注册税务师资格考试财务与会计讲义精选A15-16章

su.15 更多内容尽在 /susuh15 第十五章 收入、成本费用和利润 一、本章概述 （一）内容提要 本章阐述了商品销售收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入以及建造合同收入的条件认定及各自的会计处理；相关的所得税核算。 本章应重点掌握如下知识点： 1.商品销售收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入及建造合同收入的确认条件； 2.特殊商品销售收入（委托代销、分期收款出售、售后回购）等的会计处理； su.15 更多内容尽在 /susuh15 3.跨年度劳务收入完工百分比法的会计处理； 4.建造合同收入的会计处理； 5.产品成本的计算方法； 6.期 间费用的归属认定； 7.资产负债表债务法下所得税的会计处理，应掌握所得税费用、应交所得税和递延所得税资产（负债）的本期发生额与期末余额的计算。 （二）历年试题分析 年份 题型 题数 分数 考点 2007 单选题 4 4 商品回购的会计处理；分期收款销售商品的会计处理；公允价值变动损益的界定；所得税费用的计算； 多选题 4 8 让渡资产使用权收入的确认条件认定；管理费用的界定；应纳税暂时性差异的界定；其他业务成本的界定； 计算题 1 8 生产成本的计算与债务重组的结合 2008 单选题 5 5 管理费用的界定；财务费用的计算；销售费用的界定；政府补助的界定；所得税费用的计算； 多选题 3 6 营业利润的界定；收入的确认；可抵扣暂时性差异的界定； su.15 更多内容尽在 /susuh15 2009 单选题 2 2 售后回购的会计处理；跨年度劳务收入的计算； 多选题 2 4 销售商品收入的确认条件；判定收入论断的正误； 综合题 1 12 所得税的会计处理 二、知识点精讲 15.1 收入 15.1.1 收入的概念、特征及分类 （一）收入的概念 收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者 权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。 企业代第三方收取的款项，应当作为负债处理，不应当确认为收入。 （二）收入的基本特征 1.产生自企业的日常活动中； 2.表现为三种形式： A.资产增加； B.负债减少； C.两者兼而有之； 3.收入能导致企业所有者权益的增加； 4.收入只包括本企业经济利益的流入，不包括为第三方或客户代su.15 更多内容尽在 /susuh15 收的款项。 【要点提示】收入的辨认是测试的重点。 （三）收入的分类 1.按收入的性质分： 销售商品收入 提供劳务收入 让渡资产 使用权 2.按收入的主次分： 主营业务收入 其他业务收入 15.1.2 销售商品收入的确认 销售商品收入的确认，必须同时符合以下 5 个条件： 1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方； 手写板提示： 判断标准：商品的增值收益、贬值风险、破损风险等是否转移至购买方 . （ 1）一般判断标准：商品所有权凭证或实物交付点即为风险报su.15 更多内容尽在 /susuh15 酬转移点。 （ 2）特殊情况： 企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同规定的要求，又未根据正常的保证条款予以弥补，因而仍负有责任，此时不能确认收入。 在非包销委托代销方式下，委托方的收入实现取决于受托方是否完成了商品销售。只有在收到受托方的代销清单时，方可认定收入。 企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，而且此项安装或检验任务是销售合 同的重要组成部分，在安检完毕后方可确认收入。 销售合同中规定了由于特定原因买方有权退货的条款，而企业又不能确定退货的可能性时，应在退货期满时确认收入。 另外，在认定此标准时，要重实质不能仅看形式。 2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；这里强调的是主要管理和控制权。 在售后回购方式下，就是由于商品的处置权未转移而不能确认为收入。 手写板提示： 售后回购销售商品方式下，相当于用该商品作抵押取得借款，售价与回购价之间的差额属于融资费用。 su.15 更多内容尽在 /susuh15 3.收入的金额能够可靠地计量； 4.相关的经济利益很可能流入企业； 例 6（ P295）假设例 3 长城公司 10月 5 日发给长虹机器厂的1000 件甲产品，在发出商品并办妥托收手续后得知，该厂在另一笔交易中发生巨额损失，资金 周转十分困难，经与购货方交涉，确定此项收入本月收回的可能性不大，决定不确认收入。则长城公司应作如下会计处理： 答疑编号 1088150101 正确答案 （ 1）将已发出商品成本转入 “ 发出商品 ” 科目，该批商品的成本为 350 000 元。会计分录为： 借：发出商品 350 000 贷：库存商品 甲产品 350 000 （ 2）将增值税发票上注明的增值税额转入应收账款。会计分录为： 借：应收账款 长虹机器厂 85 000 贷：应交税费 应交增值税（销项税额） 85 000 注：如果销售该批商品的纳税义务尚未发生，则不作这笔分录，待实际发生时再作该笔分录。 假如 12月 20日长城公司得知长虹机器厂经营和财务状况已经好转，长虹机器厂也承诺付款，此时，长城公 司确认该项收入时，应作如下会计分录： su.15 更多内容尽在 /susuh15 借：应收账款 长虹机器厂 500 000 贷：主营业务收入 500 000 同时， 借：主营业务成本 350 000 贷：发出商品 350 000 5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。 【经典例题 1 多选题】（ 2009 年）企业销售商品时，确认收入须同时满足的条件有（ ）。 A.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方 B.企业已提 供与售出商品相关的劳务 C.收入的金额能够可靠地计量 D.相关的经济利益很可能流入企业 E.相关的将发生的成本能够可靠地计量 答疑编号 1088150102 正确答案 ACDE 答案解析销售商品不一定会涉及劳 务，因此选项 B 的说法不正确。 【要点提示】记住商品销售收入的确认条件，尤其是特殊情况下su.15 更多内容尽在 /susuh15 收入的确认条件。 15.1.3 销售商品收入的会计处理 （一）销售商品收入的计量 企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。 合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应确认为未实现融资收益，在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。 （二）销售商品涉及现金折扣、商业折扣和销售折让的会计处理 1.现金折扣，是债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。企业销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折 扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计su.15 更多内容尽在 /susuh15 入财务费用。 2.商业折扣，是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。企业销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售收入金额。 3.销售折让，是指企业因售出商品质量不合格等原因而在售价上给予的减让。发生在收入确认当期的销售折让应直接冲减发生当期的销售收入，一般会计分录如下： 借：主营业务收入 应交税费 应交增值税（销项税额） 贷：应收账款或银行存款 属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负 债表日后事项的相关规定进行处理。 （三）销售退回的会计处理 分类 会计处理 销售退回 未确认收入的已发出商品的退回 将 “ 发出商品 ” 转回 “ 库存商品 ” 已确认收入的销售商品退回 非日后期间退回 直接冲减退回当月的收入、成本和增值税额，相应的现金折扣一并反转。 日后期间退回 按资产负债表日后事项来处理 例 10（ P298）某生产企业 2007 年 12 月 18 日销售 A 商品一su.15 更多内容尽在 /susuh15 批，售价 50 000 元，增值税额 8 500元，成本 26 000 元。合同规定现金折扣条件为 2 10、 1 20、 n 30，买方于 12 月 27日付款。 2008年 5 月 20 日该批产品因质量严重不合格被退回。 答疑编号 1088150103 正确答案 该企业应作如下会计分录： （ 1）销售商品时： 借：应收账款 58 500 贷：主营业务收入 50 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 8 500 借：主营业务成本 26 000 贷：库存商品 26 000 （ 2）收回货款时： 借：银行存款 57 330 财务费用 1 170 贷：应收账款 58 500 （ 3）销售退回时： 借：主营业务收入 50 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 8 500 贷：银行存款 57 330 财务费用 1 170 借：库存商品 26 000 su.15 更多内容尽在 /susuh15 贷：主营业务成本 26 000 如上述销售退回是在 2007 年 12 月 31 日以后， 2008 年 4 月 24日财务报告批准报出日前发生的（假定发生在年终所得税汇算清缴前），该项销售退回应作为资产负债表日后事项处理，在 2008 年账上作如下调整 分录（假定该企业适用所得税率为 33%，不考虑其他相关税费）： 答疑编号 1088150104 正确答案 借：以前年度损益调整 （ 50 000 1 170） 48 830 应交税费 应交增值税（销项税额） 8 500 贷：银行存款 57 330 借：库存商品 26 000 贷：以前年度损益调整 26 000 借：应交税费 应交所得税 7 533.9 贷：以前年度损益调整 7 533.9 “ 以前年度损益调整 ” 科目余额 15 296.1 元应转入 “ 利润分配 ” 科目： 借：利润分配 未分配利润 15 296.1 贷：以前年度损益调整 15 296.1 企业应根据其已制定的利润分配方案调整利润分配的有关数据，并调整报告年度会计报表相关项目的数字。 su.15 更多内容尽在 /susuh15 根据配比原则，企业应在销售商品收入确认时，确认销售商品成本。销售商品成本金额的计算应按存货发出的计价方法确定。销售商品成本的结转可以在销售实现时进行，也可以统一在月末集中进行。 借：主营业务成本 贷：库存商品（发出商品） 采用计划成本或售价核算库存商品的，平时的营业成本按计划成本或售价结转，月末计算并结转本月已确认收入的销售商品应分摊的产品成本差异或商品进销差价， 调整当期的主营业务成本。 （四）特殊销售业务的会计处理 【要点提示】对于特殊销售业务的掌握角度以收入的确认时间及会计分录为主。 1.代销方式 手写板提示： 受托方确认的 “ 受托代销商品 ” 和 “ 受托代销商品款 ” 金 额按照协议价 每件 1 万元确定。 su.15 更多内容尽在 /susuh15 su.15 更多内容尽在 /susuh15 （ 1）视同买断方式与收取手续费方式的区别 方式 委托方确认收入的时间 受托方有无 定价权 受托方确认收入的时间 受托方的收入方式 非包销形式的视同买断 都是在收到代销清单时确认收入 有 在卖出商品时即可确认收入 视为自有商品的销售，以价差方式赚取收益 su.15 更多内容尽在 /susuh15 收到手续费 无 在有权收取手续费时确认收入 以手续费方式认定收入 包销形式的视同买断 委托方与受托方完全按正常商品购销行为进行处理 （ 2）非包销的视同买断的账务处理 业务 会计处理 委托方 受托方 交付商品 借：委托代销商品（或发出商品） 贷：库存商品 借：受托代销商品（协议价） 贷：受托代销商品款 受托方实际销售商品，委托方收到代销清单 借：应收账款 受托方 贷：主营业务收入 应交税费 应交增值税（销项税额） 借：银行存款 贷：主营业务收入 应交税费 应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本 su.15 更多内容尽在 /susuh15 借：主营业务成本 贷：委托代销商品 （或发出商品） 贷：受托代销商品 借：受托代销商品款 应交税费 应交增值税（进项税额） 贷：应付账款 委托方 结算货款 借：银行存款 贷：应收账款 受托方 借：应付账款 委托方 贷 ：银行存款 （ 3）收取手续费方式 业务 会计处理 委托方 受托方 交付商品 借：委托代销商品（或发出商品） 贷：库存商品 借：受托代销商品 贷：受托代销商品款 受托方实际销售商品，委托方收到代销清单 借：应收账款 受托方 贷：主营业务收入 应交税费 借：银行存款 贷： 应付账款 委托方 应交税费 应交增值税（销项su.15 更多内容尽在 /susuh15 应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本 贷：委托代销商品（或发出商品） 税额） 借：应交税费 应交增值税（进项税 额） 贷：应付账款 借：受托代销商品款 贷：受托代销商品 结算货款和手续费 借：销售费用 贷：应收账款 受托方 借：银行存款 贷：应收账款 受托方 借：应付账款 贷：银行存款 主营业务收入（或其他业务收入） 例 9（ P297） A 企业委托 B企业销售甲商品 100件，协议价为100 元件，该商品实际成本 60元 件，增值税率 17%。 A企业收到B 企业开来的代销清单时确认销售收入并开具增值税专用发票，发票上注明售价 10 000 元，增值税 1 700 元。 B 企业实际销售 时开具的增值税专用发票上注明售价 12 000 元，增值税为 2 040 元。假设 B企业对代销商品采用进价核算。 答疑编号 1088150201 正确答案 （ 1） A企业应作如下会计分录： su.15 更多内容尽在 /susuh15 A 企业将甲商品交付 B企业时： 借 ：发出商品 6 000 贷：库存商品 6 000 A 企业收到代销清单时： 借：应收账款 B 企业 11 700 贷：主营业务收入 10 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 1 700 借：主营业务成本 6 000 贷：发出商品 6 000 收到 B 企业汇来的货款 11 700元时： 借：银行存款 11 700 贷：应收账款 B 企业 11 700 （ 2） B企业应作如下会计分录： 收到甲商品时： 借：受托代销商品 10 000 贷：代销商品款 10 000 实际销售时： 借：银行存款 14 040 贷：主营业务收入 12 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 2 040 借：主营业务成本 10 000 贷：受托代销商品 10 000 su.15 更多内容尽在 /susuh15 收到 A 企业开具的增值税专用发票时： 借：代销商品款 10 000 应交税费 应交增值税（进项税额） 1 700 贷：应付账款 A 企业 11 700 实际向 A企业付款时： 借：应付账款 A 企业 11 700 贷：银行存款 11 700 2.预收款方式销售 （ 1） 收入确认 时间：在实际交付商品时确认收入而不是在收取预收款时 （ 2）一般会计分录 预收款项时： 借：银行存款 贷：预收账款 发出商品时： 借：预收账款 贷：主营业务收入 应交税费 应交增值税（销项税额） 结转成本时： 借：主营业务成本 贷：库存商品 su.15 更多内容尽在 /susuh15 收取差额： 借：银行存款 贷：预收账款 例 4（ P294）长城公司 10 月 10 日向繁星商场采用预收货款方式销售甲产品。 答疑编号 1088150202 正确答案 （ 1） 10 月 10 日按合同规定向繁星商场预收货款 500 000 元，作会计分录： 借：银行存款 500 000 贷：预收账款 500 000 （ 2） 10 月 28 日按合同规定向繁 星商场发出甲产品 800 件，增值税专用发票注明价款 400 000 元，增值税额 68 000 元，确认销售收入实现，作会计分录： 借：预收账款 468 000 贷：主营业务收入 400 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 68 000 （ 3）同日将多余款项退还给繁星商场，作会计分录： 借：预收账款 32 000 贷：银行存款 32 000 3.分期收款销售 su.15 更多内容尽在 /susuh15 例 8（ P296）某公司于 2007 年 1 月 1 日采用分期收款方式销售大型设备，合同价格为 1 000 万元，分 5 年于每年年末收取。假定该大型设备不采用分期收款方式时的销售价格为 800万元，不考虑增值税。 该项销售应收款项的收取时间较长，相当于对客户提供信贷，具有融资性质，因此应按 800 万元确认收入，合同价格 1 000 万元与800 万元的差额 200万元应当作为未实现融资收益，在 5年内采用实际利率法进行摊销，冲减财务费用。 根据 1 元年金现值系数表，可计算得出年金 200 万元、期数 5 年、现值 800万元的折现率为 7.93%，即 为该笔应收款项的实际利率。 该笔应收款项账面余额。减去未实现融资收益账面余额后的差额，即为应收款项的摊余成本；摊余成本和实际利率 7.93%的乘积即为当期应冲减的财务费用。 答疑编号 1088150203 正确答案 各年应摊销的未实现融资收益计算如下： su.15 更多内容尽在 /susuh15 第 1年（ 1000 200） 7.93% 63.44（万元） 第 2年 800（ 200 63.44） 7.93% 52.61（万元） 第 3 年 600（ 200 63.44 52.61） 7.93% 40.92（万元） 第 4年 400（ 200 63.44 52.61 40.92） 7.93% 28.31（万元） 第 5年 200 63.44 52.61 40.92 28.31 14.72（万元） 会计分录如下： （ 1）销售成立时 借：长期应收款 10 000 000 贷：主营业务收入 8 000 000 未实现融资收益 2 000 000 （ 2）第 1 年末 借：银行存款 2 000 000 贷：长期应收款 2 000 000 借：未实现融资收益 634 400 贷：财务费用 634 400 （ 3）第 5 年末 借：银行存款 2 000 000 贷：长期应收款 2 000 000 借：未实现融资收益 147 200 贷：财务费用 147 200 su.15 更多内容尽在 /susuh15 （ 1）会计处理原则 如果延期收取的货款具有融资性质，其实质是企业向购货 方提供免息的信贷时，企业应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额。应收的合同或协议价款的公允价值，通常应当按照其未来现金流量折现或商品现销价格计算确定。 应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销，冲减财务费用。 （ 2）一般账务处理 发出商品时： 借：长期应收款 贷：主营业务收入 未实现融资收益 借：主营业务成本 贷：库存商品 借：营业税金及附加 贷：应交税 费 应交消费税 每期收款时 借：银行存款 贷：长期应收款 每期计算确认各期利息收益 su.15 更多内容尽在 /susuh15 借：未实现融资收益 贷：财务费用 【经典例题 1 单选题】 2007 年 1月 1 日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售大型商品一套，合同规定不含增值税的销售价格为900 万元，分二次于每年 12 月 31 日等额收取。假定在现销方式下，该商品不含增值税的销售价格为 810万元，不考虑其他因素，甲公司2007年应确认的销售收入为（ ）万元。 A.270 B.300 C.810 D.900 答疑编号 1088150204 正确答案 C 答案解析分期收款方式下： 借：长期应收款 900 贷：主营业务收入 810 未实现融资收益 90 4.附有 销货退回条件的商品销售 （ 1）会计处理原则 在能预计退货概率的情况下，对不会退货的部分在商品发出时确认收入，而可能退货部分则需等待退货期满时方可认定收入。 su.15 更多内容尽在 /susuh15 在无法预计退货概率的情况下，应等到退货期满时或顾客正式接受商品时再确认收入。 例 11（ P299）甲公司是一家健身器材销售公司。 207 年 1月 1 日，甲公司向乙公司销售一批健身器材 5000 件，单位销售价格为 500 元，单位成本为 400元，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为 2 500 000元，增值税税额为 425 000 元。协议约定， 乙公司应于 2 月 1 日之前支付货款，在 6 月 30 日之前有权退回健身器材。健身器材已经发出，款项尚未收到。假定甲公司根据过去的经验，估计该批健身器材退货率约为 20%；健身器材发出时纳税义务已经发生；实际发生销售退回时有关的增值税税额允许冲减；不考虑其他因素。 答疑编号 1088150205 根据上述资料，甲公司的账务处理如下： （ 1） 1月 1 日发出健身器材时 借：应收账款 2 925 000 贷：主营业务收入 2 500 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 425 000 借：主营业务成本 2 000 000 贷：库存商品 2 000 000 （ 2） 1月 31 日确认估计的销售退回 借：主营业务收 入 500 000 贷：主营业务成本 400 000 其他应付款 100 000 su.15 更多内容尽在 /susuh15 （ 3） 2月 1 日前收到货款时 借：银行存款 2 925 000 贷：应收账款 2 925 000 （ 4） 6月 30 日发生销售退回，实际退货量为 1 000件，款项已经支付 借：库存商品 400 000 应交税费 应交增值税（销项 税额） 85 000 其他应付款 100 000 贷：银行存款 585 000 如果实际退货量为 800件时 借：库存商品 320 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 68 000 主营业务成本 80 000 其他应付款 100 000 贷：银行存款 468 000 主营业务收入 100 000 su.15 更多内容尽在 /susuh15 如果实际退货量为 1 200 件时 借：库存商品 480 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 102 000 主营业务收入 l00 000 其他应付款 100 000 贷：主营业务成本 80 000 银行存款 702 000 （ 2）能预计退货概率时的一般账务 处理 发出商品时： 借：应收账款 贷：主营业务收入 应交税费 应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本 贷：库存商品 期末确认估计的销货退回 借：主营业务收入 su.15 更多内容尽在 /susuh15 贷：主营业务成本 其他应付款 收到货款时 借：银行存款（价税总额） 贷：应收账款 实际退货如果与当初预计相同时： 借：库存商品 应交税费 应交增值税（销项税额） 其他应付款 贷：银行存款 实际退货量少于估计量时： 借：库存商品 应交税费 应交增值税（销项税额） 主营业务成本（当初多估计的主营业务成本） 其他应付款 贷：银行存款 主营业务收入（当初多估计的主营业务收入） 实际退货量多于估计量时： 借：库存商品 应交税费 应交增值税（销项税额） 主营业务收入（当初少估计的主营业务收入） 其他应付款 su.15 更多内容尽在 /susuh15 贷：银行存款 主营业务成本（当初少估计的主营业务成本） （ 3）不能预计退货概率时 例 11（ P300）假定甲公 司无法根据过去的经验，估计该批健身器材的退货率；健身器材发出时纳税义务已经发生，不考虑其他因素。 答疑编号 1088150206 正确答案 甲公司的账务处理如下： （ 1） 1月 1 日发出健身器材时 借：应收账款 425 000 贷：应交税费 应交增值税（销项税额） 425 000 借：发出商品 2 000 000 贷：库存商品 2 000 000 （ 2） 2月 1 日前收到货款时 借：银行存款 2 925 000 贷：预收账款 2 500 000 应收账款 425 000 （ 3） 6月 30 日退货期满没有发生退货时 借：预收账款 2 500 000 贷：主营业务收入 2 500 000 借：主营业务成本 2 000 000 su.15 更多内容尽在 /susuh15 贷：发出商品 2 000 000 （ 4） 6月 30 日退货期满，发生 2 000 件退货时 借：预收账款 2 500 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 170 000 贷：主营业务收入 1 500 000 银行存款 1 170 000 借：主营业务成本 1 200 000 库存商品 800 000 贷：发出商品 2 000 000 能预计退货概率时的一般账务处理 发出商品时： 借：发出商品 贷：库存商品 借：应收账款 贷：应交税费 应交增值税（销项税额） 收到货款时： 借：银行存款 贷：应收账款（增值税销项税额） 预 收账款（价款） 退货期满没有发生退货时： 借：预收账款 贷：主营业务收入 su.15 更多内容尽在 /susuh15 借：主营业务成本 贷：发出商品 退货期满发生退货时 借：预收账款 应交税费 应交增值税（销项税额） 贷：主营业务收入 银行存款 借：主营业务成本 库存商品 贷：发出商品 5.售后回购 （ 1）会计处理原则：本质上是一种融资行为而不是销售行为，因此不能认定收入。 例 17（ P239）甲企业为增值税一般纳税企业，适用增值税税率 17%。 2007 年 5月 1 日，甲企业与乙企业签订协议，向乙企业销售一批商品，成本为 900 000 元，增值税专用发票上注明销售价格为 1 100 000 元，增值税为 187 000 元。协议规定，甲企业应在 9 月 30日将所售商品购回，回购价为 1 200 000 元，另需支付增值税 204 000元。货款已实际收付，不考虑其他相关税费。 甲企业的会计分录如下： 答疑编号 1088150207 su.15 更多内容尽在 /susuh15 正确答案 （ 1）发出商品时： 借：银行存款 1 287 000 贷：应交税费 应交增值税（销项税额） 187 000 其他应付款 1 100 000 借：发出商品 900 000 贷：库存商品 900 000 （ 2）因为售 后回购本质上属于一种融资交易，回购价大于原价的差额相当于融资费用，因而应在计提时直接计入当期财务费用。 5 9 月每月应计提的利息费用为：（ 1 200 000 1 100 000） 5 20 000（元） 借：财务费用 20 000 贷：其他应付款 20 000 （ 3） 9月 30 日，甲企业购回 5 月 1 日销售的商品，增值税专用发票上注明的价款为 1 200 000 元，增值税额为 204 000 元。 借：其他应付款 1 200 000 应交税费 应交增值税（进项税额） 204 000 贷：银行存款 1 404 000 借：库存商品 900 000 贷：发出商品 900 000 （ 2）一般会计分录 销售时： su.15 更多内容尽在 /susuh15 借：银行存款（售价 +售价 17% ） 贷：应交税费 应交增值税（销项税额）（售价 增值税率 17%） 其他应付款（商品售价） 同时： 借：发出商品 贷：库存商品（ 按账面成本结转） 将售价与回购价的差额平均计入各期的 “ 财务费用 ” ： 借：财务费用 贷：其他应付款 回购时： 借：库存商品（按原结转的账面成本入账） 贷：发出商品 同时： 借：其他应付款（结转所有的贷方发生额回购价） 应交税费 应交增值税（进项税额）（回购价 增值税率17%） 贷：银行存款（回购价回购价 增值税率 17%） 【经典例题 2 单选题】（ 2009 年）采用售后回购方式销售商品时，回购价格与原销售价格之间的差额，应在售后回购期间内按 期计提利息费用，借记 “ 财务费用 ” 科目，贷记 “ （ ） ” 科目。 su.15 更多内容尽在 /susuh15 A.主营业务收入 B.其他业务收入 C.其他应付款 D.发出商品 答疑编号 1088150208 正确答案 C 答案解析售后回购方式销售下， 回购价与售价之间的差额摊销应该计入 “ 其他应付款 ” 。 6.销售房地产 自行开发自行销售的，等同于一般商品的销售；如果通过建造合同方式来实现销售的则参照建造合同方法来确认收入。 房产所有权上的风险和报酬不随法定所有权转移的情况 A.卖方根据合同规定，仍有责任实施重大活动； B.合同存在重大不确定因素； C.房地产销售后，卖方仍有某种程度的继续涉入。 在发生上述情况时，不能确认收入。 7.以旧换新销售。 不能以旧商品的买价去冲抵新商品的售价，必须将其作为两笔业务反映。 15.1.4 提供劳务收入的会计处理 （一）一般劳务收入的确认 su.15 更多内容尽在 /susuh15 1.对于当年开工当年完工的劳务，视同商品销售处理 2.对于跨年度的劳务，如果能够可靠估计四要素，则按完工百分比法进行处理。此四要素包括： （ 1）收入的金额能够可靠计量； （ 2）与交易相关的经济利益能够流入企业； （ 3）劳务的完工程度能够可靠计量；（参照 P288） 企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法： 已完工程的测量； 已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例； 已经发生的成本占估计 总成本的比例。 （ 4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。 3.完工百分比法的计算 当年确认的收入劳务总收入 本年末止劳务的完成程度 以前年度已确认的收入 当年确认的成本劳务总成本 本年末止劳务的完成程度 以前年度已确认的成本 4.一般账务处理 （ 1）发生劳务成本时 借：劳务成本 贷：应付职工薪酬 （ 2）预收劳务款时 借：银行存款 su.15 更多内容尽在 /susuh15 贷：预收账款 （ 3）确认收入和成本时 借：预收账款 贷：主营业务收入 借：主营业务成本 贷：劳务成本 例 12（ P301）某软件开发企业（适用增值税率为 17%）于 2006年 10月 5日为客户定制一项软件，工期大约 5个月，合同总收入 4 680 000 元（含税），至 2006年 12 月 31日已发生成本 2 200 000 元（不考虑进项税额），预收账款 2 925 000 元。预计开发完整个软件还将发生成本 800 000 元。 2006 年 12 月 31 日经专业测量师测量，软件的开发程度为 60%。 答疑编号 1088150301 正确答案 2006 年确认收入劳务总收入 劳务的完成程度以前年度已确认的收入 4 000 00060% 0 2 400 000（元） 2006 年确认营业成本劳务总成本 劳务的完成程度以前年度已确认的营业成本 （ 2 200 000 800 000） 60% 0 1 800 000（元） 该企业应作如下会计分录： （ 1）发生成本时： su.15 更多内容尽在 /susuh15 借：劳务成本 2 200 000 贷：银行存款 2 200 000 （ 2）预收款项时： 借：银行存款 2 925 000 贷：预收账款 2 925 000 （ 3）确认收入： 借：预收账款 2 808 000 贷：主营业务收入 2 400 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 408 000 （ 4）结转成本： 借：主营业务成本 1 800 000 贷：劳务成本 1 800 000 发生的成本为 2 200 000 元，扣除已结转的成本 1 800 000元，余额 400 000 元应并入年度资产负债表 “ 存货 ” 项目内反映。 例 13（ P302）某企业于 2006 年 11月 1 日接受一项产品安装任务，安装期 3 个月，合同总收入 300 000 元，至年底已预收款项220 000 元，实际发生成本 140 000 元，估计还会发生 60 000 元的成本。假设 该企业适用营业税税率为 3%，不考虑其他相关税费。则应作如下会计处理： 答疑编号 1088150302 正确答案 su.15 更多内容尽在 /susuh15 （ 1）按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完成程度 实际发生的成本占估计成本的比例 140 000 （ 140 000 60 000） 70% 2006 年确认收入 300 00070% 0 210 000（元） 2006 年结转成本 200 00070% 0 140 000（元） （ 2）会计分录 实际发生成本 借：劳务成本 140 000 贷：银行存款 140 000 预收账款 借：银行存款 220 000 贷：预收账款 220 000 确认收入 借：预收账款 210 000 贷：主营业务收入 210 000 结转成本、确认税金 借：主营业务成本 140 000 贷：劳务成本 140 000 借：营业税金及附加 6 300 贷：应交税费 应交营业税 6 300 su.15 更多内容尽在 /susuh15 【经典例题 4 单选题】甲公司于 2008 年 9 月接受一项产品安装任务，安装期 9 个月，合同总收入 300 万元，年初预收款项 60 万元，余款在安装完成时收回。当年实际发生成本 120万元，预计还将发生成本 80万元，则该公司 2008 年度确认收入（ ）万元。 A.60 B.180 C.200 D.80 答疑编号 1088150303 正确答案 B 答案解析 2008 年应确认的收入 120 （ 120 80） 300 180（万元 ）。 （二）提供劳务交易结果不能可靠估计的情况 如果对上述四要素无法可靠估计的，（这里所提及的无法可靠估计主要针对的是第二个要素，即款项能否收回无法可靠估计）应作如下处理： （ 1）按能收回的价款作收入确认； （ 2）按实耗的劳务成本作支出确认； （ 3）二者差作当期损失认定。 【经典例题 5 单选题】（ 2009 年） 2008年 8 月 1 日甲公司对外提供一项为期 8 个月的安装劳务，合同总收入 580 万元。 2008 年共su.15 更多内容尽在 /susuh15 发生劳务成本 230万元，但无法可靠地估计该项劳务交易结果。若预计已发生的劳务成本能 得到补偿的金额为 150 万元，则甲公司 2008年度因该项业务应确认的收入为（ ）万元。 A.80 B.1 50 C.230 D.290 答疑编号 1088150304 正确答案 B 答案解析 2008 年应确认 的收入为 150 万元，因为劳务结果不能可靠计量，因此应该以可以获得补偿的劳务成本确认收入。 （三）同时销售商品和提供劳务交易 如果销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的，企业应当分别核算销售商品部分和提供劳务部分，将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理； 如果销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，企业应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品部分进行会计处理。 （四）特殊劳务收入的确认 【要点提 示】关键要掌握这些特殊收入的确认时间 1.安装费收入 su.15 更多内容尽在 /susuh15 如果安装费与商品销售分开的，则应在年度终了时根据安装的完工程度确认收入；如果安装费是销售商品收入的一部分，则应与所销售的商品同时确认收入。 2.宣传媒介的佣金收入应在广告公诸于众时确认收入，而广告制作佣金的收入则是按完工程度确认收入。 3.订制软件收入 应在资产负债表日按完工百分比法确认收入。 4.包括在商品售价内的服务费收入 对于商品的售价内包括可区分的在售后一定期间的服务费，企业应在商品销售实现时，按售价扣除该项服务费后的 余额确认销售商品收入，服务费递延至提供劳务的期间确认为收入。 【经典例题 6 单选题】甲企业 2007 年 12 月 31 日，与 B 公司签订协议销售商品一批，增值税专用发票上注明价格为 675 万元，增值税额为 114.75 万元。商品已发出，款项已收到。该协议规定，该批商品销售价格的 25%属于商品售出后 5 年内提供修理服务的服务费。则企业 2007 年 12月应确认的收入为（ ）万元。 A.675 B.168.75 C.135 D.506.25 答疑编号 1088150305 正确答案 D su.15 更多内容尽在 /susuh15 答案解析 675 （ 1 25%） 506.25（万元）。 5.艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费，在相关活动发生时确认为收入。 6.申请入会费和会员费收入 应按提供服务的性质为依据，一次性的，应在收到款项时确认收入；分期服 务的，在收到款项时，计入 “ 递延收益 ” ，提取服务时分期确认收入。 7.特许权费收入 提供后续服务的应在 提供服务时 分期确认收入，提供设备和有形资产的应在资产所有权转移时确认收入。 8.定期收费 应在合同约定收款日确认收入。 【经典例题 7 多选题】（ 2009年）下列有关收入确认的表述中，符合企业会计准则规定的有（ ）。 A.采用办妥托收手续销售商品时，应在发出商品时确认收入 B.商品售价中包含的可区分售后服务费，应在提供服务的期间内确认为收入 C.特许权费中包含的提供初始及后续服 务费，应在提供的期间内确认为收入 D.受托代销商品收取的手续费，应在收到委托方交付的商品时确认为收入 su.15 更多内容尽在 /susuh15 E.采用售后租回方式销售商品时，应在收到款项时确认收入 答疑编号 1088150306 正确答案 ABC 答案解 析选项 D，受托代销商品的手续费应该是在商品实际售出时确认收入；选项 E，售后租回方式销售商品除非有确凿证据表明是按照公允价值达成的，否则的话不确认收入。 15.1.5 让渡资产使用权收入 （一）让渡资产使用权收入的种类 1.让渡现金的使用权而取得的利息收入； 2.转让无形资产的使用权而取得的使用费收入。 （二）收入确认条件 1.与交易相关的经济利益能够流入企业； 2.收入的金额能够可靠地计量。 （三）让渡资产使用权收入的计量 1.利息收入 企业应当在资产负债表日 ，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定利息收入金额。 2.使用费收入 如果合同协议规定使用费一次支付，且不提供后期服务的，视同该资产的销售一次确认收入。 如果合同协议规定使用费一次支付，但需要提供后期服务的，su.15 更多内容尽在 /susuh15 在合同协议规定的有效期内分期确认收入。 如果合同协议规定分期支付使用费的，按合同协议规定的收款时间和金额或合同协议规定的收费方法计算的金额分期确认收入。 15.1.6 建造合同收入的确认和计量 （重点） 1.建造合同的概念 建造合同是指为建造一项或数项在设 计技术、功能等方面密切相关的资产而签订的合同。主要是房屋，道路、桥梁等。 2.建造合同的类型 固定造价合同。风险主要由建造承包方承担。 成本加成合同。风险主要由发包方承担。 3.合同收入的构成及合同变更收入的确认条件 （ 1）合同收入的组成内容 合同的初始收入 因合同变更、索赔、奖励等原因形成的，与合同有关的零星收入不作为合同收入。（直接冲减成本） （ 2）合同变更收入的确认条件 客户能够认可因变更、索赔及奖励而增加的收入； 收入能够可靠地计量。 【要 点提示】记住合同收入的构成要素。 4.合同成本的构成及会计处理 （ 1）合同成本的构成 su.15 更多内容尽在 /susuh15 直接费用 包括耗用的人工费用、耗用的材料费用、耗用的机械使用费和其他直接费用。 间接费用 包括临时设施摊销费用和施工、生产单位管理人员工资、奖金、职工福利费、劳动保护费、固定资产折旧费及修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、取暖费、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、工程取暖费、排污费等。 （ 2）合同成本的会计处理 直接费用在发生时直接计入合同成本，间接费用在期末按系统合理的方法分摊计入合 同成本，合同成本分摊方法有人工费用比例法、直接费用比例法。 （ 3）核算合同成本时，有几点需要注意：（把握） 与合同有关的零星收益不作为合同收入，而是直接冲减合同成本。 下列各项费用，不计入合同成本，而是作为期间费用直接计入当期损益： A.企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动所发生的管理费用； B.船舶等制造企业的销售费用； C.企业因筹集生产经营所需要资金而发生的财务费用； D.因订立合同而发生的有关费用。（律师费、公证费等。） su.15 更多内容尽在 /susuh15 【要点提示】哪些费用纳入合同 成本、哪些纳入当期损益需特别关注。 5.合同收入和费用的确认 （ 1）确认原则： 固定造价合同的确认原则 当以下要素能够可靠估计时，采用完工百分比法。 A.收入能够可靠计量 B.与合同相关的经济利益能够流入企业 C.在资产负债表日合同完工进度和为合同尚需发生的成本能够可靠的确定 D.为完成合同已经发生的合同成本能够清楚的区分和可靠的计量。 成本加成合同的确认原则 当以下要素的结果能可靠估计时，采用完工百分比法。 A.与合同相关的经济利益能够流入企业 B.为完成合同已经发生的合同成本能够清楚的区分和可靠计量。 【要点提示】比较掌握提供劳务收入与建造合同收入的确认条件。 完工进度的确定 A.累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例 B.已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例 C.已完工合同工作的测量。 【要点提示】测试中主要使用第一种测量方式。 su.15 更多内容尽在 /susuh15 （ 2）特殊情况 如果上述要素无法可靠估计（这里所提及的无法可靠估计主要是指款项能否收回无法可靠估计），应作如下处理： 按能收回的价款作收入确认； 按实耗的劳 务成本作支出确认； 二者差作当期损失认定。 【要点提示】对比提供劳务收入掌握上述特殊情况。 （ 3）完工百分比法的计算方法 当期确认合同收入（合同总收入 完工进度）以前期间累计已确认的收入； 当期确认的毛利（合同总收入合同预计总成本） 完工进度以前期间累计已确认的毛利； 当期确认的合同费用当期确认的合同收入当期确认的合同毛利以前期间预计损失准备。 注：在计算最后一年的合同收入和合同毛利应采用倒