第十一章销售与收款循环.ppt

销售与收款循环审计第十一章,本章框架,第一节销售与收款循环概述第二节销售与收款循环内部控制及其测试第三节销售与收款循环的交易类别测试第四节主营业务收入审计第五节应收账款审计第六节坏账准备审计,第一节销售与收款循环概述,销售与收款循环主要指公司接受销售订单，向顾客销售商品的过程。该循环的主要业务活动包括：接受顾客订单；批准赊销信用；按销售单供货；按销售单装运货物；向顾客开具账单；记录销售；办理和记录现金、银行存款收入；办理和记录销货退回、销货折扣与折让；注销坏账；提取坏账准备等。,第一节销售与收款循环概述,循环涉及的主要凭证和会计记录有：客户订购单；销售单；发运凭证；销售发票；商品价目表；贷项通知单；应收账款账龄分析表；应收账款明细账；主营业务收入明细账；折扣与折让明细账；汇款通知书；库存现金日记账和银行存款日记账；坏账审批表；客户月末对账单；转账凭证；收款凭证等。,第二节销售与收款循环内部控制及其测试,本节主要解决两个问题：一、销售与收款循环的内部控制要点二、控制测试,一、销售与收款循环的主要业务活动及其内部控制要点,1了解销售部门接受顾客订单情况（与“发生”认定有关）（1）业务员接受顾客订单；（2）经销售经理对顾客订单授权审批，审批订单是否符合企业的销售政策，比如是否符合该产品的销售单价、运费支付方式、交货地点、三包承诺等；（3）销售单管理部门根据审批后的顾客订单编制连续编号的销售单，销售单是证明销售交易发生的有效凭据。,2了解信用管理部门信用批准情况（与“计价和分摊”认定有关）（1）信用管理经理按照赊销政策进行信用批准，复核顾客订单，并在销售单上签字；（2）对于超过单位既定信用政策规定范围的特殊销售交易，企业应当进行集体决策；（3）信用批准的目的是为了降低坏账风险，由信用管理部门负责；（4）信用管理部门与销售部门不能是同一个部门，要实施职责分离。,3了解仓库部门发货情况仓库部门根据已批准的销售单供货，并编制连续编号的出库单，目的是为防止仓库在未经授权的情况下擅自发货。4了解按销售单装运货物情况（与“发生”认定有关）装运部门（应与仓库部门分离）按销售单装运货物，装运凭证是证明销售交易是否发生的另一有效凭据。,5了解财务部门开具账单情况（开发票和寄送销售发票）（难点内容）为了降低开具账单过程中出现遗漏、重复、错误计价或其他差错的风险，应设立以下的控制程序：（1）开具账单部门职员在编制每张销售发票之前，独立检查是否存在装运凭证和相应的经批准的销售单。目的是为了控制“发生”认定的错误，即确保只对实际装运的货物才开具账单，无重复开具账单或虚构交易。（2）依据已授权批准的商品价目表编制销售发票，目的是为了控制“准确性”认定的错误，即确保按已授权批准的商品价目表所列价格计价开具账单。（3）独立检查销售发票计价和计算的正确性，目的是为了控制“准确性”认定的错误。（4）将装运凭证上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数进行比较，目的是为了控制“完整性”认定的错误，即确保所有装运的货物都开具了账单。,6了解财务部门记录销售情况（难点内容）记录销售的控制程序包括以下内容：（1）只依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售。这些装运凭证和销售单应能证明销售交易的发生及其发生的日期。,6了解财务部门记录销售情况（续）（2）控制所有事先连续编号的销售发票。（3）独立检查已处理销售发票上的销售金额同会计记录金额的一致性。（4）记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离。（5）对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未经授权批准的记录发生。（6）定期独立检查应收账款的明细账与总账的一致性。（7）定期向客户寄送对账单，并要求客户将任何例外情况直接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告。,7了解办理和记录现金、银行存款收入情况。8了解办理和记录销货退回、销货折扣与折让情况（不相容职务相分离，实物验收入库，会计处理）。9了解提取坏账准备情况（该控制影响“计价和分摊”认定）。10.了解注销坏账情况（与授权控制有关，同时影响“计价和分摊”认定）。,第二节销售与收款循环内部控制及其测试,二、控制测试（一）记录对内部控制的了解（二）测试控制制度与评价控制风险,第三节销售与收款循环的交易类别测试,本节主要解决两个问题：一、销售交易的实质性分析程序和细节测试二、收款交易的实质性分析程序和细节测试,一、销售交易的细节测试（一）注册会计师测试登记入账的销售交易的真实性1.针对未曾发货却已将销售交易登记入账的测试（1）细节测试方向：逆查，查多记的销售交易。（2）从明细账入手从主营业务收入明细账中抽取几笔分录，追查有无发运凭证及其他佐证，查明有无事实上没有发货却已登记入账的销售交易。（3)查存货的永续盘存记录对发运凭证等的真实性也有怀疑，就有必要再进一步追查存货的永续盘存记录，测试永续盘存记录中存货余额有无减少，以确认是否发货。,2.针对销售交易重复入账的测试针对销售交易重复入账这类错误的可能性，注册会计师可通过复核企业为防止重复编号而设置的有序号的销售交易记录清单加以确定。,3.针对虚构销售的测试虚假入账通常是企业的一种舞弊行为，注册会计师一般很难察觉。（1）虚构的发货。审查主营业务收入明细账中与销售分录相应的销货单，检查其是否经过赊销批准手续和发货审批手续，是测试是否向虚构的客户发货的办法之一。（2）追查应收账款明细账中贷方发生额的记录如果应收账款最终得以收回货款或者由于合理的原因收到退货，则记录入账的销售交易一开始通常是真实的；如果贷方发生额是注销坏账，或者直到审计时所欠货款仍未收回，就必须详细追查相应的发运凭证和客户订购单等，因为这些迹象都说明可能存在虚构的销售交易。,（二）注册会计师测试已发生的销售交易均已登记入账1.销售交易的审计一般偏重于检查高估资产与收入的问题，因此，通常无须对完整性认定进行交易的细节测试。2.如果内部控制不健全，比如被审计单位没有由发运凭证追查至主营业务收入明细账的独立内部核查程序，就有必要测试其完整性认定。3.细节测试方向：顺查，查少记的销售交易从发货部门的档案中选取部分发运凭证，并追查至有关的销售发票副本和主营业务收入明细账，是测试未开票的发货的一种有效程序。4.细节测试实施的条件注册会计师必须能够确信全部发运凭证均已归档，这一点可以通过检查凭证的编号顺序来查明。,二、收款的交易类别测试与销售的交易类别测试一样，收款的实质性程序测试范围在一定程度上取决于关键控制是否存在以及控制测试的结果。收款交易的一部分测试可与销售交易的测试一并执行，但收款交易的特殊性又决定了其另一部分测试仍需单独实施。,第四节主营业务收入审计,本节主要解决两个问题：一、主营业务收入的审计目标二、主营业务收入实质性测试程序,一、主营业务收入的审计目标二、主营业务收入实质性测试程序取得或编制营业收入项目明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符查明营业收入的确认原则和方法，是否符合会计准则和会计制度规定的收入实现条件，前后期是否一致,【案例】平湖：查处一“大头小尾”开发票案件2010年11月01日06:39通讯员周林梅早报讯近日，平湖市地方税务局稽查局查处了一起开具大头小尾发票案件，追缴地方税费9813.93元，滞纳金4051.15元，罚款10000元。据介绍，在专项检查过程中发现，该市某办公设备销售中心在2007年至2008年经营期间，实际经营额与发票上开具的数额差距较大。原来，该个体户在经营业务过程中，采用“鸳鸯发票”开具方法，即存根联与发票联不对称，“大头小尾”开出服务业专用发票16份，发票联合计开具金额145179元，存根联合计填开9252元，未做收入金额为135927元，合计少缴地方税费9813.93元。根据税收征管法和发票管理办法的相关规定，该市地方税务局稽查局依法对该个体工商户隐匿收入的行为作出处罚。,【示例】某年11月Y公司与W医院签订合同，销售本公司研发的CT器械给W医院，全部价款100万元，合同约定12月1日开始调试，调试前支付价款的10%，12月31日支付价款的10%，次年1月1日试运行，试用期3个月，期满后，如果运行良好支付剩余80%款项，如不满意，则退货，Y公司应退回货款。在审计结束前，Y公司仅收到10万元的工程款。Y公司对此项业务收入没有在该年的账目中反映。助理人员提出的以下处理措施正确的有()A不用调整该年的财务报表B调整该年报表确认收入10万元C调整该年报表确认收入20万元D调整该年报表确认收入100万元,3.主营业务收入实质性分析程序注册会计师通常运用以下分析程序，对主营业务收入作出分析：将本期与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因。比较本期各月各种主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，并查明异常现象和重大波动的原因。计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期同类产品毛利率变化情况，注意收入与成本是否配比，并查清重大波动和异常情况的原因。计算重要客户的销售额及其产品毛利率，分析比较本期与上期有无异常变化。5.将本年度与以前年度的销售退回及折扣、折让占销售收入的比例进行比较，判断有误高估或低估销售退回及折扣、折让的可能。,4.相关凭证的审查根据普通发票或增值税发票申报表，估算全年收入，与实际入账收入金额核对，并检查是否存在虚开发票或销售而未开发票的情况。获取产品价格目录，抽查售价是否符合定价政策，并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理，有无低价或高价结算以转移收入的现象。抽取本期一定数量的销售发票，检查开票、记账、发货日期是否相符，品名、数量、单价、金额等是否与发运凭证、销售合同一致。,5.实施主营业务收入截止测试目的是确定被审计单位营业收入的会计记录归属期是否正确；应记入本期或下期的营业收入是否被推延至下期或提前至本期。在审计实务中，可以考虑选择以下三条审计路线实施营业收入的截止测试：以账簿记录为起点。从报表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多计收入。即：被审计单位对收入的“发生”认定，推导出的审计目标是“收入是真实”的。,以销售发票为起点。从报表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入，防止漏计收入。即：被审计单位对收入的“完整性”认定，推导出的审计目标是“收入确实已记录”的。以发运凭证为起点。从报表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录，确定收入是否已记入恰当的会计期间，防止少计收入。,6.销售折扣、销货退回与折让业务测试检查销售折扣、销售退回与折让业务是否真实，内容是否完整，相关手续是否符合规定，折扣与折让的计算和会计处理是否正确。7.检查主营业务收入在利润表上的披露是否恰当,第五节应收账款审计,本节主要解决两个问题：一、应收账款的审计目标二、应收账款的实质性测试程序,一、应收账款的审计目标二、应收账款的实质性测试程序（一）取得或编制应收账款明细表（1）应收账款合计与总账余额和明细账合计数核对是否相符；结合坏账准备科目与报表数核对是否相符。（2）检查非记账本位币应收账款的折算汇率及折算是否正确。（3）分析有贷方余额的项目，查明原因，必要时，建议作重分类调整。（4）结合其他应收款，预收款项等往来项目的明细余额，调查有无同一客户多处挂账、异常余额或与销售无关的其他款项。（5）标识重要的欠款单位，计算其欠款合计数占应收账款余额的比例。,（二）检查应收账款账龄分析是否正确（1）获取或编制应收账款账龄分析表，以便了解应收账款的可收回性。报表的应收账款项目的余额=账龄分析表的合计数-坏账准备（2）如果应收账款账龄分析表是由被审计单位编制，测算其计算的准确性。（3）将应收账款账龄分析表中的合计数与应收账款总分类账余额相比较，并调整重大调节项目。（4）检查原始凭证，如销售发票、运输记录等，测试账龄核算的准确性。,（三）应收账款的函证1.函证应收账款的目的目的在于证实应收账款账户余额的真实性、正确性，防止或发现被审计单位及其有关人员在销售交易中发生的错误或舞弊行为。通过函证应收账款，可以比较有效地证明被询证者(即债务人)的存在和被审计单位记录的可靠性。注：CPA应对应收账款实施函证，除非有充分证据表明应收账款对财务报表不重要，或函证很可能无效。如果不函证，CPA应在工作底稿中说明理由。,2.函证的方式积极的函证方式：又称正面式、肯定式函证。是指向被询证者发出询证函，要求其证实所函证的欠款是否正确，无论对错都要求复函。积极函证方式又分两种：一种是在询证函中列明拟函证的账户余额或其他信息要求被函证者确认所函证的款项是否正确，如表111；另一种是在询证函中不列明拟函证的账户余额或其他信息，而要求被函证者填写有关信息或提供其他信息，如表112。在上述两种积极函证方式中，通常认为，第一种比第二种更可靠！,表111积极式询证函（格式一）企业询证函编号：（公司）：本公司聘请的会计师事务所正在对本公司年度财务报表进行审计，按照中国注册会计师审计准则的要求，应当询证本公司与贵公司的往来账项等事项。下列数据出自本公司账簿记录，如与贵公司记录相符，请在本函下端“信息证明无误”处签章证明；如有不符，请在“信息不符”处列明不符金额。回函请直接寄至会计师事务所。回函地址：邮编：电话：传真：联系人：1.本公司与贵公司的往来账项列示如下：单位：元2其他事项本函仅为复核账目之用，并非催款结算。若款项在上述日期之后已经付清，仍请及时函复为盼。（公司盖章）年月日结论：1.信息证明无误（公司盖章）年月日经办人：2.信息不符，请列明不符的详细情况（公司盖章）年月日经办人：,表112积极式询证函（格式二）企业询证函编号：（公司）：本公司聘请的会计师事务所正在对本公司年度财务报表进行审计，按照中国注册会计师审计准则的要求，应当询证本公司与贵公司的往来账项等事项。请列示截止年月日贵公司与本公司往来款项金额。回函请直接寄至会计师事务所。回函地址：邮编：电话：传真：联系人：本函仅为复核账目之用，并非催款结算。若款项在上述日期之后已经付清，仍请及时函复为盼。1.贵公司与本公司的往来账项列示如下：单位：元2其他事项（公司盖章）年月日经办人：,消极的函证方式：又称反面式、否定式函证。是指向债务人发出询证函，但所函证的款项相符时不必复函，只有在所函证的款项不符时才要求其复函。消极式函证格式如表113所示。注：积极函证方式通常比消极的函证方式提供的审计证据可靠。在实际工作中，二者可结合采用。对于大额的账项采用积极的函证，对于小额的账项采用消极的函证。,表113消极式询证函（格式三）企业询证函编号：（公司）：本公司聘请的会计师事务所正在对本公司年度财务报表进行审计，按照中国注册会计师审计准则的要求，应当询证本公司与贵公司的往来账项等事项。下列数据出自本公司账簿记录，如与贵公司记录相符，则无需回复；如有不符，请直接通知会计师事务所，并请在空白出列明贵公司认为是正确的信息。回函请直接寄至会计师事务所。回函地址：邮编：电话：传真：联系人：1.本公司与贵公司的往来账项列示如下：单位：元2其他事项本函仅为复核账目之用，并非催款结算。若款项在上述日期之后已经付清，仍请及时函复为盼。（公司盖章）年月日会计师事务所：上面的信息不正确，差异如下：（公司盖章）年月日经办人：,3.函证应收账款的范围和对象（1）函证数量的多少、范围的大小的影响因素主要有：应收账款在全部资产中的重要性；被审计单位内部控制的强弱；以前期间的函证结果；函证方式的选择；应收账款明细账户的数量；检查风险的大小。,（2）函证对象的确定应选择以下项目作为函证对象：金额较大的项目；账龄较长的项目；交易频繁但期末余额较小甚至余额为零的项目；关联方项目；主要客户项目；可能产生重大错报或舞弊的非正常的项目。,4.函证的控制注册会计师通常利用被审计单位提供的应收账款明细账户名称及客户地址等资料据以编制询证函，但注册会计师应当对选择被询证者、设计询证函以及发出和收回询证函保持控制。注册会计师可通过函证结果汇总表的方式对询证函的收回情况加以控制。,5.函证时间的选择为了充分发挥函证的作用，应恰当选择函证的实施时间。注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。如果重大错报风险评估为低水平，注册会计师可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序。,6.对不符事项的处理如果不符事项构成错报，注册会计师应当重新考虑所实施审计程序的性质、时间和范围。,7.对函证结果的总结和评价注册会计师应重新考虑：对内部控制的原有评价是否适当；控制测试的结果是否适当；分析程序的结果是否适当；相关的风险评价是否适当等；如果函证结果表明没有审计差异，则注册会计师可以合理地推论，全部应收账款总体是正确的；如果函证结果表明存在审计差异，注册会计师则应当估算应收账款总额中可能出现的累计差错是多少，估算未被选中进行函证的应收账款的累计差错是多少。为取得对应收账款累计差错更加准确的估计，也可以进一步扩大函证范围。,第五节应收账款审计,8.与函证有关的认定函证应收账款可以证明的认定有：存在认定（主要证据来源）权利和义务认定计价和分摊认定完整性认定（有局限性）,（四）应收账款的重分类调整应收账款明细账的余额一般在借方，表示被审计单位应收而未收的债权。如果某一应收账款明细账的余额在贷方，此时其性质不是应收债权，而是预收账款。假设应收账款各明细账情况如下：应收账款A100万元B-200万元C300万元D400万元E500万元F600万元,在教材P434表195“资产负债表试算平衡表”中有关重分类的项目主要有：(1)应收账款与预收账款；(2)应付账款与预付账款；(3)持有至到期投资中属于“一年内到期的持有至到期投资”，在填列财务报表项目时，应从“持有至到期投资”中扣除，填列在流动资产“一年内到期的非流动资产”这个报表项目内；(4)在长期负债中的“长期借款、应付债券、长期应付款”中，属于一年内将要还款或者承兑时，就应从“长期借款”、“应付债券或长期应付款”项目中扣除，放在流动负债类的“一年内到期的非流动负债”内填列；(5)银行存款中如果存在一年以上定期存款，不应放在流动资产货币资金中填列报表项目，而应放在“其他非流动资产”中填列。,本章练习题,1验证销货业务的（）认定时，起点应是发运凭证，即从发运凭证中选取样本，追查至销售发票存根和主营业务收入明细账。A发生B完整性C计价和分摊D分类和可理解性答案：B,本章练习题,2为证实所有销售业务均已记录，注册会计师应选择的最有效的具体审计程序是()。A抽查出库单B抽查销售明细账C抽查应收账款明细账D抽查银行对账单答案：A,本章练习题,3注册会计师针对被审单位的应收账款余额向对方单位发了积极式函证,但注册会计师没有收到对方单位的回函,再次发函，仍然未收到回函，那他应该（）。A执行必要的替代程序B拒绝发表审计意见C发表保留意见D认可被审单位的应收账款的账面余额答案：A,本章练习题,4对大额逾