（会计学专业论文）企业税收筹划研究.pdf

摘要 税收筹划是指纳税人在税收政策导向、税负、收益、经营战略、自身现状等各种约 束条件下通过事先规划和安排，所作的对自己最有利的经营方案的规划与选择，最终达 到企业整体利益最大，进而实现企业价值的最大化。税收筹划已被越来越多的企业所采 用，税收筹划与企业的改革和发展产生了内在联系，税收筹划成为税收法制化日益完善 过程中企业的必然选择，是建立现代企业制度的必然要求。同时税收筹划在我国的发展 仍处于初期阶段，由于管理者对于税收筹划的认识不够全面，目前企业内部即便开展税 收筹划，也主要是针对部分税种或某一部门，对税收筹划的尚缺乏整体的应用。 本文在税法变化的背景下，从税收筹划的基本理论的入手，详细论述税收筹划的含 义和原则；税收筹划的相关理论；税收筹划的含义及目的；税收筹划的原则及分类；税 收筹划与避税的区别，提出在企业中整体税收筹划的运用，并通过实际的税收筹划案例 来对文中的论述进一步的证明，加深纳税人对税收筹划的认识。全文以企业整体税收筹 划为中心展开论述，分五部分进行论述：第一部分论述了选题的背景、目的与意义、国 内外研文献、研究的主要内容；第二部分为税收筹划的理论概述；第三部论述了我国企 业现阶段税收筹划存在的问题；第四部分为企业整体税收筹划的运用；第五部分通过对 华塑公司税收筹划的具体分析对前部分的论述进一步证明。 关键词：税收筹划，税法，会计准则 a b s t r a c t t a xp l a n n i n gr e f e r st ot h et a xp a y e ro rs o c i a li n t e r m e d i a r yo r g a n i z a t i o n s ，t h r o u g hp r i o r p l a n n i n ga n da r r a n g e m e n t s ，c h o i c eo fam o s tp o w e r f u lw a yt oa c h i e v et h ee n t e r p r i s e s i n t e r e s t l a r g e s ta n dt h em a x i m i z a t i o no fc o r p o r a t ev a l u ew i t h o u tb r e a k i n gt h ec u r r e n tt a xl a w sa n d o t h e rr e l e v a n tl a w s t a xp l a n n i n gh a sb e e nm o r ea n dm o r eu s e db ym a n y e n t e r p r i s e s ，p l a n n e r s d on e c e s s a r yp l a n n i n ga b o u tt a xe x p e n d i t u r e st h r o u g ht a xp l a n n i n g ，t h e nm a k et h eb u s i n e s s s p e n d i n gm i n i m i z e ，a n da c h i e v et h eg o a lo fm a x i m i z i n gc o r p o r a t ep r o f i t s t a xp l a n n i n gi ss t i l l i nt h ee a r l ys t a g e si nc h i n a ，s o m ee n t e r p r i s e se v e nt oc a r r yo u tt a xp l a n n i n g ，b e c a u s eo ft h e i r m a n a g e r sl a c ko fc o m p r e h e n s i v ec o m p r e h e n d ，a l s ol i e so np a r to ft h em a i nt y p e so ra p a r t i c u l a rs e c t o r ，l a c ko fo v e r a l la p p l i c a t i o n t h i sa r t i c l ew i l ld i s c u s s et h em e a n i n go f t a x p l a n n i n ga n dt h ep r i n c i p l e ；t h et h e o r e t i c a lb a s i sa n dt h ep r i n c i p l eo ft a xp l a n n i n g ；t h e c l a s s i f i c a t i o no ft a xp l a n n i n g ；a n dt h ed i s t i n c t i o nb e t w e e nt a xp l a n n i n ga n dt a xa v o i d a n c e t h i sp a p e rs t a r tf r o mb a s i ct h e o r yo ft a xp l a n n i n g ，d oa n a l y s i sa b o u tc u r r e n tc h i n e s e e n t e r p r i s e s t a xp l a n n i n gi nt h eb a c k g r o u n do ft a xl a wc h a n g e s ，a n de x a c e r b a t e dt h e t h e o r e t i c a lu n d e r s t a n d i n go ft a xp l a n n i n ga b o u tt a x p a y e r s ，ih o p ei tc a n p u s ht h ed e v e l o p m e n t o fc h i n e s em a n c h i n e r ym a n u f a c t u r i n ge n t e r p r i s e s t a xp l a n n i n g t h i sp a p e rd oa n a l y s i s a r o u n dt h et h e m eo fc o r p o r a t et a xp l a n n i n gm e t n o d s ，i th a sd i v i d e di n t of i f t hm a j o rp a r t s ：t h e f i r s tp a r ti n t r o d u c e dt h eb a c k g r o u n d ，p u r p o s e ，m e a n i n g ，r e s e a r c hs t a t u sb o t ha th o m ea n d a b r o a da n dt h em a i nr e s e a r c hc o n t e n t sa n dm e t h o d so ft h ep a p e r ；t h es e c o n dp a r ti n t r o d u c e d t h er e l e v a n c et h e o r yo ft a xp l a n n i n g ；t h et h i r e dp a r ti sa b o u tt h ep r o b l e mo ft a xp l a n n i n g ；t h e f o u r t hp a r ti sa b o u tt h eu s eo ft a xp l a n n i n g ；t h ef i f t hp a r tt h r o u g ht h et a xp l a n n i n ga n a l y s i so f h u a s uc o m p a n yp r o v et h eb e f o r ep a r t s k e y w o r d s ：t a xp l a n n i n g ，t a xl a w ，a c c o u n t i n gs t a n d a r d s i i 论文独创性声明 本人声明：本人所呈交的学位论文是在导师的指导下，独立进行研究工 作所取得的成果。除论文中已经注明引用的内容外，对论文的研究做出重 要贡献的个人和集体，均已在文中以明确方式标明。本论文中不包含任何 未加明确注明的其他个人或集体已经公开发表的成果。 本声明的法律责任由本人承担。 敝作者签名枯裔、 卅年印月，7 日 论文知识产权权属声明 本人在导师指导下所完成的论文及相关的职务作品，知识产权归属学 校。学校享有以任何方式发表、复制、公开阅览、借阅以及申请专利等权 利。本人离校后发表或使用学位论文或与该论文直接相关的学术论文或成 果时，署名单位仍然为长安大学。 ( 保密的论文在解密后应遵守此规定) 论文作者签名：朽畜、卅年够月，7 日 导师签名： 知l 棒 卅年帆7 日 长安大学硕士学位论文 1 1 选题背景 第一章绪论 税收作为国家存在的经济基础，是一个古老的经济范畴。当税收经济现象产生以后， 减轻纳税负担就成为作为经济人的纳税人的必然追求。纳税人是指税法规定的负有纳税 义务的单位和个人，包括自然人和法人。在成熟的市场经济国家，自然人缴纳的税款占 税收收入的大部分，而在我国由于税收法制并不完善，纳税人纳税意识淡薄，自然人直 接缴纳的税款占税收收入的比重不大，目前企业法人在我国是最主要的纳税主体。 随着全球经济一体化的不断加深，各国之间的贸易往来更加密切，我国经济各方面 都发生了新的变化，我国企业也正不断向技术化、集约化的方向发展，企业的增长方式 正在由偏重质量向注重科技含量和自主研发能力的方向转变，从主要靠政府政策调控向 依靠市场和企业自身调节的方式转变1 。 国际贸易的迅速发展和国际间交通运输的成本降低，为企业提供了高速发展的机 会。但同时国际贸易往来的密切，使企业更容易受到国际原材料和汇率剧烈波动的影响， 同时也要和世界其他国家的同类企业进行更加激烈的竞争。为了在国际国内市场上占有 一席之地，尽可能的运用各种合法手段降低企业的生产成本，提高企业的行业竞争能力， 无疑成为企业需要面对的重要问题。 企业作为市场的竞争主体其管理者主要关注的就是如何提高企业利润，而增加利润 的最直接和有效的方法就是降低企业成本。在我国一提到成本降低管理者往往想到的是 如何降低企业生产成本，少有管理者考虑企业的税收因素，而在市场竞争不断加剧的背 景下，先进生产技术已能够被快速的传播和使用，用工成本在不同地区的差异也逐步缩 小，在这种情况下以期通过采用优势技术和降低用工成本等方式节约成本变得更加困 难，而税收作为企业不得不面对的成本，对其进行筹划效果更加直接明显，税收筹划在 当前阶段是降低企业成本提高竞争能力的有效手段。 m e i g s w b 在其出版的会计学一书中写到：“复杂的美国联邦所得税法使得通过 纳税筹划为企业提供服务成为一种谋生的职业。现在几乎所有的公司都在研究企业重要 经营决策时聘用税务专家以预测带来的的税收影响，进而合法的制定纳税计划。”i l 】但 在我国由于经济起步较晚，税收筹划这一概念更始在9 0 年代以后才被引起重视，因此 1 陈文华论经济时代的中国企业m 】北方经济，2 0 0 7 ，8 第一章绪论 税收筹划的相关理论研究还不完善，企业对于税收筹划的实际运用还停留在表面阶段， 大部分企业在进行税收筹划时其筹划范围也相对较小，多限于个别税种或个别部门的筹 划。因此如何从企业的整体范围内实现有效的税收筹划，这正是本文要讨论的问题。 1 2 研究的目的与意义 我国加入世贸组织后，企业将更多的融入世界经济体系，一些不符合国际惯例的限 制逐步取消，国外企业大量涌入我国经济的各个行业和领域，同时我国企业也需要加入 国际市场与同类行业进行竞争，与我国企业相比外资企业更热衷于通过税收筹划维护其 权益，为了在竞争中获得优势我国企业的税收筹划势在必行。目前，税收筹划在我国还 是一个新生事物，整个税收筹划市场还处于初始开发阶段t 2 】。企业在税收筹划时多集中 于某一部门或某一税种进行针对性的筹划，虽然这种筹划可以使相关税种或部门达到税 负最小，但对于企业整体而言其意义不大，有时部门税负最小的方案反而会影响企业价 值最大化目标的实现。因此本文希望结合税收筹划现有理论和我国现实，论述企业在进 行税收筹划时如何实现企业的整体性的筹划，保证企业整体价值最大化的目标能够有效 实现。 税收筹划的研究其意义在于： 1 有利于普及税法及增强纳税人的纳税意识 企业进行税收筹划其实就是企业与税务征管机构进行博弈，一方面企业作为以利润 最大化为目标的机构其当然希望纳税越少越好最好是不纳税，而另一方面作为国家机器 一部分的税务征管机构则希望能够征收到更多的税款以用于社会的再分配，税收筹划就 需要在两者的矛盾中进行。税务征收机构作为国家机器其优势是显而易见的，其是税法 的制定者和执行者，企业则处于相对劣势的地位，企业若想在这场博弈中获得成功就必 须要熟悉税收法规和政策，并能够合理的运用其中存在的不完善因素，通过合法的手段 来达到减少纳税的目的，在这个过程中企业对于税法的了解也会不断的加深加强。 2 有利于提高企业的竞争力 随着我国入世以来的改革，我国的企业逐步形成和发展，准入要求越来越低，投资 逐年增大。以山东省为例，其运行特点是“高速稳定增长，产销增势强劲；规模效益 凸现，利税高于产销；合资合作增多，出口创汇扩大；创新能力增强，研发水平提高； 龙头企业拉动，产业链条延伸；名牌产品带动，行业质量升级”。根据山东省客观实际， 预测0 9 年山东全省企业同比增长量将达到4 0 8 8 1 3 1 。特别是近几年，仅青岛地区的同 2 长安大学硕士学位论文 类型企业就有数十家之多，虽然各企业的大小、规模、资金实力不仅相同，但无疑是加 剧了销售市场的争夺，一地区的情况尚且如此，放眼至全国情况可想而知。在市场有限 的条件下，如此多的企业首先导致的就是竞争，竞争的结果就是行业成本增加利润呈现 下降趋势，而依靠传统方法降低成本如技术革新、降低用工成本等变得越发困难，纳税 作为每个企业都必须面对的项成本，对其进行筹划其效果最为直接和明显，因此税收 筹划意义重大。 3 有利于减轻国际物价波动对企业造成的影响 近年来物价不断上涨，致使企业的劳动力成本增加，加大了企业的成本负担。近几 年人民币对美元汇率不断走高，加之美国经济萧条对世界各国的负面影响，这些都对我 国企业尤其是有大量涉外业务的企业造成影响。但对企业造成影响最大的还是原材料价 格的不断变化。以主要以钢铁为原材料加工制造型企业为例，这类企业由于工期较长， 因此企业的订单需要在半年到一年前就开始确定，而物价的不稳定因素对这类企业就会 造成影响，前一阶段钢铁价格的大幅上涨，这使得企业的原料成本不断增加，为此这类 企业不得不减少对外加工订单。但随之而来是近期钢铁价格的大幅回落，使得企业丧失 了原本可以接到的订单，这些都导致企业成本付出，同时美元的贬值也使在交易时以美 元为主要交易货币的企业蒙受损失，因此通过税收筹划来对原材料的成本进行控制，降 低企业成本避免不必要的税收浪费就具有重要的意义【4 1 。 4 有利于同国际接轨 我国已经加入世贸组织多年，但是仍有许多法律法规、核算办法与世界发达国家存 在着较大的距离，税收筹划就是一方面。在发达国家中税收筹划已经较为成熟，形成了 较为完善的行业体系，其企业也多重视税收筹划在企业中的作用，可以说税收筹划已成 为其企业正常经营的一个必须环节。这些外国企业在我国投资建立的企业及子公司也和 其本国企业一样重视并采用税收筹划，这样就对我国企业形成了种不平等的竞争，一 方面是外资企业较为成熟的运用税收筹划降低成本，而另一方面我国企业对税收筹划又 较为陌生或不能有效运用，在这种情况下研究我国企业的税收筹划及其运用对于促进我 国企业发展，提高国际竞争的平等性就具有十分重要的意义【5 j 。 1 3 国内外文献综述 西方国家的学者对于税收筹划内容的认识不尽相同，其表述结构与方式也就随之不 同。由r o b e rd g o r d o n 编写的税收筹划手册等书中不对纳税申报表的具体填写方法 3 第一章绪论 和过程进行讲解，只结合各纳税事项对税收筹划的基本方法、原理以及在纳税中应注意 的问题和对应纳税收入、应税成本的产生与分摊方法如何进行控制和选择进行讲解。如 w i s i n c l a i r 的税收指导对所得税的筹划概括出几个不：不要仅为节税而牺牲商业利 益；不要实施需要很长时间的节税计划，因为在未来你的方案可能成为反避税的法律条 款；不要危及到你未来的财务安全；不要进行无弹性的安排；不要忘记法律会改变；不 要严格的将资本和所得分开，一个较好的税收筹划方案，有时涉及到节约所得，有时涉 及到花费资本，而每一项活动都会有自己的税收，但瞄准的应是使两者在税后最大化的 目标【6 1 。由e r i ct y s o n 和d a v i dj s i l v e r m a n 编写的通俗纳税【7 j 及由p e t e rw b e m s t e i n c o r p o r a t i o n 编写的税收指导2 0 0 1 以纳税人纳税申报的时间、应税项目为顺序，详 细解释纳税申报中涉及到的每一项内容，并举例说明申报表中每一个表格项目是如何填 写的，在此基础上提醒纳税人在具体什么项目上可以进行事先安排可以减少纳税。由 r a ym s o m m e r f e l d 编写的联邦税收与管理决策一书，讲解了税收筹划的原理、方法， 对涉及到的相关税收法律法规也进行了必要的论述，其精华在于详细讨论了税收筹划的 三要素、避税掩体、非税交易和税收陷阱。税收筹划的三要素是指法律、事实和行政或 司法程序，法律是指联邦税收法典；事实是指纳税人打算做的一些事情，纳税人为了避 免给自己带来不利的税收后果，可事先对这些事情做一些简单安排；行政或司法程序是 指税法的执行中所涉及到行政诉讼或民事诉讼，美国的联邦税收法典的解释权归联邦税 务局，但它并没有被赋予税收事务的全权代理权，因此只要它受到纳税人的挑战，它的 解释和行政行为就会受到审查。避税掩体是指固定资产类的投资，包括不动产、设备租 赁、经济林木种植、养殖等，作为避税掩体的固定资产类投资其特点包括：具有以小博 大的杠杆作用、使收入与费用不匹配、在企业所得税的纳税上可获税收优惠待遇、避免 成为公司主体等，这些特点可使企业起到延迟或提前缴纳企业所得税或减少应缴所得税 的作用。非税交易实际上是指缓税交易，即企业在用实物性资产，以继续用于生产性使 用或投资为目的而进行资产置换的交易，由于不是为了出售，所以不对交换中形成收益 或损失进行确认，因而也就不需要立即纳税。可见非税交易实际上只是推迟纳税时间， 不是永久性不纳税。由于非税交易可将当期应纳税推迟到较长的时间，因此受到纳税人 的重视。通常情况下非税交易的安排是采用三角交易的方式，即先由b 将资产从a 手 中购入，然后纳税人c 再与经纪人b 进行资产置换。税收陷阱对税收筹划来说是破坏 性的，且具有一定的隐蔽性，不被一般纳税人所识别，税收陷阱可能是经济上的，也可 能是司法上的或法律规定上的。经济上的税收陷阱是指纳税人根据有关税收筹划建议， 4 长安入学硕士学位论文 进行表面上看是很好的节税投资活动，但由于实际操作上和纳税人自身情况的变化等原 因，造成实际结果并未达到节税目的；司法上的税收陷阱是指在税法中规定的“实质重 于形式”、“商业目的 、“多步骤交易 等条款；法律规定上的税收陷阱是指当税收筹划 进入税务部门征收管理阶段，由于纳税人受信息不对称或经济利益驱使的影响，往往不 能有预见的及时终止该类业务的筹划行为而被处罚的境地，实际上公司的积累收益税、 对未分配个人拥有的公司所得的处罚都属于法律规定上的税收陷阱。由m a l c o l m g a m m i e 编写的公司税收战略一书论述了如何选择公司组织形式、如何对公司筹资、 如何减少应税利润、资本补偿、分配政策、封闭式公司、公司集团与联盟等方面如何进 行税收筹划，其主要观点在于：将税收筹划视作一项长期的管理活动；将税收筹划作为 企业战略的一部分并长期付诸实施；准确区分税收筹划与非法避税；善于最大限度地使 用税法允许的避税掩体；在企业管理决策时，过分强调税收因素的决策是片面的，而忽 略税收因素的决策是不可取的；如何使企业免受税法中惩罚性规定的打击，也是税收筹 划要分析的【引。 在经济实践上，西方国家的企业在企业财务决策中已经普遍运用税收筹划为自己的 经营活动服务。2 0 世纪9 0 年代中期，美国以通用为首的许多企业都通过持有公司所有 的生命保险( c o r p o r a t eo w n e dl i f ei n s u r a n c e ) 转移收入2 。由于借款利息在每期发生时即 可获得扣除( 不论有没有支付) ，而每年投入保单的资金则不必立刻交税( 按规定保单在 获得现金时才需要纳税) ，因此，公司只要每年将相当于投资收益的资金用于保费，就 可以获得延迟纳税的好处。这样通过持有保单就可以获得税收收益。可见，无论在理论 还是实践上国外的税收筹划已得到广泛的应用，由于西方国家的税制与我国有较大的差 异，因此越具体的方法越难利用，但税收筹划的基本原理是可借鉴的，随着经济一体化 的发展，税收筹划将会在世界范围内引起更为广泛的关注。 在我国由于经济起步较晚，税收筹划也是近十几年才丌始引起广泛的关注【9 j ，从我 国税收筹划的内容来看可将我国的税收筹划分为两个阶段： 在2 0 0 0 年以前，我国税收筹划基本处于学习与探索阶段，以张中秀的避税与反 避税全书、陈松林的避税与逃税及梁蓓的国际避税技巧等可看出这一时期的 论述多以避税与反避税为名称，作者对于避税与反避税的论述的角度主要是站在国家的 立场上进行的，论述的内容主要包括避税理论、国内避税方法、反避税方法、国际避税。 2 生命保险转移收入即由公司为雇员购买许多份生命保险，然后再使用贷款资金支付保费，或者直接由保险公司贷回 应支付的保费。 5 第一章绪论 论述的目的从形式上看主要是如何防止和反对避税，但实际上也暗含着向企业介绍如何 进行合法且合理的避税方法； 我国的税收筹划发展是从2 0 0 0 年开始的，这一时期对税收筹划的含义有了新的界 定，认为税收筹划是对未来将发生的经济业务所涉纳税活动进行预先的谋划与安排，包 括宏观与微观两个层面【1 1 】。宏观层面是国家或一个地区根据其未来经济发展要达到的目 标，同时参照其他国家或地区的税制、税收政策、征收管理、税收负担等所作的对税法 的变革与完善，从而使本国或本地区的税制或税收政策更加有利于经济的发展和收入的 增长；微观层面是指企业对未来将要发生的经济活动，结合税法规定所做的有助于降低 企业税负、增加收益的预先谋划与合法的安排。这一时期的代表论述有盖地的税务筹 划、王兆高的税收筹划及庄粉荣的税收策划实务等，其特点是论述的名称多 以税收筹划或纳税筹划为名称，对税收筹划的阐述角度一般是站在企业的立场进行的， 论述的主要目的是为了企业减轻税负、提高效益等，至少是体现为企业服务的宗旨。 1 4 研究的主要内容 本文在介绍了税收筹划的相关理论、税收筹划的含义原则、税收筹划的目的分类和 税收筹划与避税的区分的基础上，论述了我国企业在进行税收筹划时存在的主要问题， 并针对相关问题对企业的税收筹划提出改进建议，其中详细论述了企业整体性税收筹划 的问题，最后通过华塑公司的税收筹划案例对文中的论述进行进一步的检验证明。 6 长安大学硕士学位论文 第二章税收筹划理论概述 税收筹划有狭义和广义之分。狭义的税收筹划仅指节税，广义的税收筹划即包括节 税又包括避税【1 2 】。国内外对税收筹划的定义有多种表述，一般认为其目标是纳税人税收 负担最小化，争取实现纳税最少、纳税最晚。本文认为税收筹划是在遵守相关税收法律 规定的基础上，进行的为实现企业整体利益最大化的事前谋划。 2 1 税收筹划的相关理论 税收筹划的权利学说来自英美国家，其学说认为税收筹划之所以能够产生是 因为国家税法与相关的法律给纳税人赋予了自己安排经济活动和依法依律纳税的 权利。在我国税收征管法及其实施细则中，对纳税人的权利也作出了详细的规定， 如规定纳税人有延期申报权、延期纳税权、依法申请减免税权、委托税务代理权、 要求承担赔偿责任权、索取完税凭证权、保密权、申请复议和提起诉讼权等，这 些权利规定为纳税人进行税收筹划活动提供了法律保障【l 引。 税收筹划利润最大化说是指税收筹划的本质是取得税后利润的最大化，这种 论说主要是为了消除人们对税收筹划的误解而提出的。在税收筹划的实践中，有 人常以为税收筹划最好的方案就是税负最轻的方案，其实税收筹划属于企业财务 管理的范畴，它的目标自然是由财务管理的目标决定的即实现企业利益的最大化。 因此在税收筹划过程中不仅要考虑税收筹划给企业带来多少收入的增加，同时还 要考虑税收筹划的设计与实施过程中本身所带来的直接与间接成本的增加，只有 收入的增长幅度大于成本的增长幅度，其方案才是可行的。 税收筹划效应说是指企业的税收筹划会带来微观层次和宏观层次的效应，微 观效应是指税收筹划有利于普及税法及增强企业纳税意识，有利于企业经营管理 水平的提高，有利于实现企业经济利益最大化，有利于监督征税机构的征税行为。 宏观效应是指税收筹划有利于税收法律法规以及政府税收政策不断完善和改进， 有利于充分发挥税收的经济杠杆作用，有助于优化产业结构和资源的合理配置， 有助于抑制偷税漏税行为i l4 。 税收筹划风险与控制说认为，税收筹划与其他财务活动一样，在可能获得收 益的同时也可能带来风险。税收筹划的风险来自企业内部和外部两个方面。从企 业内部来看由于税收筹划方案实施需要一定的时间，而在这个时间内如果企业的 7 第二章税收筹划理论概述 经营内容、地点等发生了变化，那么以实施的税收筹划方案可能会给企业带来风 险。从外部来看虽然税收筹划是企业进行的合法理财活动，但企业制定的税收筹 划方案最终的合法性需要由税务征收机构来判定，在这个过程中，征管部门的执 法偏差会给企业带来风险【1 5 1 。 2 2 税收筹划的含义 税收筹划是纳税人在遵守现行税法及其它相关法律规定的范围内，充分利用国家对 于企业在经营、理财、投资等事项提供的一切税收优惠政策，对不同的纳税方案进行事 先安排和筹划比较选择，且进一步进行优化，从而通过节约税收成本最终达到企业整体 利益的最大化。它在本质上是一种市场经济条件下的企业行为。具体来说，有以下两层 含义： 税收筹划是在一定的税收环境3 下进行的。税收筹划在相当大程度上受税收环境制 约。国家针对于企业税收筹划活动制定的相关税收法律法规政策，实际上限定了企业税 收筹划的活动空间。税收筹划只能在法律法规许可的范围内进行，超越法规之外逃避税 收负担，则属于违法行为。 税收筹划的目的是为公司整体战略目标服务。从表面上看，税收筹划就是通过对纳 税活动的事先安排，使企业税收负担尽可能最小化。但税收筹划的最终目的不限于此， 作为一项企业管理决策，税收筹划所应考虑的包括如何保证企业既不会出现大量闲置资 金从而产生机会成本，又不会出现大量短缺影响企业的偿债能力；正确的运用税收法律 法规维护企业的经济权益，避免因为违法税法而收到税务征管部门的处罚等。税收筹划 的最终目的是通过纳税方案的统筹安排、合理选择，克服筹划上的片面性和短期行为， 以优化企业的资源配置，实现经济效益和社会效益的有效统一，最终实现企业整体利益 最大化。 2 3 税收筹划的原则 1 守法原则 税收筹划是在遵守法律前提下进行的经济活动，企业应以守法为前提，在筹划决策 过程中和筹划方案实施中都尊重税法，避免因违法所造成的不良后果。可以这样认为， 企业在进行税收筹划时首先要遵守的最基本原则即是守法原则。 3 税收环境是指对企业税收活动产生影响作用的企业内外各种条件的统称 8 长安大学硕士学位论文 在进行税收筹划时要以中华人民共和国税收征收管理法和现行的各种税法及实施 细则、补充规定为依据选择最优的筹划方案。纳税人如果违反相关税收法律规定，会受 到税收征管机构的惩处；如果纳税人有不止一种筹划方案可供选择时，纳税人选择缴税 较低、纳税成本较低的方案，维护自身利益，则是完全正常的。 2 经济原则 经济原则是指纳税人进行税收筹划时要通过对税收筹划的效益成本分析，来判断所 进行的筹划活动是否能够符合成本效益的原则。税收筹划的效益是指在税收筹划的过程 中能够给企业带来的净利益，即：税收筹划经济利益= 筹划后的经济利益一筹划的经济 成本【1 6 j 税收筹划所取得的经济利益大小，常常与税法、执法环境有很大的关系。当税率高、 税收负担重时进行税收筹划能取得相对明显的效果。税收筹划的成本则包括企业为进行 税收筹划所花费的一切费用。由于税收筹划涉及面广，有时需要聘请专业人员对企业进 行筹划，成本中就包括支付给专业人员的劳务费用。是否有必要进行税收筹划就要进行 一定的成本效益分析。 3 综合原则 综合原则是指纳税人要把税收筹划放在整体经营决策中加以考虑，而且要综合兼顾 各税种以及与纳税筹划人利益相关人的利益。税收筹划的正确取向应该是以纳税人整体 利益、长远利益为重，税收筹划后选择的最优纳税方案，尽管不一定能使纳税人在筹划 方案实施当期税负变的最轻，但能使企业整体、长期税后收益最大。综合原则主要体现 在：某种纳税方案的优劣需要放在特定的环境中评价，脱离具体条件讨论纳税方案是没 有意义的，因此税收筹划时需要综合分析筹划当时的经济环境和具体条件；交易方式不 同，经济活动参与各方的税收负担就可能不同，而当事人应负担的税负，往往具有高度 的转嫁性，以致影响交易各方的真实税收负担，因此税收筹划时应综合考虑经济活动参 与各方的税负情况。 4 适时调整原则 适时调整原则是指纳税人进行筹划时，不能寄希望固定的一成不变的模式，而应根 据国家税收法律法规的变化调整，相应的制定适应税法变化的纳税方案。要使税收筹划 方案适时有效，要做到：因人制宜，每个纳税人所处行业不同、业务不同、缴纳税种不 同，制定纳税方案时所考虑的因素也就不同，税收筹划应根据自身情况采取不同的税收 筹划策略；因地制宜，纳税人所处的地区国际不同，其所适用的税收法律法规不同，其 9 第二章税收筹划理论概述 运用的税收筹划方法也就不同，不可能采用相同的筹划策略；因时制宜，纳税人应根据 自身条件的变化和税收法规的变化，适时调整税收筹划策略【1 7 1 。 2 4 税收筹划的目的 1 实现经济利益最大化 纳税义务人在税法的规定中为单位和个人，即纳税人的构成可以分为两个部分：自 然人和法人。作为市场经济的主体在产权界定清晰的前提下无论是自然人还是法人都有 一个共同的特点即追求自身经济利益的最大化。对于首先是一个经济组织的企业法人来 说，首要解决的是获取资金投入企业以进行生产和再生产，可以说企业的整个生产过程 都离不开以货币、资本等形式表现出来的经济利益的追求。因此作为企业法人的纳税人 把直接减轻税收负担获取最大的经济利益作为税收筹划的最根本目标是企业法人对经 济利益的追求下的必然选择。 2 获取资金的时间价值 资金的时间价值是资金在经历一定时间的投资和再投资所增加的价值，由于时间价 值的存在推迟纳税可为带来好处，首先可以继续使用这笔资金进行进一步的投资，其次 在使用利息率进行贴现后，未来应交税款的现值会减少。如果在市场利率不断升高的情 况下，纳税人推迟纳税的时间越长能够带来的税收利益越大。延期纳税与其他获取资金 方式相比还具有先天的优越性，企业在市场经济条件下产生的财务风险很大成度上是由 于企业在扩大生产规模时举债产生的。因而企业为了防止利润不足难以清偿债务的本金 和利息，其举债规模需要控制在一定的范围之内。相对而言企业在延期纳税时只要企业 在税法允许的范围之内，就可以达到尽量无偿使用资金且不存在财务风险的目的。此外 由于税收筹划是企业当期的总资金增加，企业更有能力清偿债务和承担风险，从而有利 于生产规模的扩大【1 8 i 。 3 维护主体的合法权益 拥有权利就要承担义务，对于市场经济主体而言权利和义务总是相伴而生的，同时 承担义务也就必然拥有权利，纳税入亦是如此，一方面承担者税法规定的纳税义务，另 一方面也有合法进行税收筹划的权利，即对于应缴纳的税款纳税人负有及时足额缴纳的 义务，对于不应缴纳的税款纳税人有权拒绝缴纳以维护其合法权利。 1 0 长安大学硕士学位论文 2 5 税收筹划的分类 1 按税收筹划人是内部还是外部人员分类 按税收筹划人是内部还是外部人员分类，税收筹划可分为内部税收筹划和外部税收 筹划。内部税收筹划是指由企业内部会计人员及有关专业人员制定可以尽量少缴纳税收 的投资计划、经营计划或其他活动规划，如由总会计师或财务经理结合企业工作实施的 税收筹划；外部税收筹划是指由企业聘用注册税务师等外部专业人员，结合本单位的经 营业务，策划实现尽量少交纳税收的规划。 2 按税务计划期限长短分类 按税务计划期限长短分类，税收筹划可分为短期税收筹划和长期税收筹划。短期税 收筹划是指制定可以尽量少缴纳税收的纳税人短期投资、经营或其他活动的税务计划， 以尽量少纳税。许多针对特别税务事件的税收筹划多属于短期类税收筹划；长期税收筹 划是指制定可以尽量少缴纳税收的纳税人长期投资、经营或其他活动的税务计划。 3 按采用技术方法分类 按采用技术方法分类，税收筹划可分为技术型税收筹划和实用型税收筹划。技术型 税收筹划是指筹划人员广泛的采用财务分析技术，包括复杂的现代财务管理原理和技 术，制定可以少缴纳税款的筹划方案，这就需要筹划人员熟悉技术操作；实用型税收筹 划是指采用简单、直观、实用的方法来制定筹划方案，其筹划人员多认为技术太过烦琐 反而起不到作用。 4 按采用减轻税负的手段分类 按采用减轻税负的手段分类，税收筹划可分为政策型税收筹划和漏洞型税收筹划。 政策型税收筹划也称节税型税收筹划，实践中表现为通过遵循税法和合乎税法立法精神 而进行的税收筹划行为，其实质上属于节税【1 9 】；漏洞型税收筹划也称为避税型税收筹划， 主要利用税法规则的漏洞进行策划，其实质是通过节税和避税两种手段减轻税负。 5 根据企业资金流的不同阶段分类 根据企业资金流的不同阶段分类，税收筹划可分为企业筹资行为的税收筹划、企业 投资行为的税收筹划、企业生产经营过程中的税收筹划、企业生产成本计算的税收筹划 和企业财务分配的税收筹划。 第二章税收筹划理论概述 2 6 税收筹划与避税的区分 避税是指纳税人利用税法上的漏洞或税法允许的办法，作适当的财务安排或税收策 划，在不违反税法规定的前提下，达到减轻或解除税负的目的。随着国际间经贸往来的 加强，企业涉外交往和经营越来越普遍，一方面给我国经济增添了新的活力，推动了经 济的高速发展，另一方面企业避税的问题也日趋严重，手段和方式也多种多样。企业避 税的方式多样，从目前情况归纳，大致常用的方式主要有以下几个方面：利用税收的 差异性避税；利用税法本身存在的漏洞；转让定价避税；资产租赁避税；避税地 避税；让利销售避税；运用电子商务避税，由于避税并不违反税法的相关规定，因此 具有非违法性；但它往往以钻税制漏洞、牺牲国家税收利益为代价来达到自身利益的最 大化，因此具有不合理性。 税收征管法第三十六条的规定，“企业或者外国企业在中国境内设立的从事生 产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往 来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用， 而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权合理调整”，税务机关可按规定调 整其应税销售额及应纳消费税额【2 0 1 。假设某企业为了达到少缴税的目的，将下设的非独 立核算部门改为独立核算，如果该独立核算部门仍是原非独立核算部门，只是形式上改 成独立核算，或者是由企业出资设立的，则企业与部门之间构成关联关系。如果该独立 核算部门不再是非独立核算部门，或者不是由企业出资设立且厂家与部门之间不存在任 何利益关系，则企业与部门之间不构成关联关系。那么，该厂的行为就是税收筹划，税 务机关不应做出纳税调整。 1 2 长安大学硕士学位论文 第三章企业税收筹划存在的问题 3 1 税收筹划专业性不高 虽然税收筹划已经引进多年对于我国多数企业来说已不是一个陌生的事物，但对于 大多数企业尤其是中小企业其接受度还不是太高，在企业内部没有设立专门的税收筹划 机构，从组织上无法保障税收筹划能长期、有效的开展。企业进行税收筹划从结果看， 一般表现为降低了企业的税负或减少了税款缴纳额。因而很多人认为税收筹划的最终目 的就是为了少交税或降低税负。部分建立税收筹划部门的企业专业筹划人员的业务水平 也是有待于提高。企业财务人员很多都是只重视眼前利益，而忽视企业税收筹划的长远 利益，从总体上看对企业的经营是不利的，最终不能达到税收筹划的应有目的。 3 2 片面追求局部利益 目前企业在进行税收筹划时筹划者很少从企业整体的角度考虑，各部门之间各自为 政只考虑如何实现部门利益，或者说筹划者往往不能够以企业整体利益最大化为目标进 行税收筹划。很多筹划方案的失败究其最终原因就在于企业各部门之间的税收筹划方案 因相互冲突而造成企业总体利益的下降。例如，有的企业在销售环节为了企业能够节约 利息支出，采取赊销或分期收款的方式进行税收筹划。但从总体上看采用这种方式不利 于加快资金的周转速度，增加了大量的应收账款，不利于销售资金的及时回笼，使应收 账款发生呆账的风险也大大的增加了。因此企业要站在全局角度进行税收筹划，维护投 资者权益并使其不断增长，以整体观念来看待不同的方案。税收利益不是企业的全部经 济利益，只属于企业的一项经济利益，项目投资税收的减少并不等于企业整体利益的增 加。从根本上讲，税收筹划即不能仅仅着眼于节税，也不能局限于个别税种，必须围绕 企业价值最大化这一总体目标进行综合策划，将其纳入企业的整体投资和经营战略。如 果有多种方案可供选择，最优的方案应是使企业能够达到整体利益最大化的方案，而不 是使某项税种的税负最小的方案。此外部分生产经营环节未纳入税收筹划范畴，如技术 改造环节、利润分配环节的筹划、记账汇率的筹划等，这使税收筹划既不系统、也不全 面。 1 3 第三章企业税收筹划存拍：的问题 3 3 忽视税收筹划的风险 企业的管理人员在进行税收筹划时首先考虑的总是税收筹划成功后会对企业带来 何种利益，少有考虑如果税收筹划失败将会对企业造成怎样的影响，在现实中并不是只 要进行税收筹划就可以减轻税收负担增加自身收益。国家政策、税收法规是不断调整变 化的，企业的内外部环境也会随之不断变化，原本是成功的筹划案例在不同的时期不一 定能够取得相同的效果，有时反可能对企业造成负面影响。所以，税收筹划和其他决策 一样存在风险。 首先，企业纳税人和税务征收机构之间存在着认定差异。我国税法规定在一定的范 围内，税务机关拥有“自由裁量权 4 ，即税法对具体的税收事项保留了一定的弹性空 间。再加上税务征收是由征收机构的相关人员执行的，这就不可避免的带有人为的主观 因素，这些使税收政策执行出现偏差提供了可能。因此在这一确认过程中，客观上存在 着税务行政执法偏差从而产生税收筹划失败的风险。 其次，税收筹划很可能带来投资扭曲风险。假设在不需要纳税的条件下，企业往往 投资于利润最大化的领域，但当政府对这种经济行为征缴税款时，由于税率差异等各种 因素的影响，原来利润最大化的领域可能改变，企业不得不将资金投向其他的经济项目， 这就是现代税制建立的税收的中立性原则。企业对于国家税收政策的反映具有滞后性和 盲目性，当税收政策改变后的一段时间里如果企业投资转变过多，又会对新的领域造成 影响迫使国家再次改变政策，这种盲目和滞后必然会招致某种损失即投资扭曲风险。 最后，税收筹划具有主观性。企业选择什么样的税收筹划方案，又采取何种方法实 施这些税收筹划方案，这完全取决于企业的主观判断。由于各企业对税收政策的认识与 判断，对税收筹划条件的认识与判断等认识的不同，主观性判断的正确与错误就必然导 致税收筹划方案的选择与实施的成功与失败，失败的税收筹划对于纳税人来说就意味着 风险。 4 自由裁量权是指主体在法律规定的幅度和范围内，依据法定职权和法定条件，在各种可能采取的措施中进行选择 的权利。 1 4 长安大学硕士学位论文 第四章企业整体税收筹划的应用 系统论的核心思想是系统的整体观念，任何系统都是一个有机的整体，它不 是各个部分的机械组合或简单相加，系统的整体工功能是各要素在孤立状态下所 没有的新质。企业在进行的税收筹划时也应按此观点进行，必须从整体上考虑和 设计，不能单独围绕一个税种或部门进行。此外企业在进行税收筹划时还要和企 业财务部门、销售部门等其他职能部门进行协调，因此企业必须从整体角度来进 行税收筹划。整体税收筹划应包括从企业的设立开始，涵盖企业经营中的产销决 策、购货及会计核算中的成本管理、财务分配及企业的筹投资，最后还要考虑企 业的重组和清算及风险测算等各项活动。 4 1 提高企业税收筹划专业性 4 1 1 设立税收筹划机构 税收筹划是通过对企业的经营、理财、投资等事项的事先安排和筹划，使纳税人在 纳税义务发生前，对纳税负担做出一种低位选择，进而实现企业价值的最大化。因此， 为保证企业税收筹划能够及时有效的开展实施，企业应该在管理机构的设置上做出调 整，在财务机构外还应设置独立的税收筹划部门和人员，负责税收筹划工作，并制定相 关的税收筹划管理制度，以充分发挥税收筹划在企业经营管理中的作用。 4 1 2 以利益最大化为目标 税收筹划是为公司整体战略目标服务的，是企业财务管理的关键活动之一，而财务 管理又是企业管理的重要内容之一。企业管理的最终目的就是要实现企业整体利益最大 化。在现实的企业税收筹划中最优的税收筹划方案不一定是税负最轻的方案，因为税收 负担的减少并不一定等于企业总体收益的增加。有时一味追求税负的减少反而可能会导 致企业总体收益的下降，例如0 9 年以前企业购置固定资产所发生的进项税额不得抵扣， 如果向企业提供份筹划方案，建议购进零部件，然后企业自制需要的固定资产。根据 税法规定：自制固定资产所需零用料、零部件的增值税，可以从企业当期的销项税额中 抵扣，显然这样可以减轻税负。但在现代市场经济条件下，企业竞争日益激烈，如果仅 仅少交部分税款就自制设备，往往是得不偿失的。因为企业产品的质量，很大程度上取 决于生