（国际法学专业论文）涉外税收优惠政策研究.pdf

1 摘摘 要要 我国改革开放二十多年来，经济发展取得了举世瞩目的成就，外商投 资所起的积极作用是不容忽视的，其中普遍的、多层次的涉外税收优惠政 策适应了当时的经济环境，对吸引外资、推进科技进步和社会主义现代化 建设具有十分重要的意义。随着经济的发展，涉外税收优惠政策中存在的 一些问题对国内经济的正常运行产生了一定的阻碍，统一内资企业和外资 企业所得税法的呼声日益强烈。2006 年 12 月，全国人大常委会第十届第 二十五次会议对统一的企业所得税法进行了首次审议，2007 年 3 月 16 日 十届人大五次会议正式通过该法。 在企业所得税法新旧交替之际， 对“两法 合并”之前外商投资企业独享的所得税优惠政策以及合并之后 企业所得税 法的“税收优惠”内容进行分析，以便从中找出提高外资利用水平，保持 国民经济健康发展的途径，推动“两法合并”顺利进行具有深刻的理论意义 和实践意义！ 本文第一部分是对我国涉外税收优惠政策的概述。首先对涉外税收优 惠相关概念、优惠方式作了介绍。再从经济学角度论证了：涉外税收优惠 政策给外资企业带来经济效益，对外资的流向起到了引导作用。随后回顾 了我国涉外税收优惠政策发展历程。 本文第二部分为我国涉外税收优惠政策分析。我国涉外税收优惠政策 分为两个阶段：普遍优惠阶段和目前两税合并后税收优惠阶段。第二部分 分别对这两个阶段的涉外税收优惠政策的主要内容、积极层面、存在的问 题进行了分析。首先通过对普遍优惠的涉外税收政策具体内容的介绍和其 实施效果的分析，肯定了这种税收优惠政策在当时的经济环境下对我国现 代化建设起到了积极作用。又通过对这种优惠政策弊端的分析，论证了改 革、 调整的必要性。 紧接文章对第二阶段两税合并后的税收优惠进行介绍， 通过对其内容和特点的分析，得出了两税合并是适应社会经济发展，有利 于促进我国经济增长方式转变和产业结构升级。同时也指出两税合一后， 税收优惠政策仍然存在需要改进的地方。 本文第三部分为涉外税收优惠政策的国际借鉴。包括发达国家和发展 中国家在内的世界各国的税收优惠法律制度作了概要介绍，既分析了发达 国家的成功经验，也总结了发展中国家的失败教训。为我国涉外税收优惠 政策的调整提供借鉴。 2 本文第四部分为涉外税收优惠政策的完善。这部分在前面三部分论述 的基础上，总结我国调整涉外税收优惠政策的经验教训，借鉴世界各国的 成熟做法，并结合我国实际，从政策导向、优惠方式、法制建设等多个方 面提出了逐步完善我国税收优惠法律制度的对策和建议。 本文运用了历史分析法， 统计分析法， 比较分析法相结合的研究方法， 对我国的税收优惠政策的发展、作用、不足和完善对策进行了较为全面和 系统的分析、探讨。在中国涉外税收优惠政策的历史演进中，采取了历史 分析法和统计分析方法。在对我国各阶段涉外税收优惠政策介绍过程中， 通过对各阶段税收数据的分析，展示涉外税收优惠对推进对外开放、吸引 外资、增加投资、提升国内技术水平，从而促进中国经济高速增长起到的 积极作用。同时也总结我国长期采用的这种普遍优惠的税收政策的弊端。 表明了涉外税收优惠政策调整的必要性。在借鉴国外的先进经验中，我采 取了比较分析法。在整个研究过程中，我考察其社会、经济和政治背景， 采取了法社会学的研究方法，并灌输了自己的价值取向和价值判断，采取 了价值分析法。 本文通过对“两法合并”之前外商投资企业独享的所得税优惠政策以及 合并之后企业所得税法的“税收优惠”内容的分析，得出我国税收优惠 政策是随着经济形势的不断发展变化而不断的调整和改革。脱离历史条件 和发展阶段来分析利弊是片面的。把我国的税收优惠政策放在改革开放的 进程中来观察，在不同的国际国内经济政治条件下，利弊是相互转化的。 保留涉外税收优惠是必要的：改革和建设的资金与技术的短缺是我国经济 发展过程中的一大国情，是涉外税收优惠存在的前提。面对经济全球化， 面对日益激烈的国际税收竞争，税收优惠不失为各国增强本国经济实力以 求继续保持对外资吸引力的有效手段。我国涉外税收优惠政策调整的基本 取向不是简单的保留和取消的问题，而是应该在“两税合一”的大方向下， 以服务于我国引资战略目标为基本宗旨，以切实提高利用外资的质量为核 心，通过科学的税收政策工具选择，建立调控目标明确的产业税收优惠体 系。 关键词：关键词：涉外税收优惠 两税合一 完善 1 abstract our country reform and open policy more than 20 for years，the economic development has achieved the achievement which attracts worldwide attention，the positive role which the foreign investment gets up is not allow to neglect， universal， the multi-level foreign tax preference policy adapted economic environment then，to attracts the foreign capital，the advancement advance in technology and the socialist modernization has the very vital significance. along with the economical development，some questions which in the foreign tax preference policy existed has had certain hindrance to the domestic economy normal operation，the unified domestic capital enterprise and the foreign-funded enterprise obtained tax laws call was day by day intense. in december， 2006，the standing committee of the national peoples congress tenth 25th conference carried on to the unified enterprise obtained tax law has considered for the first time，on march 16，2007 ten session of national peoples congress five conferences adopted this law officially. when enterprise income tax agence france presse old alternately，before right “two law merges”， after foreign invested company monopolizing income tax preferential policy as well as merge，enterprise obtained tax law “the tax preference” the content carries on the analysis，with the aim of discovering raises the foreign capital use level，maintains the national economy healthy development the way，promotes “two law merges” to carry on smoothly has the profound theory significance and the practice significance! this article first part is to our country foreign tax preference policy outline. first to the foreign tax preference related concept， the preferential benefit way has made the introduction. has proven again from the economic angle: the foreign tax preference policy brings the economic efficiency for the foreign-funded enterprise，flowed to the guidance function to the foreign capital. afterward reviewed our country foreign tax preference policy development process. 2 this article second part for our country foreign tax preference policy analysis. our country foreign tax preference policy divides into two stages: after general preferences stage and present two tax merge，tax preference stage. the second part to these two stages foreign tax preference policys primary coverage， the positive stratification plane， the existence question has carried on the analysis separately. first through to general preferences foreign tax policy actual content introduction and its implementation effect analysis，definitely this kind of tax preference policy under economic environment then to our country modernization positive role. also through to this kind of preferential policy malpractices analysis， has proven the reform， the adjustment necessity. follows closely the article to carry on after second stage two tax merges tax preference introduced that through to its content and the characteristic analysis，has obtained two tax merges adapts the socio-economic development，is advantageous in promotes our country economic growth way transformation and the upgrading of industries. simultaneously also pointed out after two taxes unite，the tax preference policy still had the place which needs to improve. this article third part for foreign tax preference policy international model. made the outline including the developed country and the developing country various countries tax preference legal regime to introduce ， also has analyzed the developed country successful experience，also summarized the developing country defeat lesson. provides for our country foreign tax preference policys adjustment uses for reference. this article fourth part for foreign tax preference policy consummation. this part in the front three part of elaborations foundations，summarizes our country to adjust the foreign tax preference policy the experience ， profits from various countries the mature procedure， and links to our country reality， from the policy guidance， the preferential benefit way，the legislative work and so on many aspects proposed consummates our country tax preference legal regimes 3 countermeasure and the suggestion gradually. this article has utilized the historical analytic method，the statistical analytic method，the research technique which the comparative analysis law unifies，to our countrys tax preference policys development，the function，the insufficiency and the perfect countermeasure carried on has been more comprehensive and systems analysis，the discussion. in china foreign tax preference policys historical evolution，has adopted the historical analytic method and the statistical analysis method. did to our country various stages foreign tax preference policy introduced briefly that through to various stages tax revenue datas analysis，demonstrated the foreign tax preference to advanced the opening to the outside world， the attraction foreign capital，to increase the investment，the promotion domestic technical level， thus promoted the chinese economy fast growth positive role. simultaneously also summarizes this kind of comprehensive tax preference policy malpractice which our country uses for a long time. has indicated the foreign tax preference policy adjustment necessity. in profits from the overseas advanced experience， we have adopted the comparison analytic method. in the entire research process，i inspect its society，the economy and the political background， has adopted the law sociology research technique，and has instilled into own value orientation and the value judgment，has adopted the value analytic method. after right “two law merges” foreign invested company monopolizing income tax preferential policy as well as merge enterprise obtained tax law “the tax preference” the content analysis，obtains our country tax preference policy is develops the change unceasingly along with the economic situation，but unceasing adjustment and reform. is separated from the historic condition and the development phase analyzes the advantages is one-sided. places the reform our countrys tax preference policy in the opening advancement observes，under the different international domestic economy political environment，the advantages is transforms mutually. retains the foreign tax preference is 4 necessary: reform and the construction fund and the technical shortage is in our country economic development process big national condition，is the foreign tax preference existence premise. facing the economic globalization，facing the intense international tax competition，the tax preference is day by day various countries strengthens our country economic potentiality to continue maintains to order to the foreign capital attraction effective measure. our country foreign tax preference policy adjustments basic orientation is not the question which the simple retention and cancels，but is should，in “two taxes unite” under the general orientation， take serves in our country brings in foreign capital the strategic target as the basic objective，take the practical enhancement use foreign capitals quality as the core，through the science tax policy tool choice，establishes the regulative goal explicit industry tax preference system. key words: preference of foreign tax two taxes combined into one perfection 1 目目 录录 引引 言言 . 1 一、我国涉外税收优惠政策概述一、我国涉外税收优惠政策概述 . 3 （一）相关概念界定 . 3 1税收优惠 . 3 2涉外税收优惠 . 3 3涉外税收优惠政策 . 3 （二）涉外税收优惠方式 . 4 1直接优惠（结果优惠） . 4 2间接优惠（过程优惠） . 4 （三）涉外税收优惠政策的功能 . 6 1收入效益 . 6 2替代效益 . 7 （四）涉外税收优惠政策的历史演进 . 8 1探索实施阶段（1980年1986年） . 8 2迅速扩张阶段（1987年1994年） . 9 3调整清理阶段（1994年2007） . 9 4创新统一阶段（2008年 ） . 9 二、我国涉外税收优惠政策分析二、我国涉外税收优惠政策分析 . 11 （一）普遍优惠的涉外税收政策 . 11 1主要内容 . 11 2积极效应 . 12 3主要问题 . 15 （二）两税合并后的涉外税收优惠 . 17 1主要内容 . 17 2主要特点 . 19 3主要问题 . 20 （三）小结 . 23 三、涉外税收优惠政策的国际借鉴三、涉外税收优惠政策的国际借鉴 . 25 （一）发达国家涉外税收优惠政策 . 25 1适应国情的优惠政策 . 25 2 2“非普遍性”优惠政策 . 25 3形式多样的优惠政策 . 26 4内外资统一的优惠政策 . 26 5规范化的优惠政策 . 27 （二）发展中国家涉外税收优惠政策 . 27 1区域失衡的优惠政策 . 27 2形式单一的优惠政策 . 27 3导向不明显的优惠政策 . 28 （三）国际经验给我国的启示 . 28 1适应经济发展 . 28 2重视规范性、效用性 . 29 3加强国际合作 . 30 四、涉外税收优惠政策的完善四、涉外税收优惠政策的完善 . 32 （一）增强涉外税收优惠政策的导向性 . 32 1服务于引资战略 . 32 2体现引资质量 . 33 （二）实现优惠形式的多样化 . 34 （三）加强政策合法化建设 . 34 1制定主体的合法化 . 34 2政策内容的合法界定 . 35 3政策实施的合法化 . 36 （四）加强国际间税收协调 . 38 1双边国际税收协调 . 38 2多边国际税收协调 . 38 结结 语语 . 40 参考文献参考文献 . 41 1 引引 言言 税收具有满足国家需要的能力， 税收主要有两个职能： 一是财政职能， 亦称“收入手段职能”。国家为了实现其职能，需要大量的财政资金。税收 作为国家依照法律规定参与剩余产品分配的活动，承担起筹集财政收入的 重要任务。二是经济职能，亦称“调节手段职能”。国家为了执行其管理社 会和干预经济的职能，除需筹集必要的财政资金作为其物质基础外，还要 通过制定一系列正确的经济政策才能行以实现。 涉外税收优惠政策作为税收政策的重要组成部分，是国家调控经济的 一个重要手段，是根据社会经济形势发展变化的需要，配合国家宏观经济 政策和社会发展目标，及时制定和调整的，发挥着贯彻执行党和国家各个 时期的路线、方针、政策，促进经济增长，调整经济结构，保持社会稳定 等方面的作用。长期以来，我国为吸引外资，制定了大量的涉外税收优惠 政策，既有人大及人大常委会制定的法律，国务院及其有关部委制定的行 政法规、部门规章、内部通知、行政指令，也有各省、自治区、市、经济 特区制定的大量的税收优惠的规范性文件;既有以 外商投资企业和外国企 业所得税法及其实施细则为基础的实体法规范，也有以税收征管 法 为基础的包含有关反避税以及防止偷逃漏税的规范性法律文件;既有国 内立法，也有中国与其他国家签订的关于避免国际重复征税和防止逃避税 等内容的国际税收协定和中国加入的有关税收的国际公约。 实践证明，涉外税收优惠政策确实对我国经济建设产生了积极推动作 用，但其弊端也日益显现。新企业所得税法的出台，标志着我国新一 轮税制改革的到来，此时对涉外税收优惠政策进行探讨，找到一条适合我 国社会经济发展的税收道路，无疑具有积极的理论和实践意义。我国吸引 外资的税收优惠政策，主要体现在外商投资企业和外国企业所得税的税收 优惠方面，所以本文仅就外资企业所得税的税收优惠进行分析。 涉外税收优惠政策一向为学术界所重视。西方学者从经济、政治和法 治等多个视角对涉外税收优惠政策的制定及其实现进行了非常深入的研 究，取得了丰富的成果。这些研究成果虽然具有一般指导意义，但主要是 各国学者结合其本国实际需要的所作。我国由于受市场经济发展水平及整 个社会法治程度的限制，关于涉外税收政策的研究还显得不是很成熟。且 多从经济角度研究税收政策，论证其在经济上的合理性。本文通过运用历 2 史分析法，统计分析法，比较分析法相结合的研究方法，对我国的税收优 惠政策的发展、作用、不足和完善对策进行了较为全面和系统的分析、探 讨。并尝试从法治的视角研究涉外税收优惠政策合法化问题，为我国涉外 税收优惠政策的完善提供一些建议。 3 一、我国涉外税收优惠政策概述一、我国涉外税收优惠政策概述 （一）相关概念界定（一）相关概念界定 1税收优惠税收优惠 税收优惠作为国家重要的调控手段， 自古有之， 早在战国时期的秦国， 有名的“商鞅变法”中规定：“耕织致粟帛多者复其身”1对努力耕织增产粟帛 的，免出其摇役负担。这可以看作是早期的税收优惠形态。不同的国家或 同一个国家的不同时期，对税收优惠的概念定义都不尽相同。本文所持的 定义是指征税国按既定税率在一定期限内所实行的减税、免税等措施。2 2涉外税收优惠涉外税收优惠 顾名思义，“涉外税收优惠”即受惠对象包含3外商的税收优惠，具体则 指征税国为了引导外资注入特定项目、部门或区域而给予企业的，使企业 减轻税收负担的任何优惠。 4由于优惠大多是各国所得税法所规定的， 亦称 为涉外所得税收优惠。5 3涉外税收优惠政策涉外税收优惠政策 涉外税收优惠政策是在一定的经济理论和税收理论的指导下，根据国 家一定时期的政治经济形势要求制定的，指导外资6税收分配活动的准则。 我国在新企业所得税法尚未生效前，存在大量的涉外税收优惠政策， 散见于各种法律规范之中，既有人大及人大常委会制定的法律，国务院及 其有关部委制定的行政法规、部门规章、内部通知、行政指令，也有各省、 市、自治区、经济特区制定的大量的税收优惠的规范性文件;既有以外商 投资企业和外国企业所得税法及其实施细则为基础的实体法规范， 也有以税收征管法为基础的包含有关反避税以及防止偷逃漏税的规范 性法律文件;既有国内立法， 也有中国与其他国家签订的关于避免国际重复 1 司马迁：史记.商君列传，韩兆琦评注，长沙：岳麓书社，2001 年版，第 412 页。 2 法律概念的税收优惠分为狭义和广义。前者指以独立的税法要素的形式出现，与纳税人、征税对象、税 率、纳税环节、纳税期限等要素共同构成税法实体，而后者还可以体现在征免界限的确定、计税依据的多 少、起征点或免征额的高低等各个税法要素的调整上，每一个税法要素的不同规定无疑都会影响纳税人的 税收负担。 3 此处采用“包含”意在准确说明:如果为外商独资企业，受惠对象仅仅为其自身;若为中外合作和中外合资则 受惠者还有其他股份持有者。除了：申请再投资退税的仅限于外商投资企业的外国投资者，中方投资者不 享受再投资退税的优惠。 4 王卫峰：“税收优惠政策的实施现状和未来趋势”，国际贸易问题，2001 年第 9 期，第 42-44 页。 5 税收对 fdi 的影响主要体现在对公司利润课征的公司所得税土，个人所得税和社会保障税相对影响较不 明显，除非他们会在很大程度上影响劳动力成本。而消费环节的征税，如 vat 则很大程度上转移给消费者 承担，因此本文在做微观定量分析中，讨论的对象均为“涉外所得优惠”。 6 为论述方便，我们将中外合资企业、中外合作企业和外商独资企业等外商投资企业统称为涉外企业，上 述企业所享有的税收优惠称为涉外税收优惠；国内的国有企业、集体企业和私营企业统称为内资企业。 4 征税和防止逃避税等内容的国际税收协定和中国加入的有关税收的国际 公约。 （二）涉外税收优惠方式（二）涉外税收优惠方式 1直接优惠直接优惠（结果优惠结果优惠） （1）免税期 免税期是吸引fdi7的税收优惠政策中最普遍的一种方式， 即企业在一 定时期内的利润可以不缴纳所得税。在对32个发展中国家的税制调查中， 个个国家都规定有免税期。8 （2）低税率 低税率是对一些特定部门或地区的企业的应税收入按照较低税率征 收所得税，是比较直接的一种优惠方式。不过，总的来看，实行低税率优 惠的发展中国家目前并不很多。9 （3）减免税 减免税是对企业的应税收入不征税或少征税。 减免税是fdi税收优惠 中最直接的税收优惠方式之一，也是被广泛采用的直接优惠方式。10 （4）再投资退税 再投资退税是指外国投资者如果将从本国企业获得的利润不汇回居 住国，而是用于增加位于投资国境内企业的资本金或在投资国新办企业， 投资国给予退还一定比例的己缴纳税款。 2间接优惠间接优惠（过程优惠过程优惠） （1）加速折旧 加速折旧是指为了加速资本投资的回收，对原始投资实施税收优惠所 采取的一种传统做法，按照比一般折旧速度快、比一般折旧率高的折旧率 提取折旧，或通过缩短折旧年限的方法进行折旧。 加速折旧可以使企业在短期内获得大笔重置固定资产的资金，给企业 一个延期纳税的机会。或者说，企业可以占用原应该上缴国家的税金作为 自己的资本，在此期间可利用相当于缓交税额那部分资金，等于给纳税人 7 fdi（外商直接投资）是现代的资本国际化的主要形式之一，按照国际货币基金组织的定义 fdi 是指：在 投资人以外的国家所经营的企业拥有持续利益的一种投资，其目的在于对该企业的经营管理具有发言权。 跨国公司是 fdi 的主要形式。 8 bhagwat i，jagdish n，etc，“quid pro quo foreign investment and welfare:a political economy theretical model” ，journal of development. economics，vol.10，1987，pp.127-138. 9 ibid. p.138. 10 周清:“定期减免税优惠效果的实证研究”，广东经济管理学院学报，2005 年第 3 期，第 37-40 页。 5 一笔无息贷款。 11如果以后企业发生了亏损，这笔贷款甚至可以不再归还。 （2）投资税收抵免 税收抵免是在纳税减免的基础上修改而成，于 1918 年在美国开始实 行。12投资税收抵免是与固定资产投资相关的另一种税收优惠方式，即企 业可以用固定资产投资额的一定比例直接冲减当年应纳所得税税额。投资 税收抵免显然是一种变相的短期减税，其特点是它是针对投资而言的，是 对特殊行业或特殊领域内的投资给予的优惠待遇。投资税收抵免实质上是 国家对合格投资的一种现金补贴。在一般情况下，企业在享受了抵免税款 的优待后，仍可按全部投资额计提折旧。在经济波动时期，投资税收抵免 的适当设计和调整，可以部分地起到稳定经济的作用。当国家需要鼓励对 某个产业或地区进行投资时，投资税收抵免是一种优惠对象相对直接、影 响面小的好办法。 （3）费用加倍扣除 费用加倍扣除13就是规定纳税人某一项或某一些费用，除了据实扣除 外，准予再增加一定百分比的扣除额，实际上就是退还部分应纳税款。这 种形式的优惠方式往往被应用于鼓励企业增加研究开发费用，是促进技术 进步的手段之一。 （4）亏损结转 亏损结转14是允许纳税人在一定的时期内，就某一年度的亏损用以后 年度的盈利去弥补，减少其以后年度的应纳税额或用以前年度已纳税的利 润弥补，退回以前年度的已纳税