（会计学专业论文）战略管理会计在我国的应用研究.pdf

classified index: code: 10075 u.d.c: no: 033782 a dissertation for the degree of m. management research on applications of strategic management accounting in china candidate: lan jin supervisor: prof.zhang shuangcai academic degree applied for: master of management specialty: accounting university: hebei university date of oral examination: may, 2006 摘 要 i 摘 要 战略管理会计是企业战略管理与管理会计发展的产物，它顺应世界经济一体化、市 场竞争日益激烈的社会进程，促使企业不仅要关注内部信息，更要放眼外部环境，使其 获得竞争优势，谋求长远发展，因此受到许多企业的青睐。特别是随着我国加入 wto， 企业面临着国内国外两个市场的机遇和挑战，企业只有做到知己知彼，研究并实施战略 管理会计，才能在激烈的竞争中立于不败之地。因此，对战略管理会计在我国应用的研 究具有重要的现实意义。 以此为契机，本文分为四章。第一章为导论，介绍了全文的研究目的，分析战略管 理会计国内外研究现状， 指出战略管理会计在我国企业应用中存在的问题以及全文的基 本写作框架；第二章对战略管理会计运用的前提条件进行了详细的说明；第三章是全文 的重点，在介绍战略管理会计基本方法的基础上，围绕战略管理会计实施过程，即战略 的制定、战略的分解执行、战略的评价，并整合战略管理会计的方式方法，对战略管理 会计在我国的具体应用框架阐明了自己的观点； 第四章深刻剖析了战略管理会计的应用 典范邯钢，力求从实践中总结经验，使战略管理会计能够真正服务于企业，发挥其重 要职能。 关键词 战略管理会计 全面预算管理 平衡记分卡 价值链 abstract ii abstract strategic management accounting (sma) is the result of the development of strategic management and management accounting to conform to the economic integrative and competitive drastically society course. sma urge enterprises pay attention to not only the internal information but also the exterior environment, and then ,make enterprises acquire competitive advantages and long-term development ,therefore, sma receives the favor of many enterprises. especially, with china joining wto, all chinese enterprises face opportunities and challenges from domestic and overseas markets, as a result ,enterprises in china must survey themselves and others, study sma and put it into practice to succeed in the fierce competition. thus, it is important for us to research the applications of sma . according to the above points , the thesis is divided into four parts. in the first part, the author introduces the purpose of the research, analyses the application actuality in china and other countries, then, point out the problem in china and the structure of the paper. secondly, the prior conditions in the process of using sma are illuminated in detail. and then, in the third part that is the paper of the point, the author try to illuminate how sma is put in practice around the course of the applications of sma, namely establishing the strategy, implementing the strategy, the evaluation of the strategy ,at the same time, making use of the methods in sma. at last, for the sake of making sma provide really services to enterprises and exerting functions, the paper analyses deeply the model in applying sma the steel limited liability company in handan . key words strategic management accounting comprehensive budge management the balanced scorecard value chain 目 录 iii 目 录 第1章 导 论1 1.1 研究目的1 1.2 国外研究现状2 1.3 国内研究现状3 1.4 战略管理会计在我国企业应用中存在的问题5 1.5 基本框架7 第 2 章 战略管理会计在我国应用的前提条件8 2.1 战略管理会计在我国应用的外部前提条件8 2.2 战略管理会计在我国应用的内部前提条件8 第3章 战略管理会计在我国的应用框架11 3.1 战略管理会计的基本方法11 3.2 战略管理会计在我国的应用框架分析13 3.2.1 战略目标的制定14 3.2.2 战略的实施基于平衡记分卡的战略目标转化和资源配置19 3.2.3 战略的评价借助平衡记分卡进行战略业绩评价27 第4章 战略管理会计在邯钢应用的案例研究33 4.1 邯钢简介33 4.2 邯钢战略目标、战略规划的制定33 4.3 邯钢战略实施35 4.4 邯钢战略业绩评价36 结 语38 参考文献39 致 谢41 第 1 章 导 论 1 第 1 章 导 论 本章主要介绍了全文的研究目的， 说明在信息时代研究并应用战略管理会计的重要 意义，进而分析战略管理会计国内外研究现状，指出战略管理会计在我国企业应用中存 在的问题以及全文的基本写作框架。 1.1 研究目的 在世界经济一体化的进程中，市场环境瞬息万变，经营条件日益复杂，企业面临着 来自国内外的竞争压力。如何在激烈的市场竞争中立于不败之地，是所有企业都要思考 的问题。 在双方市场的情况下， 如果企业仍将眼光局限在内部， 只关注内部效率的提高， 显然是行不通的。同时企业的内部效率如果不能通过市场外化为效益，必然会在竞争中 一败涂地。 企业只有在关注内部环境的同时也关注外部市场， 关注竞争对手， 知己知彼， 努力获取并保持竞争优势，才能谋求生存和发展的机会。这一管理理念体现在管理方式 上， 便催生了 80 年代的管理革命战略管理1。 此新型的管理方式给企业注入了新的 活力， 也对传统管理会计提出了挑战。 传统管理会计主要是针对企业内部环境进行决策、 控制和业绩考评的，忽视了市场环境、顾客需要及竞争能力等外部环境的影响，再加上 由于传统管理会计中所采用的方法往往是短期的， 所以传统管理会计已无法适应企业战 略管理的需要2。而战略管理会计以其长期性、全局性、外向性和综合性的特点适应了 战略管理的需要，于是战略管理会计应运而生。因此，战略管理会计是企业战略管理与 传统管理会计相结合的产物，战略管理会计适应经济发展的需要，也必将成为二十一世 纪管理会计的发展模式。 由于信息时代的到来，加之我国已经加入世界贸易组织，企业之间的竞争会更加激 烈，战略管理愈加受到重视3。实践表明，现代企业必须要有长远规划和战略目标才能 获得长远发展，战略管理会计在世界经济一体化的今天尤为重要。目前，战略管理会计 在我国仍处于理论研究和学术探讨阶段， 尚未把它和企业战略管理的实践有机地结合起 来，使之成为推动企业制度创新和管理发展的有力工具。因此，加强对战略管理会计在 我国的理论和实践方面的研究具有重要的现实意义。 河北大学管理学硕士学位论文 2 1.2 国外研究现状 战略管理会计是现代管理会计体系中的一个新领域，即使在西方经济发达国家，目 前也只处于初期发展阶段，尚未趋于成熟化、定型化。不过，国外很多学者已经对战略 管理会计展开了讨论，出版和发表了许多有价值的研究成果。经济发展使企业管理处于 不断的变革中，美国学者安索夫（ansoff，1976）在从战略计划走向战略管理一书 中首先提出战略管理，从此企业管理进入了崭新的发展阶段，战略管理会计的出现也成 为必然 4。 战略管理会计最早是由英国学者西蒙斯（simmonds，1981）在战略管理会计一 文中提出来的，他认为战略管理会计就是未来管理会计发展的方向5。在该文中，他将 战略管理会计定义为：用于构建与监督企业战略，提供与分析有关企业及其竞争对手的 管理会计数据，由此来发展和控制企业战略的会计。之后，他又在一系列的文章中，强 调了管理会计与企业战略结合的重要性，特别是企业相对竞争者的成本竞争地位。他认 为管理会计应更多地注重外部环境，并协助企业衡量其竞争地位6。从此以后，人们沿 用了这一名称，但对战略管理会计的认识却未达成统一的共识。wilson 等人在战略管 理会计一书中认为：战略管理会计是明确强调战略问题和所关注重点的一种管理会计 方法，从而更加拓展了管理会计的范围；它通过运用财务信息来发展卓越的战略，以取 得持久的竞争优势 。 bromwich（1988）在管理会计的定义与范围：从管理角度的认识中阐述了自己 对战略管理会计的观点，推进了对战略管理会计的研究 。bromwich 认为战略管理会计 是管理会计的发展而不是分支，是未来处于高级管理岗位的管理会计人员所必须掌握 的。与西蒙斯（simmonds）相比，bromwich 更进一步认为战略管理会计不仅仅是收集 企业竞争对手的信息，而更应该是： （1）研究企业产品或劳务在其生命周期中所能实现 的、客户所需要的“价值” ，以及从企业长期决策周期看，对这些产品及劳务的营销能 给企业带来的总收益； （2）研究与竞争对手相比，企业自身的竞争优势和创造价值的过 程。bromwich 和 bhimani（1989，1994）相互合作，分别发表了管理会计：发展还是 变革和管理会计：发展的道路两篇论文，进一步讨论了战略管理会计，并给战略 吴岚，论战略管理会计对现代会计的突破，上海会计，2001 年第 1 期 唐亚娟，战略管理会计：理论、方法和应用研究，湖南大学硕士学位论文，2002 年 4 月 第 1 章 导 论 3 管理会计下了如下定义： “战略管理会计是这样一种管理会计：它收集并分析企业产品 在市场和竞争对手方面的成本以及成本结构的信息， 并在一定时期内监察企业和竞争对 手的战略。 ” govindarajan 和 shank（1993）结合波特的战略理论出版了战略成本管理一书， 主要研究成本信息在战略管理的以下四个阶段所起的作用，即战略的简略表述（公式化 表达） 、战略的交流、战略的推行和战略的控制。在此，他们使用了三个主题：价值链 分析、战略地位分析和成本动因分析 。分析的目的在于系统地表述关于企业战略和管 理会计之间关系的框架，他们将此框架称为 “战略成本管理” ，从而使战略成本管理更 加具体化7。日本学者又进一步将战略成本管理推广到企业界并获得了成功。 从以上的分析可以看出，战略管理会计是管理会计未来的发展方向，尽管目前对战 略管理会计的诸多方面还未达成一致， 但人们却从不同侧面对战略管理会计进行着丰富 和发展。 1.3 国内研究现状 我国在战略管理会计方面的研究与经济发达国家相比， 无论是理论探索还是实践应 用都存在较大差距。但是，从二十世纪八十年代战略管理会计的思想进入我国以来，许 多专家学者对战略管理会计进行了大量的研究并取得了一些成就8。我国学者王化成、 杨景岩（1997）在试论战略管理会计中的观点： “sma 是以企业价值最大化为目标， 运用灵活多样的方法，收集、加工、整理与企业战略管理相关的各种信息，并据此来帮 助管理当局确立战略目标、进行战略规划、评价战略规划业绩的一个管理会计分支” 。 余绪缨（1997）在简论孙子兵法在战略管理会计中的应用中指出：面临当代全 球竞争压力的企业，仅仅依靠“内向型管理会计”已经大大落后于时代的潮流。因而需 要审时度势，使管理会计站在战略的高度面向全球，以取得竞争优势为主要目标，来分 析和探讨有关问题。管理会计的这一新兴领域，通称为战略管理会计。中国会计学会 （2000）在南京大学召开了“管理会计及其应用”专题研讨会，会上有的代表认为： “战 略管理会计是以取得整体竞争优势为主要目标，以战略观念审视企业外部和内部信息， 强调财务与非财务、数量与非数量信息并重，为企业战略及企业战术的制定、执行和考 评，揭示企业在整个行业中的地位及其发展前景，建立预警分析系统，提供全面、相关 何瑛，战略成本管理研究综述，北京工商大学学报（社会科学版） ，2004 年第 1 期 河北大学管理学硕士学位论文 4 和多元化信息而形成的现代管理会计与战略管理融为一体的新兴交叉学科” 。但有的代 表指出，sma 需要说明其目的、对象和职能等方面，不必局限于学科角度，应明确提 出其本质是一种新型的管理活动或信息系统。 复旦大学博士生导师张文贤 （1999） 在 21 世纪会计学十大难题中把战略管理会计作为二十一世纪会计学十大难题之一，因为战 略管理会计的研究目前仍处于初期发展阶段， 要想形成一套有机理论体系仍需要做大量 的研究工作 。南开大学的周宝源（2000）在从传统管理会计的局限性看战略管理会 计 中认为： 二十一世纪的市场公平竞争机制将日臻完善， 企业要想在市场上生存发展， 必须能适应外部环境，取得稳固的竞争优势，然而传统的管理会计缺乏与企业战略的相 关性，无法适应企业战略管理的要求。因此，传统管理会计必将向战略管理会计转变 。 目前，从总体上说，由于我国管理制度的基础比较落后，信息技术在企业管理中应 用程度不够，企业财务信息管理系统还有待进一步完善，所以战略管理会计在我国全面 应用的条件尚不成熟，其应用深度和广度都不尽如人意。由中国会计学会组织冯巧根等 人对我国 200 家企业进行了管理会计在我国企业中应用情况的问卷调查，见表 19。 表 1 管理会计方法在企业中应用的实际情况统计表 表 1 管理会计方法在企业中应用的实际情况统计表 调查情况 调查情况 管理会计方法 企业应用数 百分比(%) 管理会计方法 企业应用数 百分比(%) 营业预算 94 79.1成本差异分析 35 29.6 绩效衡量 76 64.4作业成本法 15 12.7 资本支出预算 78 67责任会计 95 80.5 成本习性分析 51 43.2转移定价 49 41.5 质量成本分析 29 24.6存货规划与控制 90 76.2 目标成本法 25 21.2平衡记分卡分析 2 1.7 战略成本分析 4 3.3边际贡献分析 54 45.7 eva 分析 9 7.6生命周期成本分析 4 3.3 本量利分析 58 43.2标准成本分析 44 37.3 资料来源:选自中国会计学会主持编写的 管理会计应用与发展的典型案例研究 一种理论 与实践综合的视角，经济科学出版社，2002 年版第 25 页 从表 1 可以看出： （1）经过近几年的管理会计实践，一些常用方法如预算、绩效衡 唐亚娟，战略管理会计：理论、方法和应用研究，湖南大学硕士学位论文，2002 年 4 月 12 页 21 世纪会计发展展望， 第 1 章 导 论 5 量、责任会计、存货规划与控制均得到广泛认可，超过半数企业操作使用。 （2）涉及到 战略管理会计的一些方法却很少被企业所运用。如：目标成本法、战略成本法、eva 分 析、作业成本法、平衡记分卡分析、生命周期成本分析。这些方法中，应用比例最高的 目标成本法，应用比例达到 21.2%；应用比例最小的是平衡计分卡，仅为 1.7%。 （3）战 略管理会计在我国实践中的推广受到诸多因素的影响，难度大、时间长、任重而道远。 虽然整体上战略管理会计在我国企业中的应用不容乐观， 但自二十世纪八十年代以 来，随着经济的发展和改革的深入，我国对战略管理的研究和实践进入了新的阶段10。 部分条件好、 实力雄厚的大中型企业的战略管理实践为战略管理会计创造了良好的应用 空间，并开始对战略管理会计的应用进行探索，在实施过程中积累了大量宝贵经验。海 尔集团自 1984 年创业伊始，就把产品质量与售后服务作为战略工作来抓，把市场和顾 客摆在第一位，加之先进的管理使其成为国内家喻户晓的名牌企业。取得成功以后，海 尔又全面实施国际化战略，要创造“美国的海尔”和“世界的海尔” 。联想的高瞻远瞩 表现在其战略思维上，在多数企业为房地产的巨额利润动心而转变投资方向时，联想却 处变不惊，专心做电脑；当众多企业在产权“瓶颈”上遇到发展障碍时，联想早已按战 略安排逐步实现了员工持股并推出了郭为、杨元庆等少帅，正是联想的战略思维才得以 成就今日的辉煌。顺德的格兰仕集团积极主动地适应和驾驭外部环境，把握机遇，实施 全球市场战略，由原来生产羽绒制品为主的乡镇企业成功转变为生产微波炉的合资企 业，并成为微波炉的著名品牌，被美国财富杂志评为中国最受赞赏的合资企业。邯 钢在激烈的市场竞争中制定正确的企业战略，编制企业战略规划、组织落实企业战略、 考核分析战略业绩，强化了企业管理，使得邯钢能够在激烈的市场竞争中取得和保持竞 争优势， 在许多国有企业面临种种困境时脱颖而出， 创造了我国冶金行业的一流佳绩11。 1.4 战略管理会计在我国企业应用中存在的问题 战略管理会计在我国的具体运用并不是一帆风顺的，从对其需求到理论探索，直到 实施，最终形成理论与实践相互促进、不断深化的局面将是一个漫长的过程，在这个过 程中需要不断攻克一些难题。 1、战略管理会计理论引进时间较短，理论体系不完善，知识普及程度不高。 战略管理自 80 年代引入我国以来， 多为政府部门及外资企业所使用， 进入 90 年代， 国内企业才涉及运用战略管理，但多为一些经营规模较大、经营意识较先进的优秀企业 河北大学管理学硕士学位论文 6 所采用， 而我国对战略管理会计的理论知识是从 1997 年才陆续在专业期刊上有所介绍， 距今不过十来年左右的时间12。目前，战略管理会计在目标、假设、原则、方法等基本 范畴及其内在联系方面，仍未形成一套严密而科学的理论体系。理论的贫乏，使得我国 在战略管理会计实务中缺少理论指导，严重制约着战略管理会计作用的发挥。而且，绝 大多数国内企业的战略意识仍然比较薄弱， 更不用说学习和掌握战略管理会计知识并在 实践中运用了，在缺乏战略意识、战略思维的企业里要开展战略管理会计显然是比较困 难的。 2、战略管理会计应用的环境因素还需进一步完善。 从会计的发展历史看，会计环境对会计作用的发挥存在一定的影响，环境基础是导 致会计发展变革的重要因素。因此，战略管理会计的发展同样受到环境的影响，如：经 济环境在很大程度上影响战略管理会计的应用状况、方法体系、运作机制、工作内容及 范围等；法律环境影响战略管理会计信息的质量要求、信息的规范化程度等；文化环境 影响战略管理会计的职业道德及企业内部责任会计的激励方式。 战略管理会计产生于各 种环境基础较好的西方国家并得到了长足的发展，而我国的市场经济体制不健全，法律 法规不完善，缺乏良好的人文环境，及计算机网络技术未能全面普及等势必对战略管理 会计的广泛应用产生不良影响。 3、部分经营管理者素质不高，使战略管理会计的应用缺乏保障。 战略管理会计作为一种新兴的方法、观念，在企业的经营管理活动中能否起作用， 能起什么样的作用， 很大程度上取决于企业的经营管理者。 这不仅取决于管理者的学识、 才干，更大程度上还取决于管理者在决策时的价值取向。我国部分企业的决策者管理知 识低下，决策失误现象严重，价值取向与企业或社会的长远利益不一致，只注重企业短 期利益，不关注长期利益，这与战略管理会计注重长期利益必然发生矛盾。于是，一些 经营管理者不知道在实践中如何运用战略管理会计，或明知战略管理、战略管理会计能 帮助企业建立长期的竞争优势，但为了短期利益，却不重视战略管理、战略管理会计的 应用。因此，企业的经营管理者素质的高低对战略管理会计的发展运用有重要影响。 4、企业会计工作的重点仍在财务会计上，战略管理会计未受到相应重视。 管理会计作为会计体系的一部分同财务会计一样发挥着重要作用， 但是在国内企业 的会计工作中，仍然是重视财务会计，而轻视管理会计，更不用说战略管理会计了。这 第 1 章 导 论 7 无论在会计人员的聘用还是会计机构的设置等方面， 大多数企业仍然是把会计工作所需 的资源主要投向财务会计工作， 而管理会计特别是战略管理会计仅作为财务会计的一个 附属品。这种状况导致战略管理会计工作缺乏实践的内部环境，人员得不到实践锻炼， 开展战略管理会计自然受到限制。 5、缺乏战略管理会计人才，制约了战略管理会计的发展。 目前，无论是企业的管理者还是会计人员对战略管理会计的认识不够深刻，缺乏战 略思维，也就无法对其开展广泛的应用研究。战略管理会计所涉及的知识非常广泛，除 会计学外，还要涉及管理学、宏观经济学、市场营销学及企业文化等诸多方面，这就对 会计人员或其他从事战略管理会计工作的人员提出了更高要求， 但目前我国会计人员及 其他管理人员的素质还不能适应战略管理会计的要求，其素质有待进一步提高。 1.5 基本框架 战略管理会计是企业战略管理与管理会计发展的产物， 在传统管理会计的基础上更 加强调战略对企业生存发展的重要作用。随着我国加入 wto，国内企业面临激烈的市 场竞争，而战略管理会计在我国的运用与西方发达国家相比存在较大差距，研究并实施 战略管理会计具有十分重要的意义。基于此，本文以战略管理会计在我国应用为主线， 分四章展开论述。 第一章为导论，介绍了全文的研究目的，说明在信息时代研究并应用战略管理会计 的重要意义，进而分析战略管理会计国内外研究现状，指出战略管理会计在我国企业应 用中存在的问题以及全文的基本写作框架； 由于战略管理会计的实施应用有其特定的环 境，因此第二章对战略管理会计运用的前提条件进行了详细的说明，旨在改善战略管理 会计在我国应用的企业内外部环境，为战略管理的顺利实施创造条件；文章的第三章是 全文的重点，在介绍战略管理会计基本方法的基础上，围绕战略管理会计实施过程，即 战略的制定、战略的分解执行、战略的评价，并整合战略管理会计的方式方法，提出战 略管理会计在我国的具体应用框架， 即： 首先企业应在环境分析的基础上确定战略目标， 进而将企业战略目标转化为平衡记分卡， 实施全面预算管理以实现企业资源沿战略的方 向合理配置，最后借助平衡记分卡评价企业战略；第四章深刻剖析了战略管理会计的应 用典范邯钢，力求从实践中总结经验，使战略管理会计能够真正服务于企业，发挥 其重要职能。 河北大学管理学硕士学位论文 8 第 2 章 战略管理会计在我国应用的前提条件 战略管理会计是伴随迅猛的经济发展、激烈的市场竞争、管理手段的不断提高等产 生并发展起来的。因此，战略管理会计的应用需要满足一定的前提条件，只有满足了这 些条件，才能保证战略管理会计的顺利进行。 2.1 战略管理会计在我国应用的外部前提条件 战略管理会计应用的外部必要条件是指国家经济、 法律、 信息网络建设等宏观环境。 从根本上讲， 战略管理会计应用的外部前提条件是成熟发达的市场体系和真正拥有产权 明晰、责权明确、政企分开、管理科学的企业经营机制。否则，企业不成为市场主体， 就无法自主地依据市场变化及时做出预测和决策；同时，市场秩序的维护、企业合法权 益的取得、 战略管理会计所涉及的各种外部因素之间的协调等均需要国家法律法规的保 驾护航。因此，健全的法律体系为战略管理会计的成功运用提供了保障；战略管理会计 的运用是建立在信息自由流动基础之上的，需要广泛搜集、加工和整理与战略相关的各 种信息，科学、先进的信息加工方法直接关系到战略管理会计的信息质量，决定着战略 管理会计实际应用的广度和深度， 这在很大程度上依赖于计算机与信息技术的不断发展 和完善，信息高速公路的开发，覆盖全球的英特网，为企业建立广泛的信息交流和处理 机制提供了可能，企业可以远隔万里从事商业活动，轻松自如地搜集和交流经济信息， 准确及时地掌握外部市场情况。 目前，我国的宏观环境还存在缺陷，不能完全适应战略管理会计的发展要求。但近 年来，我国经济迅猛发展，综合国力及国际地位不断提高，社会主义市场经济体制已初 显端倪，市场发育日臻完善，政府逐步给企业授权让利，引导企业改进内部管理来保证 自身的生存和发展，对事关企业发展的企业法、商法等不断修改完善，并大力进行计算 机网络基础建设，努力实现城市和部分乡村的资源共享。可见，国家在宏观环境方面的 不断完善为战略管理会计的实施奠定了坚实的基础，提供了广阔的空间。 2.2 战略管理会计在我国应用的内部前提条件 战略管理会计在我国应用的内部前提条件主要是管理会计主体的进步、 管理会计客 体的进步、培养理性思维观并营造企业文化和建立企业合理的组织结构等。 第 2 章 战略管理会计在我国应用的前提条件 9 1、管理会计主体的进步。 管理会计主体包括企业的领导者和管理会计人员。首先，现代企业之间的激烈竞争 客观上给企业家提出了更高的要求，要求他们不仅要懂经营管理，还要通晓战略管理， 而战略管理离不开战略管理会计为之提供经营决策的信息。因此，企业领导者自身的战 略思想高度以及对管理会计的重视程度，直接影响到战略管理会计在企业中的应用。其 次，战略管理会计的应用需要采用灵活多样的技术方法来收集、整理、加工各种信息， 客观上要求能够胜任该项工作的高素质的管理会计人员，管理会计人员作为直接主体， 不仅要具备战略管理意识，掌握管理会计学、经济学、预测学和统计学方面的知识，而 且还应了解组织行为学、心理学等相关的社会学科知识，才能把战略管理会计的理论变 为实践，使其充分发挥作用13。 2、管理会计客体的进步。 管理会计客体即战略管理会计的对象，主要是指各种各样的信息，有财务的、非财 务的；数量的、质量的；物质的、精神的等等。如何把各种资料及时加工成有用的信息， 完全依赖于手工是很难完成的， 而且战略管理中还有大量的数学模型以及比较复杂的数 学方法，只有借助计算机，对财务会计资料及供应商、顾客、竞争对手等其他非财务资 料通过建立数学模型，进行运算、加工，同时把定量分析与定性分析相结合形成对日常 控制、 预测及决策有用的管理会计信息， 实现分析技术随着使用工具的发展而不断提高。 因此，改进处理信息的手段、开发管理会计软件、提供全方位的管理会计信息是战略管 理会计应用于实践的必备条件，也是传统管理会计发展的必然趋势。 3、努力培养理性思维观，营造良好的企业文化。 战略管理会计是观念与方法的结合， 它的应用首先表现在塑造人的理性思维观方面， 这种理性的思维能够帮助企业高层决策者形成高瞻远瞩的眼光和求异创新的思想。 这些 理性思维观包括： （1）外向型观念。外向型观念要求企业管理者的观念由内向型转为外 向型，及时了解并充分利用外部相关信息，积极地适应外部环境，以求在竞争中取得主 动权； （2）战略优势观念。企业高层决策者要把这种决定企业竞争地位、未来利润和市 场价值的优势观念植根于自己的头脑中，时刻指导自己的决策； （3）整体观念。战略管 理会计的一个重要特点就是崇尚整体性， 只有牢固树立整体观念才能有助于企业内部的 协调运作，增强企业内部组织间的目标一致性，减少内部职能失调； （4）可持续发展的 河北大学管理学硕士学位论文 10 观念。战略管理会计从某种意义上说就是可持续发展会计，其企业价值最大化目标、以 人为本、注重智力投资的管理理念、过程评价和非财务评价相结合的战略业绩评价方法 等均包涵了丰富的可持续发展思想，是帮助企业领导形成可持续发展观念的良好工具； （5）以人为本的观念。战略管理会计的核心就是以人为本，通过激励人来获取最大的 人力资源价值； （6）不断改进的观念。企业必须不断改进产品质量，不断更新观念，随 时根据环境的变化采取统一、迅速的应变策略。 在信息时代，企业文化在现代企业经营中的巨大作用日渐显现出来，成为企业经营 最深厚的基础和最根本的要素。有无深厚的文化底蕴，是否拥有博采众长又独具特色、 富有个性化魅力的企业文化，直接决定着企业的市场竞争能力，决定着企业的兴衰与成 败。因此，企业必须认真地思考自己企业的文化构筑及趋向，界定企业的身份，并不断 推进企业文化的建设工作，使企业文化形成价值观，形成环境，为战略管理会计运用创 造条件。 4、根据企业战略，建立适合本企业实施战略管理会计的组织结构。 企业的组织结构是战略管理会计实施的重要内容和重要手段， 在战略的实施过程中 不适宜的组织结构将妨碍战略的实施14。目前，企业的组织结构由功能性组织结构、多 分部型组织结构、矩阵型组织结构、产品团队组织结构、区域组织结构等。企业应根据 自身的特点、 规模、 发展战略来选择本企业的组织结构， 其中战略是最重要的影响因素， 当企业在新战略与组织结构之间进行选择时，组织结构应当服从战略，也就是说，战略 是组织结构的决定因素，而不能从当前的组织结构角度来考虑如何制定战略与实施战 略。但很多情况下，企业选择一种新战略时，由于管理人员在当前组织结构中拥有即得 的利益，对组织结构的必要性缺乏认识，使得当前结构不能适应新的战略而发生变化， 直到企业行政管理问题出现后，企业业绩下降时，才不得不改变自身结构。因此，调整 或变革当前的组织结构使之与战略相匹配是保证战略有效实施的根本出发点。 以上两个条件（前者又可称为企业外部环境，后者为企业内部环境）缺一不可。特 别是内部条件，企业可以通过自身发展壮大逐步实现，而推广应用战略管理会计所需要 规范的市场机制、健全的法律保障及统一的管理会计准则等外部环境，是非单个企业能 控制或创造的因素，需要政府、企业及有关各界的共同努力。 第 3 章 战略管理会计在我国的应用框架 11 第 3 章 战略管理会计在我国的应用框架 本章以战略管理会计运用过程，即战略的制定、战略的实施、战略的评价为主线并 结合战略管理会计的基本方法， 说明战略管理会计在我国如何应用及应用过程中各种方 法的整合。 3.1 战略管理会计的基本方法 为使战略管理会计理论在企业会计实践中得到成功应用， 还需要有一定的方法加以 保障。战略管理会计作为一门学科，一个完整的体系，有其特定的方式方法，现将战略 管理会计的基本方法介绍如下。 1、竞争对手分析。 竞争对手分析主要是从市场的角度，通过对竞争对手的分析来考察企业的竞争地 位，为企业的战略决策提供信息15。竞争对手分析主要涉及以下几个问题： （1）竞争对 手是谁； （2）竞争对手的竞争优势和劣势以及与竞争对手相比自身的优势和劣势； （3） 竞争对手的目标和所采取的战略措施及其成功的可能性； （4）面临外部企业的挑战，竞 争对手是如何反应的等。竞争对手分析是战略管理会计的常用方法，特别是通过分析竞 争对手的情况，可以帮助企业确定战略目标。 2、预警分析。 预警分析是一种事先预测可能影响企业竞争地位和财务状况的潜在因素， 提醒管理 当局注意的分析方法。一般分为外部分析和内部分析，外部分析主要分析企业面临的市 场状况、市场占有率、市场份额增长率等；内部分析主要分析劳动生产率、机器运转效 率、职员队伍是否稳定等。预警分析可以通过对行业特点和竞争状况的分析，使管理当 局在不利形势来临之前就采取防御措施，解决潜在的问题。 3、质量成本分析。 质量成本分析是指从产品的研制、开发、设计、制造，一直到售后服务整个寿命周 期内的质量成本分析方法，它主要分析质量成本的四个部分，即预防成本、鉴定成本、 内部质量损失和外部质量损失。只有全面掌握与质量有关的成本信息，管理者才能进行 正确的质量成本预算，借以转变目前重产量轻质量的观念。近二十年来，伴随全面质量 河北大学管理学硕士学位论文 12 管理制度的实施，电脑化设计和制造系统的建立与使用，适时制采购与制造系统随之应 运而生， 带来了管理观念和管理技术的巨大变化。 在此系统下， 为了使产品达到零缺陷， 企业非常重视质量成本分析。 4、作业成本法。 作业成本法是伴随制造环境发生的巨大变化而产生的。它着眼于成本发生的原因， 是一个以作业为基础的信息加工系统，依据资源耗费的因果关系进行成本分析，即先按 作业对资源的耗费情况将成本分配到作业， 再按成本对象所消耗的作业情况将作业分配 到成本对象。作业成本法克服了传统成本计算系统下间接费用责任不清的缺陷，使以前 的许多不可控间接费用，在作业成本系统中变成可控。同时，作业成本法极大地拓展了 成本核算的范围，改进了成本分摊方法，及时提供相对准确的成本信息，优化了业绩评 价标准16。 5、价值链分析。价值链分析是美国学者波特（portor）首先提出来的，分为横向价 值链和纵向价值链两种。 从横向角度， 波特将企业行为分成九种相关的活动， 包括一般管理、 人力资源管理、 技术发展、采购、内勤、经营、外勤、营销和服务。价值链上的每项活动都有着自身的 经营成本和资产，每项活动的成本要受到所分配的资产数量和使用效率的影响。为分别 考察每种活动的成本效益状况，应将资产和成本分配到这些活动中去，并确定每项活动 的成本动因，将其影响予以数量化，以揭示各种成本动因的相对重要程度17。同时，将 上述分析运用到竞争对手身上，可以衡量企业的成本竞争地位，如果企业价值链上所有 活动的累计总成本小于竞争对手的成本时，就具有了成本优势，而这种优势若能得以保 持，使得竞争对手无法轻易模仿，才具有战略上的意义。 从纵向角度，是将整个行业的价值活动分解成一系列相关的战略活动18。这往往会 超越任何一个企业的经营范围，例如：可以将造纸行业分成木材种植、砍伐、纸浆生产、 造纸、加工、销售等几个价值活动。通过分析，可以深入了解成本性态以及各个阶段产 生差异的原因，从而确定企业由目前的位置沿着价值链向前或向后延伸是否有利可图， 并与竞争对手价值链对比，寻找竞争优势。 6、成本动因分析。 成本动因就是引起成本发生变化的原因， 多个成本动因结合起来决定一项既定活动 第 3 章 战略管理会计在我国的应用框架 13 的成本。成本动因划分方法有很多种，但从战略高度看，影响成本发生深刻变化的是那 些具有普遍意义的、更具有战略意义的成本动因，如生产能力利用模式、规模经济、价 值活动之间的联系及其相互关系、企业政策、时机选择、地理位置等，这些成本动因对 企业的成本发生持久的影响19。 具有战略意义的成本动因会随着企业特点的不同而有所 差异，这些成本动因或多或少置于企业的控制之下。由于企业的特点、条件不同，在进 行成本动因分析时，除了要识别一般的成本动因外，还需要结合企业的实际情况，分析 对企业产生重大影响的成本动因。 通过成本动因分析能够明确相对成本地位形成和变化 的原因，为改善价值活动和强化成本控制提供有效的途径。 应当指出，战略管理会计的方法远不止上述几种，并且始终处于不断的发展完善之 中，同时，它也并非完全独立于常规管理会计方法之外。实际上，许多战略管理会计方 法都是常规管理会计方法在战略环境下的延伸，如本量利分析、差异分析等。在实施战 略管理会计时应灵活运用各种方法，实现各种方法的整合。 3.2 战略管理会计在我国的应用框架分析 战略管理会计的主要特点是对本企业的内部信息进行战略审视， 也提供顾客和竞争 对手具有战略相关性的外向型信息， 帮助企业领导者全面统筹， 进行高屋建瓴式的思考， 进而据以进行竞争战略的制定、实施及评价，借以最大限度地促进本企业价值链的改进 与完善，支持并不断创新其长期竞争优势，以促进企业长期地、健康地向前发展。由此 可见，运用战略管理会计一般分为三个阶段：即战略的制定、战略的实施、战略的评价， 见图 2。 其中，第一阶段，战略制定：在对环境分析的基础上，制定企业的战略目标；第二 阶段，战略实施：将战略目标转化为平衡记分卡并设置弹性目标，进而实施战略性全面 预算管理使企业资源沿着战略的方向合理配置，以实现企业的战略目标；第三阶段，战 略评价：利用战略性业绩评价体系平衡记分卡对预算以及战略目标进行评价。 河北大学管理学硕士学位论文 14 图图 2 运用战略管理会计的三个阶段运用战略管理会计的三个阶段 3.2.1 3.2.1 战略目标的制定 随着企业经营的国际化和国际自由贸易的发展，以及全球经济一体化的不断推进， 企业间竞争愈演愈烈， 社会经济的飞速发展和科学技术的进步使企业的经营环境变得复 杂多变和难以预料。对此，企业做出的自然反应是依靠创造性地适应环境和挑战环境的 战略行为，将企业发展战略意图贯彻或体现到企业经营活动之中，确保企业获得和维持 长远的竞争优势。由系统论可知，正确的目标是系统良性循环的前提条件，因此战略管 理会计的战略目标对战略管理会计系统的运行具有重要意义20。 为了制定企业战略， 高层管理者必须分析企业的内外环境， 明确企业的优势、 劣势、 机会和威胁。由于企业所处环境日益多变，在战略目标制定时就要在不断审视企业内外 环境变化的前提下，寻求一个能够利用优势，抓住机会，弱化劣势和避免、缓和威胁的 战略。管理者根据对企业优势、劣势、机会、和威胁的分析、比较，明确企业的宗旨， 树立企业的目标，选择企业的战略，制定企业的政策，这就是企业战略制定阶段的主要 内容，见图 3 21。 外部环境分析内部环境分析 战略目标 平衡记分卡 设置弹性目标 全面预算管理 战略性业绩评价 战 略 制 定 战 略 实 施 战 略 评 价 第 3 章 战略管理会计在我国的应用框架 15 图图 3 战略目标的制定过程战略目标的制定过程 参照上图，战略目标制定的具体程序和方法如下： 1、企业的内外部环境。 环境对企业产生两方面影响，一方面为企业的发展提供机遇，另一方面又制约着企 业的经营活动，甚至会带来风险。与企业战略的制定和实施相关的会计信息，不仅包括 企业内部信息，而且还应该包括与外部环境相关的信息。战略管理会计需要关注环境变 化对企业发展和企业战略的制定与实施的影响，并据以搜集相关的信息。因此，企业必 须对环境所产生的影响迅速做出反应，以充分适应环境变化对企业产生的影响，尤其是 在当今高新技术迅速发展、市场竞争异常激烈的情况下，企业对环境变化的敏感程度、 反应能力以及对环境变化的适应程度从某种意义上讲决定着企业的发展前景22。 影响企业外部环境的因素主要有： （1）经济因素； （2）政治、法律因素； （3）社会、 文化、人口因素； （4）技术因素； （5）竞争因素； （6）顾客等。战略管理会计对与这些 环境因素相关的信息进行搜集、整理、加工的目的在于使企业能够根据环境的变化修改 原有的发展战略， 制定新的发展战略， 使企业战略能够建立在科学合理的基础之上。 如： 技术进步既可以创造新的市场，产生大量新型的和改进型的产品，也使得现有的产品与 服务过时，不论属于哪一种情况，技术环境因素的变化都会改变企业在产业中的相对地 位及其竞争优势，又如战略管理会计可以通过分析、判断经济周期的变化情况来确定最 近的投资等情况。企业内部环境就是企业自身的基本状况，主要有： （1）企业的管理； （2）企业市场营销； （3）企业资源状况； （4）企业的生产经营情况； （5）研究开发能 外部环境 内部环境 swot 分析 （优势、 劣势、 机会和威胁分析） 公司