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合并会计报表编制技巧 发布日期：2010-06-29 16:01:57 鸿昌公司为上市公司，属于一般纳税人，2009年有关业务资料如下： 12009年1月1日鸿昌公司以银行存款12 000万元，自非关联方仁和公司购入华胜公司80有表决权的股份。当日华胜公司除一台管理用设备的公允价值与账面价值不同外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相等。该设备公允价值为900万元，账面价值为400万元，该设备预计尚可使用年限为5年，采用年限平均法计提折旧，无残值。华胜公司2009年1月1日账面所有者权益总额为12000万元，其中，股本8 000万元，资本公积为3 000万元，盈余公积为200万元，未分配利润为800万元。 22009年3月。鸿昌公司向华胜公司销售甲产品一批，不合增值税的货款共计2000万元，增值税为340万元成本为l 600万元。2009年12月31日，华胜公司已将该批商品对外销售60，40形成期末存货，但鸿昌公司未收到货款及增值税，为此计提坏账准备200万元。 32009年6月鸿昌公司自华胜公司购入乙商品作为管理用固定资产，采用年限平均法计提折旧，折旧年限为5年，预计净残值率为0。华胜公司出售该商品不合增值税货款为500万元，增值税为85万元，成本为400万元；鸿昌公司己于当日支付货款及增值税税款。 4，2009年10月，鸿昌公司自华胜公司购入丙产品一批，已于当月支付货款及增值税。华胜公司出售该批商品的不含增值税货款为600万元，增值税为102万元，成本为300万元。至2009年12月31日，鸿昌公司购入的该批产品仍有80未对外销售，形成期末存货。2009年12月31日，结存存货的可变现净值为400万元。 52009年度，华胜公司实现净利润2000万元，年末计提盈余公积200万元，每20股派发股票股利1股，资本公积未发生变化。 要求： 1编制鸿昌公司2009年12月31日合并华胜公司财务报表时对华胜公司个别报表进行调整及按照权益法调整长期股权投资的调整分录。 2编制鸿昌公司2009年12月31日合并华胜公司财务报表的各项相关抵消分录。 3企业所得税率为25，不考虑其他税金。单位：万元 解答：1对华胜公司个别报表进行调整借：固定资产 500 贷：资本公积 500 借：管理费用 100(500+5、 贷：固定资产累计折旧 100 长期股权投资由成本法改为权益法的分录 借：长期股权投资 1 520 贷：投资收益 1 520 注：长期股权投资调整额： 2 000-(900400)5x80=l520(万元) 2对长期股权投资的抵消 借：股本年初8 000 本年400(8002) 资本公积年初3 500 (3 000+500) 本年 0 盈余公积年初 200 本年 200 未分配利润年末2100 商誉 2 000(12 000一12 50080) 贷：长期股权投资13520 (12000+l520) 少数股东权益 2 880注：年末未分配利润=800+2000200400100=2 100(万元) 少数股东权益=(8000+400+3500+200+200+2100)20=2880(万元)对投资收益的抵消 借：投资收益 1520(2 000100)80 少数股东损益 380(2 000100)x20 未分配利润年初800 贷：提取盈余公积 200 转作股东的普通股股利 400 3对甲商品交易的抵消 借：营业收入 2 000 贷：营业成本 1 840 存货160(2000-1 600)40 确认存货未实现利润形成的递延所得税 借：递延所得税资产 40(16025) 贷：所得税费用 40 注：企业会计准则解释第1号的第九个问题中规定：“企业在编制合并财务报表时，因抵消未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在所属纳税主体的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用”。 新中华人民共和国企业所得税法第五十二条规定：“除国务院另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税。” 差异分析：新税法要求母子公司之间内部交易形成的内部销售利润需要征税，不得合并纳税。而会计从集团公司角度看，存货内部交易是把存货从一个地方搬运到另一个地方若未对外销售，集团公司整体不会出现增值，在期末编制合并报表时，需要抵消内部未实现销售损益，按照企业会计准则第18号所得税规定合并报表中没有售出的存货形成的内部销售利润属于可抵扣的暂时性差异，需要对未实现内部销售利润的抵消确认递延所得税资产。 对甲商品交易对应的应收账款和坏账准备的抵消 借：应收账款 2 340 贷：应付账款 2 340 借：应收账款坏账准备 200 贷：资产减值损失 200 随着内部应收账款和坏账准备的抵消，在个别会计报表中反映的递延所得税也应相应抵消。 借：所得税费用 50 贷：递延所得税资产 50(200x25) 4购入乙商品作为固定资产交易抵消 借：营业收入 500 贷：营业成本 400 固定资产原价100 借：固定资产累计折旧 10(10052) 贷：管理费用 10 确认内部销售利润形成的递延所得税 借：递延所得税资产225(100-10)x25) 贷：所得税费用 225 借：购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金5859（500+85） 贷：销售商品、提供劳务收到的现金 5855购入丙商品交易的抵消借：营业收入 600 贷：营业成本 360 存货 240(600300)80 确认存货未实现利润形成的递延所得税 借：递延所得税资产 60(24025) 贷：所得税费用 60 鸿昌公司个别报表计提存货减值=60080-400=80（万元），集团公司角度可变现净值400万元大于存货成本240(300x 80)万元，不需要计提减值，所以合并报表应该抵消子公司计提的存货减值准备。 借：存货存货跌价准备 80 贷：管理费用 80抵消个别会计报表中存货跌价准备确认的递延所得税 借：所得税费用 20 贷：递延所得税资产 20 (8025) 借：购买商品、接受劳务支付的现金 702(600+102) 贷：销售商品、提供劳务收到的现金 702 支巧一：明确合并范围 合并财务报表的合并范围应当以“控制”为基础加以确定。一般情况下，除已宣告被清理整顿或已宣告破产的原子公司外，所有子公司都应纳入母公司合并财务报表的范围。 合并范围除考虑子公司外。还应考虑“控制”的其他情况母公司拥有其半数以下的表决权的被投资单位纳入合并财务报表的合并范围：(1)通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上表决权。(2)根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的 财务和经营政策。(3)有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。(4)在被投资单 位董事会或类似机构占多数表决权。 技巧二：关注调整和抵消事项 1对子公司的个别财务报表进行调整 在合并工作底稿中。应按权益法调整对子公司的长期股权投资。另外合并报表准则也允许企业直接在对子公司的长期股权投资采用成本法核算的基础上编制合并财务报表，但是所生成的合并财务报表应当符合合并报表准则的相关规定。 2合并会计报表的抵消项目(1)母公司对子公司权益性资本项目与子公司所有者权益项目的抵消，分为全资子公司和非全资子公司两种情况。 (2)母公司与子公司之间、子公司与子公司之间发生的内部债权与债务项目的抵消。如应收账款与应付账款，应付债券与债券投资等项目。 在抵消母子公司之间、子公司之间应收应付项目的同时。还应抵消为此类应收账款计提的坏账准备。在抵消内部应付债券与长期投资债券的同时，还应抵消内部利息收入与利息支出。 (3)存货、固定资产及无形资产所包含的未来实现内部销售利润的抵消。 集团内部发生的涉及存货、固定资产或无形资产的交易，这部分内部购销业务形成的内 部销售利润，从企业集团整体看，并不是真正的利润，也不应该形成购买方存货或固定资产成本，整个购销活动实际上是内部商品调拨活动，由此产生的内部销售利润应与其所得对应的存货、固定资产及无形资产成本相抵消。 (4)母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部销售收入的抵消。 母公司与子公司、子公司相互之间发