（财政学专业论文）纳税评估体系研究.pdf

摘要 纳税评估是指税务机关运用数据信息对比分析的方法，对纳税人纳税申报 情况的真实性和准确性做出定性和定量的判断，并进一步采取征管措施的管理 行为。纳税评估体系就是围绕纳税评估工作的系统整体。纳税评估体系主要由 纳税评估的内涵、纳税评估工作原则、纳税评估类型、纳税评估内容、纳税评 估流程、纳税评估组织体系、纳税评估方法体系和纳税评估指标体系及各部分 构成。 构建完善的纳税评估体系已经成为必需，纳税评估体系的建立有利于完善 纳税评估工作，使纳税评估的结果更加科学合理。科学的纳税评估体系能够加 强税源监控能力，提升税收征管水平。 本文在分析纳税评估体系构成内容的基础上，深入分析了目前纳税评估体 系存在的问题，并且针对问题提出了具体的构建方案。文章的结构具体如下： 首先是导论部分。导论部分概括介绍了纳税评估体系研究的背景。我国税 收评估体系的初步建立是纳税评估体系的基础背景。税收评估体系又分为征税 评估体系和纳税评估体系两个部分。我国的纳税评估体系经过探索发展虽然已 经初本建立，但是还是处于初级阶段，还有很多不完善的地方。 第一部分主要介绍了目前我国纳税评估体系的状况和构建纳税评估体系必 要性的理论依据。我国纳税评估体系的现状是本文研究的基础。只有了解了现 状，才能够分析存在的问题，并针对问题提出构建的方案。体系的构建要有必 要的理论来支持。此部分运用管理学，微观经济学中的博弈论，和税收管理的 相关理论分析了构建纳税评估体系的必要性。 第二部分是国内外纳税评估体系的比较研究。发达国家在纳税评估体系的 构建方面已有很多宝贵经验，对我国的体系构建有着重要的借鉴作用，可以使 我们看到本国纳税评估体系存在的不足之处，少走很多弯路。 第三部分分析了我国纳税评估体系中存在的问题。当前我国的纳税评估体 系还存在很多不完善的地方。问题的存在是构建当中的重要障碍，清楚的了解 我国纳税评估体系的问题，对于建立科学的纳税评估体系是必须的。 第四部分则是针对第三部分的问题提出了构建的方案。构建的方案，主要 是从纳税评估体系的组织体系、方法体系和指标体系三个部分入手，针对存在 的问题，提出解决的方案。 关键字：税收管理，税收评估，纳税评估体系，博弈论，控制学说 i i a b s t r a c t t h r o u g ht h ed a t ac o m p a r i s o n ，t h ea s s e s s m e n to ft a x p a y e r s ( a o ti ns h o r t ) ， w h i c hw i l lj u d g et h et r u t h f u l n e s sa n da c c u r a c yo ft h et a x p a y i n gi n f o r m a t i o n ，i sa k i n do fm a n a g e m e n tt h a tb e n e f i t st h et a x a t i o nm a n a g e m e n tal o t t h ea o t s y s t e m c o n t a i n sd i f f e r e n tp a r t s ，i n c l u d i n g s u b s t a n c e ，p r i n c i p l e ，t y p e ，c o n t e n t ，p r o c e s s ， o r g a n i z a t i o ns y s t e m ，m e t h o d s y s t e ma n di n d e xs y s t e m i t i sn e c e s s a r yt ob u i l dap e r f e c ta o ts y s t e m t h ec o n s t r u c t i o no ft h ea o t s y s t e mw i l li m p r o v et h ea o tw o r ka n dm a k et h er e s u l to ft h ea o tm o r es c i e n t i f i c a n da e r a t e b e s i d e s ，as c i e n t i f i ca o t s y s t e mw i l ln o to n l ye n h a n c et h ef u n c t i o no f t h e s u p e r v i s i n ga n dc o n t r o lo ft a xr e s o u r c e ，b u ta l s om a k et h et a x a t i o nm a n a g e m e n t m o r ee f f i c i e n t 。 t h i sa r t i c l ew i l la n a l y z et h es h o r t c o m i n g so ft h ea o t s y s t e mt h o r o u g h l yb y a n a l y z i n gt h e c o n t e n t so ft h ea o ts y s t e ma n dp r o p o s es o m ea d v i c eo nh o wt o c o n s t r u c tas c i e n t i 丘ca o t s y s t e m t h es t r u c t u r eo f t h ea r t i c l ei nd e t a i li sa sf o l l o w s ： a tt h em o s tf i r s to ft h ea r t i c l ei st h ei n t r o d u c t i o n t h i s p a r ti n t r o d u c e dt h e b a c k g r o u n do f t h er e s e a r c ho f t h ea o ts y s t e m t h ef u n d a m e n t a lb a c k g r o u n di st h a t t h et a x a t i o na s s e s s m e n th a s j u s tb e e nb u i l ti nc h i n af o rn o tal o n gt i m e t h et a x a t i o n a s s e s s m e n t s y s t e mi sc o m p o s e do fa o ts y s t e ma n dt h ea s s e s s m e n t o ft h e t a x i m o s u r e r t h ea o t s y s t e mi no u rc o u n t r yi sn o tp e r f e c ti nal o to f r e s p e c t s t h ef i r s tp a r ti n t r o d u c e dt h ec o n d i t i o no fd e v e l o p m e n to ft h ea o ta n dt h e t h e o r ys u p p o r tf o rt h en e c e s s a r i e so ft h ea o ts y s t e mc o n s t r u c t i o n t h i sa r t i c l e a p p l i e dm a n a g e m e n tt h e o r y , g a m et h e o r yi nm i c r o e c o n o m i c s ，a n dt h et h e o r yo f t a x a t i o nm a n a g e m e n tt os u p p o r t i n gt h es o m em a i n p o i n t s t h es e c o n dp a r ti n t r o d u c e dt h e c o m p a r i s o n r e s e a r c ho ft h ea o ts y s t e m b e t w e e nf o r e i g nc o u n t r i e sa n dc h i n a t h r o u g ht h ec o m p a r i s o n ，w ec a ns t u d yal o t f r o mt h ei m p o r t a n te x p e r i e n c e t h et h i r dp a r ti st h ea n a l y s i sa b o u tt h es h o r t c o m i n g so ft h ea o t s y s t e mi n r e c e n tc h i n a t h e r ea r em a n yq u e s t i o n si no u rc u r r e n ta o t s y s t e m ，w h i c ha r et h e o b s t r u c t i o n sd u r i n gt h ec o n s t r u c t i o n t h el a s tp a r tp r o p o s e dt h ec o m m e n t st ot h ec o n s t r u c t i o no ft h ea o t s y s t e m t h ep r o g r a m so fo r g a n i z a t i o ns y s t e m ，m e t h o ds y s t e ma n di n d e xs y s t e ma r et h em a i n p l a n si nt h ec o n s t r u c t i o no f t h ea o ts y s t e m k e yw o r d s ：t a x a t i o nm a n a g e m e n t t h ea s s e s s m e n to ft a x a t i o nt h e s y s t e mo f t a x p a y e r s a s s e s s m e n tg a m et h e o r yc o n t r o l l i n gt h e o r y i v 东北财经大学研究生学位论文原创性声明 本人郑重声明：此处所提交的博士硕士学位论文 细褥嘶肺协系研衫 ，是本人在导师指导下，在 东北财经大学攻读博士硕士学位期间独立进行研究所取得的成 果。据本人所知，论文中除已注明部分外不包含他人已发表或撰 写过的研究成果，对本文的研究工作做出重要贡献的个人和集体 均已注明。本声明的法律结果将完全由本人承担。 作者签名：爵铀两 日期加| ；年1 月如日 东北财经大学研究生学位论文使用授权书 糸椤剞易啪绋鸯、j 怖 系本人在东北财经 大学攻读博士硕士学位期间在导师指导下完成的博士硕士学位 论文。本论文的研究成果归东北财经大学所有，本论文的研究内 容不得以其他单位的名义发表。本人完全了解东北财经大学关于 保存、使用学位论文的规定，同意学校保留并向有关部门送交论 文的复印件和电子版本，允许论文被查阅和借阅。本人授权东北 财经大学，可以采用影印、缩印或其他复制手段保存论文，可以 公布论文的全部或部分内容。 作者签名：繁l 铀相 导师签名：乏嘶 日期：凇年，月们日 导论 一、研究的现实背景 ( - - ) 我国税收评估体系的初步建立 很长时间以来，对于税收评估，往往是集中在对纳税人的单方面评估。这 种对税收评估的界定是不准确的。 从法理上来说，税收法律关系的主体，即税收法律关系的参加者，它由存 在权利义务关系的双方，即征税主体和纳税主体组成。其主体资格由国家通过 法律直接规定。征税主体是指税收法律关系中享有征税权利的一方当事人。包 括税务机关、财政机关和海关。纳税主体是指在税收法律关系中负有纳税义务 的一方当事人。包括负有纳税义务的法人、自然人及纳税担保人。 因此，传统的税收评估将评估的对象仅仅限定在纳税人和扣缴义务人方面 是不科学的、不准确的，也是不全面的。由于对于税收评估的界定不正确导致 一些传统的税收评估的方法也是不科学的和不全面的。 税收评估应该是对整个税收工作的评估，包括对代表国家行使征税职责的 国家税务机关和履行纳税义务的纳税人和扣缴义务人的双方面的评估。具体来 说，税收评估应分为征税评估和纳税评估。 征税评估是指税务机关运用一系列的指标、数据分析的方法，对税务机关 的税收征管效果效率情况的测评。主要包括税务机关的成本评估和工作绩效评 估。 纳税评估是指税务机关运用数据信息对比分析的方法，对纳税人和扣缴义 务人( 统称为纳税人，下同) 纳税申报( 包括减免、缓、抵、退税申请，下同) 情况的真实性和准确性做出定性和定量的判断，并采取进一步征管措施的管理 行为。 作为税收评估的重要组成，每一部分的评估工作都对税收征管有着重要的 作用。两部分的评估有着共性，有着自身的特点。因此不能用征税评估来代替 税收评估，也不能忽视税收评估中纳税评估的作用。 科学的税收评估体系应该是由征税评估体系和纳税评估体系两大体系构 纳税评估体系研究 成，两大体系的发展是同步的，并且相互促进，相互影响，共同为提高税收征 管水平服务。 征税评估体系主要是由征税评估的工作原则、工作内容、方法体系、组织 体系和指标体系构成。 首先，征税评估应该本着公平、公正、公开、效率的原则进行评估工作。 这不但是征税评估工作的原则，也是很多评估工作要遵循的原则。 其次，征税成本评估和征税绩效评估构成了征税评估工作的内容。 征税成本是指税务部门实施税收政策、组织税收收入所投入的各项费用， 如人员工资、公用经费、财产购置、基建经费和税务事业费等。征税成本评估 即根据某项征税任务，考虑时间、人力、物力、财力和难度，分别从征税的工 作量评估、资源评估和可行性评估三个方面进行综合研究，最后得出总体成本 的指标，从而得出某项征税任务的总体成本。 我国税务机构承担着依法治税和组织财政收入等重要任务，其工作绩效如 何历来受社会各界广泛的关注。征税绩效是说税务机关在税收征管中的业绩、 效果，取得的效益以及其税收管理工作的效率和效能，是税收机关在行使其职 责，运用管理权力的过程中体现出来的管理能力。征税的绩效评估就是运用科 学的方法、指标和程序，对税务机关的工作效率、能力、纳税服务质量和纳税 人满意度等方面的判断和评价，对税收管理过程中投入、产出，中期成果和最 终成果所反映的绩效进行评定和划分等级。主要分为人员绩效评估和工作绩效 评估。 第三，征税评估的方法主要有定性评估和定量评估。具体来说，定性评估 方法主要有主观评价法和岗位分类法；而定量评估法主要有因素计点法和因素 比较法。 第四，正税评估的指标体系主要有绝对指标和相对指标构成。 纳税评估体系主要是由纳税评估的工作原则、工作流程、方法体系、组织 体系和指标体系构成。这些内容将在后文进行详细介绍。 ( 二) 我国纳税评估的探索发展 我国的纳税评估自上个世纪9 0 年代开始，到现今的完善，共经历了两个主 要阶段，一个是从上个世纪末到本世纪初的个别税种的纳税评估探索和最近3 年的整个纳税评估体系的探索。 2 导论 第一个阶段是个别税种纳税评估的探索。 我国纳税评估的最初探索是从个别税种开始的，主要是对一些流转税纳税 评估的探索，代表性的办法法规主要有三个：1 9 9 8 年的外商投资企业、外国 企业和外籍个人纳税申报审核评税办法，2 0 0 1 年的商贸企业增值税纳税评 估办法和2 0 0 2 年的成品油零售加油站增值税征收管理办法、国家税务总 局关于加强商贸企业增值税纳税评估工作的通知。 1 9 9 8 年的外商投资企业、外国企业和外籍个人纳税申报审核评税办法 标志着我国纳税评估时间的正式开始。在这个办法中，首次定义并引进了一种 新的管理模式审核评税。该办法所称的审核评税是指主管税务机关根据纳 税人报送的纳税申报资料和扣缴义务人报送的代扣代缴税款报告资料以及日常 掌握的各种税收征管资料，运用一定技术手段和方法，对纳税人一个纳税期纳 税情况和扣缴义务人代扣代缴税款情况的真实性、准确性及合法性进行综合评 定1 。通过对纳税资料的审核、分析，及时发现并处理纳税申报中的错误和异常 申报现象。 2 0 0 1 年的商贸企业增值税纳税评估办法中，国家税务总局根据我国商 贸企业增值税征管中存在的问题和对商贸企业增值税征管制度改革的需要，首 次提出了纳税评估的概念。这一办法要就对商贸企业的增值税开展纳税评估， 通过销售变动率和税负差异这两个核心指标对商贸企业进行纳税评估，以进一 步堵塞商贸企业增值税的税收漏洞。 2 0 0 2 年国家出台了成品油零售加油站增值税征收管理办法和国家税 务总局关于加强商贸企业增值税纳税评估工作的通知。该办法第十一条第 二款规定，主管税务机关应将财务核算不健全的加油站全部纳入增值税纳税评 估范围，结合通过金税工程网络所掌握的企业购油信息以及本地区同行业的税 负水平等相关信息，按照国家税务总局关于加强商贸企业增值税纳税评估工 作的通知的有关规定进行增值税纳税评估。对纳税评估有异常的，应立即移 送稽查部门进行税务稽查。2 第二个阶段是整个纳税评估体系的探索发展。 随着对个别税种的纳税评估方法的探索，国家税务总局及地方的税务机关 开始了对涵盖整个税收体系税种的纳税评估研究，包括对多个税种、对纳税评 估的原则、手段、方法、指标等多项内容的研究，即对整个纳税评估体系的探 索。通过地方个别试点的经验，并深入结合我国的实际情况，我国的纳税评估 纳税评估体系研究 体系的建立已成为必需。 首先是全国多试点探索。 2 0 0 2 年初，北京地税试点，建立一系列制度，主要有：查前评估制度；税 务部门与纳税人税务约谈制度；评估结果评价制度。北京地税局在2 0 0 3 年全系 统年度工作会议上明确把“树立一流观念，积极开展纳税评估工作”作为工作 重点，并和北京s p s s 公司开展合作，把树立统计方法引入到纳税评估工作， 期望通过s p s s 软件在建立完整规范的数据库系统之上提出一种成熟、科学的 纳税评估问题的统计分析解决方案。 2 0 0 3 年，江苏省地税系统试点。并在地方的实际经验基础上出台了纳税 评估管理暂行办法、纳税评估操作规程地方性法规。 2 0 0 4 年湖南省把该年度定为“纳税评估年”，并积极推行纳税评估理论和 应用解决方案的研究；国内大部分税务机关已经成立纳税评估的工作小组或管 理局。 其次是理论研究的突破和国家法规的出台。 税收理论界对纳税评估研究已逐渐成为热点，同时，国家税务总局于20 05 年出台了纳税评估管理办法，管理办法中明确规定了纳税评估的目的、 原则、方法以及各级税务机关的纳税评估职责，标志着我国纳税评估体系的初 步形成。 二、研究角度和论证方法 本论文是从分析我国的纳税评估体系的内容构成和存在问题入手，阐述了 纳税评估体系的发展趋向并研究了构建的方案。论证的方法上主要是以实证分 析为主，将归纳分析和演绎推理相结合，多角度多方面的进行论证。 本文主要分为四大部分，第一部分着重介绍了我国的纳税评估体系的现状 和构建的理论依据，第二部分是对国内和国外的纳税评估体系的比较研究，第 三部分提出了我国纳税评估体系存在的问题，第四部分是针对问题提出了构建 方案。 三、本论文的创新之处 近年来理论界对于纳税评估的研究已经非常深入，而本文从体系上去研究 导论 纳税评估， 首先， 不足。 其次， 第三 本章注释 更加注重结合本国实际。创新之处主要体现在以下几个方面： 总结了我国税收评估的内涵。指出了传统上对税收评估内容界定的 运用了博弈分析方法来分析纳税评估体系构建的必要性。 在纳税评估体系的构建方案方面，提出了自己的见解。 1 外商投资企业、外国企业和外籍个人纳税申报审核评税办法第二条 2 成品油零售加油站增值税征收管理办法第十一条第二款 纳税评估体系研究 第一部分纳税评估体系内容和构建的理论基础 一、纳税评估体系的内容构成 我国目前的纳税评估体系主要由以下几部分组成： ( 一) 纳税评估的内涵 纳税评估是指税务机关运用数据信息对比分析的方法，对纳税人纳税申报 情况的真实性和准确性做出定性和定量的判断，并采取进一步征管措旖的管理 行为1 。 ( 二) 纳税评估工作原则 纳税评估的工作原则主要有案头评估原则和教育原则。 案头评估原则是指纳税评估工作应该在税务机关内部场所进行；实行案头 评估，在评估对象不接受约谈，或约谈中评估对象不予配合的情况下，对评估 疑点无法解释清楚的，评估人员方可在案头评估的基础上，进行实地调查核实2 。 纳税评估作为税务机关优化纳税服务的一种手段，主要解决纳税人因主观 疏忽或对税法理解偏差而产生的涉税问题，对纳税人非故意行为不作偷税处理， 采取自查纠正补缴税款的方式，只对超过法定期限补缴的税款加收滞纳金而不 处以罚款，达到教育和警示的目的，而对偷税等重大涉税违法行为则必须严格 按照税法的规定予以处罚。 ( 三) 纳税评估类型 纳税评估按照不同的分类方法有着不同的类型。 纳税评估按照评估对象的多少可以分为宏观评估和个案评估。 宏观评估是对某一区域、行业等某类纳税人或扣缴义务人实施的纳税评估， 它是对某类纳税人或扣缴义务人申报纳税的整体情况做出的分析评价，主要目 的是分析行业、区域整体税负，发现征管工作中存在的普遍问题和对区域、行 业性等税源进行预测分析。个案评估是对某一纳税人或扣缴义务人实施的纳税 评估，是对个体纳税人或扣缴义务人申报纳税情况的分析评价，主要目的是加 强申报环节的管理以及为个体纳税人或扣缴义务人的纳税信用评定提供依据。 6 第一部分纳税评估体系内容和构建的理论基础 按照确定对象的方式、方法的不同一般可分为三种类型：日常评估、专项 评估和特定评估。 日常评估的对象是运用一定的方法，对所有纳税人、扣缴义务人进行筛选 而确定的。它是税务机关一项经常性的连续性的日常管理活动，是一项例行的 评估工作。专项评估的对象是由主管税务机关根据经营行业、注册类型、经营 规模、管理类型或者根据重点税源户、亏损弥补户、减免税户、零申报户类别 属性筛选确定的。专项评估具有明确指向性和目的性。特定评估的对象是由主 管税务机关根据管理需要或者上级税务机关交办、群众举报等信息确定的。确 定评估是对个别、特殊对象开展的评估工作。 ( 四) 纳税评估内容 纳税评估主要工作内容包括：根据宏观税收分析和行业税负监控结果以及 相关数据设立评估指标及其预警值；综合运用各类对比分析方法筛选评估对象； 对所筛选出的异常情况进行深入分析并做出定性和定量的判断：对评估分析中 发现的问题分别采取税务约谈、调查核实、处理处罚、提出管理建议、移交稽 查部门查处等方法进行处理；维护更新税源管理数据，为税收宏观分析和行业 税负监控提供基础信息等3 。 若按照税种来划分纳税评估的内容的话，则可以分为增值税评估，消费税 评估，营业税评估，企业所得税评估，外商投资企业和外国企业所得税评估， 个人所得税评估，其他税种评估。 ( 五) 纳税评估流程 纳税评估一般按照确定对象、评估分析、询问核实、评定处理、管理建议 等五个步骤进行。 第一步是确定对象。主管税务机关根据掌握的各类内外部信息，运用预先 设定的条件和参数，筛选、确定评估对象的过程。第二步进行评估分析。在确 定评估对象后，就进入了评估分析环节，这个环节是整个评估工作中最关键也 是最复杂的环节。评估分析是指根据纳税人和扣缴义务人报送的纳税申报资料 以及主管税务机关掌握的相关信息，对纳税人和扣缴义务人纳税申报情况的真 实性、准确性、合法性进行估量、确认、评价的过程。第三步是询问核实。此 过程也即约谈核实。评估人员通过评估分析，就发现的疑点和问题，通知纳税 纳税评估体系研究 人和扣缴义务人进行逐一解释说明的过程。第四步是评定处理。纳税评估人员 对评估对象进行评估分析或者进一步询问核实后，根据不同情形，按照有关规 定，对评估对象的纳税申报情况进行评价并做出相应处理的过程。最后提出管 理建议。评估人员针对纳税评估过程中反映出的征管薄弱环节和问题，提出日 常监控管理目标和管理措施建议的过程。纳税评估的结果要作为纳税信用等级 评定的重要依据。 图l l 纳税评估流程图 第一部分纳税评估体系内容和构建的理论基础 t l ( 六) 纳税评估组织体系 纳税评估的岗位设置和岗位职责内容构成了纳税评估的组织体系。 在纳税评估的岗位设置方面，征管部门是纳税评估的综合管理部门，负责 制定和落实纳税评估综合性制度，负责纳税评估的组织实施，协调指导，考核 检查等管理工作；各税种管理部门负责研究制定各相关税种，评估分析指标体 系和分析方法，建立纳税评估数学模型，提供纳税评估预警参数；计统部门负 责定期测算和发布有关税收经济的宏观分析指标；信息管理部门负责纳税评估 的信息化支撑和技术支持。县税务局和税务分局是纳税评估工作任务的主要承 担者，其纳税评估岗位一般情况下设置三个岗位；评估管理岗、评估实施岗和 评估审批岗。 在纳税评估的岗位职责方面，省，市税务局纳税评估岗位工作职责主要是 指导，监督，考核县税务局，税务分局纳税评估工作的开展，负责评估任务的 下达和纳税评估工作的协调和管理，负责对本辖区的行业性税收负担情况的评 估；负责指标体系的建立和完善及本地区社会涉税经济信息的采集等工作。税 务分局评估管理岗负责确定评估对象，下达评估任务，对实施岗传递的相关资 料进行审核，负责评估数据的统计分析，负责制作纳税评估综合报告；评估实 施岗位负责评估分析，询问核实，评定处理，制作询问核实通知书，纳税评估 工作底稿，纳税评估报告，纳税评估建议书，纳税评估移送建议书和编撰典型 案例，并将相关资料传递管理岗审核，对评估终结后评估对象的评估资料进行 归档；评估审批岗位负责对移送稽查案件的审批。县税务局纳税评估岗位具有 双重职能，在承担纳税评估管理职能的同时，根据需要，也负责纳税评估的具 体实施。即对本区域，同行业的纳税人，扣缴义务人典型调查的基础上，测算 出该区域同行业纳税人，扣缴义务人的成本利润率，销售利润率，分税种负担 率，综合税收负担率等指标的峰值，警戒值和均值，然后根据需要具体实施纳 税评估。 ( 七) 纳税评估方法体系 纳税评估有很多种方法，而不同的评估方法构成了纳税评估的方法体系。 纳税评估方法按照评估的不同环节，有着不同的分类方法。 在确定对象环节上，按确定对象的手段划分，可分为人工法、计算机法和 人机结合的方法：按确定对象的方式划分，可分为纳税大户选择法、行业选择 9 纳税评估体系研究 法、循环选择法、纳税状况总体评价选择法和其他选择法。 在评估分析环节上，按评估的手段划分，分为人工法、计算机法和人机结 合法。按信息的处理方式划分，分为核对法和分析法。核对法即评估人员根据 掌握的信息，与纳税人和扣缴义务人纳税申报的有关材料进行比较核对，看是 否有疑点之处。分析法即评估人员根据掌握的有关联的各类指标之间的逻辑关 系，对纳税人和扣缴义务人申报的内容进行计算分析。主要有比较分析法、逻 辑推理法、控制分析法。按指标参照的对象划分，分为横向分析法和纵向分析 法。横向分析主要是将纳税人的财务指标与同行业的财务指标平均值相比较， 找出偏离平均值的纳税人的方法。纵向分析主要是将纳税人当其的财务指标作 为基期指标，与以往年度的财务指标值进行比较分析。 在实际的评估工作中，以上评估方法即可在评估过程中单独使用，也可以 几种方法综合使用。 ( 八) 纳税评估指标体系 纳税评估指标体系是税务机关筛选评估对象、进行重点分析时所选用的各 种主要指标构成的有机整体。 纳税评估分析时，要综合运用各类指标，并参照评估指标预警值进行配比 分析。评估指标预警值是税务机关根据宏观税收分析、行业税负监控、纳税人 生产经营和财务会计核算情况以及内外部相关信息，运用数学方法测算出的算 术、加权平均值及其合理变动范围4 。测算预警值，应综合考虑地区、规模、类 型、生产经营季节、税种等因素，考虑同行业、同规模、同类型纳税人各类相 关指标的若干年度的平均水平，以使预警值更加真实、准确和具有可比性。纳 税评估指标预警值由各地税务机关根据实际情况自行确定。 纳税评估指标体系主要由以下几类指标构成： 1 收支类分析指标 ( 1 ) 收入类分析指标：收入类分析指标主要是指主营业务收入变动率，即 本期与基期主营业务收入的差额占基期主营业务收入的百分比。通过计算该指 标，并于预警值进行比较，初步判断企业是否存在少计收入和多列成本的可能。 ( 2 ) 成本类分析指标：成本类分析指标分为单位产成品原材料耗用率和主 营业务成本变动率两个指标。单位产成品原材料耗用率这一指标主要是计算单 位产品当期耗用原材料与当期产出的产成品成本之间的一个比率关系，从而判 第一部分纳税评估体系内容和构建的理论基础 断会计账上的成本列支是否正常。主营业务成本变动率这一指标主要是计算当 期与基期主营业务成本之间的差额占基期主营业务成本的百分比，从而判断当 期成本列支是否正常。 ( 3 ) 费用类分析指标：费用类分析指标是指通过对费用类申报数据的测算， 来分析纳税人申报数据是否正常。费用类指标分为主营业务费用变动率、营业 ( 管理、财务费用) 费用变动率、成本费用率和成本费用利润率四个指标。四 个分析指标从费用类科目入手，横向比较与纵向比较相结合，从不同的角度来 反映纳税人税前列支费用的情况，从而判断费用列支是否正常。 ( 4 ) 营业外收支类分析指标：营业外收支类分析指标是指通过测算纳税申 报当期营业外收入和营业外支出与基期年度相比的变动率，从而对营业外收支 的申报数据进行纳税评估。 ( 5 ) 投资收益类分析指标：投资收益类分析指标是指通过测算纳税申报当 期投资收益和投资损失与基期年度相比的变动率，从而对投资净收益的申报数 据进行纳税评估。该类指标分为投资收益变动率和投资损失变动率两个指标： ( 6 ) 利润类分析指标：主要针对利润中营业利润部分。营业利润是企业从 事生产经营活动所实现的利润，它主要有主营业务利润和其他业务利润构成。 该指标通过测算纳税申报当期主营业务利润与基期年度相比的变动率，以及其 他业务利润与基期年度相比的变动率，从而对营业利润的申报数据进行纳税评 估。该类指标分为主营业务利润变动率和其他业务利润变动率。 2 资产类分析指标 ( 1 ) 流动资产分析指标：流动资产分析指标反映的是流动资产周转情况， 主要有应收账款变动率和流动资产周转率。应收账款变动率是指一定时期内应 收账款期末与期初的差额预期处应收账款的比值。流动资产周转率是一定时期 销售收入净额与企业流动资产平均占用额之间的比率。 ( 2 ) 速动资产分指标：速动资产分析指标就是速动比率，速动比率是企业 速动资产与流动负债的比率。速动资产是指流动资产减去变现能力较差且不稳 定的存款、待摊费用、待处理流动资产损失等后的余额。 ( 3 ) 存货类分析指标：主要指存货周转率，即计算当其主营业务成本在当 期存货成本总量中所占的比重，也可理解为本期存货成本用于主营业务的部分， 以此来估计主营业务成本的总额，进而推测销售能力。 ( 4 ) 无形资产类分析指标：指无形资产出资总额与实收资本之间的比值。 纳税评估体系研究 一般情况下，将该比值与临界值2 0 向比较，当没有特殊说明的情况下。如果 该计算结果大于2 0 ，则需要进一步查看无形资产的相关账户，看是否有高估 作价的问题。 ( 5 ) 固定资产类分析指标：主要指固定资产总和折旧率，即固定资产折旧 额占固定资产原值的比例。国定资产总和折旧率反映企业提取固定资产折旧数 额的情况，也就是税前列支的情况。 ( 6 ) 总资产类分析指标：该类指标分为总资产周转率和净资产收益率。总 资产周转率反映了企业的生产能力，净资产收益率是经利润占平均净资产的比 重，反映了企业的获利能力。 3 负债类分析指标 ( 1 ) 流动负债类分析指标：主要指流动比率，是企业流动资产与流动负债 之比。反映了企业短期内的偿债能力。 ( 2 ) 长期负债类分析指标：主要是资产的长期负债率，即企业长期负债总 额与企业资产总额的比率。 ( 3 ) 总负债类分析指标：即资产负债率，是负债总额与资产总额的比率。 4 权益类分析指标 ( 1 ) 实收资本类分析指标：即企业实有资本比动率，是企业本期实有资本 与原注册资本的差额再与原实有注册资本的比值。该变动率与临界值2 0 进行 比较，以了解实收资本的变化情况，判断纳税人对实收资本的使用是否符合规 定，企业实收资本的正常运营是计算应纳税额的基本保证。 ( 2 ) 盈余公积及资本公积类分析指标。 ( 3 ) 未分配利润类分析指标。 二、构建纳税评估体系必要性的理论分析 ( 一) 管理学理论分析 管理学认为工作的有序进行离不开控制，控制对于使工作按照计划进行具 有重要的意义。 管理学中的控制是指按既定目标和标准，对组织活动进行监督、测量，发 现偏差并分析原因，采取措施，使组织活动符合既定要求的过程5 。其本质含义 是监视各项活动以保证它们按计划进行并纠正各种重要偏差的过程。所有的管 第一部分纳税评估体系内容和构建的理论基础 理活动都应当承担控制的职责，因为管理者对已经完成的工作与计划所应达到 的标准进行比较之前，他并不知道他的部门的工作是否进行得正常。一个有效 的控制系统可以保证各项行动完成的方向是朝着达到组织目标的。控制系统越 是完善，管理者实现组织的目标就越是容易。 为了更好的发挥控制的作用，就必须重视各种形式的评估。这是由于控制 的过程所决定的。在控制职能的执行过程中，管理者以预先制定的标准来衡量 个人、计划或项目的执行情况，并且在存在偏差时候采取纠偏措施。故而，控 制的过程主要体现在以下几个方面：首先要建立标准，然后根据预定的标准检 查或衡量业绩第三步是在产生偏差时，对其采取纠偏措施，最后一步是确保 所建议的纠偏措施得到贯彻落实。因此，控制也可以分为监控、检查、纠偏和 贯彻四个阶段。整个控制过程中，都带有评估的色彩，确切的说，离开了评估， 控制工作就无法顺利进行。 纳税评估体系作为对纳税人的纳税情况的完整的评估系统，是整个税收征 管这个控制体系中不可分割的一部分。评估的结果可以为税收征管提供可供借 鉴的标准，并且对于加强税源的监控，提高征管水平有着直接的影响。 而管理学的控制理论对于完善纳税评估的方法体系也有着借鉴的作用。首 先，单把纳税评估工作作为一个控制过程，为提高纳税评估的科学效果，必然 要建立标准指标，并且按照指标数据来迸行评估工作，当纳税人的指标偏离标 准值时，就要对纳税人进行更加细致的评估和分析，以纠正偏差。 ( 二) 关于税务机关纳税评估与纳税人的博弈分析 博弈论就是研究各博弈参与主体在其行为相互依存、相互作用时的决策以 及这种决策的均衡问题的理论6 。我们所讨论的博弈问题都是建立在个人行为理 性基础上的非合作博弈。纳税评估是保证税款征收的重要手段，具有强化税收 监督和维护税收秩序的作用，从总体上看，纳税评估也是一种非合作的博弈行 为。 如果纳税人的税前收入为y ，税率为t ，假定按比率税率征收税款，则纳税 人应交税款为t y ，另假设a 为纳税人的逃税额，且a e 【0 ，t y j ，纳税人为了 逃避纳税也要发生相应的成本，比如说隐瞒真实收入所要进行的活动成本以及 纳税人逃税后心理上的恐惧担心等心理成本，将纳税人为了逃税所发生的成本 定为c x ；税务机关对纳税人进行纳税评估，若是评估结果认定纳税人有逃税倾 纳税评估体系研究 向，则会责令纳税人改正，否则会将案件送达稽查机关进行税务稽查，稽查后 税务机关将做出相应处罚。假定b 为税务机关罚款数额与已逃税额的比例，即 税务机关发现逃税行为后的罚款为b a ，税务机关纳税评估的成本和稽查成本之 和为c t 。 在税务机关选择纳税评估的情况下，有逃税倾向的纳税人因对评估后处罚 的恐惧会选择不逃税以使自己的利益最大化：但是若是税务机关不进行纳税评 估的时候，纳税人就会倾向选择逃税使自己的收入能够更多。对于税务机关也 是如此。但是双方的信息都是不完备的，也就是说博弈双方并不知道对方的决 策选择。 那么税务机关和纳税人的博弈状况就是：税务机关有两个纯策略，即进行 纳税评估和放弃评估；纳税人也有两个纯策略选择逃税和不逃税。 假设税务机关选择对纳税人评估的概率为p ，选择不评估的概率为( 1 一p ) 。 如果税务机关不想让纳税人有利于纳税人自身的倾向性选择占上风，则税务机 关的概率选择应使纳税人的各种选择的期望相同，即：p ( y - t y - b a c x ) - + ( 1 - p ) y - ( t y - a ) c x = p ( y - t y ) + ( 1 - p ) ( y - t y ) 得出当p = ( a - c x ) a ( b + 1 ) 时纳税 人的选择逃税或是不逃税的期望收益相等。分子中a 为逃税额，c x 为纳税人 的逃税成本，两者的差额就是纳税人从逃税行为中所获得纯的经济收益。分母 中a ( b + 1 1 为纳税人因逃税欠缴税款和因欠缴税款所支付的罚金。 同理，假设纳税人逃税的概率为q ，不逃税的概率为( 1 - q ) ，为使税务机 关的期望收益相等，则有：q ( t y + b a - c t ) + ( 1 - q ) ( t y - c t ) = q ( t y - a ) + ( 1 q ) t y 得 出当q = c t a ( b + 1 ) 时税务机关进行纳税评估或是不进行评估的期望收益相等。 分子中a 为逃税额，c t 为税务机关的税务机关的纳税评估成本。分母中a ( b + 1 ) 为纳税人因逃税欠缴税款和因欠缴税款所支付的罚金。 从以上博弈分析可以看出，纳税评估对于监控税源，保证税款足额入库具 有重要的作用，同时，纳税评估的进行与否影响着纳税人的税收抉择，即使是 税务机关要付出一定的评估成本，但是其提高征管水平的作用是不容忽视的。 同时，通过对税收机关和纳税人的博弈分析，可以看出，在纳税评估成本 既定的情况下，提高评估工作的效率，相对的就是降低了评估成本，那么科学 的纳税评估体系对于提高评估工作的效率有着重要的作用，因此，建立纳税评 估体系也就成为提高征管水平的必需。 第一部分纳税评估体系内容和构建的理论基础 ( 三) 税收管理效率原则 税收管理的目的就是追究税收管理效率。所谓税收管理效率是指所获得的 税收受益与所投入和耗费的人力、物力、财力及时间的比率。在税收管理中， 从编制税收计划到核算税收成果的全过程，无一不是为了减少税收成本，提高 税收管理效率这一目的，。 那么，纳税评估体系对于税收管理效率有着什么样的影响呢? 显而易见， 科学的纳税评估体系是提高税收管理效率的有效途径。因为，纳税评估对征管 的积极促进作用已经不容忽视，而科学的纳税评估体系可以提高纳税评估水平， 进而完善了税收管理的手段和方法，提高了税收管理的效率。 首先，纳税评估体系的建立有利于完善纳税评估工作，使纳税评估结果更 加科学合理。 纳税评估体系是一个完整的整体，各个部分都是不可分割互相联系的，而 且各环节有各环节的特点和作用，整个体系的建立就是纳税评估工作的一项巨 大进步，使得纳税评估工作更加科学，评估结果更加合理，从而为税收征管、 税务稽查、纳税服务、税收信用制度建立等多方面税收工作提供了有利的条件。 其次，科学的纳税评估体系能够加强税源监控能力，提升税收征管水平。 税源监控的能力体现税收征管能力，税源监控是税收管理的核心之一，也 是防止税款流失的基本途径。而建立在纳税申报基础之上的纳税评估，就是对 税源进行动态监控，发现异常纳税行为，并及时做出相应的处理。纳税评估可 以使税收征、管、查各个业务环节相互配合，形成一个有机的整体。纳税评估 是税源监控的一项新措施，主要体现在： 纳税评估是减少误操作提高纳税申报准确率的有效手段。纳税评估工作可 以利用现代科技技术，通过设置纳税人纳税申报相关资料，了解、掌握纳税人 财务核算和相关经营情况，结合审查账簿报表，可以及时发现并纠正纳税申报 中的错误与偏差，帮助纳税人提高纳税申报质量；通过约谈、举证等方式，可 以有效解决纳税人对税法理解错误丽产生的涉税问题，及时将问题处理，提高 了纳税服务质量，也提高纳税申报准确率。 纳税评估是防止虚假纳税申报的有效手段。纳税评估的信息资料不仅包括 税务机关内部采集的信息，而且还可以通过信息网络，获取其他经济管理部门 的外部信息。通过掌握税基和纳税人的资金周转情况，了解资金的来龙去脉， 纳税评估体系研究 进行相应的比对，对纳税申报进行监控。 纳税评估可以通过信息反馈机制，解决征收管理中“疏于管理、淡化责任” 的问题。纳税评估处于税款征收与税务稽查的中间环节，税款征收与税务稽查 的结果，可通过纳税评估反馈到税务登记、发票管理、行政审批等各个征管环 节，既可保证税收征管各个环节的协调统一，又可剖析问题，区分责任。 第三，有利于提高纳税服务水平。 纳税评估是税收管理的一项重要内容，而且对评估对象即纳税人而言又是 一项纳税服务工作的表现。纳税评估体系的建立完善对优化纳税服务具有重要 作用，使得纳税服务工作更加有人情味，人性化。 纳税评估及时纠正纳税人申报错误，有利于纳税申报质量的提高。纳税评 估给予纳税人和扣缴义务人一个自我纠正的机会，对一般涉税问题免于行政处 罚，避免了纳税人和扣缴义务人由于对税收政策不了解、财务知识缺乏而少缴 税款却受到严厉行政处罚的可能，真正做到为纳税人和扣缴义务人的利益着想， 把纳税服务的内容具体化。纳税评估加强了税收执法，有利于公平税负，体现 了一种新形式的税收优质服务。 第四，有利于加强征管各环节的联系，提高税收征管的效能。 纳税评估工作充实了管理内容，丰富了管理手段，强化了日常基础管理， 在税款征收与税务稽查环节之间建立起一条联系的纽带，有效地弥补两者之间 的脱节。它的实施，对于加强征收、管理、稽查问的横向联系，强化部门、岗 位间的工作衔接发挥着重要作用，从而提高整个税收征管工作的效能。 第五，有利于提高纳税遵从度，促进税企双方业务素质的提高。 在纳税评估过程中，税务机关通过专门的技术手段分析出评估对象可能存 在的申报纳税疑点，并要求评估对象进行解释说明，纳税人和扣缴义务人自查 的过程就是一个被动学习的过程。 在约谈中，税务机关与纳税人、扣缴义务人交换意见，