会计准则中的职工薪酬问题中外比较.docx

会计准则中的职工薪酬问题中外比较文 / 黄新提要 本文通过对企业会计准则职工薪酬和国际会计准则第 19 号雇员 福利的比较，分析它在经济、会计、财务等方 面的影响，并进行简要评价和展望。关键词：会计准则；职工薪酬；设定提存计划 中图分类号：F23 文献标识码：A我国企业会计准则的目的是为了规范企业职工薪酬的会计处理和相关信息的披露。 IAS19 的目的是规范雇员福利的会计处理和披 露，并且要求企业：（1）在雇员提供了服务以换 取将在未来支付的雇员福利时，确认一项负 债；（2） 在企业消耗了雇员为换取福利而提供 的服务所产生的经济利益时，确认一项费用。 可见，企业会计准则和 IAS19 关于目的的规定 是一致的。企业会计准则只对职工薪酬给出了定义， 职工薪酬是指企业为获得职工提供服务而给 予各种形式的报酬以及其他相关支出。 而 IAS19 对准则中所使用的术语均给出了定义， 其中，雇员福利指企业为换取雇员提供的服务 而给予的各种形式的报酬。在这一定义上，两 者的规定基本一致，但我国企业会计准则的涵 盖面更广一些，包括给予各种形式的报酬以及 其他相关支出，而 IAS19 只包括给予的各种形 式的报酬。三、关于确认和计量我国企业会计准则中关于确认和计量的 规定如下：企业应当在职工为其提供服务的会 计期间，将预期给予的职工薪酬确认为负债， 并根据职工提供服务的受益对象，分别情况进 行处理：（1）应由生产产品负担的职工薪酬，计 入存货成本；（2） 应由在建工程负担的职工薪 酬，计入建造固定资产成本；（3）应由产品和在 建工程负担以外的其他职工薪酬，确认为当期 费用；（4） 因解除与职工的劳动关系给予的补 偿，按照相关的规定处理。企业支付给职工的构成工资总额的工资、 奖金、津贴和补贴，应当按照规定的工资标准、 工资等级、工时记录、产量记录等资料，根据职 工提供服务的受益对象进行计算，确认为应付 职工工资的负债，并计入相关资产的成本或确 认为当期费用。企业提取的职工福利费，应当按照国家规定的工资总额的一定比例，根据职工提供服务的受益对象进行计算，确认为应付职工福利负 债，并计入相关资产成本或确认为当期费用。 企业为职工缴纳的基本医疗保险费和补充医疗保险费，应当按照国家有关规定，减少 企业职工福利费负债余额。未实行医疗统筹和 补充医疗保险的企业，应当按照实际发生的相 关支出，根据职工提供服务的受益对象，计入 相关资产的成本或确认为当期费用。建立基本养老保险和补充养老保险的企 业为职工缴纳的基本养老保险费和补充养老 保险费，应当按照国家有关规定，根据职工提 供服务的受益对象，计入相关资产的成本或确 认为当期费用。企业缴纳的失业保险费、工伤保险费和生 育保险费，应当按照实际缴纳金额，根据职工 提供服务的受益对象，计入相关资产的成本或 确认为当期费用。企业缴存的住房公积金，应当按照国家规 定的工资总额的一定比例计算确定，根据职工 提供服务的受益对象，计入相关资产的成本或 确认为当期费用。企业提取的工会经费和职工教育经费，应 当按照国家规定的工资总额的一定比例计算 确定，并确认为当期费用。企业支付给未参加社会统筹的退休人员 的退休金和医疗费用等，应当按照实际发生金 额确认为当期费用。企业在正常退休之前解除与职工的劳动 关系，以及为鼓励职工自愿接受裁减而提出给 予补偿的建议，在符合下列条件时，应当预计 因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的 负债，并确认为当期费用：（1）企业已制定出正 式的解除劳动关系计划，该计划应当包括拟解 除劳动关系的职工所在部门、职位及数量；按 工作类别或职位确定的解除劳动关系补偿金 额；拟解除劳动关系的时间；（2）企业不能单方一、引言本文根据财政部企业会计准则职工 薪酬（以下简称企业会计准则）和国际会计 准则第 19 号雇员福利（以下简称 IAS19） 进行比较。二、关于使用范围、目的和定义 我国企业会计准则职工薪酬规定了职工薪酬包括：（1） 构成工资总额组成部分 的工资、奖金、津贴和补贴；（2）职工福利费；（3）社会保险费，包括医疗保险费、养老保险 费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费；（4） 住房公积金；（5） 工会经费和职工教育经 费；（6） 未参加社会统筹的退休人员退休金和 医疗费用；（7） 因解除与职工的劳动关系给予 的补偿；（8）其他与职工薪酬相关的支出。并规 定了本准则不涉及以股份为基础的薪酬和企 业年金。而国际会计准则第 19 号雇员福利 明确规定了准则适用于雇主对雇员福利的会 计核算，不涉及雇员福利计划的报告。适用于 各种雇员福利，包括根据以下各项提供的福 利：（1）根据企业与雇员个人、雇员团体或他们 的代表所签订的正式计划或其他正式协议；（2）根据法律要求或通过行业安排，企业需要 向全国、州、行业或其他多雇主计划注入资金；（3）由于非正式的惯例所导致的推定义务。雇 员福利包括短期雇员福利、离职后福利、其他 长期雇员福利、辞退福利和权益计酬福利五 种，并且指出雇员福利包括提供给雇员或其他 赡养人的福利。合作经济与科技 2009 年 3 月 号 下 （总 第 365 期 ）108财会 / 审计CO-OPERATIVE ECONOMY & SCIENCE面撤回解除劳动关系计划。而 IAS19 对短期雇员福利、离职后福利、 其他长期雇员福利、辞退福利等四类福利均单 独做了规定，不规定对权益计酬福利的确认和 计量。1、短期雇员福利。当雇员在一个会计期间 为企业提供了服务，企业应对为获得该服务预 期支付的短期雇员福利的非折现金额确认为 一项费用或负债。2、离职后福利。IAS19 规定离职后福利计 划可分为设定提存计划和设定受益计划。而我 国法律法规对养老金目前还没有设定受益计 划的规定，在实务中，企业建立的基本养老保 险和补充养老保险，也大都是各期按照固定金 额或工资总额的一定比例支付，属于设定提存 计划。因此，如上所述，企业会计准则对企业的 基本养老保险和补充养老保险均按照设定提 存计划进行处理，这里也仅仅比较在设定提存 计划下的规定。在设定提存计划下，IAS19 要求当雇员在 一个期间为企业提供了服务，企业应把为换取 该服务而应付给设定提存计划的提存金确认 为一项费用或负债。若支付给设定提存计划的 提存金在雇员提供相关服务的期末以后的 12 个月内不全部到期，应使用规定的折现率对其 折现。3、其他长期雇员福利。IAS19 规定对其他 长期雇员福利确认为负债的数额应是下述的 净额总计：（1） 资产负债表日设定受益义务的 现值；（2） 减资产负债表日直接用于履行义务 的计划资产的公允价值。对其他长期雇员福利，企业应将以下各金 额的净额总计确认为费用或收入，除非另一国 际会计准则要求或允许将他们包括在资产的 成本中：（1）当期服务成本；（2）利息费用；（3） 任何计划资产的预期回报；（4） 应全部立即确 认的精算利得和损失；（5） 应全部立即确认的 过去服务成本；（6）任何缩减或结算的影响。4、辞退福利。只有当企业明显表明处于以 下任何一种情形时，企业才应将辞退福利确认 为一项负债或一项费用：（1） 在正常退休日期 前终止对一个雇员或一群雇员的雇佣；（2）为 鼓励雇员自愿接受精简而作出提供辞退福利 的建议。并规定，当辞退福利在资产负债表日 后超过 12 个月支付时，应使用规定的折现率 进行折现。在鼓励自愿接受精简的提议下，辞退福利的计量应基于预期接受该提议的雇员的数量。由以上可以看出，在确认和计量方面， IAS19 分别对短期雇员福利、离职后福利、其他 长期雇员福利、辞退福利四类福利进行了规 定，而我国虽然没有分别规定，但是基本上也 涵盖了这几种福利，而且我国企业会计准则和 IAS19 关于这方面的规定基本一致。只不过 IAS19 规定的更为详细一些，在离职后福利和 辞退福利中，IAS19 规定了若支付给设定提存 计划的提存金在雇员提供相关服务的期末以 后的 12 个月内不全部到期，应使用规定的折 现率对其折现，当辞退福利在资产负债表日后 超过 12 个月支付时，应使用规定的折现率进 行折现，我国则没有这种规定。四、关于披露 我国企业会计准则规定，企业应当在财务报表附注中披露下列薪酬项目金额：（1） 支付 给职工的工资、奖金、津贴和补贴；（2）为职工 缴纳的养老、医疗、失业、工伤和生育等社会保 险费；（3）为职工缴存的住房公积金；（4）支付 的因解除劳动关系给予的补偿；（5） 其他职工 薪酬。并规定，因接受企业解除劳动关系补偿 计划建议的职工数量不确定而产生的或有负 债，应当按照企业会计准则第号或有 事项的规定进行披露。IAS19 不要求对短期雇员福利和其他长期 雇员福利作出特定披露。但对离职后福利、辞 退福利和权益计酬福利的披露分别做了规定：1、离职后福利。企业应披露为设定提存计 划确认的费用金额 ，国际会计准则第 24 号关联方披露要求，企业应当披露为关 键管理人员的设定提存计划支付的提存金信 息。2、辞退福利。当接受辞退福利提议的雇员 数量不确定时，就存在一项或有负债，如国际 会计准则第 37 号准备、或有负债和或有 资产所要求的，企业应披露有关或有负债的 信息，除非清偿负债导致的现金流出的可能性 非常小。国际会计准则第 8 号当期净损 益、重大差错和会计政策变更要求：如果披露 有关费用的金额、性质和发生的频率对解释企 业当期经营业绩具有相关性时，企业应披露费 用的性质和金额。辞退福利可能导致需要按照 该准则要求披露的费用。并且也规定国际会 计准则第 24 号关联方披露 要求企业应披露关键管理人员的辞退福利。3、权益计酬福利。为了使财务报表的使用 者能够估价权益计酬福利对企业的财务状况、 经营业绩和现金流量的影响。IAS19 要求企业 应披露：（1） 权益计酬计划的性质和条款；（2） 权益计酬计划的会计政策；（3） 财务报表中确 认的权益计酬计划的金额；（4） 期初和期末被 权益计酬计划持有的、企业自己的权益性金融 工具的金额和条款应特别指明雇员期初和期 末对这些工具的既定权利；（5） 企业当期发行 给权益计酬计划或雇员的权益性金融工具的 金额和条款及从权益计酬计划或雇员处得到 的任何对价的公允价值；（6） 按照期内权益计 酬计划行使的认股期权的数量、行使日期和行 使价格；（7） 期内终止的由权益计酬计划持有 的或该计划下由雇员所持有的认股期权的数 量；（8） 报告企业给予权益计酬计划的或代表 权益计酬计划给予的贷款和担保的金额和主 要条款。也应当披露：（1） 期初和期末由权益计酬 计划持有的、企业自己的权益性金融工具的公 允价值；（2） 企业当期发行给权益计酬计划或 雇员、或是由权益计酬计划发行给雇员的企业 自己的权益性金融工具在发行日的公允价值。 另外规定，如果无法确定权益性金融工具的公 允价值，这一事实应予披露。可见，由于 IAS19 只对离职后福利、辞退 福利和权益计酬福利的披露做了规定，所以相 对来说，我国企业会计准则披露的范围要比 IAS19 更广一些，但是不够详细。五、影响分析 因为人是企业中最重要的组成部分之一，所以每个企业都要面对与职工薪酬有关的问 题，职工薪酬会计准则的出台为我国企业带来 了很大的影响。长久以来，由于没有职工薪酬 的会计准则对企业的约束，有关职工薪酬的核 算较为混乱，企业与职工之间的分配行为存在 许多不规范的地方。因此，职工薪酬会计准则 的出台，将有助于规范企业与职工之间的分配 行为，更能很好地体现按劳分配的原则。另外， 如上所述，我国企业会计准则披露的范围较 广，而披露信息越多，越有利于社会对企业进 行监督，有利于相关部门对职工的薪酬进行考 核，从而更加有利于保障职工的利益。随着企业会计准则的出台，企业就需要提 供更为详细的、明确的与职工薪酬有关的信合作经济与科技 2009 年 3 月 号 下 （总 第 365 期 ）109财会 / 审计CO-OPERATIVE ECONOMY & SCIENCE提要 资本市场的基础是信息披露，而信息披露的核心是信息披露的质 量。我国上市公司在会计信息披露方面质 量不高，已经成为严重制约与阻碍我国资 本市场发展的一大瓶颈。其中，会计制度 合约安排、产权合约安排与报酬合约安排 对会计信息质量有着重要影响。关键词：上市公司；会计信息；披露质 量；合约安排中图分类号：F23 文献标识码：A会计发展的瓶颈，因此加强会计监管，创新会计监管运行机制，建立全方位、多层 次、全过程的会计监管体系势在必行，它 直接关系到会计信息质量的可靠性、真实 性，直接影响到我国经济的健康、高速运 转。一、我国会计监管存在的问题(一)法制建设滞后。近年来，我国已 初步形成了以会计法为主体，相关的行 政法规、规章等规范性文件为补充的全方 位、多层次的会计监管法规体系。但这些 会计监管的法律法规还存在滞后问题。主 要表现形式为：1、会计监管配套的法律法规不完善。我国现行的会计法规体系存在着许多不足，例如我国至今未出台民事责任赔偿法，而对会计信息披露违规案件的查处 主要是以行政处罚为主。处罚基本体现在 追究主要责任人的刑事责任上，在财产责 任方面一般表现为对当事人的违法所得 全部由国家罚没，但没有对投资者的民事 赔偿责任。虽然证券法规定了民事赔偿 责任优先承担的原则，在司法实践中，由 于现有的法律缺乏适当的诉讼机制，致使 投资者的损失实际上得不到赔偿。2、会计法规之间的协调存在问题。从 监管的法律环境看，只有部门立法但处于 部门分割状态，有关措施缺乏相互照应， 存在着遗漏和抵触现象，形式不规范，体 例不统一，编号不系统，致使监管部门很从美国的安然、世通的造假事件到我国的琼民源、郑百文、银广厦造假案件，以 及 2008 年 12 月 10 日美国麦道夫投资证 券公司董事会主席伯纳德麦道夫涉嫌 “庞氏”投资诈骗被逮捕，给投资者造成的 损失高达 500 亿美元，号称华尔街史上最 大诈骗案。一系列的会计造假事件已经到 了触目惊心的地步，对投资者的信心造成 巨大打击，降低了社会公众对资本市场的 信任，导致了前所未有的信任危机，给全 球经济带来了巨大的损失。产生这些事件 的根本原因是会计监管缺位或不到位造 成的会计信息失真。会计监管已成为影响息。在准则未出台前，企业侧重于计量和披露与货币资产相关的会计信息，而与职工相关的 会计信息则计量和披露的较少，也较简单。因 此，企业会计准则为会计人员确认和计量、披 露与企业职工有关的会计信息提供了依据，扩 大了会计人员确认和计量、披露会计信息的职 责和范围，也增强了会计信息的内容和透明 度，进一步地明确企业和职工之间的合同雇佣 关系。能否合理地确认和计量、披露职工薪酬方 面的会计信息，对企业财务报表也有一定的影 响。因为按照企业会计准则的规定，企业应当 在职工为其提供服务的会计期间，将预期给予 的职工薪酬确认为负债，并根据职工提供服务 的受益对象分别情况计入相关资产的成本或 确认为当期费用。因此，若不合理、恰当地进行 确认和计量，必将对企业的利润有影响。从税 务的角度来看，无论是个人所得税还是企业所 得税都与职工薪酬直接相关。因此，对职工薪 酬的有关会计信息进行充分披露有利于报表 使用者更好地决策，也有利于税务部门进行征税。六、评价及展望职工薪酬会计准则的出台标志着我国企 业会计准则体系建设工作又取得了新的成果， 有助于进一步完善我国会计准则体系，规范我 国会计实务。该项准则规定的较为全面，涵盖 了我国现行实务