（金融学专业论文）我国商业银行全面成本管理研究.pdf

我国商业银行令面成本管理研究 摘要 2 1 世纪，世晃经济正以全球化、市场化和知识化的崭新姿态飞速向前发展。 以知识为基础力量和核心资源发展起来的新经济正以不可逆转之势改变着人类社 会经济发展的模式，也改变着现代商业银行的经营理念、经营战略和经营方式。 新经济催化了2 1 世纪金融的革命，决定了现代金融的发展方向，也决定了现代商 业银行成本管理的变革和创新。 新经济的到来加剧了银行业的竞争，缩小了银行业的盈利空间，使得商业银 行不得不重新审视其传统的成本管理理念与方法，探索一种能够帮助商业银行培 植其核心竞争力及持续发展的、具有战略眼光的成本精细化管理理念与方法j 全 面成本管理的基本理论和框架体系应运而生。 西方银行业多年的实践证明，全面成本管理的实施为银行提供了更加准确真 实的数据，有助于优化业务流程和成本结构，从而有效支持市场定位决策。但是， 我国商业银行对全面成本管理的理解与运用还处于起步阶段。 基于以上思索，本文将全面阐述全面成本管理理论，立足分析我国商业银行 成本管理现状及发展趋势，提出我国商业银行成本管理改革与创新的思路：构建 商业银行全面成本管理模式，通过作业分析，追溯成本动因，并以产品、客户为 对象进行成本的归集与分配，以期得到更加精确的成本报告。 关键词：商业银行；全面成本管理；作业成本制度：产品盈利能力分析 客户盈利能力分析 i i 硕士学位论文 a b s t r a c t i nt h e2 1 s t c e n t u r y , w o r l de c o n o m y i s a c c e l e r a t e d b yg l o b a l i z a t i o n ， m a r k e t a l i z a t i o na n dk n o w l e d g e t h en e we c o n o m y , c o n s i d e r i n gk n o w l e d g ea si t s f u n d a m e n t a lf o r c ea n dc o r er e s o u r c e ，c h a n g e st h em o d eo fe c o n o m yd e v e l o p m e n t d r a m a t i c a l l ya sw e l la st h eo p e r a t i o nc o n c e p t i o n ，s t r a t e g ya n dp a t t e r ni nm o d e r n c o m m e r c i a lb a n k s t h en e we c o n o m ys t i m u l a t e sc o m p e t i t i o ni nb a n k i n gi n d u s t r y , n a r r o w si t sp r o f i t m a r g i n ，f o r c e st h ec o m m e r c i a lb a n k st or e e x a m i n et h e i rt r a d i t i o n a lc o s tm a n a g e m e n t a n dt r yt of i n do u ta l la d v a n c e do n et h a te n a b l e st h ec o m m e r c i a lb a n k st of o s t e rt h e i r c o r e c o m p e t i t i v e n e s s a n d d e v e l o pc o n t i n u o u s l y a n d s t r a t e g i c a l l y t o t a l c o s t m a n a g e m e n ti st h ek e yt oi t t h ei m p l e m e n t a t i o no ft o t a lc o s tm a n a g e m e n ti nw e s t e r nb a n k i n gp r o v e dt ob e e f f e c t i v ei nt h ea s p e c t so fo f f e r i n gd e t a i l e da n da c c u r a t ed a t a ，o p t i m i z i n gb u s i n e s s p r o c e s sa n ds u p p o r t i n gm a r k e tp o s i t i o n i n g ，b u to u rc o m m e r c i a lb a n k sh a v ej u s tp u ti t o nt h ea g e n d a b a s e do nt h et h e o r yo ft o t a lc o s tm a n a g e m e n ta n dc o m p a r e dw i t ht h ea d v a n c e d w e s t e r nc o m m e r c i a lb a n k s ，t h i st h e s i ss t a r t sw i t ha n a l y z i n gt h ec u r r e n tc o n d i t i o no f c o s t m a n a g e m e n ti n c h i n e s ec o m m e r c i a lb a n k s ，a n df u r t h e rp o i n t so u ti d e a sa n d f r a m e w o r ko ft h e i rc o s tm a n a g e m e n tr e f o r ma n di n n o v a t i o n ：t oc o n s t i t u t et h et o t a lc o s t m a n a g e m e n tm o d e ，f i g u r eo u tp r o d u c tc o s ta n dc u s t o m e rp r o f i t a b i l i t yw i t ht h eh e l po f a c t i v i t ya n a l y s i sa n dc o s td r i v e r , a n dh e l pa d m i n i s t r a t o rg e tm o r ed e t a i l e da n da c c u r a t e c o s ti n f o r m a t i o n k e yw o r d s ：c o m m e r c i a lb a n k s ；t o t a lc o s tm a n a g e m e n t ；a c t i v i t y b a s e dc o s t i n g ； p r o d u c tp r o f i t a b i l i t ya n a l y s i s ；c u s t o m e rp r o f i t a b i l i t ya n a l y s i s i i i 我国商业银行全面成本管理研究 插图索引 图2 1 成本管理系统图6 图2 2 控制过程示意图6 图2 3“三论”与成本管理系统关系图7 图2 4 技术经济学与银行成本管理的关系图一8 图2 5 价值链体系1 1 图2 6 动因追溯模型1 3 图2 7 金融服务领域作业成本信息的主要用途1 6 图4 1t c m 的3 t 、3 c 、3 m 模型2 8 图4 2 商业银行成本中心设置及成本费用数据收集与分摊图3 1 图4 3目标成本的分解3 2 图4 4 成本分析与改进3 3 图5 1 传统成本制度下的产品盈利能力4 8 图5 2 作业成本制度下的产品盈利鲸鱼曲线4 9 图5 3隐藏利润及隐藏成本的顾客图5 3 图5 4 客户盈利能力分析图5 4 图5 5 银行客户差别化服务流程5 5 硕士学位论文 附表索引 表3 1传统与现代银行客户关系对比1 9 表4 13 t 、3 c 、3 m 模式基本内容2 7 表4 2 我国商业银行全面成本管理模式设计思路3 0 表5 1 与产品成本计算和客户盈利能力分析有关的典型作业4 1 表5 2 国内某商业银行的资源分类4 2 表5 3 个人金融产品资源作业成本图4 3 表5 。4 前台作业中心作业成本动因4 6 表5 5 后台作业中心作业成本动因4 7 表5 6 个人金融产品：作业成本动因与分配率4 7 表5 7 个人金融部门的作业成本矩阵5 0 表5 8 个人金融产品盈利能力分析5 2 v u 湖南大学 学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的论文是本人在导师的指导下独立进行研究所取得的 研究成果。除了文中特别加以标注引用的内容外，本论文不包含任何其他个人或 集体已经发表或撰写的成果作品。对本文的研究做出重要贡献的个人和集体，均 己在文中以明确方式标明。本人完全意识到本声明的法律后果由本人承担。 作者签名： 易靖 3 日期：西辟，月护日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，同意学校保 留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文被查阅和借 阅。本人授权湖南大学可以将本学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行 检索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编本学位论文。 本学位论文属于 作者签名： 导师签名： 1 、保密口，在年解密后适用本授权书。 2 、不保密团。 ( 请在以上相应方框内打“”) f i 期：砌孱r 月占日 日期：劢锌5 、月艿日 硕士学位论文 1 1 选题背景及意义 第1 章绪论 当前，我国商业银行面临着前所未有的机遇和挑战。国际银行业和金融资本 的准入形成强大的资金流动市场，资金的需求和资金价格将由市场决定，成本、 利润、竞争将成为我国商业银行经营管理的三大课题。如何在激烈的竞争中谋取 利润关系到我国商业银行今后的生存和发展，而成本是利润的基石，怎样利用和 控制成本、管理成本便成了我国商业银行经营管理的核心。 由于我国过去经济体制上的原因，我国商业银行一直缺乏利润驱动机制和成 本约束机制。而商业银行传统成本管理模式的缺陷日益暴露，难以满足现代商业 银行经营管理要求，也决定了商业银行成本管理改革与完善的迫切性。面对国际 同行的竞争和市场要求，如何对自身的经营机制、管理体制进行改革，建立合理、 有效、完善的成本管理体系，强化成本管理，已成为我国商业银行管理工作的重 中之重。 源于2 0 世纪8 0 年代西方的全面成本管理，其核心是作业成本制度，最早被 制造业采用，继而拓展到金融服务业，国外银行业实践证明这一成本管理方法能 够克服传统成本管理的弊端，更精确地对费用进行归集与分配，更真实地反映银 行成本。全面成本管理将成本控制从传统的就成本论成本转变为对作业动因和资 源动因的把握上，把成本管理的着眼点与着力点放在成本运动的前因后果上，由 狭义管理变为广义管理，由静态控制变为动态控制，由单向管理变为多维管理， 实现了成本管理的全程性、广义性、多维性和动态性。虽然在西方，这一管理模 式已被金融服务业逐步广泛采用，但在我国商业银行却很少使用该方法。 基于以上背景和思路，本文以全面成本管理理论为基础，立足于分析我国商 业银行成本管理现状及发展趋势，提出我国商业银行成本管理的改革思路：即构 建商业银行全面成本管理模式，通过作业链一价值链分析，追溯成本动因，并以 产品、客户为中心进行成本归集与分配，以期得到更为精确的成本报告。 1 2 文献综述 国外对于全面成本管理的研究起源于上世纪四十年代对作业成本的研究，最 早提出的概念是“作业会计”f a c t i v i t y - b a s e d a c c o u n t i n g 或a c t i v i t y a c c o u n t i n g ) 。 美国会计学家e r i ck o h l e r 教授于1 9 4 1 年在会计论坛杂志发表论文首次对作 业、作业账户设置等问题进行了讨论，并提出“每项作业都设嚣一个账户”，“作 业就是个组织单位对一项工程、一个大型建设项目、一项规划以及一+ 项重要经 我国商业银行全面成本管理研究 营的各个具体活动所做出的贡献”。随后的g e o r g e ，j s t a u b u s 教授认为，“作业会 计”是一种和决策有用性目标相联系的会计，研究作业会计首先应明确“作业”、 “成本”和“会计目标一决策有用性”三个概念。g e o r g e j s t a u b u s ( 1 9 7 1 ) 在具 有重大影响的作业成本计算和投入产出会计【l l 书中，对“作业”、“成本”、 “作业成本计算”等概念作了全面阐述，引发了上世纪8 0 年代以后西方会计学者 对传统的成本会计系统的全面反思。 上世纪8 0 年代后期，随着以制造资源计划为核心的管理信息系统( m i s ) 的 广泛运用，以及集成制造( c i m s ) 的兴起，使得美国实业界普遍感到产品成本信 息与现实脱节，成本扭曲普遍存在，且扭曲程度令人吃惊。经理们根据这些扭曲 的成本信息做出决策时深感不安，改革成本制度、提高成本信息质量就成为西方 经理人共同而迫切的愿望。针对这一情况，哈佛大学教授r o b i nc o o p e r 和r o b e d s k a p l a n ( 1 9 8 7 ) 研究后发表了全面成本管理研究的开篇之作成本会计怎 样系统地扭曲了产品成本1 2 】，提出了以作业为基础的成本制度，即作业成本制 度( a c t i v i t y b a s e dc o s t i n g ) ，并在文中首次提出“成本动因”( c o s td r i v e l 成本驱 动因素) 的理论，指出成本在本质上是一种函数，是各种独立或交互作用的因素 ( 自变量) 合力驱动的结果，产品成本就是制造和运送产品所需全部作业的成本 的总和，成本计算的最基本对象是作业，作业是成本管理的重点。 随后，在r o b e ds k a p l a n 教授( 1 9 9 0 ) 【3 】，r o b i nc o o p e r 教授( 1 9 9 0 ) 4 1 及两位教授( 1 9 9 2 ) f 5 l 共同发表的论文中详细阐述了以作业成本制度为核心的全 面成本管理系统设计、相关的成本划分、成本动因选择、成本库的建立及资源使 用成本的计量，不断丰富完善了这一理论的细节研究。 全面成本管理的理论框架建立后，r o b i nc o o p e r 与r o b e ds k a p l a n ( 2 0 0 3 ) 【6 1 、d o nr h a n s e n 与m a r y a n n em m o w e n ( 2 0 0 3 ) 1 7 1 、约翰尚克( 2 0 0 3 ) 1 8 1 在各 自的著作中，对近年来国外制造业及服务业运用以作业成本制度为核心的全面成 本管理方法进行了实践分析与探索，是对这一方面理论研究的有利补充。与此同 时，著名学者p e t e rb b t u r n e y ( 1 9 9 1 ) 【9 j 和r i c kb r o o k s ( 1 9 9 9 ) 1 0 j ，对银行业 的全面成本管理进行了研究，指出银行应通过提高顾客价值和通过提供这种价值 来提高利润，银行应充分了解客户，应开发基于客户的全面成本管理系统。 基于以上对全面成本管理理论与实践的研究，r o b i nc o o p e r 教授与r e g i n e s l a g m u l d e r ( 1 9 9 8 ) 【1 1 在共同发表的三篇论文中进一步阐述了以作业成本制度为 核心的全面成本管理的现实意义【1 2 】，并将其升华发展提出了战略成本管理的范畴 【1 3 l ，使得现代成本管理理论又得到一次大的发展。 相对而言，我国有关全面成本管理理论与实证研究起步较晚，文献较少，且 大多停留在理论分析及其在制造业方面的应用，对其运用于服务业乃至金融业的 研究比较匮乏。 2 硕士学位论文 我国于上世纪9 0 年代中期引入作业成本制度，早期有张熙华( 1 9 9 6 ) 1 4 j 、 刘疆、周波( 2 0 0 1 ) 【1 5 j ，对作业成本制度在我国的应用环境及前景进行了分析， 指出了作业成本制度在我国实施的现实可行性。随后，朱云与陈工孟( 2 0 0 0 ) 1 1 6 1 首次对香港应用作业成本制度的情况进行了调查和实证分析。研究发现，虽然大 量公司接触作业成本法的时间还不长，但使用作业成本制度的公司在规模上明显 大于没有使用作业成本制度的公司，同时指出实施作业成本制度的主要动因是为 了获得更为准确的成本信息。 与此同时，我国学者展开了将该理论与方法运用到我国商业银行成本管理领 域的研究，为这一理论在实践中的运用做出了贡献。王福胜( 2 0 0 2 ) 1 7 】对该理论 与方法在银行产品盈利能力分析中的运用进行了研究，指出传统的成本计算方法 歪曲了产品盈利能力信息，作业成本制度通过区分间接费用的成本动因，将间接 费用依据成本动因追溯于产品成本，避免了成本信息的扭曲，使产品盈利能力评 价结果更加可靠。 郑德成( 2 0 0 1 ) 1 1 8 】、刘颖斐( 2 0 0 3 ) 1 9 】对该理论与方法在银行客户获利能力 分析中的运用进行了研究，指出客户关系是企业的宝贵资源，以作业成本制度为 核心的客户获利能力分析以“作业”为中心，对价值链进行分析，尽量为顾客提 供更多的价值，从而获得更多的利润，能够帮助银行达到优化作业链、降低产品成 本、增加客户价值的目的。 石新武( 2 0 0 1 ) l z o ! 、穆林娟( 2 0 0 3 ) 1 2 t 】、曹立元( 2 0 0 1 ) 2 2 1 、易国洪( 2 0 0 1 ) 拉3 j 则在各自的著作中对上述研究进行了归纳总结，同时吸取了西方商业银行先进 的成本管理经验，并在我国商业银行成本管理应用上进行了有益探索。 1 3 论文框架与研究内容 本文从全面成本管理理论出发，立足于分析我国商业银行推行全面成本管理 的现实可行性，提出其实施全面成本管理的基本策略，借鉴国外银行成功经验， 运用全面成本管理基本工具及核心方法对我国商业银行成本管理进行改革与完善 的研究。 本文既重视全面成本管理的理论研究，也注重将理论与实践相结合。全文既 采用了定性分析，又引用了实际案例并与定量分析相结合。 本文分为六个部分： 第一部分绪论。阐述选题背景与意义，进行文献综述，列示论文框架及研 究内容。 第二部分全面成本管理的理论基础。本章拟从三方面对这一理论进行阐述。 首先是全面成本管理的三大理论基石一一当代弧哲学理论基础、现代管理会计基 我国商业银行全面成本管理研究 本原理以及微观经济学的基本方法；其次是全面成本管理的基奉工具一作业链 及价值链的分析；最后是全面成本管理的核心内容一一作业成本制度详细阐述。 第三部分我国商业银行推行全面成本管理的现实可行性。本章追溯了商业 银行实施全面成本管理的由来，立足于分析我国商业银行推行全面成本管理的现 实基础，指出我国商业银行推行全面成本管理的战略意义。 第四部分我国商业银行实施全面成本管理的基本策略。基于前一章的分析， 本章提出我国商业银行实施全面成本管理的总体构想，指出我国商业银行推行全 面成本管理应采取的对策措施，对其全面成本管理进行模式设计。 第五部分我国商业银行全面成本管理的实施方法。基于前述章节的理论， 本章拟从作业的界定与分类、成本动因的选择、银行产品及客户盈利能力分析四 方面探讨我国商业银行全面成本管理的具体实施方法。 第六部分结论。本章是对全文的总结性阐述。 4 硕1 岸位论立 第2 章全面成本管理的理论基础 2 0 世纪9 0 年代初，美国的恩斯特和扬提出了以作业成本管理为基础的全面 成本管理理论框架。按照他们的观点，全面成本管理包括三种技法体系：( 1 ) 建立 在作业环节分析基础上的业务流程分析；( 2 ) 作业量基准成本管理制度的建立与执 行；( 3 ) 成本改善的持续对策与措施1 2 ”。传统的削减成本措施将员工视为成本而 非资产，而全面成本管理被视为一个能在不断变化的经营环境中生存的新的范例。 全面成本管理是有效地运用专业技术知识对资源、成本、盈利和风险进行规划和 管理。它是一项长期的措施，着眼于基础性的组织成本文化，与竞争战略、技术 决策、劳动工作计划和投资选择相结合，为整个组织提供了一种可长期持续增长 和持续盈利的中心协调的根据。为此，全面成本管理捌有坚固的理论基石，以培 植企业核心能力为目标，采用价值链这一战略性分析工具，运用作业成本计算及 作业成本管理。 2 1 全面成本管理的三大理论基石 全而成本管理有三大理论基石：第层是当代亚哲学理论基础系统论、 控制论和信息论：第二层是现代管理会计的基本原理标准会计、责任会计、 作业会计和作业成本制度 第三层是微观经济学的基本方法技术经济学、价 值工程学、行为经济学。 2 1 1 当代亚哲学理论基础 1 系统论。系统论是建立在现代科学技术基础上的综合性的理论和方法，是 对事物进行系统性分析和处理的科学。系统论要求把事物当作一个整体或系统来 研究并用数学模型去描述和确定系统的结构和行为。系统论认为，任何系统都具 有集合、有序、相关三大共性【2 ”。成本管理及它所依托的经营管理也不例外。首 先，成本管理由若干子系统构成，如图2 1 所示：成本规划是对成本管理战略的 制定，也是对成本管理做出的规划；成本计算是成本管理系统的信息基础，分财 务成本和管理成本的计算：成本控制是利用成本计算提供的信息，采取经济、技 术和组织等手段实现降低成本的活动业绩评价是对成本控制效果的评估。这些子 系统成为成本要素，或成为管理要索，各要素需合理集合，系统才能低耗高效地 运行。 其次，引对系统的层次性，划清事权，明确责任，微观服从于宏观，备司其 职，系统才有可能井然有序地运行。再次，经营管理各部分与成本管理各要素之 间相互依存，相互制约，经营管理活动任何部分发牛变化都会影响到经营管理的 间相互依存，相互制约，经营管理活动任何部分发牛变化都会影响到经营管理的 5 我国商业银行全面成本管理研究 f 成本规划 i 成本管理系统l 一 j 成本计算 l 肌平任_ 巾u l 业绩评价 图2 1 成本管理系统图 其他部分和成本管理的诸多要素；成本管理的任何要素发生变化，也会影响到成 本管理的其他要素，乃至经营管理的诸多部分。只有正确处理好期间的各种关系， 系统才能积极有效地运行。 2 控制论。控制论是研究技术装置、生物机体和人类组织等系统之中的控制 和通信的一般规律，是研究复杂系统控制规律的科学，具有重要的方法论意义。 它从系统控制功能、行为方式及变动趋势，研究对象和过程的各个组成部分之间 信息的传送过程，即控制信息的输入，被控制对象状况和控制信号执行过程的情 报( 即反馈信息) 回收。这样，信息的传输与交换过程就形成了控制论问题的核心。 这一传送过程如图2 2 所示： 计划执行控制 图2 2 控制过程不意图 控制论的概念、原理和方法，在现代成本管理中已得到了广泛的应用。商业 银行领导者和管理人员应用控制论原理和方法，以保证实际工作能与银行目标、 计划保持一致。通过控制，发现和指出银行计划实施过程中的缺点和错误，以便 加以纠正和防止重犯，使成本管理活动更有效地达到既定的目标，提高有效性。 从一定意义上说，控制在每件事、每个人、每次行动上都起作用，管理的成败就 在于能否实施有效的控制。科学越发展，控制就越自觉，商业银行成本管理的控 制能力就会越强，控制的程度就会越高。 3 信息论。信息论是一门具有高度概括性、综合性、应用广泛的方法性边缘 学科。它是对系统实行有效控制和管理的方法性学科。要实现商业银行现代化， 必须使成本管理现代化。商业银行成本管理的一个重要特点是管理过程控制论化。 控制和信息是不可分的，任何信息的传递和处理都是为了控制，任何控制都要凭 硕士学位论文 借信息。成本管理活动实际是过程控制和信息管理的两位一体。因此，信息既是 反映成本管理活动状态的主要依据，又是成本管理的基础。信息论和信息方法引 入成本管理工作是实现成本管理科学化、现代化的重要途径。 系统论、控制论和信息论作为综合性的横向学科，具有许多共同点和结合点， 因而常被合称为“三论”。他们相互制约，相互联系，共同对成本管理过程发生作 用。其中系统是作为控制对象而存在，信息组是连接被控部分的手段，控制是通 过对信息的组织来进行的。成本管理过程是与“三论”方法有机结合的过程( 如 图2 3 所示) 。 图2 3“三论”与成本管理系统关系图 资料来源：高级成本管理会计 2 1 2 现代管理会计的基本原理 管理会计是一门强化企业内部管理、提高经济效益的实用性很强的学科，其 核心内容就是成本效益分析。管理会计对过去的业绩进行评价、证实和分析，其 目的在于决定未来的经济活动。它是为适应管理目标的要求而发展起来的，其基 本内容包括：本一量一利分析法、变动成本法、预测分析法；全面预算、成本控 制；分权管理与责任中心、责任控制、责任考核等【”j 。 管理会计理论认为，企业经营管理和会计管理是两个密不可分的循环体。企 业经营管理循环中的每一步骤，都必须有相应的管理会计步骤相伴随。以商业银 行为例：银行做出经营决策，管理会计就参与决策并编制预算；银行为完成经营 目标实旅目标分解，管理会计则划分相应的责任，实施分类、分部成本管理；银 行经营管理活动按既定的经营目标与政策方法积极实施时，管理会计则采用变动 成本与标准成本参与过程控制，为管理者提供全面的管理信息；银行经营管理者 对实施情况进行检查监督，管理会计则按分步分类管理原则进行督办，按责任会 计进行考核；银行经营管理对业绩进行考评总结，管理会计则进行差异分析，研 究整改措施，提出决策建议。 我国商业银行实施全面成本管理就是运用现代管理会计的原理和标准化技 7 我国商业银行全面成奉管理研究 术，计算、分析和处理成本差异，对成本进行计划和控制，引导管理者不断改进 商业银行经营管理；以责任成本为主线，以责任为中心，以分权为前提，以利益 为动力，在商业银行内部设置若干个责任中心，并对各责任中心分工负责的经济 活动的内容、进程和效果进行规划、评价和控制，从而实现将会计资料同有关责 任中心紧密联系在一起的信息系统，强化商业银行内部管理。 可见，将管理会计的理论和方法应用于我国商业银行全面成本管理，以商业 银行责任成本核算为主线，以价值最大化为目的，对影响我国商业银行利润的各 层次、各部门、各环节、各种业务的成本因素进行管理、分析和考核，有利于加 强我国商业银行的经营管理，防范经营风险，提高我国商业银行的经济效益。 2 1 3 微观经济学的基本方法 1 技术经济学。技术经济学是对基于某种预定目的而可能被采用的各项技术 政策、技术方案、技术措旌的经济效果，进行客观分析、比较和评估，从而选择 技术上先进、经济上合理的最优方案的科学【2 “。现代技术经济学广泛应用于投资 项目的评价与分析，用于项目投资及决策。在银行业务延伸链上，通过这一技术 方法去进行择优选择，从而降低银行风险成本，提高经济效益。其关系如图2 4 所示。 图2 4 技术经济学与银行成本管理的关系图 以投资项目贷款为例，商业银行主要对其实行投资项目财务效益评估。所谓 财务效益评估，是指根据现行的财税制度、价格体系和项目评估的有关规定，对 项目的盈利能力、清偿能力以及外汇平衡能力等财务状况进行分析，据以判断项 目的可行性。投资项目贷款具有周期长、金额大、风险高等特点，商业银行为了 降低风险成本，在提供贷款时要进行财务效益评估，科学地分析拟建项目的贷款 偿还能力，进而确定是否贷款。 2 价值工程学。价值工程理论从研究客户的需要出发，研究如何降低成本， 将成本管理的过程从作业下游提前到上游。价值：【程理论强调：要从产品设计阶 段开始，研究产品成本与功能的关系，以最小的成本投入博得最大功能满足，即 硕士学位论文 通过提高产品与服务的价值来降低成本，从而大大扩大了成本管理的领域【2 4 1 。价 值链是价值工程理论的核心。即把企业提供产品与服务过程当作一种连续不断的 作业链，而作业是创造价值的，企业所有增值作业的总和构成企业的价值链。成 本管理要以作业分析为基础，根据作业创造价值的属性和大小，对作业成本进行 界定，调整成本结构，提高成本质量，改善成本与效益比对关系，从而改善银行 的赢利水平。 3 行为经济学。行为经济学( b e h a v i o r a le c o n o m i c s ) 是指以人类行为作为基本 研究对象的经济理论，它通过观察和实验等方法对个体和群体的经济行为特征进 行规律性的研究。行为经济学倡导并注重对人的经济行为的研究，为现代经济学 建构了一个“充满人性和人类价值”的理论框架，这一价值取向达到了科学与人 性的有机融合。而全面成本管理正是一种以“人”为本的现代成本管理方法。它 体现在两方面：第一，客户成本的计算。客户关系是银行赖以生存和发展的基本 社会关系。当今，“跟随顾客”的经典法则左右着银行的每一个经营时刻和经营行 为。银行要时时跟随客户的金融需求，运用银行的各种资源，甚而通过各种方式 动员利用社会资源，连续不断的开发产品，满足客户需要。客户的满意度是银行 再次赢得客户的基本条件。现代经营文化构筑了以客户为中心的新型银行关系。 因此，全面成本管理强调科学的认识和确定客户成本和客户贡献度，从而优化客 户结构，降低客户成本。第二，人力资源的管理。全面成本管理重视人力资源的 开发和利用，采用现代化的管理方法和技术，合理地制定企业目标，对人力资源 进行管理。一方面要注意合格人才的培养，并核算人力资源成本。另一方面要千 方百计地调动员工的积极性和工作热情，把员工的目标融入企业的整体目标之中， 并设法充分发挥他们的主观能动性。 2 2 全面成本管理的目标与基本工具 2 2 1 全面成本管理的目标：培植企业核心能力 宏观上，2 1 世纪世界经济的基本特征是国际化、金融化和知识化；微观上， 顾客化、竞争化和变化这三种力量使企业的经营环境发生了巨大变化。面对这样 的宏、微观环境，在企业的发展过程中，比利润更重要的是市场份额，比市场份 额更具有根本意义的是竞争优势，比竞争优势更具有深远影响的是企业发展的核 心能力，即企业面对市场变化做出反应的能力。与之相适应，成本管理主题也从 2 0 世纪9 0 年代以前的“价值增值”转变为“培植企业核心能力”。当然，商业银 行这一特殊的金融企业也不例外1 2 ”。 核心能力( c o r ec o m p e t e n c e ) 一词最早由美国学者普拉哈拉德( p r a h a l a d ) 和哈默( h a m e l ) 于2 0 世纪9 0 年代在哈佛商业评论上发表的公司核心能 9 我国商业银行全面成本管理研究 力一文l _ l 提出。核心能力是指“组织中的积累性学识，特别是关于如何协渊不 同的生产技能和有机结合多种技能的学识”。它包括下列五层深刻内涵：( 1 ) 是一 种竞争的能力，是相对于竞争对手的竞争优势；( 2 ) 是一种处于核心地位的能力， 是企业其他能力的统领；( 3 ) 是企业所独具的能力，是竞争对手无法模仿的；( 4 ) 是 长期起作用的能力，一般情况下不随环境的变化而发生质的变化：( 5 ) 是长期积淀 而形成的能力，深深扎根于企业之中。因此，核心能力具有价值性、独特性、不 可仿制性、不可交易性和延展性。 我国商业银行传统成本管理将成本管理的目的简单地归结为降低成本，只注 重资金成本管理。观念的落后与方法的单一阻碍了商业银行的发展，也削弱了其 竞争力。而全面成本管理则认为成本管理是资源配置优化和资本产出的高效管理， 注重资金成本以外的资金操作及维护成本，分析银行内、外部价值链，关注产品 与客户的盈利能力，从而达到成本管理的广义性、多维性和动态性，培植商业银 行的核心竞争力。 2 2 2 全面成本管理的基本工具：作业链一价值链 1 作业链一价值链的基本内涵 全面成本管理立足于长远的战略目标，致力于培植企业核心竞争力。为了达 到这一目的，就需要了解并运用作业链一价值链这一有效的战略性分析工具。 所谓作业链( a c t i v i t yc h a i n ) ，就是运动的作业的集合，是消耗资源产出价值 的各种作业按照一定的逻辑关系联结起来的有机的作业整体。作业观中的商业银 行是一个以作业为单元按照一定的结构关系构成的开放的作业链，作业是整个作 业链上的无数个环( 单元) ，是作业链的基本单位【2 3 l 。作业的每一次推移或运动 都要消耗一定的资源，作业运动的结果生产价值，上一个作业携带着新的价值转 移到下一个作业，依次推移，直到作业链的最后环节，形成完整的价值，提供给 客户。 价值链( v a l u ec h a i n ) 最早由美国哈佛商学院的迈克尔波特教授提出，它 是一系列由各种纽带连接起来的相互依存的价值活动的集合。在这里，价值是指 买方愿意为企业提供给他们的产品所支付的价格，价值活动是企业所从事的物资 上的和技术上的界线分明的各项活动。波特教授将其划分为基本活动和辅助活动 两大类：前者如内部后勤、生产作业等，后者如采购、人力资源管理等，二者皆 可进一步划分为若干显著不同的具体活动。可见，价值链并不是独立活动的汇集， 而是相互依存的活动构成的一个系统。在这一系统内各项活动之间相互联系，即 某项活动进行的方式影响其它活动的成本与效率。联系的普遍存在意味着仅仅考 察一项活动本身并不能全面理解这项活动的成本性态，也不能为降低相互联系的 活动的总成本创造机会，企业应该通过协调或优化这些联系来创建其整体成本优 势。一个完整的价值链框架如图2 5 所示【2 7 】。 上游 价值链 企业内部 价值链 下游 价值链 内部运、步p 部、市场眼盈利 后勤营后勤销售务边际 研究及开发、技术、系统发展 人力资源管理 公司基础设施 最终 用户 基本活动 及成本 辅助活动 及成本 图2 5 价值链体系 2 作业链一价值链分析( a c t i v i t yc h a i n v a l u ec h a i na n a l y s i s ) 作业链和价值链在商业银行经营服务过程中相互伴随，体现为经营服务行为 与价值的客观运动。商业银行的经营活动在空间上并存，在时间上继起，经营过 程实质上就是作业由此及彼、由内向外推移的过程，各项作业持续进行而不间断， 作业不断消耗资源，产品不断消耗作业，形成经营过程中资源、作业和价值的运 动。作业既要消耗资源，也要产出价值，作业链又表现为价值链。价值是作业的 货币表现，价值链随着作业链的推进而前移，随着作业链的运动而增值。作业链 是价值链的物质形态，价值链是作业链的货币表现，两者有着不可分割的联系： 从作业链的存在看，价值链是作业链的动因，作业链因价值链的转移、传递而形 成和发展。作业因产生价值而存在，因伴随价值链而得以延续。因此，我们将作 业链一价值链分析视作一个整体。 作业链一价值链分析是一种战略性分析工具，它可以识别和利用内部和外部 联系，目标是强化企业的战略地位，能比竞争对手更好地控制成本动因而创造出 一种竞争优势，进而形成或加强商业银行核心能力1 2 ”。由于商业银行成本的发生 与其价值活动有着共生的关系，所有的成本都能够分摊到每一项价值活动之中， 作业链一价值链分析可以衍生出商业银行的发展战略，。并且该战略将会对商业银 行的成本管理模式产生重大影响。作业链一价值链分析具体包括内部作业链一价 值链分析、竞争对手作业链一价值链分析和行业作业链一价值链分析三个方面： ( 1 ) 识别与优化内部作业链一价值链。通过对内部作业链一价值链的分析，可 以确认企业的价值活动有哪些，处于什么样的分布状态，以及在整个行业价值链 中的位置，并将本企业价值活动的所耗成本与其对产品价值的贡献进行比较，确 定其发生的合理性，进而决定对其是消除还是改进。 ( 2 ) 识别与优化竞争对手的作业链一价值链。通过对竞争对手作业链一价值链 我国商业银行全面成奉管理研究 分析，能够发现竞争力取决于企业相对1 ：其竞争对手的作业链一价值链的合理程 度，谁拥有多大的竞争优势或劣势，是哪些价值活动或成本因素导致了这种状况 的出现。 ( 3 ) 识别与优化行业作业链一价值链。这一联系存在于同一行业内部为消费者 提供某种最终产品或服务的相关企业之间。上、下游与渠道企业的产品或服务特 点，及其与企业价值链的其它连接点能够十分显著地影响企业的成本。改善作业 链一价值链的纵向联系，将使得企业与其上、下游及渠道企业共同降低成本，提 高这些相关企业的整体竞争优势。找出和追求这种机会，需要对供应商、买方及 购销渠道的价值链进行仔细研究。利用行业作业链一价值链分析，企业可以决定 是否需要实施纵向整合战略，通过对供应商和购买商的购并或建立战略联盟来降 低成本，实现竞争优势。 在对以上各类联系进行深入分析的基础上，根据所处产业竞争环境的变化， 商业银行可对其作业链一价值链进行适应性重构，如可通过改变产品组合、业务 流程、服务方式与服务范围，重新选择作业链一价值链的上游、下游与购销渠道 或调整他们之间的联系等方式来进行作业链一价值链剪裁与重新构建，以从根本 上改变其成本地位，提高其核心竞争力。 2 1 3 全面成本管理的核心内容 传统成本制度首先在制造企业产生，采用两个步骤分配制造费用。首先将归 集起来的辅助生产部门费用分配到各生产部门，然后将归集的生产部门费用分配 到各产品上去。但是，随着科学技术快速发展，全球性竞争加剧，公司及其生产 经营环境发生了巨大的变化，这些都使传统的成本分摊方法遇到两大问题：一是 固定制造费用比重增大，直接人工比重下降，从而制造费用分配率很大，很容易 造成产品成本失真；二是随着与工时无关的费用快速增加，仍然使用不具因果关 系的直接人工去分配这些费用，必定产生虚假的成本信息。传统的成本管理无法 有效解决这一问题，扭曲的成本分配会产生错误的决策和不准确的估价，而全面 成本管理的核心方法运用成本动因分析进行作业成本计算，可以有效解决这 一问题，更精确地向成本对象分配成本。目前，作业成本制度的应用已由最初的 美国、加拿大、英国，迅速地向澳洲、亚洲、美洲以及欧洲国家扩展。在行业领 域方面，也由最初的制造行业扩展到商品批发、零售业、金融、保险机构、医疗 卫生等公用部门，以及会计事务所、咨询类社会中介机构等等。 2 3 1 成本动因分析与作业成本制度 成本动因( c o s td r i v e r ) 的理论最早在库珀和卡普兰于1 9 8 7 年的一篇题为成 本会计怎样系统地歪曲了产品成本的文章中提出，认为成本在本质上是一种函 硕士学位论文 数，是各种独立或交互作用着的因素( 自变量) 合力驱动的结果【“。在全面成本 管理中，动因是引起资源利用量、作业产出、成本和收入变化的因素。 全面成本管理利用成本和成本对象的关系来帮助增加成本分配的精确性。成 本与成本对象直接或间接相关，间接成本是不容易精确地追溯到成本对象的成本， 直接成本是那些易于精确地追溯到成本对象的成本。而可追溯性是一种通过因果 关系以经济合理的方式直接向成本对象分配成本的能力。可追溯到成本对象的成 本越多，成本分配的精确度也越高。因此建立的可追溯性是构建精确成本分配方 式的关键因素。 全面成本管理中，向成本对象追溯成本可以由两种方式进行：直接追溯和间 接追溯。直接追溯法即识别并向成本对象分配与成本对象有特定的或实物性联系 的成本。动因追溯法利用动因来向成本对象分配成本。尽管不如直接追溯法精确， 但是只要因果关系正确，那么动因追溯法也是非常准确的。 动因追溯方式用两种类型的动因来对成本对象追溯成本：资源动因和作业动 因。资源动因计量作业对资源的需求并用来向作业分配资源成本。作业动因计量 成本对象对作业的需要，并被用来向成本对象分配作业成本。动因追溯模型是作 业成本制度( a c t i v i t y b a s e dc o s t i n g ，a b e ) 这一成本分配方法的核心。作业成 本制度向成本对象分配成本是首先向作业追溯成本，接着向成本对象追溯成本。 动因追溯模型如图所示： 图2 6 动因追溯模型 可见，作业成本制度的理论基础是【2 8 】：产品消耗作业，作业消耗资源并导致 成本的发生，资源耗费应按发生的原因先归集到作业，并计算出作业的成本，再 按成本对象( 产品、客户、部门或机构) 所消耗的作业量将作业成本分配计入有 关成本对象。 作业成本制度通过选择多样化的成本动因和作业计量指标进行间接费用分 配，使成本计算特别是使比重日益提高的问接费用分配到成本对象的过程大大明 细化，从而使成本的可归属性和成本信息的准确性大大提高。 2 3 2 作业成本管理 作业成本制度源于商品成本计算的准确性动机，但其实际意义已完全超越了 我国商业银行全面成本管理研究 最初的设计要求，它直接深入到商业银行的价值链重构，乃至其内部组织结构的 重构。但是作业成本制度仅仅只是认识价值链的基础，只有作业成本管理才能改 造和优化企业价值链。 作业成本管理( a c t i v i t y b a s e dc o s t i