（产业经济学专业论文）管制会计研究——以电信管制为视点.pdf

管制会计研究以电信管制为视点 摘要 近年来，中国电信业飞速发展，电信市场的竞争逐渐加剧，因此， 对电信企业的监管引起越来越多的社会人士的重视。电信运营商属于 高科技网络型产业，对它的监管应该建立在一定的财务会计信息之 上。 电信管制会计是电信监管政策、电信监管法规等的重要组成部 分，是电信监管部门为了管理需要，对受监管的电信运营商在会计核 算、成本分摊和财务会计报告方面实施的一系列规定和管理。 本文从全社会管制会计的角度，阐述了现阶段中国电信业引入管 制会计的必要性和，并对比研究其他国家和地区电信管制会计基本内 容的基础上，给中国构建电信管制会计的框架提供了宝贵的借鉴意 义。同时，本文从成本管理的角度分析了作业成本法作为一种管理工 具，不仅有利于电信企业建立科学的成本核算体系，而且将有效的避 免恶性价格战，并对政府监管也具有重大的意义。 最后，由于电信管制会计的难点和重点仍然是电信成本的测算， 因此，本文从多方面阐述了实施科学的成本核算方法对电信管制会计 的重要意义。 关键词：管制会计电信管制会计电信业务成本成本核算方法 r e g u l a t o r ya c c o u n t i n gr e s e a r c h r 一 - - l e l e c o m m u n i c a t i o n $ r e g u l a t i o n sa c c o u n t i n g a bs t r a c t r e c e n ty e a t s ，晰mp r o m p td e v e l o p m e n to fo u rt d c c o m m u n i c a t i o ni n d u s t r y , t h e m a r k e tc o m p e t i t i o ng r a d u a l l yi n c r e a d e d a tt h es a m et i m e ，t h es u p e r v i s i o nt oa l l t e l e c o m m u n i c a t i o ne n t e r p r i s e sb e c o m em o r ei m p o r t a n t t os u p e r v i s i o nw en e e dt h e a c c o u n t i n gk n o w l e d g e t e l e c o m m u n i c a t i o nm a n a g e m e n ta c c o u n t i n gi sa l li m p o r t a n tc o m p o n e n to f t e l e c o m m u n i c a t i o ns u p c n , i s i o np o l i c ya n ds u p e r v i s i o nl a w i ti sa l s oas u i t eo f r e g u l a t i o n a n dm a n a g e m e n t ,w h i c hc a ns u p p o r ta c c o u n t i n gc h e c ka n dc o s t a p p o r t i o n m e n ta n df i n a n c ea c c o u n t i n gr e p o r t i nt h i s p a p e r , w oe l a b o r a t e dt h en e c e s s i t yt h a t i n t r o d u c e st h er e g u l a t o r y a c c o u n t i n g w ea l s oc o m p a r e dt h eb a s i cc o n t e n to fo t h e rc o u n t r yt c l c c o mr e g u l a t o r y a c c o u n t i n g , t ob u i l do u rf i a m e w o r ko fr e g u l a t o r ya c c o u n t i n g a tt h es a m et i m e ，t h i s p a p e ra n a l y z e da c t i v i t y - b a s e dm a n a g e m e n ta n di n d i c a t e di ti sn o to n l yi nf a v o ro f e s t a b l i s has c i e n t i f i cs y s t e mo fc o s ta c c o u n t i n g , b u ta l s oi nf a v o ro fa v o i d i n g e f f e c t i v e l yt h ep r i c ew a ra n dg r e a t l yi m p r o v et e l e c o m m u n i c a t i o n sc o m p e t i t i v e n e s s f i n a l l y , s i n c et h ed i f f i c u l t i e sa n do ft h et e l e c o mr e g u l a t o r ya c c o u n t i n gs t i l l f o c u so nt e l e c o mc o s te s t i m a t e s ，t h e r e f o r et h i sp a p e rd e s c r i b e dt h ei m p o r t a n c eo f b u i l d i n gas c i e n t i f i cc o s tm e a s u r e dm e t h o d s k e yw o r d s ： r e g u l a t o r ya c c o u n t i n g ；t e l e c o m m u n i c a t i o n sr e g u l a t o r y a c c o u n t i n g , t e l e c o mc o s t s ；h ec o s tm e a s u r e dm e t h o d s 独创性( 或创新性) 声明 本人声明所呈交的论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取得的研究 成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢中所罗列的内容以外，论文中不 包含其他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得北京邮电大学或其他 教育机构的学位或证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任 何贡献均已在论文中作了明确的说明并表示了谢意。 申请学位论文与资料若有不实之处，本人承担一切相关责任。 本人签名：垒丝匕 日期： 壁2 ：芝：竺： 关于论文使用授权的说明 学位论文作者完全了解北京邮电大学有关保留和使用学位论文的规定，即： 研究生在校攻读学位期间论文工作的知识产权单位属北京邮电大学。学校有权保 留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘，允许学位论文被查阅和借 阅；学校可以公布学位论文的全部或部分内容，可以允许采用影印、缩印或其它 复制手段保存、汇编学位论文。( 保密的学位论文在解密后遵守此规定) 保密论文注释：本学位论文属于保密在一年解密后适用本授权书。非保密论 文注释：本学 本人签名 导师签名 适用本授权书。 日期：坦2 ：2 ：鉴 日期： 1 1研究的背景及意义 第一章导论 自1 8 7 7 年，贝尔电话公司成立以来，全球电信业进入了一个飞速发展的时 期。电信的发展离不开全国性电信网络的建设，因此，电信行业具有基础设施和 普遍服务的性质。从全球电信业的发展来看，国内外都普遍认为电信行业具有自 然垄断的特征，并且电信业基本处于独家垄断的地位。电信行业自然垄断的特征 与电信网络的“全网全程 的技术经济特征有很大的关系。网络经济被认为具有 正反馈的效果，也被称为网络效应，即连接到一个网络的价值取决于已经连接到 网络上的其他人的总数量，因此大的网络具有大的网络效应，并且优于小的网络 效应。具体来说，一个网络产生的通讯规模或效率与网络的接点数的平方成正比， 用公式表示为e _ n ( n 1 ) = n 2 - n ，e 代表网络价值，n 代表网络中的用户数量。从 公式可以看出，网络效应的逻辑结果会是“胜者通吃，这就是电信业自然垄断 性产生的技术特征。 进入2 1 世纪，电信行业作为社会基础性行业，其发展关系到国民经济发展 的命脉以及人民的生活水平。然而垄断企业没有竞争压力、没有技术创新和降低 成本的动力，基于成本定价使得企业的成本完全由消费者承担、消费者买单、企 业实报实销。在信息不对称的情况下，监管者缺乏竞争企业的成本的横向比较， 所以也无法理解电信企业的成本具体内容。在这种情况下，电信企业往往有虚报 成本、增加开支的动力，以减少消费者剩余的代价，获得自身福利的最大化。因 此，对电信行业实行管制是世界各国目前通行的做法。其中，作为电信监管政策、 监管法规重要组成部分的电信管制会计，是规范电信成本分类、分摊以及计算标 准与原则的核心。 美国是最早实施电信管制会计的国家，目前处于自由竞争状态的美国电信经 历了较完整的管制会计从无到有、从严格到放松的过程。其发展过程展示了一般 国家电信管制会计的循序发展的基本过程，具有代表性。同时，电信管制是电信 管制会计实施过程中的最重要的体制保证，任何国家要实施电信管制会计都要建 立完善的电信管制体制，以保障电信管制会计的有效实施。纵观美国电信发展史， 其经历了四个阶段：第一阶段，1 8 7 卜1 9 3 4 年，从贝尔发明电话到美国电信 法制定，这是电信发展的初始阶段；第二阶段，1 9 3 4 - - 1 9 6 9 年，f c c 成立， a t & t 独家垄断电信领域阶段；第三阶段，1 9 6 9 - - 1 9 9 6 年，竞争逐步导入，a t & t 的解体，长话、本地电话各自分营，美国电信业进入f c c 管制下的竞争阶段； 第四阶段，1 9 9 6 年新电信法颁布，电信业进入全面竞争的阶段。应该说，在美 国电信业发展的每个阶段，电信管制都起到重要的促进和改革作用，其中电信管 制会计更是其到了不可忽略的重要作用【l 】。 中国电信经历了邮电分营、电信重组，到现在的五合三等重大改革之后，市 场竞争的格局逐渐形成，电信市场已经有限度的逐步开放，因此电信的监管工作 必须大力的加强。各个国家的电信改革理论与实践证明，在电信产业结构中，采 用管制将比不采用管制给社会带来更大的福利。由于目前我们国家电信业还处于 信息产业部的管制之下，电信法还尚未出台，因此电信管制会计还处于缺位 的状态。本文借鉴其他国家在电信发展进程中采用管制会计的范例，同时结合中 国的实际情况，从管制会计的理论研究和实证分析，构建适合中国电信管制会计 框架。 1 2研究的思路及方法 1 2 1 研究思路 本文先从理论的角度分析实施管制会计对全社会带来的福利，以及那些行业 应该实施管制会计，接着将管制会计引入电信行业，分析电信行业实施管制会计 的必要性和迫切性，然后，论文分析了美国、英国、西班牙、中国香港特别行政 区所实施的电信管制会计的特点，在吸收和借鉴国外模式的基础上，对中国构建 电信管制会计框架进行了研究和探索。最后，在全文分析的基础上提出了中国多 寡头竞争模式下实施电信管制会计的对策。全文的基本思路是：理论研究问 题分析国外借鉴构建电信管制会计的问题的解决方式实施电信管 制会计的政策建议。 1 2 2 研究方法 构建电信管制会计框架是一个复杂的系统工程，关系到不同利益主体如何 协调矛盾、处理问题。因此，本文在具体阐释过程中综合采用了理论分析和经验 分析相结合的科学研究方法。 i l l 紫檀美国电信资费管制进程的活化石 n 信息产业报2 0 0 6 年6 月1 9 日 2 理论分析方法是指从事物发展的内在规律出发，运用逻辑推理分析等科学 方法合理推导出合适的结论。而经验分析是指运用实地考察、相关经验调研等方 法从已经发生的事件中总结出事物发展的内在规律。由于实施电信管制会计是一 个复杂的经济社会问题，很难依靠理论分析推导出合理的结论和政策建议，必须 依靠人类社会发展的丰富经验才能得出。因此，只有采取两种方法想结合的方式 才能得出比较合理的完善的政策建议。 3 第二章管制会计的概述 2 1 管制会计的基本概念 管制又称为规制，英文为r e g u l a t i o n 。目前，不同的国家、不同的学者对管 制也有不同的定义。例如：维斯卡西( v i s c u s i ) 认为，管制是政府以强制的手段， 对个人或组织自由决策一种强制性限制。丹尼尔f 史普博( d a n i c l f s p u l b e r ) 认为，管制是行政机构制定并执行直接干预市场机制或间接改变企业和消费者供 需决策一般规则或特殊行为。日本学者植草益对规制所下定义是：社会公共机构 依照一定规则对企业活动进行限制行为。著名经济学家萨缪尔森则认为，管制是 政府以命令方法改变或控制企业经营活动而颁布规章或法律，以控制企业价格、 销售或生产决策。 尽管不同的学者对管制下的定义不同，但是不难看出管制至少包括三个构成 要素：第一，管制管制主体( 管制者) 是政府行政机关( 简称政府) ，通过立法 或其他形式，管制者被授予管制权；第二，管制客体( 被管制者) 是各种经济主 体( 主应是企业) ；第三，管制主应依据和手段是各种法规( 或制度) ，明确规定 限制被管制者什么决策，如何限制，以及被管制者违反法规将受到制裁等等。依 据这三个基本应素，可将管制定义为：具有法律地位、相对独立管制者( 机构) ， 依照一定法规对被管者( 主应是企业) 所采取一系列行政管理与监督行为。 会计是以货币作为主要计量单位，运用一系列专门方法，对企事业单位经济 活动进行连续、系统、全面和综合的核算和监督并在此基础上对经济活动进行分 析、预测和控制以提高经济效益的一种管理活动。管制会计是指政府或会计职业 团体对会计工作的干预，以确保会计工作能够合理、有序地进行。这种干预一般 以政府或职业团体制定的规则和法规形式出现，因此，它是市场配置机制的一种 替代【2 】【2 】。管制会计不同于财务会计，后者主要反映企业的财务状况和经营成果， 而管制会计是以会计为手段达到监管的目的，它侧重于对会计业务的监督管制。 政府管制会计是政府部门通过立法和行政权力来制定会计准则，以控制各 种会计经济活动和交易行为的模式。政府管制会计模式下，政府对会计准则制定 过程的干预，通过不同的部门来实现。如日本大藏省下的“公司会计审议会 、 法国财政部下的“国家会计委员会 、中国财政部下的“会计准则委员会 等。 1 2 l 阎达五，支晓强论会计管制 j 中国农业会计2 0 0 3 年第l 期第1 0 - 1 3 页 4 从国家社会整体角度看，管制会计不单单是着眼某个企业，而是从国家会计工作 的整体规范上作出职业判断，确定企业的会计制度、会计核算、会计报告等是否 符合中国会计规范和行业会计规章。 2 2 管制会计的目标 财务会计主要是通过各种会计业务反映企业主体价值及发展状况的一些的 经济信息，会计所提供的财务、成本信息，是对价值运动及其属性的一种客观表 达，是价值运动中各种发展变化和特征的真实反映，具有质、量、度三方面的特 征和过去、现在、未来三种时态，既揭示价值运动的本质及其内在规律，又能反 映价值运动规模的量和度，因此它是市场经济中不可或少的信息组成部分。 从经济学的角度来看，会计信息作为经济信息的组成部分，也是一种商品， 具有一定的价值。但是会计信息作为一种信息资源，它具有其它商品所不同的特 性，即生产的垄断性和公共物品性两个方面。在会计信息市场中，交易的对象是 会计信息，会计信息的需求者是广大的投资者、债权人、政府等，供给方是各个 公司、企业法人的管理当局，在现代企业制度下，高级管制者实质上控制了企业 的一切活动，包括会计信息的提供，由于会计信息供需双方的动机和利益不同， 会计信息的生产、披露等成本无法从市场上直接获得补偿，正是由于这种特性， 使得会计信息的供求关系很难达到一种均衡状态，造成会计市场信息失灵。鉴于 这样的情况，为了保证会计信息提供方真实、完整、可靠的会计信息，提高会计 信息市场的相关性和可靠性，降低会计信息市场的不对称程度，纠正市场失灵导 致的资源配置效率低下，我们需要外部的监管力量规范会计信息市场，确保其准 确、可靠，防止财务信息失真与不足，这就是管制会计产生的最基本根源。 管制会计实现的社会功能，目前有两种理论支持：一种是公共利益理论学说， 另一种是公平理论学说p 】。 公共利益理论认为，管制会计的目标是实现社会福利最大化，管制产生于公 众对于纠正市场失灵的需求。在这一理论中，政府或会计职业团体等会计准则的 制定者，他们代表社会公众的利益，他们尽力通过一些监管措施改善市场对资源 的配置，使得社会福利达到最大化。公共利益理论所存在的问题在于如何确定恰 当的管制数量，以有效的满足每一个人对会计信息的需求。因为信息作为一种特 殊的商品，很难确定每一个人对其的具体需求。 公平目标是由美国加利福利亚大学巴鲁科里维教授提出，他认为会计信息 披露之所以需要政府或会计职业团体加以管制，主要是因为会计信息不对称分布 1 3 1 王长莲会计管制理论综述及其引申 z h t t p ：l l m 1 u n w e n t i a n x i a c o m p r o d u c t f r e e 3 5 5 7 8 4 8 i 5 导致资本市场不平等竞争，这种不平等现象将会带来严重的社会后果，如造成高 交易成本、市场低迷、证券流动性差以及交易利得降低，从而管制应该以公平为 导向。管制会计应实现的目标是，保证会计信息分布对称，从而使会计信息披露 对象之间获得会计信息的机会是平等的。公平理论目标实质上量化了公共利益理 论学说，它使得会计信息披露管制目标的实现更加具有操作性。 2 3 管制会计产生的原因 近年来，随着中国经济体制改革的不断深化和资本市场的不断完善，上市公 司频繁出现的会计造假事件，如：“银广夏 、“郑百文 等会计造假丑闻，一时 成为学术界、实务界乃至整个社会关注的焦点。因此，推行“管制会计”成为保 护投资者利益的核心【4 】。 会计造假事件的频繁发生，说明会计信息的生产、加工、提供都具有很大的 随意性，并没有客观公正的反映微观经济主体的财务状况和经营成果。会计信息 是指会计单位通过财务报表、财务报告或附注等形式向投资者、债权人或其他信 息使用者揭示单位财务状况和经营成果的信息，会计信息真实与否直接关系到信 息使用者的经济决策是否合理有效。根据会计信息的理论结构，财务会计框架是 由一系列的目标、假设、原则、要素、方法以及会计实践、检验等会计环境所组 成。如图1 所示： 会计实践 【4 1 张静中国实行会计管制的必要性与可能性? 基于公司治理角度的分析 j 】j o u m a l o f y u n n a n f i n a n c e e c o n o m i c su n i v e r s i t y v o l | 2 3 ，n o l1 6 近年来，因会计作假而造成的会计信息失真，由于其范围广，危害大，引起 了社会的广泛关注。从图l 可知，会计信息失真主要反映在会计信息的质量特征 上，即没有体现会计信息的可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、 重要性、谨慎性、及时性，在这种情况下，要求会计信息真实反映企业的财务状 况和经营成果的需求与日俱增，管制会计则体现了国家对特定行业会计信息披露 的强制性要求。我们纵观世界各国会计发展模式，几乎所有国家的政府均参与了 对微观经济主体的会计行为进行规范和控制，只是由于不同的国家在政治、经济、 文化、法律等因素具有不同的特点，政府采取的管制力度和方式有所区别。从宏 观的角度出发，政府对微观经济主体会计政策的选择、计量、确认、披露等程序 进行监管，能保证充分披露的信息尽可能满足各种会计信息使用者及国家宏观调 控的需要，这样的会计监管行为符合国家的整体利益【5 】。 改革开放二十多年以来，中国推行市场经济已经初见成效，但是市场并非万 能，它也存在着功能上的局限，如前面所说的会计造假案件的发生，如果我们完 全依靠市场自发力量，规范各个微观经济主体对财务会计信息的披露，其作法是 十分不切实际的。因为，企业的经营管理状况不佳，企业管理者为了取得不同利 益相关者的信任，并降低企业的资本成本，就有动机披露不真实的财务会计信息， 以达到粉饰财务报表的目的。因此，市场经济需要管制会计，政府这只“看得见 的手 ，应该解决也有能力解决市场解决不好的问题。同时，管制会计作为经济 体制的组成部分，也经历了一个不断改革的过程。社会主义市场经济要健康、稳 定、快速的发展，离不开对会计核算方法、信息质量、人员素质、职业道德等多 方面的有意识的约束管制，因此，管制会计应运而生。 2 4 管制会计的不同观点 自从管制会计诞生以来，学术界对管制会计就存在两种截然不同的观点。一 种是管制论。持该观点的人认为应该实施管制会计，因为他们认为财务会计信息 对企业利益相关者有着至关重要的意义，由于会计信息的不对称，仅仅依靠市场 的力量，企业利益相关者无法获得最有利的会计信息及其披露内容，这对企业财 务状况、经营成果及其现金流量都不能形成充分真实的了解。因此，应该进行会 计管制，比如规定什么样的会计信息必须披露、信息披露的方式以及报送的格式 等，以有利于财务报告使用者清楚的理解。 同时，支持管制会计的人认为会计信息作为一种公共物品，任何人对这种物 品的使用都不影响其他人对它的再使用，因此，每个财务会计信息使用者都可以 唧刘军会计管制问题研究 j 边疆经济与文化2 0 0 6 年第0 5 期第7 0 - 7 1 页 7 撒谎说自己没有利用这样的信息，而让别人为已经披露的信息付费，自己搭便车。 这种情况下，市场经济中的价格机制无法自动对会计信息的价格进行有效调节， 也不能确定市场中的最优信息量，这就是我们通常说的市场失灵。会计信息作为 一种重要的社会资源，如果我们不能对它制定合理的价格，我们就不能对它进行 有效利用，而它对企业内部的经营管理、国家宏观经济的调控、已经社会资源的 有效整合都具有举足轻重的作用，因此，我们纠正这种市场失灵的状况，消除资 本市场上信息不对称和会计信息质量低下带来的问题，这就要求对会计信息进行 管制。 另一种理论是非管制论，他们要么对会计管制保持保留的态度，要么在某种 程度上反对会计管制。他们主张上市公司完全可以按照自己的意愿决定是否披露 会计信息，不应该有任何机构强制其对财务会计信息的披露，目前的代理理论、 信号传递理论和私下定约机会都是支持非管制理论的支柱。 持这种观点者又可以分为两类，一类是自动调节论，这种理论认为市场机制 可以确定会计信息的最优量。因为会计信息有利于企业的利益相关者了解企业的 的财务状况、经营成果以及现金流量等，这说明会计信息是市场经济中一种强有 力的信号，如果企业管理者披露的财务会计信息能够详细的说明企业现在的经营 状况和未来的发展趋势，则披露的信息就能取得利益相关者的信赖。因此，企业 管理者为了取得利益相关者的信任，并降低企业资本的成本，就有披露真实财务 会计信息的动机。会计师事务所的审计师提供的鉴证业务，包括审计业务、审阅 业务、验资业务都属于一种市场信号，以进一步确定企业提供的财务会计信息是 否真实充分，是否有利于利益相关者理解企业的财务状况、经营成果及现金流量。 在这种情况下，持自动调节论的人认为根本就没有必要对企业提供的会计信息进 行管制，强调统一的、具有可比性的准则会很大程度上限制会计政策的范围，破 坏了信号机制。 另一类是管制失灵论，他们认为市场失灵的存在仅仅是管制的必要条件，而 非充分条件。政府管制不能达到的预期目标或造成了负面影响，引致了经济绩效 与社会福利的损失。首先，会计管制可能带来很高的直接成本，如用于制定法律 法规、命令，以及监督管理这些法律法规、命令是否得到执行，都需要耗费大量 的社会资源，同时也会带来很多的间接成本，如企业改变其投资、融资和生成管 理方面的决策，由此使得企业负担一定的成本，所以应该在采取会计管制措施考 虑成本和收益的对应关系。其次，管制者在信息不对称的情况下制定会计管制的 政策和措施，往往会造成一刀切的现象。有的情况下，会计管制政策的出发点虽 然好，但是结果却达不到预期的目的。最后，管制机构也可能失灵。因为假设管 制机构为社会的公共利益代表者并不十分理想，在某些情况下，管制机构实际上 并不关心社会公共福利的提高，一项管制政策的出台往往是各个利益集团游说的 结果，或者是迫于政治压力不得不出台。从这个意义上讲，会计管制并不能实现 社会最佳效益，而是各个利益集团博弈的结果。同时，由于管制机构对自身利益 的考虑，各个管制机构之间对管制职权的争夺也将永无休止。 综上所述，会计管制论和非管制论的争议主要围绕着市场和政府这两只“不 同的手在市场经济中能发挥的作用。就会计管制论而言，持自动调节论者很少， 反会计管制论者也不是完全否定会计管制的作用，他们主张看清会计管制的缺 陷，谨慎的运用会计管制。从世界经济的发展进程来看，会计舞弊事件、提供虚 假会计信息事件并不是某个特定国家的问题，而是世界的普遍问题，因此，加强 会计管制已经成为世界共同的话题。同时，随着世界经济的不断发展，经济环境 不断变化，企业之间的交易也日益复杂，我们应该紧跟经济发展的趋势，不断深 入研究会计管制的发展方向，强化会计的管制机制。 2 5 本章小结 本章介绍了管制会计的一些基本概念以及产生的原理，从社会福利最大化、 保证会计信息对称的角度说明了实施管制会计的必要性。从本世纪2 0 年代的以 来，美国率先在铁路行业实施管制会计，其规定会计信息的处理必须严格按照相 关制度执行。 纵观世界各国会计发展模式，几乎所有国家的政府均参与了对微观经济主体 的会计行为的规范和控制，只是由于不同的国家在政治、经济、文化、法律等因 素具有不同的特点，政府采取的管制力度和方式有所区别。本章还从公共利益理 论和公平理论学说两方面阐述了管制会计所实现的社会功能，以及管制会计的不 同观点。 9 第三章国外电信管制会计的实践 3 1 美国的电信管制会计实践 美国是世界上最早实施电信管制会计的国家，其电信监管的历史可以追溯到 1 9 3 4 年颁布的电信法。本世纪以来，美国的电信市场经历了从垄断到竞争的 发展时期，其中，管制会计在推动市场竞争的过程中发挥了重要的作用。为了实 现电信监管目标，电信法赋予了美国电信最高监管机构联邦通信委员会 ( f e d e r a lc o m m u n i c a t i o nc o m m i s s i o n ，简称f c c ) 实施监管职能时拥有司法权 和准立法权，f c c 一方面统一了电信会计的科目( u n i f o t i ns y s t e mo f a c c o u n t ， 简称u s o a ) ，另一方面电信法还规定了f c c 可以根据需要自主制定和修改 通信资产分类和折旧率。1 9 8 8 年，f c c 修改了已经执行5 0 年的统一会计制度， 其核心是修改原有的“部门为基础的会计 为以“各种业务为基础的会计 ，其 目的是为了更加合理分摊各种业务成本，确定网络接入的费用嘲。 在f c c 所制定的监管条理中，有关电信管制会计的主要内容有：( 1 ) p a r t 3 2 ： 统一会计制度和科目设置，即所有的电信运营商必须按照u s o a 的规定进行账 务处理，按照具体业务分类披露各种收入，并与资产、负债相匹配 7 1 ；( 2 ) p a r t 3 9 ： 规定电信业务成本必须按照管制业务和非管制业务分别列示，以防止交叉补贴、 统一成本在管制业务和非管制业务分摊的标准、原则以及关联交易的计价标准 【8 】；( 3 ) p a r t 6 4 ：规定了受管制业务的成本如何在洲际和州内不同司法管辖间分 摊，要求电信运营商采用统一的会计方法、步骤、技术，在产品和业务之间合理 分配成本，对于网络成本必须具体到网络元件成本【9 1 ；( 4 ) 公共电信公司及其关 联公司财务报告方面的要求。 3 2 欧洲的电信管制会计实践 【6 1 f c c f e d e r a ic o m m u n i c a t i o nl a w s ，p a r t6 9 u n i f o r ms y s t e mo f a c c o u n t sf 研t c l e c o m m u n i c a t i o n s c o m p 锄i e s 【r 】1 9 9 6 1 7 1f c c f e d e r a lc o m m u n i c a t i o nl a w s ，p a r t3 2 u n i f o r ms y s t 啪o f a c c o u n t sf o rt e l e c o m m u n i c a t i o n s c o m p a n i e s r 1 9 9 6 【引f c c f e d e r a lc o m m u n i c a t i o nl a w s ，p a r t3 6 - j u r i s d i c t i o n a ls e p a r a t i o n sp r o c e d u r e s ：s t a n d a r d 删u l e sf o r s e p a r a t i n gt e l e c o m m u n i c a t i o n sp r o p e r t yc o s t s ，r e v e u e s ， e x p e n s e s ，t a x e sa n dr e s e r v e sf o r t e l e c o m m u n i c a t i o n sc o m p a n i e s r 1 9 9 6 【9 1 f c c f e d e r a lc o m m u n i c a t i o nl a w s ，p a r t6 4 - m i s c e l l a n e o u sr u l e sr e l a t i n gt oc o m m o nc a r r i e r s r 】19 9 6 1 0 本世纪以来，欧盟作为一个经济一体化组织，其各国的电信管制会计模式受 到了统一法规的影响，具有一致性。其中，最具有代表性的可以说是英国、意大 利和西班牙的电信管制会计模式。 英国是世界上实行电信管制会计力度最大、透明度最高的国家。1 9 8 4 年成立 的o f f i c eo f t e l e c o m m u n i c a t i o n s ( 简称o f t e l ) 为英国电信最高监管机构，其权力 来源于1 9 8 4 年颁布的电信法和欧盟指引文件，1 9 9 8 年竞争法案扩大了其反 不正当竞争的权力。为了实施有效的电信监管，o f t e l 在1 9 9 3 年6 月提出了“电 信成本分离 草案，英国电信公司( b t ) 根据其成本分离的原则，提出了以成 本为核心的有关信息披露的会计文件即电信管制会计，但同时要求o f t e l 核准 其使用。英国的管制会计具体包括四方面的内容【i o 】：( 1 ) 规定了管制会计的原 则电信运营商提供的财务报表应当遵守一般会计基本原则，即客观性原则、 权责发生制原则、一贯性原则和明晰性原则等：( 2 ) 界定了具体的分摊方法，说 明如何将电信收入、成本、资产、负债具体归属到各种业务中，即成本归集及分 摊的理论及其基础；( 3 ) 费用转移，主要用于描述各项业务发生的共同费用如何 进行分摊的方法；( 4 ) 会计政策，说明财务报表应该采用的基本原则方法等，具 体包括历史成本会计政策( h i s t o r i cc o s t ) 、完全分摊的现行成本政策( c u r r e n t c o s t ) 、长期增量成本方法论( l o n g - r u ni n c r e m e n t a lc o s t ) 等。 西班牙电信管制会计借鉴了英国的做法，其主要是由定价和互联互通的需求 引起。1 9 9 8 年，西班牙颁布电信法对电信监管机构电信市场委员会( c m t ) 和受管制者提出了管制会计的原则要求：( 1 ) 被视为主导电信市场的电信网络所 有者，确定互联价格时必须遵守透明性和面向成本的原则，电信市场委员会 ( c m t ) 有权力要求上述机构证明其互联价格的合理性，c m t 必须制定成本会 计制定的标准和条件，并负责审查制度的执行情况；( 2 ) 被视为主导的网络运营 商和服务商，必须每年向c m t 提交经过审计的不同业务活动的帐户。1 9 9 9 年， 西班牙电信市场委员会颁布了关于成本分摊的制度的原则和标准，详细的规定了 电信成本制度的标准、会计原则、成本分类和分摊方法、成本制度制定、验证和 实施的程序及成本制度的最低要求。同时，西班牙电信市场委员会还规定了西班 牙的主导电信运营商西班牙电信公司( t e l e f o n i c a ) 在此规定颁布的9 个月 之内，必须按时设计出一套完全分摊历史成本法和完全分摊现行成本法的成本核 算系统，并得到电信市场委员会的批准。 意大利的会计管制进程相比英国和西班牙要晚，电信管制会计框架出台于 2 0 0 2 - - 2 0 0 4 年间，其规定了管制机构为国家通信管制局( n a t i o n a lr e g u l a t o r y i o i 孔繁华，邢智杰电信管制会计的研究与思考 j 】通信世界2 0 0 2 年第0 6 期第8 - 9 页 1 1 a u t h o r i t yf o rc o m m u n i c a t o n s ，简称a g c o m ) 。2 0 0 7 年8 月1 日，a g c o m 规定 固定网络服务系统的电信管制会计应该由独立的审计师出具审计报告，该规定成 为2 0 0 4 年颁布的欧洲和意大利本国电信规则的有益组成部分。根据欧洲共同体 的指示和国家规则，意大利的电信会计监管义务除了财务报表的规定外，意大利 电信有义务每年制定具体的固定网络服务的监管帐户( 包括成本会计和会计分离 报告) 。在强制执行的电信管制会计框架下，固定网络服务的监管帐户具有重大 的市场支配力。最后，意大利全国通信管制局a g c o m 制定会计管制规则的宗旨 是，监管帐户能为其提供详细的经济和财务会计信息，以便其能履行市场的监管 职能。值得注意的是，这些经济和财务会计信息是为以下情况提供证据的：( 1 ) 意大利电信对于内部和外部提供的服务( 即资源之间提供的“零售服务 和同样 资源所使用的“批发服务 ) ，遵守不歧视原则；( 2 ) 税收和价格导向的成本水平； ( 3 ) 不同服务之间的交叉补贴。 3 3 中国香港的电信管制会计实践 1 9 9 3 年7 月，香港电信管理局( o 伍c e o ft h et e l e c o m m u n i c a t i o n s a u t h o r i t y ，简称o f t a ) 作为香港地区最高电信管理机构，将电信运营牌照发给 了三家电信市场运营商，从而打破了香港电话公司( h o n gk o n gt e l e p h o n e c o m p a n y ) 独家垄断经营的格局，以提高电信行业的经营效率和促进整个社会福 利的增长。1 9 9 5 年4 月，o f t a 再次发布了关于通信网络运营商会计手册，这就 是目前香港所实施的电信管制会计，其主要内部包括了四个方面【l i 】：( 1 ) 概述部 分；( 2 ) 电信主体会计：规定各电信运营商进行处理账务，编制会计报表应遵循 的一般基本会计政策、会计估计方法、具体会计科目的设置；( 3 ) 分离会计，其 核心是运营商必须以各项业务为基础进行信息确认、计量与披露，即收入的确认 与成本的归属理论基础与实务操作；( 4 ) 管理框架：包括财务信息的审计、会计 手册的使用与完善等。 3 4 国外电信管制会计实践的启示和借鉴意义 国内外的实践证明，电信市场开放后，电信管制会计对规范电信信息市场、 实现电信业的飞速发展至关重要。通过以上研究，我们可以发现国外以及香港电 信管制会计的框架包含了这几个的内容：首先，任何监管都需要法律的保护，各 【i i j 李永红电信管制会计的一个比较研究 j 经济管理2 0 0 6 年第1 3 期第7 5 7 7 页 1 2 国都通过立法赋予监管机构进行会计管制的职权；第二，在有法律保护的基础上， 监管机构需要明确那些属于受监管的对象以及受监管的业务；其次，国家颁布法 律、法令、经营许可证或者会计准则，提出各种管制会计的要求，具体包括会计 核算、成本分摊原则标准和方法、成本核算方法的报送审批程序，以及年度财务 报告的要求、审计和检查等规定；再次，受监管的电信企业按照上述规定制定的 具体成本核算方法，报电信监管机构审核批准后，作为电信企业内部财务会计处 理以及第三方审计机构进行审计的直接依据；最后，受监管电信企业应该定期修 订报送其成本核算方法，按照要求报送财务报告和资费调整专项资料，并接受监 管机构和外部审计机构的检查。 中国电信改革历程是随着世界电信的发展而发展，其从电信改制到电信市场 引入竞争，都是借鉴了国外电信发展的经验。因此，根据世界电信新的发展形势， 中国实施电信管制会计具有重要的现实意义。 首先，根据电信行业的发展进程，其管理工作需要实施电信管制会计。1 9 9 4 年，中国联通公司成立，邮电部独家垄断国内电信市场的局面开始有所改观，双 寡头的竞争使得基本电信服务市场效率得到改进。1 9 9 8 年3 月，政府机制开始 改革，在原来电子部和邮电部的基础上组建了信息产业部，随后中国电信业实行 政企分开。1 9 9 9 年2 月，信息产业部决定对中国电信实施拆分重组，将中国电 信的寻呼、卫星和移动业务剥离出去。原来的中国电信拆分成为中国电信、中国 移动和和中国卫星通信公司三个公司，寻呼业务并入中国联通公司。同时，为了 加强竞争，形成公平的市场环境，政府又给网通公司、吉通公司、铁通公司颁发 了电信运营许可证。届时，国内电信市场竞争格局初步形成，电信运营商总共包 括中国电信、中国移动、中国联通、网通公司、吉通公司、铁通公司和中国卫星 通信公司在内的7 家电信运营商。但是由于各个公司的主营业务以及不同业务之 间的竞争并不充分，信息产业部自成立以来就致力于在电信业引入竞争和建立公 平开放的市场环境【l 2 。 从国际电信发展和改革历程，电信业在从垄断到竞争的过程中，政府调控市 场最有效的手段就是价格调控。由于价格和成本有很大的关系，在加上现阶段的 “资费再平衡和“资费不对称”管制的需要，有关电信企业的成本数据对资费 管制工作来说变得越来越重要。这主要表现在：( 1 ) 实行政府定价和政府指导定 价的基础电信业务的资费制定，需要与之相关的业务成本数据作为支撑；( 2 ) 电 信业务网问互联标准、非绑定网络元素价格的制定，都要求有相关成本数据为基 础；( 3 ) 电信资费监督管理和电信普遍服务成本补偿管理工作，也需要一定的电 信业务成本数据作为依据。2 0 0 0 年9 月3 0 日，中国出台的中华人民共和国电 1 1 2 1 黄海波电信管制：从垄断到鼓励竞争 m 北京：经济科学出版社，2 0 0 2 1 3 信条理，其明确规定了“电信资费实行以成本为基础的定价原则 ，由此可见， 中国实施电信管制会计，建立电信管制会计框架，是电信业发展的当务之急。 其次，电信管制会计对中国的电信管制环境的建立具有重要意义。电信管制 会计与财务会计管理有所不同，它对监管环境有一定的要求。其一，电信管制会 计要有效的实施，必须通过国家立法并赋予中国电信监管机构信息产业部实 施监管职权的权力。目前，中国电信条例只明确规定了电信运营商在成本数 据资料报送方面的要求，电信管制机制无法确定其报送数据的真实性和准确性， 因此，这就要求我们在起草电信法的同时，应该赋予信息产业部一定会计监 管权力。如在建立的电信管制会计框架中，要求电信运营商对其成本的制度进行 公开审批，这样即有利于为内外部的审计工作提供原始依据，保证了会计信息的 质量，又能让信息产业部处于中立的位置，更好的发挥电信监管只能。其二，信 息产业部作为中国电信监管的主管部门，应该设置专门的监管机构和具有相关技 能的人员。电信业的监管工作需要具有广泛知识的人才，如通信技术、经济、财 务会计以及法律等多方面知识，因此必须有专门的机构和专门的人才。其三，受 监管的电信运营商应该管制会计的工作模式，以便政府审计及其管制会计监管工 作的顺利进行。电信管制会计要求电信运营商分业务、分产品进行核算成本，然 而日常的财务会计核算无法实现这样的目的，因此要求各个电信运营商建立相关 的管制会计工作模式。 目前，中国的电信法尚未出台，电信管制会计的理论研究尚未得到普及， 再加上会计的基础工作比起发达国家还有一定的差距，因此，构建电信管制会计 框架，实施电信管制会计对现在的国有电信运营商还有一定的难度。随着世界经 济全球化和电信信息网络的发展，电信业作为信息社会的基础设施产业之一，其 是否能够继续健康、持续的向前发展，是否能适应新形势的发展需要，客观上要 求国内电信业顺应全球电信发展的大趋势，建立电信管制会计框架，实施电信管 制会计。总之，政府监管对电信业的持续发展、社会福利最大化的实现具有举足 轻重的作用，而监管体制的建立也是整个电信业发展中的难点，因此，中国政府 实施电信管制会计工作任重而道远。 3 5 本章小结 本章主要介绍了国外的电信管制会计实践，以供中国实施电信管制会计借 鉴。美国是实施电信管制会计最早的国家，其内容最为完善，因此，也被称电信 管制会计的活化石；英国电信管制会计是力度最大、透明度最高的国家；西班牙 电信管制会计借鉴了英国的做法，其主要是由定