（工商管理专业论文）演进：从传统成本管理到战略成本管理——以S石油公司为例.pdf

论文原创性声明 本人郑重声明 所呈交的学位论文 是本人在导师的指导下 独 立进行研究工作所取得的成果 除文中已经注明引用的内容外 本论 文不包含任何其他个人或集体已经发表或撰写过的作品成果 对本文 的研究作出重要贡献的个人和集体 均已在文中以明确方式标明 本 人完全意识到本声明的法律结果由本人承担 学位论文作者签名 立科 日期 拟参年 月t j l 击日 学位论文使用授权声明 本人完全了解中山大学有关保留 使用学位论文的规定 即 学 校有权保留学位论文并向国家主管部门或其指定机构送交论文的电 子版和纸质版 有权将学位论文用于非赢利目的的少量复制并允许论 文进入学校图书馆 院系资料室被查阅 有权将学位论文的内容编入 有关数据库进行检索 可以采用复印 缩印或其他方法保存学位论文 学位论文作者躲立对 导师虢j3 之挈 日期 如捭 月d a 日 日恸毛f 月 2 日 摘要 s 石油公司为例 成本管理是企业的一项日常管理活动 与企业的生存发展关系重大 本文从 实际案例入手 探讨成本管理中的理论与实践问题 作者首先根据工作单位内审部门对所在公司2 0 0 6 年费用开支的审计情况入 手 揭示出公司费用控制方面面临的问题 主要表现在折旧 摊销 费用与人工 成本增长迅速这两方面 接着从公司内部价值链入手 分析公司当前成本管理体 系中的缺陷及成因 指出当前公司的成本管理模式仍停留在传统成本管理阶段 企业发展战略与成本管理相脱节 成本管理的内容片面 忽视对企业内部价值链 及竞争对手价值链的研究 进而通过对公司所处的外部环境及内部资源以分析 提出成本管理的新模式一战略成本管理 并从价值链以及成本动因两个方面做了 详细阐述 价值链方面 提出公司应进军非油品业务 实现价值增值 同时做好 配送车辆的管理和调度工作 降低运费 成本动因方面 分析得出公司的快速扩 张战略已不适应当前市场发展的要求 现阶段应采用固守战略 完善投资决策程 序 增强投资决策的科学性 在固定资产整合方面 加强对现有经营网点的优化 工作 对某些没有发展潜力 目前亏损的经营网点可以考虑关 停 将资源向效 益较好的油站集中 解决经营管理中的 存量 问题 在人工成本控制方面 文 章通过市场以及竞争对手情况分析 指出加油站基层员工和职能部门人员的薪酬 制度已经成为制约企业提升经营管理水平的重要因素 提出提高基层员工工资标 准 引用职能部门员工宽带薪酬等措施来稳定员工队伍 加强激励 提升企业经 营管理水平 关键词 战略 成本管理 价值链 p r o g r e s s i n g f r o mc o s tm a n a g e m e n t t os t r a t e g i cf i n a n c e a sa ne x a m p l et osc o m p a n y m a j o r m a s t e ro fb u s i n e s sa d m i n i s t r a t i o n n a m e w a n g k e s u p e r v i s o r t a n gg u a n gh u a a bs t r a c t c o s tm a n a g e m e n ti sc r u c i a lf o rt h ec o m p a n y ss u r v i v a la n dd e v e l o p m e n t t h i s p a p e rm a i n l ys t u d i e st h et h e o r ya n dp r a c t i c eo f c o s tm a n a g e m e n tt h r o u g hc a s e f i r s t l y i tr e v e a l se x i s t i n gp r o b l e m so ft h ec o s tc o n t r o li n sc o m p a n yt h r o u g h a u d i tr e p o r t w h i c he m b o d i e st h es p e e do fd e p r e c i a t i o na n dl a b o rc o s t sg r o wf a t l y t o s o l v et h e s ep r o b l e m s t h ep a p e ra n a l y z e st h ec o m p a n y si n t e r n a lv a l u ec h a i na n dc o s t d r i v e p o i n t i n go u tt h a tt h ep a t t e r n o fc o s tm a n a g e m e n ts t i l ls t a y st r a d i t i o n a ls t a g ea n d d e v e l o p m e n ts t r a t e g yi su n f i tf o rc o s tm a n a g e m e n t t h ec o n t e n to f c o s tm a n a g e m e n ti s i n c o m p l e t ew h i c hn e g l e c ts t u d yo fc o m p e t i t o r s t h e n t h r o u g ht h ea n a l y s i so ft h e c o m p a n y si n t e r n a lr e s o u r c e sa n de x t e r n a le n v i r o n m e n t m a k et h en e wm o d e lo fc o s t m a n a g e m e n t s t r a t e g i cf i n a n c e a tl a s t g i v es o m ea d v i c e sf r o mv a l u ec h a i na n d c o s td r i v e o nt h ev a l u ec h a i n sr e s p e c t t h ec o m p a n ys h o u l de n t e rt h en o n o i l b u s i n e s ss ot h a to b t a i nt h ea d d i t i o n a lp r o f i t a tt h es a m et i m e i m p r o v et h e m a n a g e m e n ta n ds c h e d u l i n go fv e h i c l e st ol o wc o s t s o nt h ec o s td r i v er e s p e c t f i r s t l y i tt u r n so u tt h a tr a p i dd e v e l o p m e n ts t r a t e g yi su n s u i t a b l ef o rt h ec o m p a n y a n d s h o u l ds t r e n g t h e ni n v e s t m e n td e c i s i o n m a k i n g s e c o n d l y c o n f o r m i t yo ff i x e da s s e t o p t i l l l i z et h ee x i s t e dm e s hp o i n t c o n c e n t r a t et h er e s o u r c e st ot h eb e n e f i t e dg a ss t a t i o n t h i r d l y s t a t e m e n tt h a tt h es a l a r yo fb a s i cu n i ts t a f fs h o u l db ec o m p e t i t i v es ot h a t s t a b i l i z eu n i ts t a f fa n di m p r o v et h em a n a g e m e n tl e v e l k e yw o r d s s t r a t e g y c o s tm a n a g e m e n t v a l u ec h a i n i i 一 目录 j 1 2 i要 i a 1 s t r a c t l i l i录 i i i 图表目录 i v 第l 章引言 1 1 1 问题的提出 1 1 2 本文的研究内容和框架结构 1 1 3 研究的目的与意义 2 第2 章战略成本管理相关理论综述 3 2 1 战略成本管理概述 3 2 2 价值链分析 6 2 3 成本动因分析 1 0 第3 章公司的成本管理体系 1 4 3 1 公司经营情况简介 1 4 3 2 公司的组织架构介绍 1 5 3 3 公司的赢利模式 1 5 3 4 公司的人力资源及员工培训制度情况 一1 6 3 5 公司的成本管理体系 1 7 第4 章公司成本管理模式的转变 1 9 4 1 公司内部价值链分析 1 9 4 2 成本动因分析 2 1 第5 章实施公司战略成本管理的措施及成效 3 2 5 1 价值链方面的措施 3 2 5 2 成本动因方面的措施 3 3 5 3 实施战略成本管理的实施情况 3 7 5 4 案例研究的几点启示 3 8 参考文献 4 0 致谢 4 2 7 1 5 1 6 1 9 1 7 2l 2 3 2 5 2 6 1 1 问题的提出 第1 章引言 s 石油公司 以下简称公司 是广州地区成品油零售 批发的主要供应商 拥有3 0 0 多座加油站和1 2 个成品油批发直销经营部 经营范围覆盖整个广州地 区 包括番禺 从化 增城和花都 市场占有率约为6 0 2 0 0 7 年7 月 为了解 公司2 0 0 6 年度商品流通费用 包括销货运杂费 人工成本 折旧及摊销等1 0 项 费用 开支方面的情况 更好地为下一步的经营管理工作做决策 内审部门对公 司2 0 0 6 年度费用开支方面的情况进行了审计 审计主要从制度建设情况 费用 预算管理流程及其控制情况 费用支出情况3 个方面进行了审计 从检查情况看 公司2 0 0 6 年建立健全了较完善的管理规章制度 归口管理部门各司其职 费用 管理制度执行情况良好 费用管理水平不断提高 虽然公司2 0 0 6 年的费用总体 情况控制水平较2 0 0 5 年有所提高 但部分费用的增长速度也给公司带来了很大 的挑战 突出地表现在以下两个方面 一是随着企业经营规模的不断扩大 企业 人工成本不断上升 吨油人工成本也在上升 二是新增经营网点及以前年度为抢 占市场份额的快速扩张 导致2 0 0 6 年吨油折旧费 租赁费分别比2 0 0 5 年大幅增 加 这一上升趋势仍将在一定的时期内存在 公司所从事的成品油销售已开始步入行业生命周期中的成熟阶段 产品差异 性不大 同时市场的进入壁垒高 行业中的双巨头垄断了8 0 左右的市场份额 基于以上客观事实 公司选择了成本领先作为自身的竞争战略 如何更好地进行 成本管理 取得竞争优势 一直都是公司追求的目标 然而通过费用审计 我们 发现当前公司的成本管理模式仍停留在费用控制阶段 成本管理模式与企业发展 战略脱节 成本管理的内容片面 忽视对企业内部价值链以及竞争对手价值链的 研究 以上现象都直接或间接地影响了公司的经营管理水平和盈利能力 导致企 业大而不 强 1 2 本文的研究内容和框架结构 本文围绕s 石油公司的内部价值链以及经营管理中具体成本动因 对影响公 司成本管理的内外部因素进行了深入研究 并提出了改进措施 以支持公司取得 成本竞争优势 文章内容分为四大部分 第一部分 介绍研究的背景 目的和意义 通过费用审计揭露公司经营战略 中的薄弱之处 列举公司成本管理中面临的问题 引出本文研究的目的和意义 第二部分 文献综述 介绍战略成本管理理论 第三部分 关于s 石油公司经营状况 组织结构 内部价值链 成本动因等 方面的分析 首先介绍了公司的总体情况和战略选择 然后揭示了公司当前成本 管理体系的存在问题 并进行了成因分析 第四部分 提出实施战略成本管理的具体措施 并从价值链和成本动因方面 两个方面提出改进方案 并对实施战略成本管理后的成效作了说明 1 3 研究的目的与意义 造成公司大而不 强 的成因是多方面的 但作者认为这与公司成本管理体 系仍停留在传统成本管理阶段有着直接的关系 本文的写作目的通过对公司内部价值链及成本动因的分析 找出当前公司成 本管理方面的薄弱之处及成因 并从市场发展战略选择 固定资产整合 人工成 本控制三方面提出改进方法 以帮助企业在市场竞争中的取得竞争优势 基于此 本文通过对公司内外部环境 竞争对手情况 市场发展策略 投资项目决策程序 加油站基层员工和职能部门员工薪酬制度等方面的分析 将前人有关战略成本管 理方面的理论与企业的现状有效地结合起来 力图改善公司的成本管理 取得长 期竞争优势 2 第2 章战略成本管理相关理论综述 2 1 战略成本管理概述 企业的竞争在一定程度上表现为成本的竞争 企业能否生存和发展 能否获 取竞争优势 关键在于对成本的管理 经济环境的变化使传统成本管理面临着严 峻的挑战 成本管理体系必须与公司战略密切配合 改变成本信息与企业战略管 理相脱节的局面 由此 战略成本管理应运而生 2 1 1 战略成本管理产生的经济背景 由于企业环境的变化 成本管理的角色变化了 新的信息技术 全球市场的 增长及其他变化要求企业建立战略信息系统 以便有效地维持自己在行业中竞争 的优势地位 表明传统成本管理方式已不能满足环境的需要 其不足之处主要表 现在 一 注重效益目标 忽略战略目标的实现 传统成本管理理念的主题是控制 单纯为降低成本而降低成本 在现实的经 营管理中 成本发生于生产经营的各个环节 但并不是降低哪一项成本都能达到 降低总成本的作用 例如 片面降低员工的人工成本 有可能引起员工流失率增 加 顾客满意度下降等一系列后果从而导致企业销售收入的下降 最终导致企业 利润的减少 尽管降低成本对于企业来说 任何时候都很重要 但从实现战略目 标的角度来看 不同的战略选择对成本控制有不同的要求 例如 如企业采用的 是成本领先战略 那么 成本降低非常关键 但如果企业是采用的是差异化战略 成本降低就不一定是管理者最关心的问题 二 成本管理的内容片面 传统成本管理的关注的重点是企业内部的生产成本 人工以及制造费用等 而非企业内部价值链 实际上企业各项活动的成本往往是相互关联的 现代成本 管理应该对企业内部价值链进行详细分析 寻找降低成本的切入点 同时 必须 确立产品生命周期的成本 既包括生产过程 还包括研究开发与设计 并考虑售 后服务等环节 三 忽视战略成本动因 在传统成本管理的理念中 只有材料 人工和制造费用等才是构成成本的主 要因素 往往忽视了开发和设计 业务流程重组 组织结构的调整等活动对成本 的影响 更是未能考虑规模效应 整合程度 网点布局规划 管理制度 等战略 方面的成本动因 战略成本动因会对成本的影响很大 并且这些成本动因往往是 生产经营之前形成的 因此更需要从战略上加以考虑 2 1 2 战略成本管理的内涵 对战略成本管理的内涵进行正确的界定 应该考虑这样一些方面 首先 战 略成本管理是对传统成本管理的发展 而非否定 其次 战略成本管理的提出是 基于战略管理的需要 它的理论与方法体系是和战略管理的理论与方法体系相匹 配的 最后 战略成本管理就是要将成本信息的分析与利用贯穿于战略管理循环 为战略管理的每一个关键步骤提供战略性成本信息 以有利于企业竞争优势的形 成和核心竞争力的创造 因此 战略成本管理的内涵应该表述为 企业如何利用 成本信息进行战略选择 以及在不同战略选择下如何组织成本管理 企业战略成 本管理就是将成本管理置身于战略管理的广泛空间 从战略高度对企业以及关联 企业的成本行为和成本结构进行分析 为战略管理服务n 2 1 3 战略成本管理的基本要素和模式 战略成本管理框架的基本要素核心 应该从传统成本管理的映像中加以挖 掘 也可以认为是以这个基本核心要素构成 只不过核心要素的内质有了根本的 突破 复旦大学乐艳芬 2 0 0 5 教授认为战略成本管理包括以下三大要素的内容 1 环境审视 任何企业都是在一定的外部环境中利用一定的内部条件来开展生产经营活 动的 因此企业实施战略管理 必须深入分析企业所面临的外部环境 同时客观 地评价企业自身资源 企业的外部环境是指处于企业实体之外但对企业发生影响的因素 实施战略 成本管理 首先必须深入分析企业的生存环境 它犹如一把双刃剑 既为企业的 4 1 生存发展提供机遇 也有可能在其发展 变化中为企业造成某些不利的影响 企 业环境因素主要有总体环境和特定营运环境两个方面 对企业影响较大的总体环 境主要有政治 法律 科技 文化和自然环境等方面 特定的营运环境最主要的 体现是市场 它是购买企业生产或服务的对象 企业的资源则主要包括有形资源 无形资源以及人力资源 有形资源主要有财务资源 实物资源 而无形资源主要 是指技术资源和声誉 2 竞争者分析 企业在制定自身目标和战略时应充分考虑其相关的主要竞争者的目标和战 略 并制定适合自身企业的对策 在高集中度的行业中 一个公司外部环境的关 键特征由主要竞争对手的行为确定 3 用战略眼光看待内部信息 战略成本管理就是在考虑企业竞争地位的同时进行的成本管理 它区别于传 统成本管理的最大特征是在进行成本管理的同时关注企业竞争地位的变化 战略 成本管理既关注内部的成本变化 更关注企业外部环境的变化 以便随时调整公 司的战略 尽管战略成本管理的核心要素是相同的 但是在具体实施战略成本管理时 对于不同的企业而言会有不同的具体模式 目前广泛接受的战略成本管理模式是 j o h nk s h a n k 模式 j o h nk s h a n k 模式由美国管理会计教授j o h nk s h a n k 提出 实际上是在 迈克尔 波特所著的 竞争优势 一书的基础上所创建的 j o h nk s h a n k 模式 以战略价值链分析 战略定位分析和战略成本动因分析为主要内容 1 战略价值链分析 通过价值链的分析 了解企业在整个行业价值链中的位置 探索利用上 下游价值链管理成本的可能性 或者进行行业价值链的选择 分析企业内部价 值链 寻找降低成本的途径与方法 分析竞争对手价值链 明确企业与主要竞 争对手差距 寻找缩小差距的措施与方法 2 战略定位分析 战略定位分析就是指企业赖以生存的市场上如何选择竞争策略以对抗竞争 对手 企业首先要对自己所处的内部环境进行详细 周密的调查分析 然后通过 对自己所处的内外部环境进行详细 周密的调查分析 然后通过对行业分析来确 定行业定位 通过对市场的分析来确定企业的市场定位 通过对产品的分析来确 定本企业的产品定位 再确定以怎样的竞争战略来保证企业在既定的行业 市场 和产品上站稳脚 击败对手 获得行业平均以上的利润n 1 3 战略成本动因分析 与传统以产量为主的成本动因不同 战略成本管理是站在更高的角度来管理 成本 通过战略成本动因分析 找出影响企业成本的结构性和执行性动因 通过 控制成本动因 重构或改善价值链来管理成本 j o h nk s h a n k 模式的基本内容是关注成本驱动因素 运用价值链分析工具 明确成本管理在企业战略中的功能定位 因此 价值链分析 战略定位分析 成 本动因分析构成了战略成本管理的基本框架 2 2 价值链分析 2 2 1 价值链的概念及分类 价值链这一概念是美国哈佛大学商学院教授迈克尔 波特于1 9 8 5 年在其著 作 竞争优势 c o m p e t i t i v ea d v a n t a g e n e wy o r k t h ef r e ep r e s s 中提出 来的 迈克尔 波特认为 一定水平的价值链是企业在一个特定行业内各种活 动的组合 乜3 而s h a n k 和g o v i n d a r a j a n 口1 则认为 价值链是指 在企业中从基本 原材料到交给最终客户的产品的整个经营过程中各种价值创造活动的联结结 合 国内研究中 张鸣 王明虎h 1 认为 价值链表示的是企业经营活动的有序 集合 而这些经营活动应该能为企业创造价值 当然 这里的经营活动不仅仅是 生产 销售活动 还包括管理 研究发展 后勤等活动 乐艳芬 2 0 0 5 认为 价值链是企业的一系列职能 企业通过这些职能逐步使其产品或服务具有有用 性 因此 价值链是由生产产品或提供劳务而发生的从原材料采购开始到销售给 客户为止的一系列价值生产作业所构成 企业的基本价值活动如图1 1 所示 6 冀笔l 采购 技术开发 人力资源管理及企业基础设施 萋翥i 内部后勤h 生产经营h 懒后勤h 市场营销h 腑 黯i 原材料艇h 验收h 整理h 仓储h 霪翥 图1 1 企业基本价值活动 资料来源 乐艳芬 战略成本管理与企业竞争优势 复旦大学出版社 2 0 0 6 年8 月 第一版p 5 3 价值链活动可以分为两大类 基本活动和辅助活动 1 基本活动 基本活动是涉及产品的生产 销售和售后服务的各种活动 在任何产业中 基本活动可以划分为内部后勤 生产经营 外部后勤 市场营销 服务五种基本 类别 2 辅助活动 辅助活动是辅助基本活动并通过提供外购 技术 人力资源管理以及各种企 业范围的只能以相互支持的各种活动 在任何产业中 辅助活动都可以划分为采 购 技术开发 人力资源管理及企业基础设施四类 2 2 2 价值链分析的观点 关于价值链分析的研究是目前价值链管理讨论中的热点问题 学者们从不同 的角度探讨了价值链分析的概念和程序 其中有代表性的有以下几种观点 1 战略分析观 这种观点认为 企业可以将本企业价值链与供应商及客户的价值链连接起 来 与竞争对手相比较 确定战略发展方向 夏宽云晦1 等就曾论述了企业如何运 用价值链分析进行战略决策 这种价值链分析的一般步骤如下 1 定义价值链 把成本 收入和资产分配到每一项价值活动 2 诊断成本动因 包括结构性成本动因和执行性成本动因 以管理每一价值 7 活动 3 通过控制成本动因或重构价值链 发展持续竞争优势 2 行业分析观 此种观点认为 一个行业从原材料投入到最终产品完成转交给消费者或其他 行业的各个加工过程构成了整个行业的价值链 利用价值链进行分析 主要是分 析某行业中各价值链环节的盈利能力 进而选择适合企业的环节进入 例如著名 的运动鞋领头羊n i k e 公司通过分析企业自身的价值链 结合企业实力 战略性 地选择了设计和营运这两个价值链环节作为企业的核心环节 获得了成功 3 成本分析观 这种观点认为 企业可以用价值链进行成本管理 首先 企业在将各项活动 划分为各个价值链环节的基础上 分析各价值链环节的成本与价值数量 然后利 用各价值活动之间的相互关系 调整各个价值活动数量 以求得成本降低 迟晓 英等呻1 就曾论述过如何利用价值链分析法进行成本控制 其成本控制过程如下 1 描述企业的价值链 确定价值链是由哪些具体的价值活动构成 2 通过价值链分析 找出各价值链活动占总成本的比例和增长速度 以及 创造利润的新增长点 识别成本的主要成分和那些占有较小比例而增长速度快 最终可能改变成本结构的价值活动 列出各价值活动的成本驱动因素及相互关 系 3 通过价值链的分析 确定各价值活动间的相互关系 在价值链系统中寻 找降低价值活动成本的信息 机会和方法 企业通过价值链分析 可以得到价值链上各有关部分的成本数据 企业决策 者可以据此了解企业的成本状况和相应的竞争优势 公司价值可以在哪个环节提 高 成本可以在哪个环节降低 并且在此基础上做出决策 2 2 3 价值链优化 现行文献对价值链优化的研究 主要体现在两个方面 价值链优化的内涵和 价值链优化的外延 1 价值链优化的内涵 对于价值链 一般的观点认为 价值链优化是对企业价值链的重新设置 使 企业产生更佳的经济效益 例如 余伟萍等 1 认为 企业价值链优化过程实际 上是对企业战略环节重新定位的过程 构造一种有别于竞争对手新的盈利模式 使企业拥有独特的急症优势 应对市场上的竞争力量 而张鸣等h 3 认为 价值 链的优化 是指利用价值链各环节的联系 改变若干项价值活动的量 从而降低 产品成本 提高产品价值 2 价值链优化的外延 关于价值链优化的外延 即价值链优化的具体形式 学者们从不同的角度进 行了不同的论述 比如 胡大立等阻3 认为 通过价值链优化获得竞争优势有两种 途径 获取成本优势或歧异化优势 成本优势可以通过控制规模 获取学习溢出 效应 控制生产能力利用率 技术创新 控制联系以及重构价值链等来获取 歧 异化优势可以通过增加独特性 改变规则以创造独特性 重构独特性价值链来获 取 在价值链分析的基础上 企业必须针对价值链优化的潜力 从内部价值链和 外部价值链两个方面对其进行优化 从而提高企业的综合竞争能力 内部价值链优化方法包括业务流程重组 组织结构再造及信息系统建设 外 部价值链优化则包括价值链联盟 战略联盟 和价值链分解 外包战略 阳1 企业内部价值链优化的方式主要包括 优化业务流程 组织结构以及信息技 术基础建设 1 业务流程重组 业务流程重组 即企业通过重建业务流程 使得业务流程更加连续化 业务 流程的过程可以分为三步进行 顾客需求评估一企业流程分析一改进 重组 业 务流程 首先 企业应对顾客的需求进行评估 因为顾客需求是推动业务流程的再建 的源动力 其次 企业需要运用各种技术手段对现有的业务流程进行分析 评价 找出 其与顾客需求之间的差距 最后 在了解顾客需求以及企业现有流程的基础上 企业应该系统地进行业 务流程的重新设计 设计出更符合顾客需要的业务模式 2 组织结构再造 当企业根据市场竞争和客户需求的变化 对业务流程进行调整时 还必须考 虑企业组织结构的变化 企业组织结构属于企业结构性要素 是价值链优化的基 9 础和支持系统 业务流程作为价值链优化的功能性要素 必须附着在企业组织结 构之上 通过一定的手段和方法才能有效地运作 3 信息系统建设 信息技术的发展给企业重构自己的价值链 建立新的管理模式提供了机遇 企业的信息技术基础设施主要包括企业外部网 内部网 电子数据库等 信息技 术基础设施的建设有利于价值链中的企业迅速 准确地收集和传递有关商业数据 和信息 从而能够迅速调整和组织自己的生产 以最快的速度和最有效的方式满 足合作伙伴的生产需求以及消费者需求嗍 综上所述 企业内部价值链优化的目的在于协调内部价值链的各个运作环 节 使价值链上各业务流程的运作更加通畅高效 从而降低价值链的总运行成本 增加整体价值优势 2 3 成本动因分析 2 3 1 战略成本管理与成本动因理论 成本动因 是影响成本的要素 在进行价值链分析时 了解成本动因与价值 链的关系是至关重要的 库柏和卡普兰教授曾于1 9 8 7 年在合写一篇题为 成本会计怎样系统地歪曲 了产品成本 的文章中提出了 成本驱动因素 即成本动因 c o s td r i v e r 理论 为战略成本管理的实施奠定了十分有力的理论基础 他们认为战略成本管理就是 要把间接成本与隐藏其后的 推动力 联系起来 这种隐藏在间接成本之后的推 动力 就是他们所称的 成本动因 从整个企业角度看 其相对于竞争对手的成本状况是由组成价值链的各项活 动的成本性态决定的 而这反过来取决于一些成本动因 即决定价值活动成本的 结构性因素 成本动因是引起成本发生的根本原因 战略成本管理通过辨别每项 活动的成本动因 并将其影响加以数量化 以揭示各种成本动因的相对重要性口1 一旦企业识别其价值链并判定出其重要价值活动的成本动因 成本优势就产 生于能比竞争者更好地对这些成本动因进行控制 企业有潜在的可能以取得价值 链中任何活动成本动因的优越地位 在成本中占重要地位或所占比例正在增长的 活动 将为改善相对成本地位提供最大的潜力 适当的成本动因会因各种活动的 不同而有所区别 企业可以通过控制各项战略成本动因以获得竞争优势n 1 2 3 2 战略成本动因的识别 战略成本管理认为数量不是成本的唯一驱动因素 战略成本管理认为有决定 价值链活动成本行为的成本动因除了数量之外 还有规模经济 学习与溢出 及 员工对企业的向心力等 因此 没有一种成本动因会成为企业成本地位的唯一决 定因素 识别每种价值活动的成本动因能够使企业对其相对地位的来源及如何改 变相对地位有一个深刻认识n 1 一 结构性成本动因 结构性成本动因是指决定企业基础经济结构的成本动因 它往往发生在生产 开始之前 不仅决定了企业的产品成本 而且也会对企业的产品质量 人力资源 财务 生产经营等方面产生极其重要的影响 结构性成本动因包括 1 规模经济 规模经济是指在价值链活动规模较大时 活动的效率提高或活动成本因可分 摊于较大规模的业务量而使单位成本降低 即增加使用企业的共享资源的规模和 频率 就可以降低产品成本 2 技术 生产和配送中使用什么技术 新技术可以显著降低成本 例如 宝洁公司使 用计算机技术检测客户 主要是大型零售商 手中拥有多少宝洁产品 从而迅速 配送货物 3 学习曲线效应 通过学习降低成本的因素包括 来自顾客信息的反馈使企业根据市场反映改 善产品设计 通过改善厂房布置 生产流程 降低成本 通过向同业和外部专家 顾问学习而不断改善生产技术水平和管理水平 二 执行性成本动因 执行性成本动因是企业在短期经营决策中进行管理以降低成本的一些因素 反映出一个企业的业务和管理决策如何运用资源去有效地达到企业的战略目标 包括 1 生产能力运用模式 生产能力运用模式是指在既定建设规模的前提下 提高生产效率采取的措 施 如进行技术改造以及利用先进的生产管理方法等 它主要通过固定成本影响 企业的成本水平 对于固定成本所占比重较大的企业而言 生产能力运用模式将 对其产生重大影响 例如 传统的加油站加油模式为人员加油 而采用先进技术 以后则可以实现半自助或自助加油 有效地降低成本 2 联系 联系是指各项价值链活动之间的相互关联 这种关联可分为企业内部联系和 垂直联系两类 企业内部各种价值活动之间的联系遍布整个价值链 垂直联系反 映的是与供应商和销售渠道之间的相互依存关系 3 员工对企业的向心力 企业的行动是具体个人行动的总和 因而 企业各部门的每一个员工都与成 本控制水平直接相关 战略成本管理重视人的因素 充分组织 动员员工的能动 性和创造力 达到充分降低成本 取得竞争优势的目的 从以上分析可以看出 执行性成本动因与结构性成本动因有着不同的性质 结构性成本动因主要是解决决策层的问题 因而 其所要求的战略性选择是怎样 才是 最优 的问题 而执行性成本动因分析是在企业基础经济结构既定的情况 下 提高各项生产执行性因素的能动性及优化它们之间的组合 从而降低价值链 总成本 因而 其所要求的战略性强化是最佳的效果目标 前者解决资源优化问 题 是前提 而后者是解决绩效提高问题 是其持续n 1 2 3 3 战略成本动因的控制与成本优势 在战略成本管理方式下 分析战略成本动因的目的在于通过控制各种成本动 因 创造竞争优势 对成本动因的控制可以从结构性成本动因以及执行性成本动 因两个方面进行 一 结构性成本动因的控制 对结构性成本动因而言 存在一个合理适度问题 单纯扩大规模 追求规模 经济或采用高新技术 追求产品的多样化 对一个企业而言 在一定的环境下 并非都是好事 1 控制规模经济 价值链上某项具体活动往往会受到规模经济的约束 企业在已经开发 制造 营销等主要价值活动方面都存在规模经济的情况 一般来说 在价值链活动可以 随着企业经营的扩大 可以增加使用企业共享资源的规模和频率 可以降低产品 成本 然而 企业规模的扩大也可能产生负面影响 此时便会导致规模不经济 2 控制学习与溢出 企业价值链活动可以经过学习的过程提高作业效率从而使成本下降 由于学 习过程并非自动发生 而是管理层与员工努力和重视的结果 为了更好发挥学习 与溢出成本动因带来的竞争优势 进行学习与溢出控制 应注意以下几个问题 1 学习的作用因时而异 处于不同的生命周期的企业其学习效应会有很大的 区别 学习的效应在企业刚建立时会表现突出 而在企业发展非常成熟的阶段可 能不太明显 2 对于价格敏感较强的行业 学习的作用会更加显著 执行性成本动因的控制 从企业微观层次看 结构性成本动因分析主要是解决决策层问题 而执行性 成本动因分析主要是解决管理层 执行层 的问题 在企业经济结构既定的条件 下 通过控制执行性成本动因 可以提高各种生产执行性因素的能动性及优化他 们之间的组合 从而使价值链活动达到最优化 1 利用价值链内部的成本联系 企业内部各种价值活动之间的联系遍布整个价值链 例如基本生产和维修活 动的联系 生产运作和内 外部后勤的联系 品质控制与售后服务之间的联系 企业如果能够认识到价值活动之间的联系并加以利用 就能改善其成本地位 针 对相互联系活动 企业可以采取协调和最优化两种策略来提高效率或降低成本 所谓协调 是指通过改善企业内部各车间 各部门相互之间的关系 使活动之间 配合融洽 信息充分沟通 从而使整体的作业效率最高n 1 2 控制员工对企业的向心力 企业的行动是众多具体个人行动的总和 企业各部门的每一名员工都与成本 直接相关 只有依靠全体员工的相互配合 共同努力 企业才能将成本至于真正 的控制中 员工的向心力对成本的影响具体可归结为两个方面 一方面是显性的成本 如设备利用率低 废品率高 成本控制水平低下 另一方面是隐性的成本 例如 职工情绪低落 对企业漠不关心 1 3 第3 章公司的成本管理体系 s 石油公司 以下简称公司 是广州地区最大的成品油销售企业 成立于2 0 0 1 年1 月 2 0 0 7 年7 月 为了解2 0 0 6 年度商品流通费用 包括销货运杂费 人工 成本 折旧及摊销等1 0 项费用 开支方面的情况 更好地为下一步的经营管理 工作做决策 内审部门对公司2 0 0 6 年度费用开支方面的情况进行了审计 审计 主要从制度建设情况 费用预算管理流程及其控制情况 费用支出情况3 个方面 进行了审计 从检查情况看 虽然公司2 0 0 6 年的费用总体情况控制水平较2 0 0 5 年有所提高 但部分费用的增长速度也给公司带来了很大的挑战 主要表现在以 下两个方面 一是随着企业经营规模的不断扩大及薪酬水准的上升 企业面临的 人工成本压力巨大 二是新增经营网点及以前年度为抢占市场份额的快速扩张 导致2 0 0 6 年吨油折旧费 租赁费分别比2 0 0 5 年增加3 0 5 和3 1 4 元n0 1 这一上 升趋势仍将在一定的时期内存在 造成公司现阶段费用管理现状的原因是多方面 的 但作者认为这与公司成本管理模式有很大关系 3 1 公司经营情况简介 公司是广州地区最大的成品油销售企业 负责广州市区以及番禺 花都 增 城 从化区域的成品油供应和大 中型企事业单位的油品直销 公司集零售 配 送 批发于一体 在全区设有油品配送经营部多个 拥有众多加油站 形成网络 化连锁经营格局 经营运作实行统一资源渠道 统一质量标准 统一定价 统一 调运 统一结算的 五统一 管理 有效地保障油品质量及规范经营 公司管理完善 规范 在业务管理 财务管理 安全管理 油站油库管理等 方面建立了一套较为全面 系统 完善的管理制度及操作规程 并实行电脑化管 理 电脑广泛应用于油品收发及业务 财务 人事劳资等日常管理 截止到2 0 0 7 年9 月3 0 日 公司共有3 3 9 座加油站 其中 自营2 8 2 座 联 营1 5 座 它方经营7 座 待建 在建和不在营3 5 座 1 1 4 公司的利润来源于成品油销售 按具体的销售模式可以分为零售 批发 配 送三种 零售通过公司下属的加油站完成 而油品经营部则承担油品的批发和大 额终端配送工作 从吨油毛利来看 零售环节最高 其次是配送 最后是批发 从毛利贡献率来看 零售环节的贡献率达到7 0 一8 0 以2 0 0 5 年上半年的经营 数据为例 零售 配送 批发环节的平均吨油毛利依次为2 5 4 元 7 7 2 5 元 5 2 2 5 元 上半年公司共实现毛利1 8 9 亿元 其中零售环节实现毛利1 6 1 亿元 毛利 贡献率达到8 5 n 因此 零售环节是公司的主要利润来源 图2 2 销售渠道赢利分析 3 4 公司的人力资源及员工培训制度情况 截止2 0 0 7 年9 月底 公司用工总量为4 5 3 2 人 其中正式工5 9 2 人 占1 3 劳务工3 9 4 0 人 占8 7 具体情况如下 1 职能部室员工2 8 3 人 其中部门 正 副经理3 3 人 2 直销批发营销人员1 8 2 人 3 零售片区经理2 6 人 4 加油站站长2 9 8 人 其余员工为加油站辅助管理人员n 钔 根据公司的组织架构和 人力资源状况 可以将公司的人员划分为三大类 一是核心人才 指公司职能部 门部长 职能部室承担重要工作的关键岗位员工 加油站站长和直销批发部经理 二是通用性人才 主要指职能部门 零售区域和直销经营部从事常规工作的员工 如财务部费用核算员 零售网点安全 资金监控员等 三是辅助性人才 主要指 加油站除站长以外的辅助人员 由于公司从事的成品油销售行业属于特种作业 因此加油站员工上岗前必须 进行岗位培训 包括设备管理 资金安全 岗位技能等方面的知识 培训费用由 公司承担 1 6 3 5 公司的成本管理体系 企业要生存 发展 就要求产品有竞争力 资产有增值力 在市场上有应变 能力 加强成本管理是提高企业竞争力的关键 公司树立了 以市场为导向 管 理是基础 成本是关键 的经营理论 向职工推崇 市场意识 竞争意识 成本 意识 等观念 公司通过加强成本管理创造了较好的经济效益 其中具体作法是 树立成本理念 成本理念的内容 建立以企业为主体 以市场价格为基础 以低 成本 高效益为目标的成本管理体系 1 成本管理电算化 在成本管理方面 应用电算化 可以加速信息处理的速 度 便于建立成本管理信息系统 利用数据库的功能 可随时列出所需的各种 资料数据 使管理层及时做出正确决策 近年来 随着浪潮软件 e r p 系统的运 用 公司成本管理的精细度大大加强 2 建立成本领先战略 公司所在的成品油销售行业在行业结构范围内属于双寡头垄断行业 市场的 进入壁垒较大 所销售产品的差异性不大 故公司选取了成本领先战略作为自己 的竞争战略 一方面对外通过快速扩张的市场发展战略 占领零售市场的至高点 攫取销售收入 另一方面对内借助管理办法 内控制度等手段 严格成本管理 1 奉行快速扩展的市场发展战略 由于零售环节的利润在公司所有盈利模式中最高 因此长期以来 公司将抢 占终端零售网点 增大企业的市场份额作为公司的市场发展战略 2 0 0 2 年 2 0 0 4 年 公司收购 新建和重建加油站5 2 座 投资达到6 3 0 3 4 4 4 万元 平均单站 投资1 2 1 2 2 万元 2 0 0 5 年收购 新建 重建加油站共l l 座 投资1 7 0 2 9 6 3 万元 平均单站投资1 5 0 7 6 8 万元 巨额的投资使得公司的市场份额逐步提高 市场控制能力进一步增强 以下是公司2 0 0 3 年至2 0 0 6 年销售收入的明细情况 表1 1 公司2 0 0 3 2 0 0 6 年主营业务收入单位 万元 项目2 0 0 3 年2 0 0 4 年2 0 0 5 年2 0 0 6 年 主营业务收入5 8 2 1 9 0 7 57 9 7 6 0 4 5 29 5 7 8 8 4 1 31 1 2 6 4 9 8 1 4 资料来源 审计自查二组对s 石油公司审计小结 从表中可以看出 公司2 0 0 3 年至2 0 0 5 年销售收入一直保持着较高的增长速 度 2 0 0 6 年增长速度虽有所放缓 但仍保持着两位数的增长速度 奉行快速扩张的市场战略有以下两点好处 一是符合了行业生命周期理论 在行业成长阶段 奉行积极的发展战略有利于获得超额收入 二是符合高层管理 者的个人目标 按照财务管理中的 支出偏好 理论 管理者总是倾向于管理规 模较大的公司 以谋求最大的在职消费 2 借助费用控制 严格成本管理 公司从费用控制入手加强成本管理 将全 公司费用分解成若干项指标 由相应的8 个职能部门将指标下达到每个岗位和 个人 财务部按月进行控制 季度考核 年终兑现 对节约的部门 按一定的比 例进行奖励 对超支的部门扣减其部门工资总额 这种管理方式调动了企业员工 降低成本的积极性 提高了企业经济效益 如零售管理部建立的加油站水电费管 理台账 对每座油站水电费指标数 开支数 超支节约数 用电数 单价直至电 损量 电损额等基础数据一一进行翔实的登统 一目了然 加油站修理费台账 对油站的所有设施 设备维修内容都进行记录 既包括有房屋 路面 油罐和油 泵等大项维修内容 也记录了如修理加油枪 更换滤清器等零星维修用料情况 对费用开支过程控制细腻且效果较好 公司的成本管理体系在企业发展的初级阶段发挥了不错的效果 2 0 0 2 至2 0 0 4 年 广州成品油零售市场处于快速成长阶段 公司抓住有利时机 一方面通过快 速扩张占领市场终端就取得了销售收入的巨额增长 另一方面通过对内完善费用 控制降低成本 企业规模和盈利能力得到较大提升 同时我们也应该看到 公司的此种成本管理方式对销售收入增长率的依赖性 较大 因为单纯费用控制本身就存在一定的缺陷 如只能对日常管理费用进行控 制 对折旧 摊销 费用起不到有效作用 而折旧 摊销 费用控制水平对公司 这样一个固定成本占总成本比例较大的企业来说尤为关键 同时由于公司的费用 控制是分职能部门开展的 各职能部门之间缺乏有效的信息沟通 如果不从企业 内部价值链上对成本加以把握 容易造成一个部门的费用降低而另一个部门的费 用增加的现象 例如人事部门为控制人工成本而降低基层员工的薪酬水平导致员 工流失率增高 进而导致客户流失 最后引发销售费用的增加 公司发展初期 费用控制的缺陷之所以没有暴露出来是得益于销售收入的快速增长 销售收入的 增速大于费用的增长速度 一旦销售收入增速开始变慢时 公司成本体系的弱点 就开始显现 费用审计报告揭示的问题恰恰证明了这一点 1 8 第4 章公司成本管理模式的转变 审计报告中所揭示出来的问题 只是为我们下一阶段费用控制的重点指明了 方向 但究竟是什么样的原因造成了当前费用控制的现状 如何改进现有的成本 管理模式以获得竞争优势 需要我们从公司成本管理体系上去寻找深层次的原 因 也即从公司内部价值链及成本动因上去寻找原因 4 1 公司内部价值链分析 公司基本价值链的活动可以分为基本活动和辅助活动两大类 具体图3 1 所示 薯晏 二二三至巫巫至堕三二 基本 活动 作业 活动 图3 1 公