（经济法学专业论文）我国遗产税的立法问题研究.pdf

哈尔滨r 程大学硕十学付论文 1 1 1 摘要 遗产税是一个古老的税种。到目前为止，世界上一共有1 0 0 多个国家和地 区征收遗产税，遗产税成为一个国际性的税种。随着近几年我国经济的快速 发展，遗产税问题引起大家的关注。从近年的社会舆论来看，主张开征遗产 税的呼声日渐升高，但也有一些国内外的专家学者对开征遗产税的问题持非 常谨慎的态度。目前，中国尚未开征遗产税。本文拟对遗产税制度立法的若 干问题进行认真分析，并力求在借鉴国外先进经验的基础上，立足我国国情， 探寻解决问题的对策，以期对我国税制建设能有所推动。 西方国家美国、日本、英国、德国、意大利和我国香港、台湾都征收或 曾经开征过遗产税。它们的遗产税制度既有相同点又有不同之处。其内容包 括税制模式、纳税义务人、征税对象、税率、税前扣除、抵免项目、与赠与 税的关系、征收管理制度等几方面，可为构建我国的遗产税制度提供借鉴。 我国现阶段开征遗产税有其必要性与可行性。我国构建遗产税制度应包 括以下几方面内容：l 、我国遗产税法律制度的基本原则；2 、我国遗产税立 法的基本目标；3 、税制模式；4 、纳税义务人；5 、征税对象；6 、税率；7 、 税前扣除、抵免项目；8 、与赠与税的关系：9 、征收管理。同时，开征遗产 税涉及的面很广、而且技术性极强，绝不仅仅是颁布一部遗产税法可以了事 的，遗产税的开征需要有一系列完善的配套制度作为支撑。包括相关法律、 法规的配合与完善和相关制度准备。 关键词：遗产税；税制模式；征收管理 哈尔滨t 稃大学硕十学静论文 j 宣i - f p i 宣i i i i i i i i i i a b s t r a c t t h ei n h e r i t a n c et a xi sa l la n t i q u i t e dc a t e g o r yo ft a x e s b yn o w ：m o r et h a n1 0 0 c o u n t r i e sa n da l e a gc o l l e c ti n h e r i t a n c et a xi nt h ew o r l d ，s oi tb e c o m e sa l l i n t e r n a t i o n a l c a t e g o r y o f t a x e s a l o n g w i t h t h e f l e e td e v e l o p m e n t o f o u r c o u n t r y s e c o n o m y , m o r ea t t e n t i o ni sp a y e dt ot h ei n h e r i t a n c et a xp r o b l e m j u d g i n gf r o m p u b l i co p i n i o ni nt h el a t ey e a r s ，t h ev o i c eo fa d v o c a t i n gt oc o l l e c ti n h e r i t a n c et a x r i s e sg r a d u a l l y , b u t $ o m eh o m e 印da b r o a de x p e r ts c h o l a l sa l s oh o l dv e r yc a u t i o u s a t t i t u d et ot h ep r o b l e mo fb e g i n n i n gt oc o l l e c tt h ei n h e r i t a n c et a x a tp r e s e n t ， c h i n ah a sn o tc o l l e c t e dt h ei n h e r i t a n c et a x t h ep a p e rw i l ld r a wu pt ot h e p r o b l e mo f t h el e g i s l a t i o no f t h ei n h e r i t a n c et a x w i t ho u r n a t i o n a lc o n d i t i o n ， d r a w i n ga d v a n c e dl e s s o n so f a b r o a dc o u n t r i e s e x p e r i e n c e ，w ew i s ht os o l v et h e p r o b l e ma n d t os o m ee x t e n tt op r o m o t et h et a xs y s t e mo fo u rc o u n t r y b o t hs o m ew e s t e mc o u n t r i e ss u c ha su s a ，j a p a n ，u n i t e dk i n g d o m ， g e 册a n y ，i t a l ya n d o u rc o u n t r y sh o n gk o n g ，t a i w a na l ec o l l e c t i n go ro n c e c o l l e c t e dt h ei n h e r i t a n c et a x t h e i ri n h e r i t a n c et a xs y s t e mh a v ei d e n t i c a lp o i n t s a n dd i f f e r e n tp o i n t s 。t h e i rc o n t e n t si n c l u d et h et a xs y s t e mp a t t e r n ，t h et a x p a y e r ， o b j e c to ft a x a t i o n ，t a xr a t e ，p r e t a xd e d u c t ，t h ed i s p e n s ep r o j e c t ，t h er e l a t i o nw i t h g i f tt a xa n dc o l l e c tm a n a g e m e n ts y s t e m ，a n dt h e s ec a n b et h el e s s o n st os t r u c t u r e o u r c o u n t r y si n h e r i t a n c et a xs y s t e m o u rc o u n t r yh a sn e c e s s i t ya n df e a s i b i l i t yi nt h ep r e s e n ts t a g et oc o l l e c tt h e t a 隘t os t r u c t u r eo u rc o u n t r y si n h e r i t a n c et a xs y s t e m ，i ts h o u l di n c l u d et h e f o l l o w i n g c o n t e n t s i ns e v e r a la s p e c t s ：1 ，t h e b a s e o f o u r c o u n t r y s i n h e r i t a n c e t a x l e g a ls y s t e m ：2 ，t h eb a s i cg o l eo fo u rc o u n t r y si n h e r i t a n c et a xl e g a ls y s t e m ：3 ， c o l l e c t i o na n da d m i n i s t r a t i o np a t t e r n ；4 ，t h et a x p a y e r ；5 ，t h eo b k c to f t a x a t i o n6 ， t h et a xr a t e ：7 ，p r e t a xd e d u c ta n dt h ed i s p e n s ep r o j e c t ；8 ，t h er e l a t i o nw i t ht h eg i f t t a x ：9 ，c o l l e c ta d m i n i s t r a t i o n 哈尔滨t 稃大学硕十学位论文 a tt h es a m et i m e ，b e g i n n i n gt oc o l l e c tt h ei n h e r i t a n c et a xr e l a t e st om a n y a s p e c t s ，a n dt h et e c h n i c a lp o l ei ss t r o n g i tw i l ln o tb ee n o u g ht os u p p o r tt h e i n h e r i t a n c et a xs y s t e mi fw eo n l yp r o m u l g a t eo n el a w ，t os u p p o r tt h ei n h e r i t a n c e t a xs y s t e mw es h o u l dh a v eo n es e r i e sd fp e r f e c tr e g u l a t i o n s i ti n c l u d e st h ef i to f r e l e v a n tl a w sa n ds t a t u t e s ，a n dt h ep r e p a r a t i o no ft h er e g u l a t i o n sr e l a t e dt ot h e l e g i s l a t i o no ft h ei n h e r i t a n c et a x k e yw o r d s ：t h ei n h e r i t a n c et a x ；p a t t e mo ft h et a xs y s t e m ；c o l l e c t a d m i n i s t r a t i o n 哈尔滨工程大学 学位论文原创性声明 本人郑重声明：本论文的所有工作，是在导师的指导 下，由作者本人独立完成的。有关观点、方法、数据和文 献的引用已在文中指出，并与参考文献相对应。除文中己 注明引用的内容外，本论文不包含任何其他个人或集体已 经公开发表的作品成果。对本文的研究做出重要贡献的个 人和集体，均已在文中以明确方式标明。本人完全意识到 本声明的法律结果由本人承担。 作者( 签字j ：篓塑壁 ， 日期：加吖年月s 日 哈尔滨t 稃大学硕十学位论文 第1 章绪论 1 1 研究背景 遗产税是一个古老的税种。据专家考证，早在古埃及、古希腊和古罗马 时代就曾经开征过遗产税，其主要目的是筹集战争经费。近代遗产税最早在 荷兰开征( 1 5 9 8 年) ，之后在英国( 1 6 9 4 年) 、法国( 1 7 0 3 年) 、美国( 1 7 9 7 年) 、意大利( 1 8 6 2 年) 、日本( 1 9 0 5 年) 、德国( 1 9 0 6 年) 、香港( 1 9 3 2 年) 相继开征。到目前为止，世界上一共有1 0 0 多个国家和地区征收遗产税，遗产 税成为一个国际性的税种。从近代遗产税开征的目的和意义来看，主要是为 了调节社会成员的财富分配，维护社会公平，而取得财政收入的作用大大削 弱了。 近几十年来，一些国家和地区先后在开征了遗产税以后又取消了该税种， 如香港、加拿大、澳大利亚、意大利、新西兰( 保留赠与税) 、马来西亚、以 色列、阿根廷等国家和地区，还有一些国家已经采取了或者正在准备采取调 整遗产税制度的措施，如提高起征点，扣除额，降低税率，增加免税项目等， 以降低遗产税的负担，如美国、英国、俄罗斯、日本、韩国和中国的台湾地 区。 我国税收的历史悠久，但古代并没有遗产税。1 9 3 8 年1 0 月6 日，国民政府 公布了遗产税暂行条例。1 9 4 0 年7 月1 日，该条例开始实施。1 9 4 6 年4 月1 6 日，国民政府公布了遗产税法。至此，开征遗产税以法律的形式固定下来。 新中国成立后，在政务院1 9 5 0 年i 月3 0 n 公布的全国税收实施要则中规定 了1 4 种税收，其中包括遗产税，但一直未开征。在后来的1 9 5 8 年、1 9 7 3 年、 1 9 8 4 年三次重大税制改革中，遗产税都没有被列入计划。1 9 8 5 年在制订了继 承法时，曾考虑到开征遗产税的问题，但基于“另行制定有关税法”的考虑， 遗产税并未规定在继承法中。1 9 9 0 年“八五计划”中提出了“要通过遗产税 和赠与税等税收对于过高的收入进行必要的调节”。1 9 9 6 年3 月1 7 日，第八届 全国人民代表大会第四次会议批准中华人民共和国国民经济和社会发展“九 哈尔滨t 榫人学硕十学侍论文 五”计划和2 0 1 0 年远景目标纲要，其中提出：“逐步丌征遗产税和赠与税、利 息所得税和社会保障税。”1 9 9 6 年7 月国家税务总局制定的税收工作“九五” 计划和2 0 1 0 年远景目标中，都提出了开征遗产税和赠与税的设想。1 9 9 7 年9 月1 2 日，中共中央总书记江泽民在中国共产党第十五次全国代表大会上所作 的报告中提出：“调节过高收入，完善个人所得税，开征遗产税等税种。”2 0 0 1 年3 月1 5 日，第九届全国人民代表大会第四次会议批准中华人民共和国国民 经济和社会发展第十个五年计划纲要，其中提出要适时开征遗产税。从近年 的社会舆论来看，主张开征遗产税的呼声日渐升高，但也有一些国内外的专 家学者对开征遗产税的问题持非常谨慎的态度。目前，中国尚未开征遗产税。 1 2 文献综述 1 2 1 国外文献综述 国外多数经济发达国家和新兴工业化国家都征收遗产税，并通过立法形 式表现出来。如美国联邦遗产税由1 9 7 6 年税收改革法予以确定：日本1 9 4 7 年颁布了继承税法；英国1 9 4 9 年公布实施遗产管理条例。 从各国遗产税法的内容来看，其内容多涉及遗产税立法的原则与目标、 征管模式、纳税义务人、征税对象、起征点、税率、税前扣除、抵免项目、 计算方法、征收程序与法律责任等， 国外遗产税的研究分为两种趋势：第一种是一些贫富差距逐步拉大的国 家正从完善税制的角度积极研究，准备择时推出遗产税；第二种是部分发达 国家和地区正从税制简化提高效率的角度着手废除遗产税。如近年来美国围 绕遗产税的保留与废止问题展开了激烈讨论，意大利于2 0 0 1 年1 0 月取消了遗 产税，日本从s 0 0 3 年将遗产税的最高边际税率从7 0 降至5 0 。 1 2 2 国内文献综述 随着近几年我国经济的快速发展，遗产税问题引起大家的关注。专家们 就目前我国现阶段是否应开征遗产税这一问题展丌了激烈的争论。各界专家 与学者就我国开征遗产税的必要性、可行性首先展丌了激烈讨论。而赞同我 国开征遗产税的专家学者则对我国遗产税立法制度框架提出了各项积极而合 哈尔滨l 群大学硕十宁何论文 理的建议。 归纳起来，赞同我国现阶段应歼征遗产税的观点主要有以下几点：第一、 遗产税可以缓解我国目前业已存在的贫富悬殊的矛盾，有助于实现社会公平； 第二，遗产税可以扩大税源，增加政府财政收入；第三，开征遗产税可以补 充所得税之不足，纳税人自行申报缴纳所得税，不免有逃税或漏征的情况， 遗产税可以补征纳税人所逃避的一部分税款；第四，开征遗产税还可以促进 代际公平，富人的孩子由于继承了大量遗产，其成功的机遇也远大于穷人的 孩子，征收遗产税则在一定程度上缩减了这种差距。 1 9 9 9 年3 月，国家税务总局地方税务司、政策法规司、国际税务司和北京 市、浙江省、广东省地方税务局组成l o 人赴日培训班，参加了由日本国际协 力事业团在日本举办的继承税、赠与税培训。2 0 0 0 年5 月，财政部税务司、条 法司，国务院法制办公室财政金融司，国家税务总局地方税司，广东省财政 厅有关人员组成的考察团一行8 入对德国和意大利遗产税立法情况进行了考 察。2 0 0 1 年5 月由国家税务总局总经济师李永贵带队，全国人民代表大会常务 委员会预算工作委员会法制室、秘书处和国家税务总局地方税务司、国际税 务司有关人员组成的考察团行8 人对法国和韩国遗产税立法情况进行了考 察。 与此同时，国内学者就我国遗产税问题撰写了大量文章。2 0 0 3 年1 1 月， 以国家税务总局税收科学研究所所长、研究员刘佐担任总编，国家税务总局 税收科学研究所政策理论研究室副主任、研究员石坚担任副总编出版了新中 国第一部关于遗产税的专著遗产税制度研究。迄今为止，中国关于遗产税 的专著不多。国内学者的讨论主要围绕借鉴国外的立法经验与我国国情相结 合，力求为我国的遗产税立法打下基础。 1 3 研究目的和意义 税收收入是现代国家财政收入的最主要来源，如何歼征一个新的税种， 制定一套良好的税制，是每一个政府最重要的课题。美国著名政治家、发明 家本杰明信兰克林曾有这样一句名占：“世界上只有两件事情是不可避免的， 哈尔滨工程大学硕十学侍论文 一是死亡，二是税收。”本文讨论的就是死亡和税收结合的产物一遗产税，它 是因人的死亡而发生财产转移时，对该财产征收的一种税。 我国目前的社会现状是，在我国体制转型的经济高速增长过程中，出现 了收入分配悬殊化现象，形成强烈的冲击波，由此凸现公平与效率的矛盾和 冲突，已经发展到非解决不可的地步。差距悬殊化产生的后果非常严重，漠 视社会广大人民群众被边缘化，不仅会形成社会稳定的冲击波，还会成为孕 育极左、暴力乃至恐怖的温度和土壤，这一点为国内外大量实践所证实。 因此，在社会主义市场经济条件下，政府对社会以收入分配进行调节和 干预，实现社会公平的主要税收手段，就是开征个人所得税及遗产税和赠与 税。个人所得税税基宽，数量大，既可实现一定的财政收入，也能对个人收 入分配进行有效的宏观调控，但它对个人的财产存量和转移情况难以发挥调 节作用；而遗产税和赠与税是针对个人财产转移而征收的，它一开始就是一 个调节恶性循环的税种，尽管占国家税收收入的比重极小，但对居民收入和 财产有很好的调节作用。本文拟对遗产税制度立法的若干问题进行认真分析， 并力求在借鉴国外先进经验的基础上，立足我国国情，探寻解决问题的对策， 以期对我国税制建设能有所推动。 1 4 本文的写作思路 本文共分五章，其中第l 章为绪论，介绍了本文的研究背景、文献综述、 研究目的和意义、写作思路、写作创新之处；第2 章为遗产税制度概迷，介绍 了遗产税的概念、特征及法理基础、遗产税制度的产生和发展、我国遗产税 开征的必要性与可行性；第3 章为国际遗产税立法比较分析，介绍了美国、日 本、英国、德国、意大利、香港、台湾等五个国家和我国两她区的遗产税制 度的产生发展与立法内容，在第二部分中又从税制模式、纳税义务人、征税 对象、税率、税前扣除、抵免项目、与赠与税的关系、征收管理制度八个方 面进行了比较分析；第4 章为我国遗产税立法的基本构想，讨论了我国遗产税 立法制度的基本构想：我国遗产税法律制度的基本原则、基本目标、课税要 素探讨、征收管理；第5 章为丌征遗产税配套设旋的完善，介绍了相关法律、 4 哈尔滨工稃大学碗十学位论文 法规的配合与完善、相关制度准备。 总体来讲，第一章是背景，第二章是基础知识，第三章是国外经验的借 鉴。第四章是我国制度的探讨，第五章是相关配套设施的完善，各章依次递 进。 1 5 本文的写作创新之处 。 本文的创新之处包含在在第三章国外经验的借鉴、第四章我国制度的探 讨、第五章相关配套设施的完善中。在第三章中，本文作者从八个方面进行 了比较分析，在每一方面都进行了总结：在第四章中，我国遗产税法律制度 的基本原则、基本目标、课税要素探讨、征收管理这四方面内容都包含作者 独到的见解；在第五章中，相关法律、法规的配合与完善、相关制度准备也 有一定的创新。如关于我国遗产税立法过程中税制模式的选择，笔者在第三 章中总结了世界各国的三种模式，并提出了其优缺点，在第四章中结合我国 国情就我国采用何种模式提出了自己的观点。 哈尔滨i 稃大学硕+ 学伊论文 第2 章遗产税制度概述 2 1 遗产税的概念、特征及法理基础 2 1 1 遗产税的概念和特征 遗产税( i n h e r i t a t et a x ) 是以财产所有人死亡之后所遗留的财产为征 税对象的一种税。“1 具体分析，遗产税的含义有以下三点：第一、遗产税征 收的前提是财产所有人的死亡，因此，在英国遗产税又称为“死亡税”；第二， 遗产税的征税对象为遗产；第三，遗产税通常包括对被继承入的遗产征收的 税收和对继承人的遗产征收的税收。 从性质上来看，各家说法莫衷一是，有“行为税”、“财产税”、“所得税”、 “混合税”等。笔者认为，遗产税归根结底是对遗产征收的一种税，对遗产征 税与财产征税在性质上是相同的，因为“遗产”就是一种“财产”，所以应将遗 产的性质认定为财产税。与其他税种相比，遗产税体现出了一些基本特征： 一是普遍征税，许多国家都实行了对遗产征税的制度。 二是纳税主体具有普遍性，即是死亡者的继承人、受遗赠人、遗产管理 人。 三是纳税免征额大，税前扣除和抵免情形规定较多。 四是税收征收繁琐，征税那难度较大，由于死者生前财产存在状况及流 动的隐蔽性大，很难控制税源。遗产税征管客观难度之大，堪称“最容易避税 的税种”。 五是征税成本高，包括管理成本和遵从成本。在遵从成本上，主要是纳税 人在纳税申报过程中发生的各种费用。1 根据美国学者对美国律师业协会从 事遗嘱执行业务的人数、工作时间、收入水平进行大致的判断，认为花在律 师上的遵从成本是1 2 亿美元“1 ，而当年的遗产税收入是7 7 亿美元。“1 2 1 2 遗产税的法理基础 遗产是是一个古老的税种，自1 7 世纪以来就形成各种不同的学说，归纳 6 哈尔滨下稃人中碗十学付论文 起来，大致有以下几种： ( 一) 负担能力说，以美国学者赛利格曼为代表。这种学说认为继承人 获得遗产，随即增加了对税收的负担能力，对个人所得征税，却不对遗产“所 得”征税，不符合公平原则。 ( 二) 国家共同继承权利说，又称国家合伙说，以德国布兰奇利为代表。一 这种学说认为私人的财产所以能够累积，不是天赋的，有赖于国家的保护， 政府帮助了私人，也有权利征收私人的一部分财产，当私人死亡时，政府和 私人的关系如同合伙人。当然有权利取得部分财产。 ( 三) 均富说，以美国的马斯格雷夫为代表。这种观念认为，均富是社 会公德，遗产税是平均社会财富的工具，高收入阶层日积月累形成了大笔财 富，死后如果全部留给予孙后代，会形成新的贫富差距，通过征收遗产税， 可以进行一次再分配，有利于缩小贫富差距。 ( 四) 返税说，以美国学者伟新特为代表。这种学说认为纳税人通过各 种手段逃避税负，应对遗产课以重税，把死者生前逃避的税收追缴回来。 ( 五) 社会福利说，以德国学者瓦格纳为代表。这种学说认为征税遗产 税可以鼓励个人对社会慈善和公益事业的捐赠，这样做对个人利益无损害， 可以得到好名声，而且对社会发展有利。 这些学说反映和代表了不同学者在不同侧面上形成的各种主张，既有其 理论上的逻辑也有实践上的客观基础，在一定程度上指出了课征遗产税的社 会功能意义和比较贴近现实的课征方法，具有不可否认的指导价值和实践意 义。0 1 从这一方面讲，遗产税是一种良税。 2 2 遗产税制度的基本要素 笔者认为，遗产税制度的基本要素包括遗产税立法的原则与目标、征管 模式、纳税义务人、征税对象、起征点、税率、税前扣除、抵免项目、计算 方法、征收程序与法律责任等。征管模式是指一国采用何种模式征收遗产税， 它是一国遗产税制度的基础。世界各因的遗产税制大致可以分为三种类型： 总遗产税制、分遗产税制和总分遗产税制。纳税义务入是指税法规定的负有 哈尔滨t 稃大学硕十学竹论文 纳税义务的单位和个人。遗产税的纳税义务人既可以是遗产继承人，也可以 是受遗赠人、遗产管理人。征税对象是税法规定的征税目的物，一般包括动 产、不动产和其他财产。遗产税的起征点是被继承人的遗产或遗产受让人依 法应受让的遗产经过必要的扣除后的实际价值达到多少数额才开始开征遗产 税的法定标准，由各国在综合考虑本国各方面的相关国情的基础上明确统一 地规定，具有强制性、适用的普遍性和国与国之间的差异性。税率是指应征 税额与计税依据之间的比例，包括最高边际税率、最低边际税率、级次、级 距等几个要素。税前扣除是指在计算应征税额时，可以从遗产总额中扣除的 项目。各国遗产税制度多规定在应纳遗产税额中扣除一部分法律允许的项目 作为实际应纳遗产税额，这部分项目即为抵免项目。计算方法为实际应纳遗 产税额的计算方法，概括起来，遗产税的计算有以下几个基本公式： 应纳遗产额：遗产总额一费用支出一税前扣除 应纳遗产税额= 应纳遗产额章税率 实际应纳遗产税额= 应纳遗产税额一抵免项目 征收程序多包括纳税申报与审核、缴纳、纳税期限、地点等，法律责任 是违反遗产税征收法律需要承担的责任，包括民事、刑事与行政责任。 2 3 遗产税制度的产生和发展 2 3 1 国外遗产税制度的产生和发展 遗产税是一个古老的税种。据专家考证，早在古埃及、古希腊和古罗马 时代就曾经开征过遗产税，其主要目的是筹集战争经费。大约在公元前2 6 世 纪左右，古埃及第四王朝法老胡夫下令对继承的财产征税。这可能是世界上 最早出现的遗产税( 也有一些专家认为，遗产税起源于公元前7 世纪的古埃 及) 。罗马帝国的遗产税起源于公元6 世纪制定的朱利安法。中世纪的欧洲各 国普遍对遗产征税。”1 ， 近代遗产税最早在荷兰开征( 1 5 9 8 年) ，之后在英国( 1 6 9 4 年) 、法国( 1 7 0 3 年) 、美国( 1 7 9 7 年) 、意大利( 1 8 6 2 年) 、月本( 1 9 0 5 年) 、德国( 1 9 0 6 年) 、 8 哈尔滨工稃大学硕士学位论文 香港( 1 9 3 2 年) 相继开征。到目前为止，世界上一共有1 0 0 多个国家和地区征 收遗产税，遗产税很快成为一个国际性的税种。为了防止遗产税的逃漏和公 平税负，随后又开征了赠与税，作为遗产税的一种辅助税种，最早于1 9 2 4 年 在美国开征。目前，西方发达国家大都存在两税并征现象。从近代遗产税 开征的目的和意义来看，主要是为了调节社会成员的财富分配，维护社会公 平，而取得财政收入的作用大大削弱了。 近几十年来，一些国家和地区先后在开征了遗产税以后又取消了该税种， 如香港、加拿大、澳大利亚、意大利、新西兰( 保留赠与税) 、马来西亚、以 色列、阿根廷等国家和地区，还有一些国家已经采取了或者正在准备采取调 整遗产税制度的措施，如提高起征点、扣除额，降低税率，增加免税项目等， 以降低遗产税的负担，如美国、英国、俄罗斯、日本，韩国和中国的台湾地 区。 。 值得一提的是，近年来美国围绕遗产税的保留与废止问题展开了激烈讨 论。1 9 9 9 年和2 0 0 0 年，美国国会曾经两次通过关于逐步废止遗产税的法案， 但都被当时的总统克林顿否决。2 0 0 0 年布什当政后，力主取消遗产税。2 0 0 3 年5 月2 3 日，美国国会终于通过了布什政府提出的减税计划，并否决了民主党 提出的保留部分遗产税的变通方案。对于布什政府的遗产税改革，美国社会 一片哗然。虽然有人指责布什此举是向富人谄媚，富翁们并不领情。2 0 0 1 年2 月，世界第一富豪比尔盖茨的父亲威廉盖茨、世界第二富豪、享有“股神” 之称的沃伦巴菲特、金融巨头洛克菲勒等1 2 0 名亿万富翁联名向美国国会递 交反对取消遗产税的请愿书，并在纽约时报是刊登广告：p l e a s et a xu s ( 请 对我们征税) 。他们认为。取消遗产税将使自己的孩子不劳而获，使富人永远 富有，穷人永远贫穷。而另一部分人尤其是中小富翁们则认为：他们此举是 在“作秀”，而中小富翁们缴纳遗产税将使自己的生活受到严重影响。因此， 美国的中小富翁们极力赞同取消遗产税。 对于美国的遗产税风波，多数国家反映平淡，少数国家受到影响。如意 大利于2 0 0 1 年l o 月取消了遗产税，只本从2 0 0 3 年将遗产税的最高边际税率从 9 哈尔滨1 _ 稃人学硕十学位论文 7 0 降至5 0 。 从无到有，又从有到无，从多到少，究其原因，多是为了简化税制，提 高效率。总之，各国国情不同，政治经济状况不同，对遗产税的态度也不尽 相同。遗产税是否会消亡? 从目前来看，多数国家仍在继续征收，关键是要 根据本国国情来作出决定。既不可盲目随波逐流，也不应一味听之任之。 2 3 2 我国遗产税制度的产生和发展 我国税收的历史悠久，但古代并没有遗产税，直至i j l 9 1 5 年，我国才第一 次拟定了遗产税条例草案，但未能通过施行。我国的遗产税思想萌芽于孙中 山的“节制资本”，他主张用累进的所得税和遗产税限制私人资本。嘲中华民 国成立后，有人建议仿效英美开征遗产税，认为遗产不是劳动所得，富家子 弟继承遗产易养成依赖性，更重要的是，开征此税可以取得大量财政收入。 由于当时政局不稳，多次拟定的遗产税条例都未能公布实施，1 9 3 8 年l o 月6 日，国民政府公布了遗产税暂行条例，从1 9 4 0 年7 月1 日起实行。嘲1 9 4 6 年 4 月 6 n ，国民政府公布了遗产税法。至此，开征遗产税以法律的形式固 定下来。但是，这部法律公布以后仅2 4 天，国民政府即被推翻。 应该说，2 0 世纪4 0 年代中国遗产税制度的建立是中国税制发展史上的一 个具有积极意义的重要事件，经济界、财税界的人士为此付出了巨大努力。 但是，由于当时中国的经济落后，政治黑暗，政府腐败，遗产税形同虚设。 例如，1 9 4 3 年8 月1 日，生前曾大力宣扬遗产税国民政府原主席林森死亡，同 年1 0 月6 日重庆直接税分局专门请示财政部直接税处称：林故主席去世，按照 遗产税法应当征收遗产税。l o 月2 6 1 7 1 ，财政部直接税处作出批示：依法固不 应免，惟此闯题似可暂缓提出。此后，重庆直接税分局便不再提及此事。“4 新中国成立后，在政务院1 9 5 0 年1 月3 0 日公布的全国税收实施要则中 规定了1 4 种税收，其中包括遗产税，但一直未开征。在后来的1 9 5 8 年、1 9 7 3 年、1 9 8 4 年三次重大税制改革中，遗产税都没有被列入计划。1 9 8 5 年在制订 了继承法时，曾考虑到开征遗产税的问题，但基于“另行制定有关税法” 的考虑，遗产税并未规定在继承法中。1 9 9 0 年“八五计划”中提出了“要通 哈尔滨t 挥大学硕十学侍论文 过遗产税和赠与税等税收对于过高的收入进行必要的调节”。1 9 9 6 年3 月1 7 闩， 第八届全国人民代表大会第四次会议批准中华人民共和国国民经济和社会 发展“九五”计划和2 0 1 0 年远景目标纲要，其中提出；“逐步开征遗产税和赠 与税、利息所得税和社会保障税。”1 9 9 6 年7 月国家税务总局制定的税收工 作“九五”计划和2 0 1 0 年远景目标中，都提出了开征遗产税和赠与税的设想。 1 9 9 7 年9 月1 2 日，中共中央总书记江泽民在中国共产党第十五次全国代表大会 上所作的报告中提出：“调节过高收入，完善个人所得税，开征遗产税等税 种。，2 0 0 1 年3 月1 5 日，第九届全国人民代表大会第四次会议批准中华人民 共和国国民经济和社会发展第十个五年计划纲要，其中提出要适时开征遗产 税。 从近年的社会舆论来看，主张开征遗产税的呼声日渐升高，“遗产税日渐 走进国人”。但也有一些国内外的专家学者对开征遗产税的问题持非常谨慎的 态度。目前，中国尚未开征遗产税。 2 4 我国遗产税开征的必要性与可行性 2 4 1 我国现阶段是否应开征遗产税的激烈讨论 随着近几年我国经济的快速发展，大批富翁出现，遗产税问题引起学术 界舶广泛关注，我国现阶段是否应开征遗产税? 对这一问题展开了激烈讨论。 归纳起来，赞同我国现阶段应开征遗产税的观点主要有以下几点；第一、 遗产税可以缓解我国目前业已存在的贫富悬殊的矛盾，有助于实现社会公平； 第二，遗产税可以扩大税源，增加政府财政收入；第三，开征遗产税可以补 充所得税之不足，纳税人自行申报缴纳所得税，不免有逃税或漏征的情况， 遗产税可以补征纳税人所逃避的一部分税款；第四，开征遗产税还可以促进 代际公平，富人的孩子由于继承了大量遗产，其成功的机遇也远大于穷人的 孩子，征收遗产税则在一定程度上缩减了这种差距。 丽认为我国现阶段不适宣开征遗产税的观点主要有以下几点：第一，认 为我国目前开征的时机还不成熟，中国民营经济的发展和积累还不成熟，征 哈尔滨f 拌大学硕十学位论文 收遗产税可能对民营经济带来冲击；同时遗产税是国际公认的复杂税种，其 征管要求很高，我国目前与之配套的各项制度尚不健全，难以实现征管要求。 第二，以北京大学教授厉以宁为代表的学者认为，现阶段开征遗产税是 有害的，他认为遗产税的开征会造成很多社会问题，容易引发不稳定。厉以 宁教授还认为：从国际经验看，遗产税不是一个好税种，它影响创造财富的 积极性，不利于财富的积累。 另外，根据国际货币基金组织的专家对中国的税制考察后的观点，目前 中国开征遗产税利弊参半。其利：一是可以减缓社会财富集中在少数人手中 的情况；二是可以补充个人所得税的不足。其弊：一是会抑制储蓄，从长期 来看会导致资本有机构成下降，鼓励富人将更多的钱财用于生活性消费；二 是不利于私人投资，对于小企业等经营实体的发展不利；三是从税收收入来 看，这种税的收入相对来说是微不足道的，但征收成本将是很高的。 笔者认为，任何一项制度的出现，都有其利弊两方面，虽然我国目前各 项制度尚不完备，但不应以这种客观现实的存在而将这种新的制度拒之f l 夕l 。 从我国的国情来看，开征遗产税是大势所趋，而我国现阶段开征遗产税有其 必要性与可行性。 2 4 2 我国现阶段开征遗产税的必要性 第一，我国社会主义市场经济体制建立以来，采取效率优先、兼顾公平 的原则，鼓励一部分人先富起来，在这种体制下，出现了居民贫富差距过大 的问题。联合国有关组织规定：基尼系数低于o 2 表示收入绝对平均；0 2 - 0 3 表示比较平均；o 3 - 0 4 表示相对合理；o 4 - 0 5 表示收入差距较大：0 6 以上 表示收入差距悬殊。“”按照社科院的一个调查，2 0 0 2 年我国基尼指数是 o 4 5 4 ；“”有专家认为，当前中国的基尼指数应该不低于o 5 。“”著名的英国 经济学家、诺贝尔经济学奖得主詹姆斯e 米德在论述选择经济政策的原则 时说：“在任何一个时点上，都应该在社会的全体人民之间比较公平地分配社 会的收入和财富。”“”而开征遗产税无疑是缓解贫富差距、平均社会财富的 一剂良药。从公平的成本分摊的角度来说，先富裕起来的人也应通过交税等 哈尔滨t 程大学硕十学位论文 方式分担一部分改革成本。由于我国目前法制建设还不完善，有一些人的财 富是通过规避税收获得，甚至是通过非法手段获得，对此，征收遗产税则是 社会最大的公平。“。 第二、开征遗产税可以弥补个人所得税的局限性。我国现有制度中，对 个人收入的调节，主要集中在个人所得税上，但个人所得税主要是对个人收 入流量的一种动态调节，即对纳税人的工资、薪金、生产经营所得、承包经 营所得、承租经营所得、劳务报酬等进行征税，而对纳税人所拥有的各类财 产的静态调节却相对较弱，而开征遗产税和赠与税，使之与个人所得税相结 合调节收入分配，无疑能够促进我国税制的完善，在缩小收入差距的方面也 更有力度。另外，尽管我们在不断地加强税法的征收力度，但是由于人们纳 税意识以及征管手段等存在一些不足之处，目前在个人所得税上偷税漏税还 较为普遍。因此，遗产税的开征可适当填补这个缺口。“” 。 第三、开征遗产税有利于我国税制与国际接轨。税收权是国家主权的重 要标志之一，而保证税收的原则多为属地主义，目前世界各国有1 0 0 多个国家 开征了遗产税，我国公民在这些国家继承遗产要向该国缴纳遗产税，而这些 国家的公民在我国继承遗产却需缴纳，这无疑损害了我国的经济利益，也有 损于税收主权的行使，随着经济全球化的逐步深入，我国加入w t o 后国际交往 的纵深扩展，具有涉外因素的跨过遗产继承日益增多，因此，只有制定遗产 税，才能使我国税制与国际接轨，也才有利于我国国家利益的保护。 第四、开征遗产税能够产生积极的社会效应。首先，遗产税的开征有利 于增强人们的法制观念，增强人们的社会公共意识。可以鼓励人们向慈善事 业、福利事业和社会公益事业捐赠。美国学者b a k i j a 等人研究认为遗产税对 慈善捐赠行为产生了较强的正面影响。“”其次，开征遗产税能够促进我国的 社会主义精神文明建设。不开征遗产税，会形成食利阶层，引发一系列社会 问题，背离社会主义精神文明建设的宗旨。 第五、开征遗产税能够产生防腐治腐的效应。首先，可以淡化腐败动机： 其次，可以将部分灰色收入和非法所得转化为国家收入。“町 1 3 哈尔滨丁程大学硕十学位论文 2 4 3 我国现阶段开征遗产税的可行性 在我国现阶段是否应开征遗产税的激烈讨论中，很多人担心开征遗产税 可能对经济产生不利影响，征收管理难度大、收入少、成本高等问题，笔者 认为，我国目前开征遗产税具有现实可行性。 ( 一) 开征遗产税的负面影响是有限的。 首先，目前存在的某些民营企业经营者投资积极性不高，畸形消费和资 本外流等现象是多方面原因造成的，并不是由于中国政府要开征遗产税引起 的；大量外商来华投资和一部分外资非正常流入中国也不是由于中国政府不 征税遗产税造成的。 其次，开征遗产税固然会带来一定的社会问题，但这些负面影响完全可 以通过相应的制度来予以解决。 ( 二) 中国有一定的开征遗产税的征收管理能力，且这种能力将不断提 高。 有力的征管可以推动遗产税的顺利开征，从短期来看，在征管能力许可 的限度以内考虑开征遗产税的可行性和征收方法是非常现实的。但是，从长 远来看，随着中国经济的发展，社会的进步、税收管理水平的继续提高，开 征遗产税的征管条件必将逐步改善，税务机关的征管能力将会继续增强。对 此我们应当充满信心。“” ( 三) 目前我国已经具备了开征遗产税的客观条件。 党的十一届三中全会以后，随着经济体制改革和对外开放的深入，特别 是相关法律制度的完善，使我国具备了制定遗产与赠与税法，并开征该税种 的基本条件。 1 、具备充裕而可靠的税源。国民经济的持续增长，各种经济成分并存， 经营方式多样，个人收入显著增加，这为遗产税的开征提供了税源条件。 2 、具备开征遗产税的社会环境。 一是我国税收制度逐步完善与发展，随着依法治国方略的实施，法律的 宣传、普及，税收法律观念深入人心：税收工作不断改进，征收水平显著提 1 4 哈尔滨1 i 稃大学硕十学侥论文 高，工作程序和技术手段更加规范，这些都有助于遗产税的征收。 二是开征遗产税的法律基础不断增强，我国宪法第5 6 条规定：“中华人民 共和国公民有依照法律纳税的义务”，这一规定为我国遗产税制的建立和实旌 提供了基本法律前提。伽民法通则和婚姻法则肯定了私有财产及继 承权的合法性；继承法则规定了继承人的顺序、遗产范围和家庭财产的分 割原则，这些规定都为正确划定遗产范围、确定征税基数提供了依据。 三是开征遗产税的配套设施不断完善。我国实行储蓄存款实名制，可以 更好地监控税源；资产评估事业的发展能够做好遗产评估工作；而各种公证 管理制度、金融管理制度及房产管理制度的日益完善也将成为开征遗产税提 供便利条件。 3 、具有可供借鉴的国际经验。遗产税作为一个国际性税种，在世界上已 经有4 0 0 多年的历史，世界上已有1 0 0 多个国家开征了遗产税。遗产税的悠久 历史以及国外的不断实践和探索，为我国开征遗产税提供了可供借鉴的国际 经验。我国可以从本国的实情出发，借鉴别国和地区的先进经验，取长补短， 。建立适合中国国情的遗产税制度。 2 5 本章小结 遗产税( d e a t ht a x ，d e a t hd u t y ，e s t a t et a x ，i n h e r it a h o et a x ) 是以 财产所有人死亡之后所遗留的财产为征税对象的一种税。笔者认为，应将遗 产税的性质认定为财产税。遗产税体现出了一些基本特征：一是普遍征税， 许多国家都实行了遗产征税的制度。二是纳税主体具有普遍性，即是死亡者 的继承人、受遗赠人、遗产管理人。三是纳税免征额大，税前扣除和抵免情 形规定较多。四是税收征收繁琐，征税那难度较大，由于死者生前财产存在 状况及流动的隐蔽性大，很难控制税源。五是征税成本高，包括管理成本和遵 从成本。 遗产税是一个古老的税种，自1 7 世纪以来就形成各种不同的学说，归纳 起来，大致有负担能力说、国家共同继承权利说、均富说、返税说、社会福 利说等。遗产税制度的基本要素包括遗产税立法的原则与目标、征管模式、 哈尔滨r 稃尺学硕十学伊论文 纳税义务人、征税对象、起征点、税率、税前扣除、抵免项目、计算方法、 征收程序与法律责任等。到目前为止，世界上一共有1 0 0 多个国家和地区征收 遗产税，遗产税成为一个国际性的税种。 我国税收的历史悠久，但古代并没有遗产税。2 0 世纪4 0 年代中国遗产税 制度的建立是中国税制发展史上的一个具有积极意义的重要事件。新中国成 立后，遗产税一直未得到开征。随着近几年我国经济的快速发展，大批富翁 出现，遗产税问题引起学术界的广泛关注，我国现阶段是否应开征遗产税? 对这一问题展开了激烈讨论。笔者认为，任何一项制度的出现，都有其利弊 两方面，虽然我国目前各项制度尚不完备，但不应以这种客观现实的存在而 将这种新的制度拒之门外，从我国的国情来看，开征遗产税是大势所趋，而 我国现阶段开征遗产税有其必要性与可行性。我国开征遗产税的必要性有： 第一，开征遗产税无疑是缓解贫富差距。平均社会财富的一剂良药；第二、 开征遗产税可以弥补个人所得税的局限性：第三、开征遗产税有利于我国税 制与国际接轨；第四、开征遗产税能够产生积极的社会效应。第五、开征遗 产税能够产生防腐治腐的效应。我国开征遗产税的可行性有：第一，开征遗 产税的