（工商管理专业论文）我国商业银行内部控制稽核及其方法探索.pdf

内容提要 商业银行内部控制体系是商业银行为了实现既定的经营目标而 建立的，对商业银行各部门、各分支机构、全体员工及其业务活动进 行组织协调和相互制约的一系列政策、制度、措施、程序和方法的总 称，是商业银行防范风险，保证资金安全的一种内部管理系统。健全 有效的内部控制体系是商业银行三道防线发挥功能和作用的重要前 提。近年来，我国商业银行不断总结国外商业银行经营管理理论和经 验，在经营管理和内部控制方面做了大量的研究和实践，并取得了一 定的成绩。但是，关于商业银行内部控制的稽核、检查和评价的研究 还不多见。国内商业银行还没有真正将内部控制的建设与执行情况纳 入内部稽核监督体系，还没有真正建立起一套相对成型的对内部控制 的稽核评价程序和具体可行的考核办法。本文通过对内部控制稽核及 其方法的探索，力图为我国商业银行在加强内部控制的稽核、检查和 评价工作方面提供一些可资借鉴的经验和做法。 全文共分为六个部分： 第一部分提出研究商业银行内部控制的背景，阐述内部控制稽核 与账项稽核、外部审计评价的关系，指出内部控制稽核在商业银行内 部控制体系建设中具有不可替代的作用。为后文阐释正题作好准备。 第二部分对我国商业银行内部控制稽核进行概述。这部分采用 递进方式，首先对商业银行内部控制的概念、作用，以及商业银行内 部控制与稽核的关系进行介绍，然后提出内部控制稽核的涵义、内部 控制稽核的主要内容、开展内部控制稽核的意义、内部控制稽核的原 则与实施程序。 第三部分分析商业银行内部控制稽核现状。从思想基础、稽核主 体、独立性表现、信息沟通、高科技手段的运用等五个方面对国内外 商业银行内部控制稽核进行比较分析，指出我国商业银行内部控制稽 核存在的薄弱环节和并提出改进建议。 第四部分提出了我国商业银行内部控制稽核的三种方法，即账表 导向稽核、系统导向稽核、风险导向稽核。经过比较认为风险导向内 部控制稽核更加关注商业银行面临的风险和商业银行未来的发展，以 及商业银行为降低风险所进行的管理活动。在快速发展的时代，商业 银行决策层需要了解变化过程中可能遇到的风险。风险导向稽核报告 关注商业银行当前及未来的需要，是商业银行当前经营活动与战略计 划之间的桥梁。采用风险导向稽核方法，稽核报告更容易被接受，管 理部门也更容易理解内部稽核存在的价值。风险导向内部控制稽核是 我国商业银行实施内部控制监督的可行选择。 第五部分介绍抽样在内部控制稽核中的应用。指出在内部控制稽 核过程中，抽样，特别是统计抽样的适时应用，能够更加客观地评价 被稽核单位的内部控制现状，提高内部控制稽核评价的可靠性水平。 同时指出，当前商业银行稽核工作已经具备采用属性抽样的内外部条 件，数据采集方式的改变以及稽核人员素质的提高已经为商业银行使 用稽核软件整理分析数据、直接对业务进行抽样检查提供了可能。 第六部分通过分析中国工商银行某一级分行在“2 0 0 2 年度基层行 内部控制综合评价”项目中采用风险导向内部控制稽核方法对g 分行 ( - - 级分行) 进行内部控制稽核程序、方法的探索进一步为本文阐述 的内部控制稽核方法提供了有力的实证参考，从而使全文的现实性和 针对性得到进一步加强。 关键词：我国商业银行内部控制稽核方法探索 a b s t r a c t t h ei n t e r n a lc o n t r o ls y s t e mo fc o m m e r c i a lb a n ki sb u i l tt oe n s u r et h e b a n k st oa c h i e v et h e i rb u s i n e s sa i ms m o o t h l y i nf a c t , i ti sak i n do f i n t e r n a lm a n a g e m e n ts y s t e m , w h i c hi sas a f e g u a r da g a i n s tr i s ka n dc a r l m a k et h ec a p i t a ls a f e i ti sat o t a ln a m eo fas e r i e so fp o l i c i e s ，m e t h o d s a n dp r o g r a m st h a tc a no r g a n i z ea l lt h em e m b e r sa n dt h e i rb u s i n e s si n e v e r yd e p a r t m e n ta n db r a n c ho ft h ec o m m e r c i a lb a n k s i n t e r n a lc o n t r o l s y s t e m ，w h i c hi sc o m p l e t ea n de f f e c t i v e ，i st h em a j o rp r e m i s ew h i c h t h r e e l i n e so fd e f e n s eo fc o m m e r c i a lb a n kc a l lf u n c t i o n i nr e c e n ty e a r s ，t h e d o m e s t i cc o m m e r c i a lb a n k s h a v el e a r n e d m a n y t h e o r i e sa b o u t m a n a g e m e n ta n dg o tm u c he x p e r i e n c ef r o mo t h e rc o u n t r i e s b a n k s t h e n ， t h e yd os om u c hr e s e a r c ha n dm a k es om a n ye x p e r i m e n t st h a tt h e yh a v e g a i n e ds o m ep r o g r e s s b u t ，t h er e s e a r c ho nh o wt oa u d i t ，i n s p e c ta n d e v a l u a t et h i s 虹n do fs y s t e mi ss c a r c e o u rc o m m e r c i a lb a n k sh a v e n ts e t u pa ni n t e r n a la u d i ts y s t e m , w h i c hi n c l u d e ss o m e t h i n ga b o u ti n t e r n a l c o n t r o ls y s t e m sc o n s t r u c t i o na n de x e c u t i o n t h e ya l s oh a v e n tf o u n do u t as e to fm a t u r ea n dp e r f e c tp r o g r a m st oe v a l u a t et h et h i n g sa b o u ti n t e m a l c o n t r o ls y s t e m a tt h es a n l et i m e ，ak i n do fr e a la n dp r a c t i c a b l ew a yt o t e s tt h et h i n g si sc o n s i d e r e d o na n a l y z i n gt h ea u d i to fi n t e r n a lc o n t r o l ， t h i sp a p e rt r i e st oo f f e rs o m eu s e a b l ee x p e r i e n c ea n dw a y st od o m e s t i c c o m m e r c i a lb a n k s 。s oo u rb a n k sc a l li m p r o v et 1 1 e i rw o r k so nh o wt oa u d i t 。 i n s p e c ta n de v a l u a t et h ei n t e r n a lc o n t r o l w i t l lt h a t t h e r ew e r es i xp a r t si nt h i sp a p e r ： p a r t o n e ，p r e f a c e ，p u t s f o r w a r dt h e b a c k g r o u n d o f s t u d y o f c o f f m a e r c i a lb a n k si n t e m a l c o n t r o l l i n ga u d i t i n ga n d ，e x p o u n d s t h e r e l a t i o n s h i pb e t w e e ni n t e r n a lc o n t r o l l i n ga u d i t i n ga n da c c o u n t i n gi t e m a u d i t i n ga n de x t e r n a la u d i t i n ga n d ，p o i n t so u tt h a ti ti sv e r yi m p o r t a n ti n c o n s t r u c t i n go fc o m m e r c i a lb a n k si n t e r n a lc o n t r o l l i n gs y s t e m t h i sp a r t w a st h ef o u n d a t i o no ft h i sp a p e r p a r tt w os u m m a r i z e st h ea u d i to fi n t e r n a lc o n t r o lo fo u rc o m m e r c i a l 、 b a n k s f i r s t l y , i ti n t r o d u c d dt h ec o n c e p t o ft h ea u d i to fi n t e r n a lc o n t r o l a n di t sf u n c t i o n i tt o l du st h er e l a t i o n s h i pb e t w e e ni n t e r n a lc o n t r o la n d a u d i ti nc o m m e r c i a lb a n k t h e n ，i te x p l a i n e di t si m p l i c a t i o na n dc o n t e n t s t h ep r a c t i c a lm e a n i n go fu s i n gt h ea u d i tw a sv e r yc l e a ri nt h i sp a r t a f t e r t h a t ，i tp r e s e n t e dt h er o l e sa n dp r o c e d u r e sw es h o u l dk n o ww h e np u t t i n g i ti n t oe f f e c t p a r tt h r e e a n a l y z e s t h ep r e s e n ts i t u a t i o no fi n t e r n a lc o n t r o li n c o m m e r c i a lb a n k c o m p a r e dt h ea u d i to fi n t e m a lc o n t r o lo fo u rc o u n t r y w i t ht h a to ft h eo t h e rc o u n t r i e sf r o mf i v ea s p e c t s ：i d e o l o g y , a u d i t i n g e n t i t y , i n d e p e n d e n c e ，i n f o r m a t i o ns e r v i c en e t w o r k ，u s e so fh i g h t e c h n o l o g ye t c i tp o i n t e do u tt h ew e a k n e s si no u ri n t e m a lc o n t r o la n d g a v e u ss o m es u g g e s t i o n st oa m e n di t t h e nt h es u b j e c to ft h ep a p e rw a s l e d o u t p a r tf o u rp u t sf o r w a r dt h r e em e t h o d so fi n t e r n a lc o n t r o l l i n ga u d i t i n g n a m e l y , a c c o u n t - o r i e n t e d a u d i t ，s y s t e m - o r i e n t e d a u d i ta n d v e n t u r e o r i e n t e d a u d i t t h r o u g hc o m p a r i s o n ，t h ea u t h o rs a y , v e n t u r e o r i e n t e di n t e m a lc o n t r o l l i n ga u d i t i n gp a ym o r ea t t e n t i o nt ot h er i s kt h a t c o m m e r c i a lb a n k sf a c ea n dc o m m e r c i a lb a n k s f l r t h e rd e v e l o p m e n ta n d ， t h em a n a g e m e n ta c t i v i t i e st h a tt h ec o m m e r c i a lb a n k st o o ki no r d e rt o r e d u c et h er i s k i n f a s t - d e v e l o p i n ge r a , t h ep o l i c y m a k i n gl a y e r s o f c o m m e r c i a lb a n k sn e e dt ou n d e r s t a n dt h er i s kt h e ym a ym e e td u r i n gt h e c h a n g e a n daf i x e d ，s t a t i cc o n t r o ls y s t e mc a no n l yr e f l e c tt h ep a s ta n d p r e s e n t 。o ft h ec o m m e r c i a lb a n k s w h a tt h ev e n t u r e - o r i e n t e da u d i tr e p o r t s m o s t l yc o n c e mi st h ep r e s e n ta n d f u t u r en e e do ft h ec o m m e r c i a lb a n k s i t i sab r i d g eb e t w e e nt h ep r e s e n tb u s i n e s sa c t i v i t i e so fc o m m e r c i a lb a n k a n ds t r a t e g i cp l a n a f t e rv e n t u r eo r i e n t e da u d i tm e t h o di sa d o p t e d ，i ti s e a s i e rt ob ea c c e p t e d ，a n di t i sa l s oe a s i e rf o rt h ea d m i n i s t r a t i o nt o u n d e r s t a n dt h ev a l u et h a ti n t e m a la u d i te x i s t v e n t u r e o r i e n t e di n t e r n a l 2 c o n t r o l l i n ga u d i t i n gi s af e a s i b l ec h o i c ef o ro u rc o m m e r c i a lb a n k st o i m p l e m e n t i n s i d ec o n t r o ls u p e r v i s i o n ， p a r tf i v ei n t r o d u c e s 曲ea p p l i c a t i o no fs a m p l ei ni n t e r n a lc o n t r o u i n g a u d i t i n g t h es a m p l e ，e s p e c i a l l yt h et i m i n ga p p l i c a t i o no f s t a t i s t i c a l s a m p l e ，c a l lv a l u et h ei n t e r n a lc o n t r o lc o n d i t i o no ft h ec o m p a n yt h a t b e i n ga u d i t e d ，c a ni m p r o v et h er e l i a b i l i t yl e v e lo fi n t e r n a lc o n t r o l l i n g a u d i t i n gv a l u e m e a n w h i l e ，p r e s e n ta u d i to fc o m m e r c i a lb a n k sh a v et h e i n s i d ea n do u t s i d ec o n d i t i o nt oa d o p tp r o p e r t ys a m p l e t h ec h a n g eo f w a y so fd a t ac o l l e c t i n ga n dt h ei m p r o v e m e n to ft h eq u a l i t yo fa u d i t p e r s o n n e lh a v em a d e i tp o s s i b l ef o rc o m m e r c i a lb a n k st oa n a l y z ed a t aa n d ， s a m p l et h eo p e r a t i o nd i r e c t l yu s i n ga u d i ts o f t w a r e p a r ts i xc o n t a i n sac a s eo fi c b c si n t e r n a lc o n t r o le v a l u a t i o n b y a n a l y z i n g t h ev e n t u r e o r i e n t e di n t e m a l c o n t r o l l i n ga u d i t i n g m e t h o d a d o p t e di nt h i sc a s e ，t h i sp a r tp r o v i d es t r o n gr e a le x a m p l er e f e r e n c ef o r t h ei n t e r n a lc o n t r o l l i n ga u d i t i n gm e t h o dw ed e s c r i b e da b o v e ，e n h a n c et h e r e a l i t yo ft h et e x t ，a n dm a k e i tm o r e p e r s u a s i v e k e y w o r d s ： d o m e s t i cc o m m e r c i a lb a n k , i n t e r n a lc o n t r o l l i n ga u d i t i n g ，m e t h o d ， s t u d y 3 刖罱 2 0 世纪9 0 年代中期，频频出现的国际金融风险对商业银行提出 了严峻挑战。特别是1 9 9 5 年英国巴林银行倒闭事件和日本大和银行 隐瞒美国国债交易亏空事件以及1 9 9 7 年4 月始于东南亚的金融危机， 给各国金融界敲响了警钟：商业银行内部控制的重要性无论怎么强调 都不过分，不管以前曾经有多么辉煌的历史，若疏于控制，必后患无 穷。在上述背景下，各国金融监管机构纷纷加强对商业银行的监管力 度，并将监管对象的内部控制作为监管的重要内容。 中国人民银行先后于1 9 9 6 年年初召开全国金融工作会议，要求 各金融机构健全内部控制制度；1 9 9 6 年7 月召开全国金融稽核监察 工作会议，进一步提出要建立和完善内部控制机制；1 9 9 7 年5 月颁 布加强金融机构内部控制的指导原则；2 0 0 2 年9 月颁布商业银 行内部控制指引。中央银行所采取的这些措施，对我国商业银行的 内部控制体系建设起到了很大的推动作用。 从内部控制本身来讲，当前各商业银行在建立授权、转授权制度， 完善贷款风险防范机制，加强资产负债管理，建立健全外汇资金交易 业务的风险管理制度等方面都建立了相应的内部控制制度，有的已经 相当健全和完善，内部控制的组织架构也基本健全。但这些实际做法 尚未从理论的高度加以概括和总结，形成一套完整的内部控制体系。 各行内部控制的实施还处于自发阶段。内部控制的薄弱环节在控制环 境、工作系统、制度系统和信息系统等方面都还不同程度地存在。特 别在控制环境的组织结构与内部治理结构方面，各商业银行还没有真 正将内部控制的建设与执行情况纳入内部稽核监督体系，对商业银行 的内部控制进行稽核还是一种新的稽核业务品种，尽管中国工商银 行、中国农业银行、中国光大银行、广东发展银行、深圳发展银行等 国内商业银行根据中国人民银行刚颁布的商业银行内部控制指引 先后制定了各自的内部控制综合评价实施办法，但这些办法也仅仅是 对内部控制稽核与评价工作的一种探索，国内商业银行还没有真正建 立起一套相对成型的对内部控制的稽核评价程序，没有一套具体可行 的稽核方法。 商业银行的内部控制是现代金融监管的基础。内部控制稽核是对 商业银行内部控制机制和过程进行鉴别、测试和评价，以判断内部控 制制度的充足性、有效性和可行性，找出被稽核单位在这些业务过程 中存在的薄弱环节，促进内部控制的健全和完善，从而保证商业银行 经营目标实现的一种检查监督方式。它作为商业银行整个内部控制体 系中的评价和反馈环节，地位十分重要。 对商业银行内部控制稽核进行研究，首先需要弄清两个关系： 一、内部控制稽核与账项稽核的关系 1 、二者之间的联系 内部控制稽核与账项稽核都属于商业银行稽核的范畴，它们都要 服从于商业银行经营的目标。二者既可以构成一个复合型的稽核项 目，也可以独立成为一个稽核项目。在复合型项目中，作为稽核方案 的一个重要组成内容，内部控制稽核帮助账项稽核找出被稽核单位在 经营管理过程中存在的薄弱环节，有利于提高账项稽核的质量，从而 保证稽核目标的实现。在这个稽核项目中，内部控制稽核是账项稽核 的前奏。 受稽核力量和稽核手段的局限，商业银行每年安排的账项稽核项 目非常有限，根据账项稽核的内容实施内部控制稽核的面也就很小， 独立的内部控制稽核项目能够扩大商业银行内部控制稽核的范围，与 复合型稽核项目中实施的内部控制稽核步骤形成互补，实现对商业银 行内部控制机制和过程的全面监控，有助于帮助商业银行决策层了解 各业务部门和各分支机构内部控制现状，为决策层进行战略选择和加 强内部管理提供决策依据。 2 、二者之间的区别 ( 1 ) 账项稽核是以会计事项为主线，在审查会计事项的基础上 开展稽核工作。内部控制稽核则是以内部控制机制和过程为内容，检 查被稽核单位内部控制制度的充分眭、有效性和可行性，对内部控制 的执行情况进行评价。 ( 2 ) 账项稽核的主要目标是纠弊防错，但不稽核内部控制系统， 不发表评价意见。内部控制稽核则重点稽核内部控制系统并发表评价 意见。 ( 3 ) 账项稽核主要采用查账的方法，其中资产负债表稽核虽采 用测试的方法，但不采用控制测试和统计抽样方法，只凭经验选择部 分项目测试，所以科学性较差。内部控制稽核主要采用控制测试，选 用统计抽样方法。 ( 4 ) 在复合型稽核项目中，内部控制稽核应该成为稽核项目的 重要步骤或重要内容。在账项稽核中不分阶段和步骤，在着手稽核之 前只要求了解被稽核单位的概况和收集相关报表、账簿等会计资料。 二、内部控制稽核与外部审计评价的关系 外部审计评价不是商业银行内部控制体系的组成部分，但他们却 可以通过审计活动影响商业银行内部控制的质量。 1 、外部审计评价对商业银行内部控制的有效性提供重要的反馈。 ，作为重要的外部监管机构之一，中央银行不仅要评价商业银行单 项业务或法人层面的内部控制程序，还应对商业银行所有活动进行评 价。这一点至关重要。一般情况下，中央银行如自己不开展现场稽核， 就会聘用会计师事务所。在任何情况下，中央银行都会对会计师事务 所提出的关于商业银行内部控制制度有效性的看法和建议进行审查， 确保银行管理层对上述看法和建议作出回应。 国家审计署每年都要对国有商业银行进行常规审计。审计目的主 要是评价和核查国有商业银行年度账目。审计过程中，审计人员必须 对商业银行的内部控制制度作出评价，以判断他们在确定审计程序的 性质、时间安排与审计范围时可在多大程度上依靠内部控制制度。 2 、外部审计评价带有强制性。 外部审计评价是对商业银行特定时间的总体状况所作出的独立 - i , n - d i ，是对商业银行改善内部控制工作的促进，它带有强制性，迫使 商业银行在加强内部控制工作方面作出切实的努力并符合中央银行 监管的要求。 3 、外部审计评价具有被动性。 商业银行内部稽核部门所开展的内部控制稽核是为了提高商业 银行自身的内部控制水平，使之达到中央银行的监管要求并满足商业 银行自身可持续发展需要的一种努力。对商业银行自身来讲，其所开、 展的这种稽核评价具有生动性。反之，外部审计评价则具有被动性。 本文将内部控制稽核的主体定位在商业银行内部稽核部门，从商 业银行内部控制与稽核的关系入手，通过对国内外商业银行内部控制 稽核比较，提出我国商业银行内部控制稽核工作的改进意见和稽核方 法的选择原则，论文最后通过“中国工商银行某一级分行对其下属g 分行实施2 0 0 2 年度基层行内部控制综合评价”案例，进一步阐释 风险导向内部控制稽核的程序和方法，使全文的现实性和针对性得到 加强。限于稽核工作纪律要求，本案例略去了被稽核单位的名称，其 他内容均据实列出。 1 我国商业银行内部控制稽核概述 1 1 商业银行内部控制及其在商业银行中的地位和作用 1 1 1 商业银行内部控制的概念 商业银行是依照公司法组建起来的以盈利为目的的独立法人，是 经营货币的特殊企业。商业银行内部控制是商业银行的一种自律行 为，是商业银行为实现经营目标，通过制定和实施一系列制度、程序 和方法，对风险进行事前防范、事中控制、事后监督和纠正的动态过 程和机制1 。 商业银行内部控制的目标2 ，一是确保国家法律规定和商业银行 内部规章制度的贯彻执行；二是确保商业银行发展战略和经营目标的 全面实施和充分实现；三是确保风险管理体系的有效性；四是确保业 务记录、财务信息和其他管理信息的及时、真实和完整。 1 1 2 商业银行内部控制的作用3 内部控制是促进商业银行有效经营管理的重要工具，加强内部控 制建设，有利于减少疏漏、错误甚至违法行为，有利于激励员工，提 高商业银行工作效率。 1 、统合整体作用 商业银行的机构庞大，业务种类繁多，人员素质参差不齐，如果 没有恰当的内部控制，则会造成整体运作紊乱无序，甚至会出现违规 经营现象。严密的内部控制规定了各部门、各分支机构以及各岗位的 职责权限，各项业务的操作规程，并有专门机构对业务管理部门及一 线工作人员的工作进行监督、检查和评价，从而使商业银行各部门、 各分支机构、各项业务相互联系、相互制约、相互补充。这说明商业 银行内部控制能够将商业银行作为一个整体去统合和控制。 2 、制约与激励作用 内部控制是一项复杂的系统工程。它不但评价商业银行是否有制 1 中国人民银行颁布的商业银行内部控制指引，第二条 2 中国人民银行颁布的商业银行内部控制指引，第三条 3 周林：商业银行内部控制稽核与评价，中国金融出版社，2 0 0 0 年1 月版 5 度或制度是否完善，而且也评价制度的执行情况及执行效果。如果商 业银行有非常完善的内部控制制度，但执行效果并不理想，那么，制。 定内部控制制度的目的就没有达到。当然，对商业银行内部控制制度 执行情况的检查也是内部控制的功能之一。由此可见，商业银行内部 控制通过对内部控制制度执行情况的检查和评价，可以对员工进行严 密的监督和考核，对员工行为进行制约，真实反映其工作业绩，稳定 员工工作情绪，激发他们的工作热情，挖掘他们的工作潜能，提高工 作效率。 3 、促进作用 无论管理还是控制，执行者都必须以商业银行既定的计划或政策 目标为依据，了解组织内各部门的职能、各部门之间的相互关系及其 管理活动，并对上述各部门进行公正的检查和合理的评价，以促进管 理目标的如期实现。通过对各部门、各分支机构的制度设计及制度执 行情况进行了解和评价，促使其不断完善并在实际工作中得到严格遵 循，消除经营和管理活动中的随意性，取得更好的经营成果和管理绩 效。 1 1 3 商业银行内部控制与稽核的关系 1 、对内部控制进行稽核，是现代稽核工作的基础。 内部控制是商业银行管理的重要内容，而评价内部控制是现代稽 核工作的基础。这是因为，内部控制的“质”与稽核工作的“量”密 切相关。商业银行内部控制设计良好，健全完善，并严格执行，则稽 核人员可以推断被稽核单位不会存在严重问题，稽核范围可以大大缩 小；反之，稽核人员可推断被稽核单位的问题较多，稽核范围应该扩 大。对被稽核单位的内部控制进行稽核评价，是稽核工作实施阶段重 要的或首要的步骤。 2 、对内部控制进行稽核，能够保证内部控制目标的实现。 通过实施内部控制稽核，可以促进商业银行内部控制管理体系发 挥应有的作用，确保国家法律规定和商业银行内部规章制度得到贯彻 执行；确保商业银行发展战略和经营目标得到全面实施和充分实现； 确保风险管理体系充分发挥其有效作用；确保业务记录、财务信息和 其他管理信息的及时、真实和完整。 3 、对内部控制进行稽核，有利于完善商业银行稽核监督职能， 提高稽核监督工作效率k 通过实施内部控制稽核，可以确定被稽核单位内部控制制度是否 健全、完善，能够找出内部控制的薄弱环节，确定账项稽核重点，提 高账项稽核工作的效率，增强账项稽核结论的准确性。 与账项稽核相比，内部控制稽核是稽核人员依赖的工作基础，它 不仅丰富了稽核工作的业务内容，完善和强化了稽核监督职能，而且 使传统的稽核工作建立在对各个业务部门的内部控制评价基础上，大 大提高了稽核工作效率。 随着商业银行各项业务的不断发展，防范和化解金融风险的工作 日趋重要，内部稽核监督正在实现由事后稽核控制为主向对业务流程 的全过程稽核、内部控制评价为主转变，实现由过去只注重业务结果 的检查，向注重业务操作全过程检查的转变，对商业银行的内部控制 进行稽核评价应该成为商业银行内部稽核的一个重要组成部分。 将内部控制作为一个独立的稽核内容，开展专门的内部控制稽 核，对商业银行现行的内部控制体系作出客观公正的科学评价，从而 督促其建立健全有效的内部控制体系，意义重大。 可见，商业银行内部控制与商业银行稽核工作既相互联系，又相 互制约。没有内部控制体系提供稽核线索，稽核的效能就会受到影响； 反之，没有稽核的监督检查，商业银行内部控制也就不可能得到进一 步的改进和完善。 1 2 商业银行内部控制稽核的含义及其在内部控制中 的意义 ， 1 2 1内部控制稽核含义 商业银行内部控制稽核，即稽核人员通过对商业银行内部控制制 度的健全性和执行情况进行检查评价，指出被稽核单位内部控制的薄 弱环节并提出改进措施，以帮助被稽核单位加强控制、防范风险，提 高效益。 商业银行内部控制稽核的主体可以是中央银行或国家审计机关， 也可以是商业银行的内部稽核部门或接受委托的会计师事务所，虽然、 不同主体开展内部控制稽核的目的和重点会有所不同，但具体的检查 及分析评价程序和方法是相同的。本文将主体定位在商业银行内部稽 核部门。 商业银行内部控制稽核的对象是被稽核单位内部控制的机制和 过程。 1 2 2 内部控制稽核的主要内容 商业银行内部控制稽核的范围涵盖商业银行内部控制的全部内 容： 1 、管理控制稽核 即是对商业银行的组织结构控制状况及风险管理控制状况进行 检查评价。主要包括组织结构控制稽核、岗位责任制稽核、人员素质 控制稽核、风险控制稽核等方面的内容。 2 、会计控制稽核 主要是考核、评价被稽核单位会计核算体系的内部控制制度是否 健全完善，在实际工作中是否被遵循。 3 、内部监督控制稽核 主要评价被稽核单位是否经常对本单位执行内部控制制度的情 况进行检查。 1 2 3内部控制稽核应成为构建商业银行内部控制管理体系的 重要组成部分 我国商业银行所建立的内部控制管理体系与国外商业银行相比 还有很大的差距。2 0 0 2 年4 季度，中国人民银行对部分商业银行总 行及其部分分行进行了为期一个半月的内部控制综合评价，对各行存 在的内部控制管理上的问题提出了许多中肯的意见和建议；国家审计 署每年轮回地对国有商业银行进行全面审计并对其内部控制的机制 和过程作出评价，也为商业银行加快内部控制管理体系的建设，全面 提高内部控制管理水平起到积极的促进作用。 商业银行在引进国际银行业先进的管理理念和技术，革新管理模 式，再造管理流程，完善管理体系，全面推进管理规范化、标准化、 程序化和信息化的过程中，建立相应的内部控制管理体系是全行各部 门的共同工作，稽核部门作为全行内部控制管理的综合部门，须加快 实现“三个转变”，即：由以合规性稽核为主向以风险性、效益性稽 核为主转变；由以现场稽核为主向以现场稽核与非现场稽核相结合转 变；由以事后稽核为主向以对业务流程全过程稽核和内部控制评价为 主转变。由其牵头的内部控制稽核应在全行内部控制建设中发挥更重 要的作用。 1 3 内部控制稽核的原则与实施程序 1 3 1 内部控制稽核的原则 1 、全面性原则 稽核人员用全面的眼光观察和分析问题。在对被稽核单位的内部 控制进行评价时，首先要评价其内部控制是否能覆盖所有的部门和所 有的业务环节；同时还要对缺乏内部控制和内部控制薄弱环节所引起 的后果进行全面的分析，帮助被稽核单位整改，以加强控制、改进管 理、提高效益。 2 、审慎性原则 稽核人员对被稽核单位的内部控制进行检查评价时，要以事实为 依据，以法律、法规及各项规章制度为准绳。 3 、有效性原则 稽核人员评价被稽核单位制定的各项内部控制措施时，不仅要看 其挂在墙上及装订成册的制度有多少，还要以这些制度是否有效、是 否具有可操作性作为评价标准。有效性原则主要反映两个方面的内 容：一是内部控制制度是否有效；二是内部控制制度是否落实。 4 、独立性原则 稽核人员对被稽核单位的内部控制进行检查评价时，须不受任何 单位、任何部门及任何个人的干扰和影响，其稽核结论应是根据被稽 核单位的事实作出的，能够真实地反映被稽核单位的内部控制现状。 独立性原则体现在两个方面：一是稽核主体组织地位上的独立；二是 工作上的独立。 1 3 2 内部控制稽核实施程序 、 商业银行内部控制稽核一般分为四个步骤进行，即对内部控制体 系的调查、测试、评价以及确定对内部控制体系的依赖程度。 1 、调查阶段 调查阶段也是对被稽核单位进行内部控制稽核的准备阶段。通过 调查，主要了解和掌握被稽核单位内部控制体系的建立健全情况。为 此，需要采取一定的形式，运用一定的方法来了解和掌握内部控制体 系的有关情况，并形成书面材料。 调查的方法主要有：收集资料、询问了解、实地查看等。 在调查阶段，收集资料主要从以下内容考虑：一是被稽核单位现 有的内部控制资料以及关于内部控制建设情况的书面报告；二是被稽 核单位以前年度的经营概况、资产质量情况和财务状况；三是被稽核 单位在稽核时限内的经营隋况；四是被稽核单位在稽核时限内接受内 外审的稽核( 审计) 报告；五是上级行专业部门对被稽核单位的检查 报告；六是本单位专业部门对辖内本专业的检查报告。 稽核人员收集资料时，还要注意收集与本稽核项目有关的政策、 法规、制度等，以作为稽核依据。 稽核人员在调查内部控制体系的过程中，需要采用适当的方法把 了解到的内部控制描述下来，并作成书面材料为评价其健全性做好资 料上的准备。在通常情况下，商业银行建立内部控制制度时，都应对 其内部控制制度进行描述，稽核人员可以向其直接索取得到，也可自 己描述。描述被稽核单位内部控制制度的方法有叙述式法、调查提纲 法和流程图法。后文将对这三种方法的内容和适用条件做进一步介 绍。 2 、测试阶段 测试，就是对内部控制体系执行情况的检查和验证。通过测试， 主要了解和掌握内部控制体系的实际执行情况以及执行结果。测试的 方法主要是遵循性测试。 稽核人员进行遵循性测试的目的是确定被稽核单位内部控制制 度的可信赖程度，即稽核人员运用各种方法检查被稽核单位是否执行 以及在多大程度上执行内部控制制度，是否存在规定的控制措施因不 切合实际而在实际工作中不能执行的情况。汇总检查结果，就可以评 价被稽核单位内部控制制度作用发挥的程度。 由于内部控制固有的限制，稽核人员应保持应有的职业谨慎，不 管被稽核单位内部控制设计和运行得多么有效，在实际的测试过程 中，不排除采用实质性测试的可能。 3 、评价阶段 即对被稽核单位内部控制的合理性和健全性进行评价。评价内部 控制健全性的方法主要有三种： ( 1 ) 理想模式评价法 这种方法是稽核人员运用自己的实践经验，根据党和国家的方 针、政策、法规、财经纪律、商业银行总行的规章制度、操作规程以 及内部控制的科学原理设计出一种规范化的控制模式，并将被稽核单 位的内部控制情况与这个理想模式进行比较，从而对被稽核单位的内 部控制制度的健全性进行评价。 ( 2 ) 概率模式评价法 这种方法主要是指稽核人员在进行内部控制的健全性评价过程 中，不仅受内部控制设计是否合理等因素的影响，还受稽核人员业务 水平及稽核程序是否科学的影响。考虑上述两项因素的影响概率，利 用概率论的方法来计算内部控制设计的合理性。这种评价方法通常称 为概率模式评价法。 ( 3 ) 行为科学评价法 这种方法是稽核人员在了解内部控制制度的设计者的设计动机 和目的以后，对这些内部控制的可靠性作出恰当的评估。这种方法是 利用内部控制和行为科学之间的关系进行评估的，故称为行为科学评 价法。 上述三种方法中，理想模式评价法使用比较方便，但评估结论正 确与否和稽核人员的工作经验、个人素质有较大关系；概率模式评价 法使用较多的数学方法，其评价结果可信度较大，但评价结果受稽核 人员自身业务素质的影响；行为科学评价法目前在实践中尚处于摸索 阶段。实际工作中，稽核人员更多地是用理想模式评价法对被稽核单、 位内部控制的健全性进行评估。 对内部控制的健全性进行评估时，应注意以下问题： ( 1 ) 检查被稽核单位是否有健全的内部控制时，稽核人员不能 只听介绍，必须实地阅读制度，并了解被稽核单位在制度的传达、分 类管理、印制文本、监督检查等方面的情况。 ( 2 ) 被稽核单位内部控制的系统性，即内部控制制度是否随着 业务的发展得到及时修正；新业务的拓展是否有相应的内部控制制度 作保障；已经建立的各项内部控制制度是否还存在薄弱环节。现场稽 核时，稽核人员应对被稽核单位是否存在类似控制盲点进行检查。 ( 3 ) 内部控制是否具有可操作性。健全的内部控制机制应该确 保各项内部控制制度和内部控制程序符合实际，具有可操作性，要确 保内部控制制度和内部控制程序由称职的人去执行，同时还要对内部 控制制度或程序的实施遵循情况进行监督，对内部控制的有效性进行 评估，针对监督检查出的问题向管理层提出改进意见。 ( 4 ) 内部检查监督的有效性。主要是看被稽核单位是否能够定 期或不定期地对本单位内部控制制度的执行情况进行检查，针对存在 的问题，采取有效改进措施。 4 、确定对内部控制系统的信赖程度 稽核人员通过确定对内部控制系统的信赖程度，就可据以确立抽 样稽核的具体策略。稽核人员对内部控制体系的信赖程度一般可以分 为三种： ( 1 ) 高信赖程度( 低风险) 。被稽核单位具有健全完善的内部控 制系统，并能有效地发挥控制作用。稽核人员可以较多地信赖其内部 控制体系，相应减少抽样稽核的规模和数量。 ( 2 ) 中信赖程度( 中等风险) 。被稽核单位的内部控制体系较为 完整，但不够健全和科学；或内部控制体系完整，但实际执行不力， 被稽核单位存在错弊的可能性较大。对此，稽核人员不能过分信赖其 内部控制系统，而要扩大抽样稽核的规模和数量。 ( 3 ) 低信赖程度( 高风险) 。被稽核单位的内部控制体系设计不 健全或存在明显缺陷，造成主要业务失控，进而导致稽核人员无法信