胜景旅游公司税务筹划.doc

胜景旅游公司税务筹划网上订房部门除完成相应的网上订房订单处理外，同时还负责公司业务系统topax系统的日常维护。行政财务部设有经理、主任以及财务会计共六名。财务经理主要负责北京办公室的人事、行政工作、集团内部报表的编制、报送同时还兼任kuoni集团母公司驻北京代表处的财务，向执行董事报告；财务主任主要负责广州办公室的人事、行政工作、胜景旅游公司的总账处理、外部报表编制、报送，向财务经理报告；财务会计主要分别负责公司的应收账款、应付账款以及出纳业务，按地区不同，分别向财务经理和财务主任报告。胜景旅游公司所有员工的部分人事业务，含：社保、公积金的办理、员工工资的发放、代扣员工个人所得税均外包给当地的人事服务公司，人事外包服务费的收取标准为280元/人*月，2010年度人事代理费预算总额为12万。胜景旅游公司因业务发展需要，共设有三个办公室，北京、广州、三亚。北京办公室人员均挂靠在kuoni集团母公司2006年在北京设立的代表处机构，所有北京办公室的费用（含员工工资、社保、房租等）均在kuoni集团北京代表处名下列支。2010年度北京办公室的费用预算总额为480万元。三亚办公室为2010年年初新设立的分支机构，主要从事于公司的俄罗斯包机业务。三亚办公室和广州办公室所有的费用均在胜景旅游公司名下列支。2.1.2公司经营业务及业务流程胜景旅游公司是一家外资旅行社，主要从事入境游业务。如果按照所处的营销环节来分类，胜景旅游公司应属于旅游批发商，即它的客户为旅游零售商，主要为国外各大旅行社的代理点，它并不直接面对最终消费者游客，它的供应商主要有酒店、地接社以及机票代理点等。1、胜景旅游公司的经营业务胜景旅游公司的主营业务为入境游业务。它由两部份组成：自联组团入境游业务和网上订房业务。其中：自联组团入境游业务又分来自集团内部兄弟公司代理商业务和来自第三方代理商业务。网上订房业务是指胜景旅游公司将拥有的已签约的国内各大酒店的房源信息上载到kuoni集团自有的网上订房系统上，国外游客可通过网络自行在该订房系统上预订中国的酒店。网上订房业务的收入直接与kuoni集团母公司结算。2009年度，胜景旅游公司营业收入为3182万元。根据图2-2我们可以看出，在全部收入中：入境游收入占99%（自联组团入境游收入占96%+网上订房收入占3%）、国内游收入占1%。并且，来自集团内部兄弟公司的收入占了全部收入的一半以上，为62%。其中：产品开发设计是指每年年末胜景旅游公司分析国外游客的需求偏好变化，对国内的各景点、酒店、交通资源进行不同组合，设计出满足不同层次客户需要的产品线路与报价；产品线路销售是指胜景旅游公司将开发出来的产品线路通过参加旅游展会、集团内部销售等形式推销给国外旅游代理商。国外旅游代理商按照不同产品线路在国外招徕游客来中国旅游，然后将游客组团批发给胜景旅游公司；旅游服务采购是指胜景旅游公司根据每团游客的具体要求和出价设计安排富有个性化的食、住、行、玩的行程，并负责所有旅游服务的采购，如：酒店服务、交通服务、导游服务、地陪服务等；旅游团运作是指当旅游团入境后，胜景旅游公司协助各服务供应商，如：酒店、地接社等完成接待工作。2.1.3公司财务管理政策与大部份全球性企业一样，胜景旅游公司的财务管理政策必须严格遵守kuoni集团内部的财务守则要求。同时，根据现行的中国法律法规的规定，结合公司的具体实际情况，胜景旅游公司目前执行的财务管理政策如下：1销售价格机制。根据预算成本加上预设毛利润得出销售价格。一般来说，对集团内部的兄弟公司指导毛利率为10-15%左右，对第三方的代理商指导毛利率则稍高一些，大概平均为15-20%左右。此外，网上订房的毛利率为10%。2009年度胜景旅游公司的实际平均毛利率为14.69%。胜景旅游公司在向境外代理商报价时一般采用人民币与美元双报价机制，即双方确定一固定的美元结算汇率，以人民币报价为基准，计算出相应的美元报价，在同一张结算单中既体现人民币金额也体现美元金额。2收入确认。采用以旅游团的入境日做为收入的确认时点。按照发票管理办法的相应规定，公司所有外汇收入不需也不允许开具税局监制的发票。公司对所有国外客户均出具公司内部编制的收款账单invoice为收款的凭据。公司每月收入通过各业务部门月末编制的销售明细表（sales report）来汇总计算。目前，公司在会计处理中采用以美元为结算货币来计算营业收入。3.成本确认。胜景旅游公司对营业成本实行单团利润预算与决算政策。由于公司所有的销售价格均为预算成本加上预设毛利率折算得出，因此，各业务部门在每月月末编制销售明细表（sales report）时，会将相应的预算成本列示出来，做为成本预估的依据。在会计成本核算中，账面成本分为两部份，一部份是实际已付款成本；另一部份是尚未付款的预估成本；2009年年末，胜景旅游公司账面尚余350,284.65元的预估成本未付，占全年度总成本的1.4%。4成本发票回收政策。实行“先付款、后追票”的办法。在日常付款流程中，业务员根据复核后的供应商账单提出付款申请，经业务经理审核后上呈至业务总经理审批，业务总经理审批后财务部付款，财务部付完款后依据付款凭证向供应商追收相应发票放回当时付款申请中补为报销附件。5合同签订政策。财务部门事后参与执行。公司所有合同均由各部门自行拟订，业务总经理审批签订。财务部门事后参与执行。2.2胜景旅游公司纳税状况作为外资旅行社来说，胜景旅游公司经营活动中涉及的税种主要有营业税、企业所得税，同时胜景旅游公司作为代扣代缴义务人也会相应涉及个人所得税。2.2.1胜景旅游公司营业税纳税状况胜景旅游公司应就其对外提供的劳务缴交营业税。营业税是对有偿提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产的单位和个人，就其营业收入额征收的一种税。营业税税率根据行业的不同，分为3%20%不等。其应纳税额等于应纳税营业额*税率。由于胜景旅游公司属旅游业，其业务比较特殊，按照国务院于2008年11月5日最新颁布的中华人民共和国营业税暂行条例第五条第（二）点规定：纳税人从事旅游业务的，以其取得的全部价款和价外费用扣除替旅游者支付给其他单位或者个人的住宿费、餐费、交通费、旅游景点门票和支付给其他接团旅游企业的旅游费后的余额为营业税应纳税营业额。同时，该条例还规定了旅游业适用的营业税税率为5%。因此，胜景旅游公司应纳税营业额的计算公式如下：应纳营业税=应纳税营业额*5%=（营业收入-营业成本）*5%胜景旅游公司的营业收入主要为入境游的团费收入。营业成本主要包括需支付给下游旅游服务供应商的费用，包括：酒店费用、地接费用（接送费用、导游费用、门票费用）、机票费用、游客的餐费、租车费用等。胜景旅游公司自成立以来，业务稳步增长，实际缴交的营业税额也同方向增长。2006年度公司刚刚设立，尚未开展业务，当年度未取得任何营业收入，故当年度缴交的营业税为0元。2007年至2009年之间，公司的业务飞速发展，营业收入呈个位倍数增长，缴交的营业税也呈个位倍数增长。2.2.2胜景旅游公司企业所得税纳税状况企业所得税的纳税义务人是指在中华人民共和国境内的企业和其他取得收入的组织。因此，胜景旅游公司还必须就其应纳税所得额缴纳企业所得税。胜景旅游公司作为外资企业来说，2007年12月31日以前的企业所得税适用旧的中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法，企业所得税率为30%，地方所得税率为3%；自2008年1月1日开始，企业所得税适用全国人大新颁布的中华人民共和国企业所得税法，企业所得税率为25%。按照新的企业所得税法规定，胜景旅游公司企业所得税的计算公式为：应纳企业所得税=应纳税所得额*适用税率其中，应纳税所得额按间接计算法计算的公式为：应纳税所得额=会计利润总额纳税调整项目金额会计利润总额=营业收入-营业成本-税金-管理费用-财务费用营业外收支。在会计利润总额计算公式中，营业收入与营业成本的内容与计算营业税中的营业收入与营业成本一致，在此不再复述。由于胜景旅游公司属外资企业，故城市维护建设税和教育费附加均免征，故公式中的税金只包括营业税。管理费用项目主要包括：工资、社保、住房公积金、房租、广告促销费、差旅费、固定资产折旧、办公费等；财务费用包括：银行手续费、汇兑损益以及银行利息；营业外收支是指与一些与公司的生产经营活动没有直接关系，但是对公司的利润水平有影响的收入与支出。2006年10月胜景旅游公司成立，当年度胜景旅游公司业务尚未开展，故当年度亏损，未有企业所得税发生；2007年公司业务刚刚起步，全年收入额远远小于公司的成本和费用支出总额，公司亏损较严重，无需缴交企业所得税；2008年度公司业务快速发展，账面利润基本持平，亏损额仅为8万元左右，经过各项税前调整后仍无需缴交企业所得税；2009年度胜景旅游公司业务飞速发展，账面盈利接近300万元，经各项税前调整和弥补亏损后，公司当年度缴交企业所得税6万元左右。2.2.3胜景旅游公司代扣代缴员工个人所得税状况个人所得税的纳税人包括中国公民、个体工商户、外籍个人、香港、澳门、台湾同胞等。由于胜景旅游公司的投资方为外国企业而非个人，因此，目前来说，胜景旅游公司只对员工的工资薪金所得代扣代缴个人所得税。按照“工资薪金所得”项目征收的个人所得税计算公式为：应纳个人所得税=应纳税所得额*适用税率-速算扣除数应纳税所得额=月工资、薪金收入-2000（外籍员工为4800元）2006年至2009年度胜景旅游公司北京、广州两地所有员工（三亚办公室尚未设立）实际扣缴的个人所得税情况如图2-4所示。2.3胜景旅游公司税务筹划存在的问题分析2.3.1全员税法意识淡薄1、管理层税法意识淡薄胜景旅游公司自成立以来，公司高层管理人员均由kuoni集团总部委派外籍人士担任，且所有高层管理人员都为销售人员出身，因此，在日常管理工作中，比较关注公司的市场拓展、业绩的提升，但对公司的财务管理特别是税务筹划不重视，表现在：（1）公司组织架构上，管理层认为财务部的功能仅仅为财务核算而已，财务部只需要按照会计原理将公司业务核算好就可以，无需配备专门的税务人员。（2）公司税务筹划上，管理层认为只要按照税法的要求在计算税款上无错漏就万事大吉，并没有意识到就算企业合法经营，但也可能因为某个环节上对税收法律的忽视而造成巨大的税务风险。同时也没有意识到同一样的业务可能会因为事先的税务筹划而带来税负的下降、经济效益的增长。（3）经营决策方面，任何经营决策都是决定后才通知财务部去执行，事前根本不考量税务因素所产生的影响。由于执行董事和业务总经理均为外籍人士对中国国情不熟，对中国法律更是不了解，以致经常出现因合同签订的不规范以及未能综合考虑税收因素而增加业务的税务风险的现象。如：公司与外籍员工签订劳动合同中规定补贴项目时，除将实报实销的房屋补贴、伙食补贴、洗衣费列入其中，还将实报实销的交通补贴列入其中，增大了员工多缴个人所得税的风险。2、财务人员税法知识薄弱目前，胜景旅游公司的财务队伍均为财务专业本科毕业，人员素质较高。但由于未有财务人员拥有注册税务师资格，财务部整体在税务上相对薄弱，财务人员对税收法律法规的了解和理解程度不透彻。日常财务核算中容易因财务人员对税法的误解而产生多缴税的现象。表2-1中显示，胜景旅游公司2007年度的营业税税负率为历年最高。此外，按照旅游业的营业税计算公式折算，胜景旅游公司2007年度应纳营业税额应为1.88万元，但当年度实际缴交营业税4.28万元，实际缴纳数比应纳税额多2.4万元。进一步查找原因发现，当时的会计人员核算公司营业税的方法是：按单团计税，单团的收入减去成本后的余额为正数即有利润时就必须缴税，余额为负数即亏损时则无需缴税且亏损额不用于抵扣其它盈利团的计税基数。虽然中华人民共和国营业税暂行条例第五条第（二）点并没有规定没有规定收入与费用扣除项目之间的配比关系是按单团核算还是按企业整体来算，但是根据穗地税发200488号文“广州市地方税务局关于印发广州市旅游业营业税、企业所得税征收管理试行办法的通知”中的第七条第一点明确规定：旅游企业的应纳营业额等于当月取得的全部旅游团费收入及价外费用（按纳税义务发生时间所确定的收入）减去当月华南理工大学硕士学位论文的费用扣除项目发生额。因此，当年会计人员的营业税核算方法是不正确的，最终导致公司多缴营业税，出现2007年度营业税税负率过高，以后年度营业税税负率较低的现象。2.3.2组织架构设置不合理胜景旅游公司目前共设有三个办公室，分别位于广州、北京和三亚。其中：北京办公室所有的人员均挂靠在kuoni集团母公司驻北京代表处名下，所有的费用均并入该代表处名下列支。在kuoni集团内部核算中，胜景旅游公司和kuoni集团母公司驻北京代表处均属于同一行政区域，故所有利润需合并在一起，这样操作表面上似乎对kuoni集团的利润并没有影响。但是仔细分析后会发现，由于应属胜景旅游公司的费用未在公司内列支，造成胜景旅游公司的账面利润虚高，为此需多缴交企业所得税。此外，按照我国的税法规定，外国企业的分支机构如果没有收入，那么税务局必须对外国企业分支机构核定一个固定的利润率，外国企业分支机构再用该利润率将费用换算成收入后计算相应的营业税和企业所得税。外国企业分支机构的费用越高，那么，它应缴交的税款也就越多。因此，kuoni集团母公司驻北京代表处也需为该笔费用多承担额外的税收负担。从集团总体来看，kuoni集团为该笔费用应承担双倍以上的“冤枉”税负。2.3.3关联交易不合规关联交易是指企业与其关联人发生的转移资源或义务的事项。关联交易主要的类型有：有形资产的购销、转让和使用；无形资产的转让和使用；融通资金；提供劳务等四种类型。胜景旅游公司作为全球性企业kuoni集团的成员之一，关联交易也是其日常经营活动中的主要形式，主要有两种类型：提供劳务和融通资金。1、提供劳务收入2009年度，胜景旅游公司营业收入为3182万元，其中：来自集团内部兄弟公司收入占总收入的62%。另外，各业务的实际毛利率情况如图2-5所示。图2-5数据显示，涉及关联交易的集团入境游业务和网上订房业务的毛利率明显低于第三方入境游业务的毛利率。如果仅从毛利率指标看，胜景旅游公司的关联交易收入似乎不符合独立交易原则很有可能存在被税务局做特别纳税调整。但由于旅游业务的特殊性，旅游团的毛利率会因线路、行程、游客的偏好等的不同而不同。因此，税务局不能仅凭毛利率这一个指标来判定胜景旅游公司的关联交易收入是否符合独立原则。此外，由于网上订房业务只负责游客的酒店订房不需负责行程的设计和安排，本身提供的服务少，因此毛利率偏低也合情合理。同时，集团入境游业务较第三方入境游业务的量大且稳定同时还不存在违约风险等，因此集团入境游业务毛利率比第三方入境游业务毛利率低也合乎常理。2、融通资金2008年度胜景旅游公司业务发展迅速，期间因资金周转不灵向kuoni集团母公司紧急借调往来款usd194,802。由于公司投资总额与注册资本总额比例为100%，不符合外债申请条件导致向外汇管理局申请办理外债失败。因此，该笔借款在银行申报时以旅游收入名义入账，但实际账务处理仍以借款名义挂账。由于无法以归还外债名义付汇出去，目前该笔借款仍挂于账上未处理。2.3.4财务核算税务风险大1、财务核算观念保守僵化。虽然胜景旅游公司的财务核算不仅要遵守中国的会计核算准则或制度而且也要符合kuoni集团内部的财务守则规定，但是在实际财务核算过程中还是会存在一些真空地带，即对有些业务而言，准则或守则并没有明确规定该如何核算或者公司可以有选择权。因此，公司应该定期地从税务的角度出发，对各项财务指标进行分析、对比，找出有利于减少企业税负的方案。但是，由于胜景旅游公司在财务人员配置上一直偏紧，财务人员整天彼于应付财务处理等工作，根本无空余时间和人员去做相关财务指标的分析和对比。因此，在财务核算上也就一直沿用以前人的做法，不去做任何的改进和变动，确保财务核算“不出错”就行，财务核算较保守僵化。2、核算方式不规范按照税法的相关规定，胜景旅游公司的营业税采用差额征收方式，营业税税率为5%。其计算公式为：应纳营业税额=（营业收入-营业成本）*5%在计算营业税时，胜景旅游公司的操作方法是按配比原则将营业成本与营业收入配比扣除，而不论成本是否已支付或是否取得发票。虽然在新的营业税条例中对旅游业的收入与费用扣除的配比关系没有明确是按按单团核算还是按企业整体来算、是月度配比还是年度配比、是按权责发生制核算还是按实际列支核算、费用扣除凭证是要求取得后抵扣还是事后取得的也予承认。但是广州市地方税务局根据本地区的实际情况作了一个补充规定，即穗地税发200488号文：“广州市地方税务局关于印发广州市旅游业营业税、企业所得税征收管理试行办法的通知”。该办法中的第七条和第八条分别就旅游企业的应纳税营业额以及费用扣除标准给出了明确规定：第七条第一点“旅游企业的应纳营业额等于当月取得的全部旅游团费收入及价外费用（按纳税义务发生时间所确定的收入）减去当月的费用扣除项目发生额（必须满足本办法第八条规定的条件方准予扣除）。第八条“旅游业使用凭证问题，纳税人替旅游者支付的费用扣除项目发生在境内的，必须提供境内的发票或合法有效的费用扣除项目的凭证；支付的费用扣除项目发生在境外的，必须提供该项费用扣除项目的外汇付汇凭证、外方公司的签收单据或出具的公证证明；纳税人必须将支付款项凭证记录的金额，单列登记在成本、费用账簿中，申报纳税时以当期据实核算的有关费用扣除项目发生额作为营业额减除项目”。穗地税发200488号文虽然明确了旅游业营业税的收入与费用扣除项目配比主体和配比期间问题即以企业整体和以月度为单位，同时也明确了费用扣除项目必须为当月已实际列支且能提供合法凭证的费用。但是该规定本身也因对旅游行业的实际情况认识不足而存在制定上的缺失：（1）税收上的收入与费用扣除项目配比关系与财务核算上的不一致，会造成计算营业税时的毛利率（不考虑税金因素）与企业的实际毛利率不对应，加大了企业的核算工作量，亦会加大税务局的征管难度。（2）当今经济社会，企业之间相互提供商业信贷的现象比比皆是，它也是企业融资渠道的主要方式之一，对许多旅行社来说，一方面它们不但要向它的上游客户提供商业信贷，另一方面也会要求它的下游企业（酒店、地接社等）提供商业信贷给它，因此，如果为了便于营业税核算方便而要求旅行社的成本必须本月实际支付的做法也是不切合实际。（3）由于旅行社的业务比较特殊，涉及地区广、供应商数量很多但每笔交易金额却不大，且大部份买卖双方处于不同地区，很多供应商出于自身的成本和风险考，发票开具政策也是先收款后开票。那么，如果每一笔付款都以供应商提供的发票为依据在实际操作中也是不太现实的。据了解，在旅行社行业里普遍采用“先付款、后追票”的办法进行成本核算，既业务部门以供应商提供的账单为依据提出付款申请，财务部付完款后再依据付款凭证向供应商追收相应发票放回当时付款申请中补为报销附件。如果以实际收到的合法凭证作为营业税费用扣除项目的硬性指标之一，不仅会造成企业各期间的营业税税负变动很大，不能真实地反映企业的经营情况；而且也会造成某些月份的应纳税营业额为负数时不能在以后月份抵扣的问题，加大了企业的营业税税收负担。尽管该办法存在一定的缺陷，但它作为地方税务征收机关出台的制度之一对于企业来说还是有一定的强制力。目前，胜景旅游公司的成本付款情况和发票回收情况统计如图2-6所示。如果按配比原则发生的当期已付款和已收到发票的成本只有5%左右，那意味着如果按广州市地方税务局的要求，当期只能扣除5%左右的费用，公司当期应纳营业税额将大幅增加。再加上以前月份未扣除的费用积累到后期有可能造成有些月份没扣除完的费用不能在下一期继续扣除的现象，这不仅加大了会加大公司营业税的资金占用成本而且也会加大公司的营业税税收负担。因此，胜景旅游公司的营业税核算方式存在较大的税务风险。此外，该风险同样也会在胜景旅游公司的企业所得税中体现。2.4胜景旅游公司税务筹划的必要性分析作为全球旅游巨头之一kuoni集团的一员，胜景旅游公司在经营管理水平上相对国内旅行社较为先进，相应的财税指标也高于行业平均水平，表面上企业似乎并不需要进行相关税务筹划。但是，作为“理性经济人”假设的主体以及当前公司内、外部环境的影响，胜景旅游公司仍有开展税务筹划的必要。2.4.1降低税务成本以提升公司竞争力1、人民币升值的压力影响近期，以美国为首的西方国家一直要求中国人民币升值，国家有关部门也对相应行业紧锣密鼓地进行人民币升值的压力测试，种种迹象显示中国汇率即将进入新一轮改革，人民币升值的预期也越来越强。如果人民币升值将对从事入境游业务的胜景旅游公司来说将是一大打击，势必将造成利润率的大幅下滑。企业对自身经营活动积极采取合法有效的税务筹划，减少企业的税收负担降低企业税务风险,也可以缓冲因人民升值带来利润下滑的压力影响。2、集团总部战略收缩要求kuoni集团成立于1906年，总部设在瑞士的苏黎士，是欧洲最大的上市旅行社之一，业务网点遍布全球五大洲三十多个国家，拥有四十多家分支机构，主要从事高端市场的休闲旅游和目的地管理两大业务。kuoni集团已连续11年获“世界旅游大奖”中的“全球最佳旅游批发商”称号。2008年度kuoni集团营业额达48.55亿瑞士法郎，从业人员已达10万人，其中专职从业人员为9797人。2010年3月19日kuoni集团母公司股票的收盘价格为415瑞士法郎，具体股票价格走势如图2-7所示。缩政策：大幅缩减人员编制、实施无薪假期计划，调减各分支机构下一年度的费用预算。税收负担作为企业的“纯支出”，虽不能野蛮地减少它的支出。但是，如果能通过恰当的税务筹划合理合法地减少企业的税收负担和降低税务风险，也算顺应了集团总部“节流”的经营方针。3、公司业务快速发展的需要2010年随着全球经济的回暖，旅游市场也将逐步复苏。胜景旅游公司结合全球大环境逐步转好的趋势，从三个方面对公司2010年度的业务进行预测。（1）来自集团内部原有两个最大贸易伙伴的业务增长预期2009年度，胜景旅游公司营业收入为3,182万元，其中：来自集团内部兄弟公司收入占总收入的61%。在胜景旅游公司的集团内部收入中kuoni france和kuoni uk合计数为1,176万元。明细如图2-8所示。合计占kuoni集团业务总收入的1/3。据集团内部统计资料显示，2009年度kuoni france和kuoni uk大致将目的地为中国的出境游业务的20%交予胜景旅游公司接待。按照kuoni集团最新内部政策调整，自2010年开始，kuoni france和kuoni uk所有有关目的地为中国的出境游业务必须全部由胜景旅游公司接待。因此，胜景旅游公司预计2010年这两个市场的业务收入将上涨到6,000万元左右。（2）来自其它原有代理商（除kuoni france和kuoni uk外）的业务增长预期外国游客的旅游消费习惯一般是提前半年左右预订自己的旅游行程，因此，在每年年末便可大致预期到下一年的上半年度业务量。将2009年末的游客预订情况与2009年度上半年实际业务量相比，其它原有代理商（除kuoni france和kuoni uk外）的业务合计大约有30%的增长。按照此增长率可大致预期来自其它原有代理商（除kuoni france和kuoni uk外）的业务收入将达到3,000万元左右。（3）新增代理商的业务预期2009年年末胜景旅游公司与欧洲最大的从事旅游包机业务的pegas集团签订了有关俄罗斯包机至三亚的地接总代理，按照pegas给出的保守估计，2010年度该项业务将有可能达到10,000万元。该项业务自2010年6月开始。有关该业务的业务系统以及操作流程对接将由集团兄弟公司kuoni indian派遣3名工程师来中国指导完成，服务期限为2个月，技术支持服务费为税后48,000美元，全部用于支付工程师在中国工作期间的工资和补贴（按工资4,000美元/人*月和海外津贴2,000美元/人*月算）。综合对2010年度全部市场的业务分析，胜景旅游公司预计2010年度收入将极有可能达到2亿元。如此快速的业务增长一方面会给公司带来更多全新的涉税业务，要求公司对其进行事先的税务筹划；另一方面由于业务增长太快也容易引起税务局对公司的关注，这就要求公司事先做好内部的税务管理工作以降低税务风险。2.4.2应对税务稽查积极防范税务风险胜景旅游公司并不象国内许多大的旅行社那样实行多元化经营，公司的业务单一，利润增长点少，一旦公司目前的经营业务受到任何的冲击，都有可能给公司带来巨大的影响。因此，胜景旅游公司在目前的受限条件下，更应加强企业的管理以提高企业的抗风险能力。开展税务筹划活动不仅可给公司带来看得见的税收负担直接减少，而且还可通过大力开展税务筹划活动，推动管理层积极发现企业经营管理中的不规范处和缺陷点，促进企业经营管理水平的提高，降低企业的税务风险，华南理工大学硕士学位论文2009年国家税务总局掀起近十年来的第一轮大规模的“查税风暴”后，2010年又给税务稽查部门设定收入目标。税务稽查正逐渐从“执法督查”转为“以抓收入为主”。面对税务管理部门的税收稽查思想的调整，企业更应从全方位出发积极做好自身经营活动的税务筹划工作，降低涉税业务的补税、罚款风险。第三章胜景旅游公司税务筹划方案与措施3.1胜景旅游公司税务筹划基本思路3.1.1税务筹划基本原则1.成本效益原则任何一项筹划方案都有其两面性，纳税人在取得筹划利益的同时，必然会为该筹划方案的实施付出额外的费用，以及因选择该筹划方案而放弃其他方案所损失的相应机会收益。当取得的利益大于新发生的费用或损失小于取得的利益时，该筹划方案才是合理的，当取得的利益大于费用或损失时，该筹划方案就是失败的。一项成功的税务筹划必然是多种税务方案的优化选择，不能认为税负最轻的方案就是最优的税务筹划方案，一味追求税收负担的降低往往极有可能会导致企业总体利益的下降。2.合法性原则企业经营的一个最重要前提就是需要稳定、宽松的外部环境，符合政府政策、法律法规要求的经营有利于降低企业经营活动的风险和无形成本。合法性原则要求企业在进行税务筹划时必须遵守国家各项法律、法规。具体体现在：第一，税务筹划只能在税收法律许可的范围内进行。第二，税务筹划不能违背国家财务会计法规以及其他经济法规违反经济法规，提供虚假财务会计资料和信息的做法都是不可取。第三，税务筹划必须密切关注相关法律、法规的变化。税务筹划具有较强的时效性，企业税务筹划必须顺应这种变化。3.综合平衡原则税务筹划需要考虑多税种的税基相互关联。某税种税基缩减的同时有可能会引起其他税种税基的增大；某一纳税期限不缴纳，可能会引发其他纳税期限的多缴纳。因而，税务筹划的立足点在于综合，协调，不能只注重个别税负的降低，而需要考虑整体税负的水平，寻找最佳结合点。4.事前筹划原则在现实经济生活中，纳税义务的发生具有滞后性，这就为纳税人的经营活动进行事先筹划提供了可能。事先筹划原则要求企业进行税务筹划时，必须在国家和企业之间的税收法律关系尚未形成的前提下进行，根据法律、法规的规定，纳税人对于其经营、投融资以及收益分配活动所进行的事先规划、设计和安排，尽可能减少应税行为的发生，实现降低企业税负的目标。3.1.2税务筹划目标税务筹划是指在企业整体战略目标的指引下，在税法规定许可的范围内，依据成本与效益分析的原则，规范企业自身纳税行为，为实现企业价值最大化的目标，科学合理地安排经营、投资、理财活动，尽可能地降低税收负担和保证经营活动税务风险最小化以增强企业竞争力。因此，针对该结论，本文将胜景旅游公司税务筹划的目标具体化为1、税负最低化与税后利润最大化税收负担，简称税负，是指纳税人因向国家缴纳税款所承受的经济负担。它一般以税负率的形式出现。所谓税负率是指应纳税款占纳税收入的比率。当实施某项税务筹划使税收负担最低化与其税后利润最大化呈正相关时，税收负担最低化就是税务筹划的最高目标。当实施某项税务筹划使税收负担最低化与税后利润最大化呈非正相关时，税务筹划的目标应该以企业的财务目标为其最终目标，即税务筹划要服从于企业的财务目标。从这个角度上说，税收负担最低化是手段而不是目的。2、实现涉税零风险税制具有频变性、复杂性，这就意味着纳税义务不会自动履行，纳税会给企业带来或者加重企业的经营损失风险、投资扭曲风险和纳税支付有效现金不足风险等，纳税人必须及时、正确、全面地掌握所涉税境的税法，将税务筹划置于理财学的框架内，尽可能地避免纳税风险带来的潜在机会成本的发生，努力实现涉税零风险。3.1.3税务筹划基本方法尽管企业税务筹划的方法五花八门，但就其减轻税收负担、免除纳税义务所采取的手段来看，主要有三种方法：1、税基式税务筹划主要是通过缩小计税基础的方式来减轻纳税人义务和规避税收负担的行为。税基是计算应纳税额的依据，一般情况下与应纳税额成正比例关系。对于胜景旅游公司来说，要降低营业税的税基可通过降低营业收入额或增大营业成本来实现；要降低企业所得税的税基除可通过降低营业收入额或增大营业成本来实现外还可通过增大企业的费用来实现。2、税率式税务筹划主要是通过降低适用税率的方式来降低税收负担的行为。它又有包括两种方法：低税率法和转移定价法。低税率法是指通过合法的途径，使征税对象直接适用于较低的税率以达到降低税负的目的；转移定价法是是指在母子公司、总分公司以及有经济利益联系的其他公司之间为获得更多的整体利润而在销售活动中进行的价格转让，即以非市场正常交易价格进行的交易。虽然胜景旅游公司存在许多关联交易，但每个关联方本身都是独立的个体，都在追求自身利益的最大化，因此，通过转移定价法来进行税务筹划不符合胜景旅游公司作为独立的“理性经济人”的假设。胜景旅游公司可寻求低税率法的税率式税务筹划来降低公司的税收负担。3、税额式税务筹划它主要是通过直接减少应纳税额的方式来减轻税收负担或者解除纳税义务。税额式筹划一般与税收优惠中的全部免征或减半免征相联系，企业完全可以通过合法途径，依靠税收优惠政策减轻企业的税收负担。分析胜景旅游公司的实际情况，并没有相关的税收优惠政策适用于该方法。3.2降低税负的税务筹划措施3.2.1组织架构的税务筹划按照旧的旅行社管理条例规定：外国旅行社只能在中国设立一家独立法人的企业和一家不具经营资格的外国企业办事处，且在国内设立的独立法人企业不允许设立分支机构。也就是说kuoni集团只能在中国设立一家外资公司和一家外国企业的代表处，且胜景旅游公司也不允许设立分支机构，如分公司或办事处等。出于让胜景旅游北京办公室的存在合法化，kuoni集团一直以来都是将胜景旅游公司北京办公室的所有费用并入kuoni集团母公司驻北京代表处中列支。这种操作方式虽然表面上使胜景旅游公司北京办公室存在合法化，但无形中加大了胜景旅游公司和kuoni集团母公司驻北京代表处的税收负担。如果能将胜景旅游公司北京办公室费用合法地在胜景旅游公司列支，既能降低胜景旅游公司和kuoni集团母公司驻北京代表处的税收负担，又不会使kuoni集团在中国市场上的整体利润下滑。2009年5月开始实行的旅行社条例已经将对外国旅行社来华设立机构的限制取消，这意味着kuoni集团母公司不但可以在中国设立多个子公司，作为kuoni集团母公司下属的子公司胜景旅游公司也可以在中国设立多个分公司或办事处等。如果2010年度将胜景旅游公司北京办公室向公司主管税局报备为公司驻北京办事处，相应的费用不再并入kuoni集团母公司驻北京代表处中列支，这将大大减少胜景旅游公司和kuoni集团母公司驻北京代表处的税收负担。同时，也可大大降低税局对胜景旅游公司实际员工与在华南理工大学硕士学位论文册员工不符而不予承认北京员工报销成本支出的税务风险。按照新的公司法规定，只要不从事经营的联络点、办事处是不需要向政府部门办理相应登记的，因此也免除了因登记而形成的中介代理费等。以2010年度的北京办公室全年度费用预算480万元作为依据来计算北京办公室做为胜景旅游公司合法的分支机构对胜景旅游公司和kuoni集团母公司驻北京代表处中列支的税收负担影响：a.对胜景旅游公司的税收负担影响2010年度，这一调整一方面将本应属于胜景旅游公司的费用能够在胜景旅游公司的账面真实体现，同时也扩大了计算企业所得税的费用扣除基数，合法地减少了应纳企业所得税税额。胜景旅游公司应纳企业所得税减少额=480*25%=120万元。b.对kuoni集团母公司驻北京代表处的税收负担影响由于kuoni集团母公司驻北京代表处属外国企业驻中国的常驻代表机构，其缴税形式是以所发生的费用按税局核定的利润率换算成收入后再计算营业税和企业所得税。因此，这一组织结构的调整将直接减少kuoni集团母公司驻北京代表处的费用支出，从而带来kuoni集团母公司驻北京代表处的税收支出减少。kuoni集团母公司驻北京代表处被税局核定的利润率为15%，营业税税率为5%，企业所得税税率为25%。因此，480万元费用换算成收入=480/（1-15%-5%）=600万元kuoni集团母公司驻北京代表处应纳营业税减少额=600*5%=30万元kuoni集团母公司驻北京代表处应纳企业所得税减少额=600*15%*25%=22.50万元kuoni集团母公司驻北京代表处累计减少的税收负担=30+22.50=52.50万元因此，2010年如果胜景旅游公司将北京办公室向税务局报备为北京办事处的话，可从税基上减少公司的税收负担。它一方面可带来胜景旅游公司120万元的税收负担减少另一方面也可为kuoni集团母公司驻北京代表处节省52.50万元的税款。它是一种税基式税务筹划。税务筹划带来的税负变化如表3-1所示。3.2.2业务合作方式的税务筹划本文在第二章中曾提到，2010年胜景旅游公司因要开展俄罗斯包机业务，需关联公司kuoni indian自2010年6月1日起派遣4名工程师来协助指导业务系统以及操作流程的技术支持服务，项目服务期为2个月，技术支持服务费为税后48,000美元，全部用于kuoniindian支付工程师在中国工作期间的工资和补贴（按工资4,000美元/人*月和海外津贴2,000美元/人*月算）。由于该项目涉及跨境劳务问题，而跨境劳务本身在税法上又会引出非居民企业常设机构的判定，非居民企业常设机构判定结果不同会给跨境劳务项目带来不同的税收负担。1、服务期累计超过183天的业务合作方式的税务筹划针对该项目，双方初步提出两种合作方案：第一种方案是，胜景旅游公司与kuoniindian公司直接签订服务合同，kuoni indian公司将收取到的服务费全部用来发放来华员工来华期间的工资津贴；第二种方案是，由于双方属关联公司，kuoni indian收取的这部份服务费实际为4名来华工程师的工资加上国外差旅津贴。因此，胜景旅游公司直接与来华工程师按每人每月6,000美元的标准签订为期2个月的用工合同。首先，分析两种方案涉及的税种以及相应需缴纳的税款。为便于计算，下面分析中的美元对人民币汇率均采用6.8，那么来华工程师最终取得税后收入40,800元/月。（1）方案一，由于服务合同是与kuoni indian公司直接签订，因此首先得判断该项目是否会构成kuoni indian公司在华设有常设机构的认定。按照中华人民共和国政府和印度共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定第五条第二点中的第十一项规定：“缔约国一方企业通过雇员或者其他人员，在缔约国另一方提供第十二条（特许权使用费和技术服务费）所规定的技术服务以外的劳务，但仅以该项活动在该缔约国另一方连续或累计超过183天的为限”作为常设机构的判定。kuoni indian公司为该项目共派4名工程师来华2个月，该项目累计在华时间为244天（4*61），应判定为在华设有常设机构。因此，对该项目，不仅要缴交营业税、企业所得税外且相应来华人员的工资只要是从该项目中取得的收入无论是从境内还是境外支付都必须在中国缴交个人所得税。其中：营业税税率5%、企业所得税税率25%。因此：a.按照来华工程师取得的收入均为税后收入，计算胜景旅游公司应代扣的个人所得税。雇主为其雇员负担个人所得税额的计算首先是将雇员的不含税收入换算为应纳税所得额，即含税收入，然后再计算应纳税额，具体步骤为：应纳税所得额=（不含税收入额-费用扣除标准-速算扣除数）/（1-税率）应纳税额=应纳税所得额*适用税率-速算扣除数在上式中，公式中的税率，是指不含税所得按不含税级距对应的税率；公式中的税率，是指应纳税所得额按含苞欲放税级距对应的税率。相应个人所得税税率表如表3-2所示。税发201019号）中第五条第三点规定“税务机关对从事其他劳务或劳务以外经营活动核定的利润率不低于15%”，假设按最乐观的预期，税务机关对此项目以最低档次核定利润率15%。由于服务合同是按税后服务费签订，因此在计算营业税和企业所得税前需将服务费换算成税前金额。该项目服务费换算成税前金额=411,257.12/（1-5%-15%*25%）=450,692.73元该项目应代扣营业税=450,692.73*5%=22,534.64元该项目应代扣企业所得税=450,692.73*15%*25%=16,900.98元综合上述计算，胜景旅游公司为该项目最终应付出450,692.73元。（2）方案二，该方案由于胜景旅游公司未与kuoni indian公司签订协议，因此，不需为kuoni indian公司代扣代缴任何税款。胜景旅游公司只需为来华工程师按个人提供劳务的方式代扣代缴个人所得税。在方案一中我们已经计算出每位来华工程师每月应缴纳的个人所得税10,607.14元，该项目胜景旅游公司应支付的全部费用=来华工程师报酬+代扣个人所得税款=（6,000*6.8+10,607.14）*4*2=411,257.12元。因此，方案二中胜景旅游公司为此项目共需支付费用411,257.12元。对比表3-3中的两个方案，我们可以看出，方案二比方案一所支付的费用要少，方案二更可取。2、服务期累计不超过183天的业务合作方式的税务筹划按照税法的相关规定，如果该项目的计划完工期过长会使得kuoni indian公司被判定为在中国设有常设机构进而导致整个项目的税收负担增加。因此，如果双方能压缩服务期，使得项目不被判定为常设机构，那么项目相应的税收负担就会大不一样。假设双方协商将项目服务期压缩为40天，即6月1日至7月10日。总服务费不变仍为税后48,000.00美元。那么，相应来华人员工资津贴标准调整为300美元/人*天。按合同签订对象不同来分析：（1）方案一，胜景旅游公司直接与kuoni indian公司签订服务协议。胜景旅游公司支付给kuoni indian的服务费不变仍为税后48,000.00美元，折合人民币326,400.00元。kuoni indian公司将收取到的服务费全部用来发放来华员工来华期间的工资津贴。由于中国与印度之间签订有税收协定。因此，该项目不涉及企业所得税问题。再加上来华人员在华逗留时间少于90天且未从境内单位直接取得收入，因此无需在中国缴交个人所得税。胜景旅游公司只需为kuoni indian公司代扣营业税。该项目换算为税前服务费=326,400.00/（1-5%）=343,578.94元胜景旅游公司为kuoni indian公司应代扣营业税=343,578.94*5%=17,178.94元胜景旅游公司为该项目支付的全部费用=326,400.00+17,178.94=343,578.94元第三章胜景旅游公司税务筹划措施（2）方案二，胜景旅游公司直接与4名来华人员按税后300美元/人*天标准签订为期40天的劳务用工合同，用工期为2010年6月1日至2010年7月10日止。由于胜景旅游公司未与kuoni indian公司签订协议，因此，不需为kuoni indian公司代扣代缴任何税款。胜景旅游公司只需为来华工程师按个人提供劳务的方式代扣代缴个人所得税。按照合同规定，来华人员的日工资标准为税后300美元/人*天，那么6月的月工资标准为税后9,000美元/人，换算成人民币61,200元/人；7月的月工资标准为税后9,300美元/人，换算成人民币63,240元/人。在关于服务期超过183天的业务合作方式的税务筹划分析中，本文提到了有关雇主全额负担税款的个人所得税计算公式，根据此计算公式，我们可以算出：a6月胜景旅游公司为每位来华人员负担的个人所得税款应纳税所得额=（61,200-4,800-6,375）/（1-35%）=76,961.54元应纳个人所得税额=76,961.54*35%-6,375=20,561.54元6月胜景旅游公司应负担的个人所得税款=20,561.54*4=82,246.16元b7月胜景旅游公司为每月来华人