（会计学专业论文）我国高新技术企业rd支出的会计研究.pdf

江苏大学硕士学位论文 摘要 在知识经济迅猛发展 国际金融危机影响日益加深的大环境下 创新能 力已经成为高新技术企业在激烈竞争中生存的法宝 研究与开发 r d 活 动正是形成高新技术企业技术创新能力的基础 于是高新技术企业r d 支 出的会计问题成为会计界研究的焦点 2 0 0 6 年财政部颁布的 企业会计准则 第6 号一无形资产 对r d 支出的会计处理进行了修订 在新旧准则交替 之际对我国高新技术企业r d 支出的会计研究具有重大的理论意义和现实 意义 本研究以会计学 统计学 财务管理学 会计制度的设计等相关理论和 方法为指导 以国内外有关r d 支出会计问题的研究为基础 采用点面结 合 定量与定性相结合 规范分析 比较分析与案例分析相结合的方法分五 部分进行研究 第一部分研究高新技术企业及其r d 支出的相关概念 为 分析高新技术企业r d 支出的会计问题打下理论基础 第二部分进行r d 支出会计处理与披露的国际比较 并对各国的处理方法进行分析 从而得出 我国高新技术企业r d 支出会计处理与披露可借鉴之处 第三部分对新旧 准则下我国r d 支出会计处理与披露的现状及存在的问题进行分析 得出 我国高新技术企业r d 支出会计处理与披露体系改进的必要性与紧迫性 第四部分提出了我国高新技术企业r d 支出会计处理与披露体系构建的对 策 第五部分是结论与展望 主要总结作者的主要观点 并提出今后深入研 究的方向 江苏大学硕士学位论文 研究表明 我国高新技术企业的r d 支出会计处理与披露存在严重问 题 目前大多数高新技术企业仍然实行旧会计准则 将r d 支出全部费用 化 这不但影响高新技术企业的当期利润 更不符合会计的基本原则 然而 虽然我国新会计准则的改革有一定的先进性 能更客观的反映企业的财务状 况 但新会计准则操作上难度大 给企业留有很大的利润操纵空间 针对我 国高新技术企业r d 支出会计处理与披露的这些现状 本文认为我国高新 技术企业应针对自身研发项目的特征 并在不违背我国会计准则的前提下 不断改进和完善r d 支出会计处理的方法 重点是研究和开发阶段的区分 资本化条件的确定 r d 支出的确认和计量问题以及摊销与减值问题 另外 我国高新技术企业应建立比较系统的r d 支出的披露框架 我国高新技术 企业应在会计报表附注中详细地披露研发费用的信息 包括每年研发费用的 支出数额及研发项目的进展情况 所采用的会计政策及其理由 说明资本化 的原因 并提供预期经济利益增加的预测资料 关键词 高新技术企业 r d 支出 会计处理 披露 i i 江苏大学硕士学位论文 a b s t r a c t w i t l lt h er a p i dd e v e l o p m e n to ft h ek n o w l e d g e b a s e de c o n o m yi nt h ew o r l de c o n o m ya n d t h ew o r l df i n a n c i a lc r i s i sd e e p e n i n g t h el e v e lo fi n n o v a t i o na n de f f i c i e n tu s eo fi th a sb e c o m ea m a g i cw e a p o no fah i g h t e c he n t e r p r i s e sf o rs u r v i v a li nt h ef i e r c ec o m p e t i t i o n r e s e a r c ha n d d e v e l o p m e n t r d a c t i v i t i e si st h ef o r m a t i o no nt h eb a s i so ft e c h n i c a li n n o v a t i o nc a p a b i l i t yo f 1 1 i g h t e c he n t e r p r i s e s t h eh i 曲 t e c he n t e r p r i s er de x p e n d i t u r ea c c o u n t i n gh a sb e c o m et h e f o c u so ft h e s t u d yi n t h ea c c o u n t i n gp r o f e s s i o n t h em i n i s t r yo ff i n a n c ei s s u e di n 2 0 0 6 a c c o u n t i n gs t a n d a r d sf o rb u s i n e s se n t e r p r i s e sn o 6 i n t a n g i b l ea s s e s w a sr e v i s e d a c c o u n t i n gt r e a t m e n to nt h er ds p e n d i n g a sar e s u l t c h i n a sh i g h t e c he n t e r p r i s er d e x p e n d i t u r ea c c o u n t i n gr e s e a r c hh a si m p o r t a n tt h e o r e t i c a la n dp r a c t i c a ls i g n i f i c a n c e t h er e s e a r c hi sd i r e c t e d b ya c c o u n t i n gt h e o r y s t a t i s t i c st h e o r y f i n a n c i a l m a n a g e m e n t a c c o u n t i n gs y s t e m sd e s i g nr e l e v a n tt h e o r ya n dm e t h o d o l o g y u s i n gd i a n m i a n j i e g e q u a n t i t a t i v ea n dt h ec o m b i n a t i o no fq u a l i t a t i v ea n dn o r m a t i v ea n a l y s i s c a s es t u d i e sa n d c o m p a r a t i v ea n a l y s i so f ac o m b i n a t i o no fm e t h o d s t h er e s e a r c hi n c l u d e sf i v ep a r t t h ef i r s tp a r t u n d e rt h et h e o r e t i c a la n a l y s i si st os t u d yt h ec o n t e n t f e a t u r e s s c o p e a n do t h e rf a c t o r si n l l i 曲 t e c he n t e r p r i s e sa n dr d a c t i v i t i e s i ti st h et h e o r e t i c a lf o u n d a t i o no ft h ea n a l y s i so f h i g h t e c he n t e r p r i s e r d e x p e n d i t u r ea c c o u n t i n gp r o b l e m s t h e s e c o n d p a r t u n d e r a c o m p a r a t i v ea n a l y s i sm e t h o d s i s i st oc a r r yo u ti n t e r n a t i o n a lc o m p a r i s o no fr d e x p e n d i t u r ea c c o u n t i n gt r e a t m e n ta n dd i s c l o s u r eo ft h ec o u n t r i e si nt h ew o r l da n da n a l y s i ss oa s t od r a wo nt h ec h i n a sh i g h t e c he n t e r p r i s ea c c o u n t i n ga n dd i s c l o s u r es y s t e m t h et 1 1 i r dp a r t a n a l y s i st h eo l da n dn e w c h i n ar da c c o u n t i n gt r e a t m e n ta n dd i s c l o s u r er e v e a l st h ec u r r e n t s i t u a t i o na n dp r o b l e m sa n dt h en e c e s s i t ya n du r g e n c yt oi m p r o v et h ea c c o u n t i n gs y s t e m t h e f o u r t hp a r tt h r o u g ht h ea d o p t i o no ft h ec o m b i n a t i o no ft h e o r ya n dc a s ea n a l y s i s m a k eo u tt h e s o l u t i o no ft h er d e x p e n d i t u r ea c c o u t n t i n gt r e a t m e n ta n d d i s c l o s u r eo fah i g h t e c he n t e r p r i s e s i nc h i n a t h ef i f t hp a r t yi st h ec o n c l u s i o na n dp r o s p e c t i n c l u d i n gt h em a i np o i n to fv i e wi nt h i s r e s e a r c h a n dt h ef u t u r ed i r e c t i o no ft h ei n d e p t hs t u d y t h i sr e s e a r c hs h o w st h a t t h er de x p e n d i t u r ea c c o u n t i n gt r e a t m e n ta n dd i s c l o s u r ei n c h i n a sh i 曲 t e c he n t e r p r i s e sh a ss e r i o u sp r o b l e m s a tp r e s e n t m o s to ft h eh i g h t e c he n t e r p r i s e s i 江苏大学硕士学位论文 s t i l lp r a c t i c et h eo l da c c o u n t i n gs t a n d a r d s r de x p e n d i t u r ea r en o to n l yi m p a c tt h ec u r r e n t p r o f i t so fh i g h t e e he n t e r p r i s e b u ta l s oc o n t r a r yt ot h ea c c o u n t i n gp r i n c i p l e s h o w e v e r a l t h o u g hc h i n a sn e wa c c o u n t i n gs t a n d a r d sr e f o r mi sm o r eo b j e c t i v e l yr e f l e c t i n gt h et r u e f i n a n c i a lp o s i t i o no fe n t e r p r i s e s a n dh e l pt om a x i m i z et h ev a l u eo ft h ee n t e r p r i s e t h en e w a c c o u n t i n gs t a n d a r d sw i l ld i f f c u l t l yt oo p e r a t e t h eb u s i n e s sw i l le a s yt oc o n t r o lt h e i rp r o f i t i n v i e wo ft h es i t u a t i o no fh i g h t e c he n t e r p r i s er d e x p e n d i t u r ea c c o u n t i n gt r e a t m e n ta n d d i s c l o s u r e l e a r n i n gf r o mf o r e i g ne x p e r i e n c ea n dt h e o r y ip u tf o r w a r dt h es y s t e mo fr d e x p e n d i t u r ea c c o u t i n gt r e a t m e n ta n dd i s c l o s u r eo fc h i n a sh i g h t e c he n t e r p r i s e c h i n a s h i g h t e c he n t e r p r i s e ss h o u l df o c u so nt h ec h a r a c t e r i s t i c so ft h e i ro w nr dp r o j e c t s i m p r o v e t h e i rr de x p e n d i t u r ea c c o u n t i n gt r e a t m e n ta n dn o ti nv i o l a t i o no fc h i n a sa c c o u n t i n g s t a n d a r d s f o c u s i n go nt h e d i s t i n c t i o no fr e s e a r c ha n dd e v e l o p m e n t e x p e n d i t u r e t h e d e t e r m i n e n a t i o no ft h ec a p i t a l i z a t i o no fr de x p e n d i t u r e s a sw e l l 雒a m o r t i z a t i o na n d i m p a i r m e n tp r o b l e m s i na d d i t i o n c h i n a sh i g h t e c he n t e r p r i s e ss h o u l de s t a b l i s has y s t e mo f r d e x p e n d i t u r ed i s c l o s u r ef r a m e w o r k c h i n a sh i g h t e c he n t e r p r i s 嚣s h o u l db el i s t e di n 硒 a c c o u n t i n gr e p o r t i nd e t a i lt od i s c l o s et h ec o s to fr e s e a r c ha n dd e v e l o p m e n t i n c l u d i n gt h e a n n u a lr d c o s t s t h ea m o u n to fr dp r o j e e t si np r o g r e s st h ea c c o u n t i n gp o l i c i e sa n dt h e i r r e a s o n sf o rt h ec a p i t a l i z a t i o n r e a o i l f o rt h ee x p e c t e de c o n o m i cb e n e f i t sa n dt op r o v i d ea d c t a i l e df o r e c a s to f t h ei n 伽e a s ei ni n f o r m a t i o n k e y o r d s h i g h t c c he n t e r p r i s e s r de x p e n d i t u r e a c c o u n t i n g d i s c l o s u r e 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留 使用学位论文的规定 同 意学校保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版 允许 论文被查阅和借阅 本人授权江苏大学可以将本学位论文的全部内容或 部分内容编入有关数据库进行检索 可以采用影印 缩印或扫描等复制 手段保存和汇编本学位论文 本学位论文属于 保密口 在年解密后适用本授权书 不保密 靴敝储鹳 鹚 一 8 年 月 日 指导教师签名 乙土 局 矿年 月 y 日 独创 i 生申明 本人郑重声明 所呈交的学位论文 是本人在导师的指导下 独立 进行研究工作所取得的成果 除文中已经注明引用的内容以外 本论文 不包含任何其他个人或集体已经发表或撰写过的作品成果 对本文的研 究做出重要贡献的个人和集体 均己在文中以明确方式标明 本人完全 意识到本声明的法律结果由本人承担 学位论文作者签名 辛q 旬 日期 加吃年1 2 月 一日 江苏大学硕士学位论文 1 1 研究的背景及意义 第一章引言 党的十七大报告中指出 要加快建设国家创新体系 支持基础研究 前沿技术研究 社会公益性技术研究 加快建立以企业为主体 市场为导向 产学研相结合的技术创新体 系 引导和支持仓f j 新要素向企业集聚 促进科技成果向现实生产力转化 可见 在知识 经济环境下 技术的先进程度 创新能力和高效运用已经成为企业在激烈竞争中生存的法 宝 高新技术的商品化 市场化大大提高了劳动生产率 降低了成本 从而带动了整个国 民经济的快速发展 目前美国金融风暴正在向纵深发展 技术创新是高新技术企业在危难中生存的必由之 路 研究与开发 r d 活动是形成高新技术企业技术创新能力的基础 也是提高其核 心竞争力的关键所在 r d 活动形成的无形资产己成为高新技术企业资产的主要部分 在高新技术企业中的地位相当重要 如j u d i t h n i r 2 0 0 4 所述 公司领导 c f o 股市 和联邦会计准则委员会 f a s b 都己经认识到一个公司中最大的的价值驱动力是它的无 形资产n 1 2 0 0 6 年2 月9 日发布了 国家中长期科学和技术发展规划纲要 2 0 0 6 一2 0 2 0 年 确定了今后1 5 年科技工作的指导方针 提出到2 0 2 0 年 全社会研究开发投入占 国内生产总值的比重提高到2 5 以上 力争科技进步贡献率达到6 0 以上 对外技术依 存度降低到3 0 以下 2 0 0 6 年 全社会r d 总支出达3 0 0 0 亿元人民币 比0 5 年上升了 2 2 占g d p 的1 4 其中 各类企业经费支出为2 1 3 4 5 亿元 所占比重为7 1 1 比 上年增长2 7 5 1 可见 我国逐步确立了发展高新技术产业 加大高科技投入的经济 发展思路 国内企业用于技术科研与创新开发的投资也越来越多 而r d 支出很自然地 从制造时代的从属地位升至目前的主导地位 r d 活动在高新技术企业中的重要性要求会计加强对r d 支出的管理和核算以及 披露 会计信息使用者也越来越关心企业r d 支出的状况 于是 高新技术企业r d 支出的会计处理与披露成为会计界研究的焦点 r d 支出的会计核算是资本化还是费用 化 如何处理才能向外部信息使用者提供决策有用的信息 国内的学者与企业界人士各 持己见 不能达成统一的认识 对于r d 支出的信息披露 由于我国会计准则无明确规 定 我国高新技术企业对r d 支出进行披露的比重较小 披露方式与内容也不是很规范 l 江苏大学硕士学位论文 很多企业利用会计准则的不完善进行利润操纵 影响了会计信息的有用性 r d 支出的 会计处理方法合理与否 信息披露的规范与否 不仅影响到会计信息的质量 还影响到会 计信息的提供成本与质量监督成本 更是很可能影响绝大部分企业和管理者的相关管理理 念和商业价值取向 如企业业绩考核 科研投资观念等 从而在多方法影响了全国的整体 经济管理水平 因此 对于我国高新技术企业r d 支出会计问题的研究 具有重大的理 论意义和应用价值 2 0 0 6 年2 月1 5 日 财政部颁布 企业会计准则第6 号 无形资产 对r d 支出的 费用化进行了修订 取消原来将r d 支出全部费用化的处理方法 将研发活动划分为研 究阶段支出与开发阶段支出 研究阶段支出依然是费用化处理 进入开发程序后 对开发 阶段支出如果符合相关条件 就可以资本化 新会计准则体系的颁布与实施 是我国会计 界的一件大事 其影响远非在会计界 也将成为我国经济生活中的一件大事 因此 加强 对我国企业研究与开发支出的会计理论与披露的研究 不仅对促进我国的国民经济发展有 重要意义 而且对完善会计法规体系 提升我国企业整体竞争力也有着重要的现实意义 1 2 国内外研究现状 1 2 1 国外研究现状 经过几十年的发展 英美等发达国家的研究开发机制已形成比较完整的社会体系和理 论体系 国外学者对r d 支出的会计研究文献更是层出不穷 就美国而言 自1 9 7 4 年1 0 月f a s b 的第2 号准则要求将r d 成本立即计入支出起 争论便不断出现 最著名的是 h o r w i t z 和k o l o d n y 1 9 8 0 认为美国财务会计准则理事会 f a s b 的第2 号 研究与开 发支出的会计处理 准则将抑减公众持股公司的研究与开发支出 1 而d u k e s 1 9 8 0 等 的实证研究却没有获得支持上述结论的证据 1 另外 e r i c k s o n j a c o b s o n 1 9 9 2 等人 也曾对r d 支出费用化处理与股票超额收益之间的关系做实证检验 以判断公司比较优 势 此后t s o u g i a n n i s 1 9 9 6 b l e v 1 9 9 6 1 9 9 8 5 1 b a l j i t 1 9 9 8 s t e r ns t e w a r t 公司 1 9 9 9 1 以及d e n n i s 2 0 0 0 在收集资本化r d 证据的基础上 通过对r d 支出 资本化与公司价值 信息披露等方面的价值相关性 v a l u e r e l e v a n c e 的实证研究 对 资本化与费用化两者进行比较 最终得到支持资本化会计处理的结论 随着各国企业r d 支出的不断增长 近几年学者们对研发费用的会计处理又有了新的观点 a n n e w y a t t 2 0 0 5 1 研究了r d 支出的确认问题 指出符合条件的研发支出应资本化处理 确 2 江苏大学硕士学位论文 认为无形资产 b r u c eb e n n e t t m i c h a e lb r a d b u r y h e l e np r a n g n e 2 0 0 6 中分析了 r d 支出会计处理的相关规定和判断标准n d e n n i sr o s w a l d 2 0 0 7 2 1 研究了英国的 r d 支出的会计处理方法 并提出r d 支出的会计处理方法的选择对企业价值有极大的影 响 当前各国对r d 支出的会计处理方法虽不尽相同 但总的说来可归纳为两种模式 一 种是美国的费用化模式 另一种是以英国为首的满足一定条件的资本化模式 美国模式费用化的思想主要是考虑到研究与开发支出所带来的未来收益具有很大的 不确定性 如将其资本化则不符合稳健性原则 这种方法受到美国许多企业的欢迎 因为 将支出直接计入支出减少了企业当期利润 从而递延了企业的税款上交 而且这一方法核 算又非常简单 不用考虑资本化金额为多少 以及今后资产应如何摊销 摊销期限又如何 合理确定的问题 目前我国大部分企业在实务中的做法实质上就是这种费用化模式 英国模式一定条件下资本化的做法主要是基于这样一种观点 认为研究和开发支 出这两者与未来经济效益之间关系的不确定性的程度是不同的 企业研究活动主要是一个 初步性的分析与调查阶段 目的是获得新的知识与新的认识 所以未来是否会带来经济效 益是非常不确定的 因而应将其费用化 并在以后会计期间也不确认为资产 而开发活动 是将技术和计划运用于实践之中 具有实质性的改进 其所带来的未来经济效益是比较确 定的 所以可将该支出资本化 并在将来进行系统而合理的摊销 国际会计准则理事会 i a s c 在无形资产研发支出的相关问题上也作出一些规范 其 中对研究与开发支出也作了与英国类似的规定 与英国略有不同的是 国际会计准则中规 定 如果开发支出不符合资产的确认标准而在发生的当期确认为支出 在以后的会计期间 即使又达到特定的标准也不再确认为资产 英国对此没有进行特别的说明 另外 在其第 6 0 号征求意见稿中 e 6 0 又指出开发支出一般在不超过5 年的期限内进行摊销 且此 期限一般不得延长 并于产品和工艺可用于销售或使用时开始摊销 此外 欧洲共同体 e c 澳大利亚 新西兰 加拿大 日本等国和香港的会计组织 均对无形资产研发支出的会计规范作了有益探索 1 2 2 国内研究现状 随着我国高新技术企业对科研与开发支出投入的逐渐加大 学术界对于企业研究开发 支出的会计理论研究正方兴未艾 对于研发支出的会计处理问题 一直是我国会计界争论的焦点 从9 0 年代至今 有 江苏大学硕士学位论文 关r d 支出的会计研究也取得了丰硕的研究成果 如吴保民 1 9 9 8 的 美国会计准则制 定历史的回顾与启示 将美国会计准则中对企业r d 支出会计处理进行了分析与评价 钉 董建斌 2 0 0 2 的 研发费用会计处理方法的国际比较 n 钉和侯雪筠 侯婧 2 0 0 3 的 研 发费用会计处理国际研究启示 1 5 1 把中国的会计准则与国际会计准则进行了对比 研究了 中国会计准则的国际趋同化问题 金捷 2 0 0 0 的 浅析研究和开发费用的会计处理 1 田彩英 2 0 0 0 的 对研究开发费用问题的新思考 1 王家华 2 0 0 1 的 刍谈研究开 发费用的会计处理 n 盯 陈玉荣 2 0 0 1 的 试论研究与开发费用的会计处理 盯 陈海 鸥 何红渠 2 0 0 2 的 对企业研究与开发支出会计处理的思考 跚1 均提出了研发费用资 本化处理的建议 吴艾莉 2 0 0 4 的 高科技企业r d 会计制度研究 周雪梅 2 0 0 4 的 高科技企业的研发费用及会计问题的研究 2 1 吕燕 于荣波 2 0 0 5 的 我国高科 技企业r d 费用的会计处理及思考 钉针对高科技企业的特征 研究了高科技企业的会 计处理问题 季永佩 2 0 0 7 我国新旧会计准则下企业研发费用会计处理方法比较 2 4 1 伊晓红 马莉 2 0 0 8 的 对我国研发费用会计处理的构想 5 1 研究了我国新会计准则下 r o 支出的会计处理问题 对于高新技术企业研发支出的信息披露问题也一直是学术界关注和探讨的问题 著名 学者薛云奎和王志台以我国上海证交所企业为研究对象 以1 9 9 5 1 9 9 9 年作为考察区间 考察了我国企业r d 信息披露现状及r d 信息披露对我国企业会计信息有用性的影响嘶1 研究结果表明 企业对r d 信息的不当披露是导致我国企业会计信息有用性逐年下降的重 要因素之一 王永梅 2 0 0 1 会计信息披露的规范问题研究 中认为我国应对r d 支出 的信息进行披露 并提出相应的建议和意见仞1 田鹏 2 0 0 3 在 中国高科技上市公司 信息披露的调查分析 中选1 1 8 家高科技上市公司2 0 0 1 年的年度财务报告为样本进行分 析 发现高科技上市公司的年度财务报告信息披露存在不少问题 研发费用披露模糊 无形 资产具体构成要素披露混乱 重要的非财务信息披露不详 分部信息披露不充分 预测信 息和前瞻性信息披露不足呦1 钱红光 2 0 0 6 在 高新技术企业研究与开发费用的信息 披露 中分析了目前高新技术企业研究与开发费用信息披露存在的问题 并提出了相应的 改进意见汹1 梁莱歆 王宇峰 2 0 0 7 的 我国上市公司r d 费用信息披露动因实证研究 通过对可能影响r d 费用信息披露的因素进行的实证检验发现 资产规模 公司的成长性 和企业是否属于高科技行业等会影响企业r d 费用信息的自愿披露咖 2 0 0 6 年最新颁布的 企业会计准则 无形资产 主要借鉴国际会计准则 将企业 内部研究开发项目的支出区分为研究阶段支出与开发阶段支出 分别处理 由于该准则刚 4 江苏大学硕士学位论文 刚颁布 还处于过渡时期 为要求企业全部实行 因此对于该准则的执行的效果和实际问 题学术界还没有太多的研究 通常认为 一个国家的研究与开发支出对于产业持续的技术 创新具有重要意义 而知识经济的到来也将促进r d 活动在企业和社会中的作用越发重 要 经济的发展依赖于相关政策与准则的制定和不断完善 一项会计准则的颁布并不意味 着规则永远的固定 其自身的正确性和完善性要靠实践来完成 需要根据现实情况加以修 订和完善 以便在经济活动中真正发挥指导与规范作用 纵观各位学者的研究 理论上对我国企业r d 支出的会计处理大致有以下几种观点 第一种观点认为 研究与开发支出在企业的支出中比重越来越大 而且有些企业确实 由于注重研究与开发投入而在市场上一直保持强劲的竞争力 因此 对于企业的研究与开 发支出不宜全部费用化 而应区别对待 如企业有充分的证据表明研究与开发支出符合资 产确认条件 就应将其资本化 目前 不少科研开发企业就是这么做的 第二种观点认为 虽然企业越来越注重研究与开发投入 但并不是有投入就一定能形 成具有市场效应的科研成果 换句话说 企业在研究与开发投入时往往难以确定是否很可 能因此获得未来经济利益 此外 我国现行会计制度要求研究与开发全部费用化 从稳健 的角度讲 合理的做法应是研究与开发全部费用化 第三种观点认为 对研究与开发支出的处理 应注意区别企业的性质 对于高新科技 企业的研究与开发支出宜允许其对开发支出采用有条件的资本化的政策 这样做既可以反 映高新科技企业区别于一般企业的特点 另一方面也可以解决当前创业板上市企业 主要 是高新科技企业 符合监管部门 业绩标准 的问题 第四种观点认为 对研究与开发支出的处理 应注意区别项目的性质 而接下来又衍 生出两种观点 一是 将项目区分为计算机软件与其他无形资产 对于后者的研究与开发 支出全部费用化 而对于前者的研究与开发支出则继续区分不同情况处理 二是 将项目 区分为内部使用项目和将来对外销售 出租或采用其他方式销售的项目 对于前者的研究 与开发支出采用费用化的会计原则 而对于后者的开发支出采用部分资本化的会计原则 1 3 本研究的目标 方法 主要内容及技术路线 1 3 1 研究目标 高新技术企业比一般企业更追求长期的成果 他们对研发费用的投入越来越大 并且 是持续的 稳定的 因此 本文选择高新技术企业研究对象 对它们的r d 支出的会计问 题进行探讨 在我国新旧会计准则交替之际 建立适合我国高新技术企业发展的r d 支出 s 江苏大学硕士学位论文 会计处理与披露体系是极其重要和必要的 本研究主要目标主要有以下四项 是对高新技术企业r d 支出的内涵 特征 范围以及现状进行系统地分析 为高新 技术企业r d 支出的会计处理与披露体系的构建打下理论基础 二是探讨国外企业r d 会计处理的模式 现状与实践经验 从而找出我国高新技术企 业可借鉴之处 三是结合我国新旧会计准则对我国高新技术企业r d 支出的会计处理与披露的现状 及存在的问题进行探讨 四是对我国高新技术企业r d 支出会计处理与披露体系的构建提出对策及建议 通过本研究 希望能为我国高新技术企业r d 支出的会计处理与披露提供有效理论依 据 从而真实客观地反映高新技术企业无形资产的价值 并为会计信息使用者提供相关可 靠的信息 1 3 2 研究方法 1 规范化理论研究法 本文在国内外学者关于r d 支出会计处理与披露的理论研究的基础上 系统 全面地 研究我国高新技术企业r d 支出的会计处理与披露问题 并结合2 0 0 6 颁布的新会计准则 和国际会计准则 分析我国高新技术企业r d 支出的会计处理与披露体系的构建问题 2 比较分析法 本文探讨新准则下企业r d 支出的会计核算变化 本文一是将国外对r d 支出的会计 核算进行比较 从中找出我国可借鉴之处 另外还将新旧准则下的对r d 支出的会计核算 进行比较 分析总结了利弊 提出一定的参考意见 3 案例分析法 在深入企业调研后 本文通过具体的案例分析进一步对我国高新技术企业会计处理与 披露体系加以分析与说明 4 定性分析与定量分析相结合 本文研究的是高新技术企业r d 支出的会计问题 对会计问题的研究既要有定性的分 析又要有定量的分析 因此本文在具体的案例分析中运用了定量分析的手法 6 江苏大学硕士学位论文 1 3 3 主要内容及技术路线 本研究以会计学 统计学 财务管理学 会计制度的设计等相关理论和方法为指导 以国内外有关r d 支出会计问题的研究为基础 采用点面结合 定量与定性相结合 规范 分析 比较分析与案例分析相结合的方法分五部分进行研究 第一部分研究高新技术企业及其r d 支出的相关概念 为分析高新技术企业r d 支出 的会计问题打下理论基础 第二部分进行r d 支出会计处理与披露的国际比较 并对各国的处理方法进行分析 从而得出我国高新技术企业r d 支出会计处理与披露可借鉴之处 第三部分对新旧准则下我国r d 支出会计处理与披露的现状及存在的问题进行分析 得出我国高新技术企业r d 支出会计处理与披露体系改进的必要性与紧迫性 第四部分针对我国高新技术企业r d 支出会计处理与披露存在的问题 提出了我国高 新技术企业r d 支出会计处理与披露体系构建的对策 第五部分是结论与展望 主要总结作者的主要观点 并提出今后深入研究的方向 本文的技术路线如图1 1 所示 1 4 本研究的创新之处 本文的创新之处主要表现在以下两个方面 一是结合新会计准则 系统 全面地研究我国企业r d 支出的会计问题 本文在国 内外学者关于r d 支出会计问题研究的基础上 结合2 0 0 6 年刚刚颁布的新会计准则和 国际会计准则 分析我国企业r d 支出的会计处理与披露问题 二是本文深入企业调查研究 注重理论与实践相结合 以案例的应用论证观点 本文 采用定量分析与定性分析 规范分析与案例分析相结合的方式来研究我国企业r d 支出 的会计问题 以使研究的结果更具有说服力 7 江苏大学硕士学位论文 我国高新技术企业r d 支出会计问题研究 弋夕1 jj 国内外关于高新技术企业国内外关于高新技术企业 文献 r d 支出会计处理研究现状信息披露的研究现状 研究 li i 会计处理与披露的相关规定f 高新技术企业r d 支出概述理论 n 分析 li l r d 支出会计问题的国际比较我国新1 只会计准则对比分析 比较 分析 1 9 江苏大学硕士学位论文 第三章高新技术企业r d 支出会计问题的国际比较 通过上一章的分析 我们了解了高新技术企业r d 支出的内涵 现状及影响因素 r d 支出的会计处理 那么 高新技术企业r d 支出又有哪些会计问题呢 国外高新 技术企业是如何对r d 支出进行会计处理及信息披露的呢 下面笔者将对国外高新技术 企业r d 支出的会计问题进行比较分析 以便对我国高新技术企业r d 会计问题的处 理有所借鉴 3 1r d 支出会计处理的国际比较 在讨论r d 支出会计处理之前 有两点必须先明确 其一 这里我讨论的r d 支出会计处理问题是针对高新技术企业而言的 不包括其 他非高新技术企业或不专门设置研发部门进行研发活动的企业 因为高新技术企业的经营 和财务上与其他企业的不同特征 研发支出所带来的收益是显著而巨大的 其二 企业的会计处理过程包括会计的确认与计量 摊销与减值 处置与报废 其中 对r d 支出的确认与计量作重点讨论 3 1 1r 支出的确认与计量 1 确认与计量的内涵 会计上的确认是指 将某一项目 作为一项资产 负债 收入 费用等正式计入或列 入某一主体的财务报表的过程 会计确认就是要具体决定确认什么 何时确认以及如何 确认的问题 也就是说 选择最合适的确认时机和在会计系统中确认为何种要素或什么项 目 计量是指用货币或其他量度单位计量各项经济业务及其结果的过程 其特征是以数量 主要是以货币单位表示的价值量 关系来确定物品或事项之间的内在联系 或将数额分 配于具体事项 其关键 是计量属性的选择和计量单位的确定 作为财务会计的一个重要 环节 会计计量的主要内容包括资产 负债 所有者权益 收入 费用 成本 损益等 并以资产 负债往往可称为负资产 而所有者权益为资产扣除负债后的剩余资产或净资产 计价与盈亏决定为核心 其中 资产计价就要用货币数额来确定和表现各个资产项目的获 2 0 江苏大学硕士学位论文 取 使用和结存 而损益决定则是指通过量化和比较来确定经济资源在使用过程中所发生 的转移 消耗或折耗同所产生结果之间的数量差 2 r d 支出确认与计量的国际比较 1 国际会计准则 国际会计准则委员会 i a s c 于1 9 7 8 年公布了 国际会计准则第9 号 研究与 开发费用 i a s 9 1 9 9 3 年进行了修订 1 9 9 8 年国际会计准则委员会发布了 国际会计 准则第3 8 号 无形资产 i a s 3 8 替代了i a s 9 准则中指出 为评价自行开发的无形 资产是否符合确认标准 企业应将自行开发过程划分为两个阶段 即研究阶段和开发阶段 如不能正确区分研究阶段和开发阶段 那么该企业应将项目支出均视同研究阶段的支出 处理 相应地 要求研究费用在发生时计入当期损益 而开发阶段支出是否应于发生时 计入当期损益则要看开发费用是否符合特定的条件 如符合它确认的五个条件时 才予以 资本化 确认为无形资产 这属于有条件的资本化模式 开发费用资本化的条件是 即只有当企业证明以下所有各项时 开发产生的无形资产 应予确认 第一 完成该无形资产 使其能使用或销售 在技术上可行 第二 有意完成 该无形资产并使用或销售它 第三 有能力使用或销售该无形资产 第四 该无形资产如 何产生很可能的未来经济利益 其中 企业应证明存在着无形资产的产出市场或无形资产 本身的市场 如果该无形资产将在内部使用 那么应证明该无形资产的有用性 第五 有 足够的技术 财务资源和其他资源支持 以完成该无形资产的开发 并使用或销售该无形 资产 第六 对归属于该无形资产开发阶段的支出 能够可靠地计量 并规定如果企业不 能区分创造无形资产的内部项目的研究阶段和开发阶段 那么该企业应将该项目的支出均 视同研究阶段的支出处理 国际会计准则规定内部产生的无形资产以成本进行初始计量 成本包括 可直接归属 或依合理和一致的基础分摊于该资产的创造 生产并使其达到预定使用状态的所有支出 初始确认后 要求按以下两种方法之一计量无形资产 基准处理方法 成本减去所有累计减值损失 允许选用的处理方法 重估金额应是资产的公允价值 但是 仅在公允价值可以参照无形资产的活跃市场予以确认时 才允许采用这种处理 方法 此外 一旦企业选择了这种处理方法 要求足够频繁地进行价值重估 以使无形资 产地账面价值与其在资产负债表日利用公允价值确定的账面金额不会存在重大差异 无形资产的后续支出若仅是恢复该资产的绩效水平 则应确认为费用 若可能给企业 2 l 江苏大学硕士学位论文 带来超过该资产原来绩效水评的经济利益 则应将这些支出予以资本化 在许多情况下 我们不能确定后续支出是恢复还是超过该资产的极小水平 而且将这些支出直接分摊至特 定的无形资产而不是整项业务常常是有困难的 因此 购入的无形资产初始确认后或内部 产生的无形资产完成后所发生的支出 极少会导致无形资产成本的增加 2 美国 美国财务会计准则委员会 f a s b 在其颁布的财务会计准则公告第2 号 s f a s 2 1 9 7 4 研究与开发费用会计处理中规定 在研究与开发而发生的所有支出中 除购买的非专 用设备或非专用无形资产 即该设备或无形资产未来还可使用 可予以资本化外 其余部 分均应列为费用 并且在此公告中 f a s b 列举了属于和不属于研究与开发活动的项目 1 9 8 2 年公布的财务会计准则公告第6 8 号 s f a s 6 8 1 9 8 2 研究与开发安排中还对合 作进行研究与开发如何进行会计处理进行了规定 此外 在财务会计公告第8 6 号 s f a s 8 6 1 9 8 5 对出售 租赁或以其它方式上市的计算机软件成本的会计处理中指出 对出售 出租或以其它方式上市的计算机软件开发成本 一旦技术可行性得以确定 就应确认为资 产 但对于在获得技术可行性之前的研究与开发费用 仍应直接费用化 费用化的思想主要是考虑到研究与开发费用所带来的未来收益具有很大的不确定性 如将其资本化则不符合稳健原则 这种方法受到美国许多企业的欢迎 因为将支出直接计 入费用减少了企业当期利润 从而递延了企业的税款上交 而且这一方法核算又非常简单 不用考虑资本化金额为多少 以及今后资产应如何摊销 摊销期限又如何合理确定的问题 目前我国大部分企业在实务中的做法实质上就是这种费用化模式 当遇到一项特定的费用时 首先要确定该项费用是否与公告中定义的研究与开发活动 有关 然后将其 包括直接成本 即某些物质资产的成本 在发生时确认为当期费用 但 在将来有多种用途的材料 机器设备及