毕业论文(经济学)我国房地产税收制度研究.pdf

厦门大学 硕士学位论文 我国房地产税收制度研究 姓名 谢晶 申请学位级别 硕士 专业 财政学 指导教师 童锦治 20080401 内容摘要 我国房地产税收制度从建国初期开始设立 至今已有近六十年的历史 在这 期间 房地产税收制度曾经在优化土地的资源配置 增加国家财政收入等方面发 挥了积极作用 但现行房地产税收制度与当前的经济形式和公共财政体 r i c h 脱 节 虽然自2 0 0 5 年以来 我国政府以抑制房地产投机和控制房价上涨速度为目 标也进行了一系列的房地产税收制度改革 但是这些改革措施集中在房地产流转 环节 改革效果很不理想 因此 如何改革房地产税收制度是一个非常重要而紧 迫的课题 本文从我国房地产税收制度的现状入手 分析我国房地产税收制度存在的主 要问题以及产生的影响 并通过计算房地产流转环节和保有环节的税收负担率 得出我国房地产流转环节税负重 保有环节税负轻的结论 接着 本文阐述房地 产税收的相关理论 理顺房地产税收与房地产市场 地方财政等之间的关系 为 房地产税收制度的重建提供理论依据 最后 在前文分析的基础上 提出了重建 我国房地产税收制度的基本设想 包括 在房地产流转环节改革耕地占用税 取 消土地增值税以及合并相关税种 在房地产保有阶段开征统一的不动产税 开征 土地闲置税等等 关键词 房地产税收 改革 a b s t r a c t u n d e rt h em a r k e te c o n o m y ap r o p e rr e a le s t a t et a x a t i o ns y s t e mi saf a v o r a b l el e v e r u s e db yt h en a t i o nt oa d ju s ta c t i o n so fr e a le s t a t em a r k e t i th a sf u n c t i o n e di n m a i n t a i n i n gt h ef a i rc o m p e t i t i o no fm a r k e t e n s u r i n gt h er e a s o n a b l ei n c o m eo f m a r k e t s u b j e c ta n dk e e p i n gt h ew h o l em a r k e ti nah e a l t h ya n do r d e r l ym o t i o n a l s o t h er e a l e s t a t et a x a t i o ns y s t e mc a nb et h em a i nr e s o u r c eo fl o c a lf i n a n c ei n c o m e h o w e v e r c h i n e s ea c t i v er e a le s t a t et a x a t i o ns y s t e mc a l ln o ta d a p tt ot h ed e v e l o p i n ge c o n o m y r e a le s t a t et a x a t i o ns y s t e ml i e s i nm a n yp r o b l e m ss u c ha s d i v e r s i f i e do b j e c t i v e v a r i o u sc a t e g o r i e so ft a x u n r e a s o n a b l et a xb u r d e n i nc e r t a i ne x t e n t t h e s ep r o b l e m s b a f f l et h ed e v e l o p m e n to fr e a le s t a t ei n d u s t r ya n dm a k et h er e a le s t a t et a x a t i o ns y s t e m c o u l dn o tp l a yi t sp r o p e rr o l e s oi ti sa nu r g e n ta f f a i rt or e c o n s t r u c tc h i n e s er e a l e s t a t et a x a t i o ns y s t e m t h ew h o l ep a p e ri sd i v i d e di n t of i v ec h a p t e r s t h ef i r s tc h a p t e rp r e s e n t st h e b a c k g r o u n do ft h i sp a p e ra n dr e v i e w ss o m es i g n i f i c a n tr e s e a r c hr e s u l t sa b o u tt h i s t o p i ca th o m ea n da b o a r d t h es e c o n dc h a p t e ri n t r o d u c e st h ec u r r e n ts i t u a t i o no f c h i n e s ea c t i v er e a le s t a t et a x a t i o ns y s t e ma n dp o i n t so u tt h es h o r t c o m i n g so ft h e t a x a t i o ns y s t e m o nt h eb a s i so ft h es e c o n dc h a p t e r t h et 1 1 i r dc h a p t e ra n a l y s e st h e e f f e c to fr e a le s t a t et a x a t i o ns y s t e m i n c l u d i n gt h ee f f e c to nt h er e a le s t a t e d e v e l o p m e n te n t e r p r i s e t h er e a le s t a t em a r k e ta n dl o c a lf i s c a lr e v e n u e sb ye m p i r i c a l a n a l y s i sm e t h o d t h ef o u r t hc h a p t e rs u m m a r i s e st h et h e o r ya b o u tt h er e l a t i o n s h i p b e t w e e nr e a le s t a t et a x a t i o na n dr e a le s t a t em a r k e t r e a le s t a t et a x a t i o na n dl o c a l p u b l i cf i n a n c e f u r t h e r m o r e i tp r e s e n t st h es o c i a le f f e c t i v e n e s so f r e a le s t a t et a x a t i o n t h el a s tc h a p t e re x p l o r e st h eb a s i cp l a nf o rr e s t r u c t u r i n gt h er e a le s t a t et a x a t i o n s y s t e mo nt h eb a s i so ft h ef o r m e rf o u rc h a p t e r s k e y w o r d s r e a le s t a t et a x r e f o r m 图表目录 表2 1 中国现行房地产税制主要税种的政策目标 1 2 表2 2 2 0 0 0 2 0 0 5 年房地产流转环节的税收负担分析 1 4 表2 3 2 0 0 0 2 0 0 5 年房地产保有环节的税收负担分析 1 5 表2 4 2 0 0 0 2 0 0 5 年房地产各环节税收比重估计表 一 1 6 表3 1 1 9 9 4 2 0 0 6 年我国各行业上市公司平均e t r 1 9 表3 2 1 9 9 4 2 0 0 6 年我国五行业上市公司平均e t r 2 0 表3 3 房地产税收收入占地方财政的比重 2 6 图2 1 2 0 0 1 2 0 0 5 年房地产各环节税收增长情况统计图 1 7 图3 1 19 9 4 2 0 0 6 年我国建筑业与房地产业平均e t r 2 走势图 2 1 图3 2 19 9 8 2 0 0 6 年我国土地开发及购置情况 2 3 图3 3 2 0 0 6 年1e j 2 0 0 7 年12 月新建商品住宅和二手房价格上涨态势图 2 5 图3 4 拉弗曲线 2 7 图4 1 收益论分析图 3 4 厦门大学学位论文原创性声明 兹呈交的学位论文 是本人在导师指导下独立完成的研究成 果 本人在论文写作中参考的其他个人或集体的研究成果 均在 文中以明确方式表明 本人依法享有和承担由此论文产生的权利 和责任 声明人 签名 年月日 厦门大学学位论文著作权声明 本人完全了解厦门大学有关保留 使用学位论文的规定 厦门大 学有权保留并向国家主管部门或其指定机构送交论文的纸质版和电 子版 有权将学位论文用于非赢利目的的少量复制并允许论文进入学 校图书馆被查询 有权将学位论文的内容编入有关数据库进行检索 有权将学位论文的标题和摘要汇编出版 保密的学位论文在解密后适 用本规定 本学位论文属于 1 保密 在年解密后适用本授权书 2 不保密 请在以上对应括号内打 作者签名 导师签名 日期 日期 年月日 年月日 第1 章绪论 1 1 研究背景及意义 第1 章绪论 早在建国初期 我国政府就在房地产领域开征地产税 房产税和契税等房地 产税收 但是由于长期实行计划经济体制 房地产税收制度的建设始终停滞不前 直到2 0 世纪8 0 年代中期 随着中国城镇土地使用有偿化和城镇职工住房分配市 场化的改革稳步推进 房地产税收制度才得以恢复和建立 从1 9 8 6 年到1 9 9 7 年 的十多年间 我国逐步建立起以房产税 耕地占用税 城镇土地使用税 土地增 值税和契税等独立的房地产税收为主体 相关税种相辅的房地产税收体系 在当 时的社会经济背景下 房地产税收制度对于调节土地这一稀缺资源的优化配置 增加国家财政收入等方面发挥了一定的积极作用 如今我国土地使用制度 住房制度 社会财富分布格局以及国家财政体制都 发生了根本的变化 但是房地产税收制度并没有进行相应的改革 与经济体制改 革和公共财政体制改革的需求严重脱节 其税制建设与地方财政日趋旺盛的财税 需求相比也出现严重滞后的趋势 目前房地产税收制度暴露出许多问题 如 税 收制度目标的多元化 政策实施效果差 税种繁杂 重复征税 税收成本高 税 种设置不科学 各环节税收负担分配不合理等等 这些问题的存在使得房地产税 收制度的财政功能 经济功能和社会功能始终没有得到充分的发挥 不仅对地方 财政收入的贡献不大 在调节房地产市场和保证社会公平方面也没有发挥应有的 作用 甚至于还产生了负面效应 此外 虽然自2 0 0 5 年以来 我国政府以抑制 房地产投机和控制房价上涨速度为目标也进行了一系列的房地产税收制度改革 但是这些改革措施集中在房地产流转环节 改革效果很不理想 因此 对我国房地产税收制度存在的问题及影响进行深入的分析 从理论的 角度理清房地产税收制度与房地产开发企业 房地产市场以及地方财政等之间的 关系 重建我国房地产税收制度具有重要的理论意义和现实意义 我固房地产税收制度研究 1 2 文献综述 1 2 1 国外研究成果 房地产税收的研究最早可以追溯到威廉 配第时期 其代表作 赋税论 对房屋税 土地税进行了早期的研究 提出政府课征土地税的主要理论依据是 为了筹措财政收入 到了新古典经济学时期 城市经济的发展促使经济学家开 始关注城市土地税收问题 研究的重点也由简单的税种描述转变为对房地产税 收负担和归宿问题的探讨 在这个时期 马歇尔的贡献最为突出 他运用以价 格理论为核心的局部均衡分析方法对房地产税收进行分析 指出房地产价值等 于建筑物价值与地价之和 为正确判断土地税的计税依据和土地税负归宿奠定 了基础 也对现代房地产税收理论研究产生了深远的影响 二十世纪六 七十年代 西方学者对房地产税收问题的研究开始兴盛起来 研究主要集中在两方面 一是房地产税收的相关经济分析 主要是通过规范或 实证分析来阐述房地产税收的经济效应 二是房地产税收制度的研究 主要阐 述各国房地产税收具体税种的设置问题 一 房地产税收的经济分析 在国外 房地产税为众多学者所推崇的一个重要原因是房地产税可以作为地 方财政收入的主要来源 公共经济学家认为房地产税收具有税源充裕 税收稳定 便于管理等特点 符合地方主体税的基本要求 c o r n i a 2 0 0 5 圆指出房地产税收 收入与g d p 呈正相关关系 但又不同于g d p 收入和市场交易价格等宏观经济变 量 房地产税收的税基随时间的变化相对平缓 缺少弹性 这就使房地产税收可 能成为地方政府一个充足和稳定的税收来源 房地产流转环节税收最显著的经济效应就是产生 锁定效应 即由于房地 产流转环节税可能会大于转让房地产商品所带来的经济收益 从而使其所有人将 房地产维持在原有用途上 潜在的资源优化配置也就无法实现 因此从长期来看 房地产流转环节税有可能抑制对土地改良的投资 在国外许多国家 房地产保有税制已相当成熟 有关房地产保有税的理论研 参考陈多长 房地产税收论 m 北京 中国市场出版社 2 0 0 5 圆c o r n i a g r a y w h yp r o p e r t yt a x l e c t u r en o t e si nt r a i n i n gf o rc h i n e s eo f f i c i a l sf r o ms t a t e t a x a t i o na d m i n i s t r a t i o n c o l l e g ep a r k 2 0 0 5 1 2 第1 章绪论 究也比较深入 主要集中在税负归宿和经济效率两方面 对于房地产保有税的税 负归宿主要有三种观点 货物税观点 资本税观点和使用费观点 货物税 观点 认为不动产保有税是对土地和房屋建筑物课征的一种货物税 其税负归宿取决于 相关的供求曲线的形状 在标准的局部均衡理论框架下 土地保有税由土地所有 人承担 具有累进性 房屋建筑物保有税由房屋使用人承担 其负担与房屋消费 金额成比例 具有累退性 资本税观点是由m i e s z k o w s k i 1 9 7 2 提出的 他采 用一般均衡分析的方法 把房地产看做是提供服务或生产工业商品的资本 在实 行统一税率的情况下 房地产保有税的税负归宿为资本的所有者 在实行差别税 率的情况下 税收的最终归宿取决于生产组织方式 消费者需求结构及各要素的 流动性程度 h e r r yj a a r o n 1 9 7 5 于1 9 7 5 年通过实证分析证实了上述观点的正 确性 根据t i e b o u t 模型 房地产保有税成为购买社区公共服务的成本 每个人 都按照他所需要的数量购入公共服务 因此 房地产保有税事实上不再是具有无 偿性和强制性特征的税 而是一种具有有偿性和自愿性的特征的公共服务的 使 用费 f i s c h e l 1 9 9 2 在t i e b o u t 模型的基础上 提出地方公共项目带来的收 益和这些项目在财产税中体现的成本将被资本化入当地财产的价值中 就等于房 地产税通过政府开支提高了房地产的价值 也使得纳税人得到好处 在房地产保有税的经济效率研究方面 学术界出现 中性论 和 非中性论 两种观点 中性论 认为房地产保有税是无法转嫁的 不会对资源配置产生扭 曲作用 非中性论 的基本模型为b e n t i c k 模型 该模型假设某块土地可以 用于两个不同的项目 土地的所有者需要在立即获得较低的地租收入与在未来获 得较高的租金收入之间进行权衡 这一权衡通过运用现值比较法来实现 b e n t i c k 通过比较二者现值 得出结论 土地保有税具有将最佳开发时机提前或者促使土 地从闲置状态向利用状态转化的效应 因此 以土地的现行市场价值作为计税依 据的地价税是 非中性 的 帅野u 悠纪雄 汪斌著 土地经济学 m 北京 商务印书馆 1 9 9 7 9 参考p e t e rm i e s z k o w s k i t h ep r o p e r t yt a x a ne x c i s et a xo rap r o f i t s t a x 7 j o u r n a lo fp u b l i c e c o n o m i c s 1 9 7 2 1 7 3 9 6 铆转引自c l a r ap e n n i m a n w h op a y st h ep r o p e r t yt a x an e wv i e w t h ea m e r i c a np o l i t i c a ls c i e n c e r e v i e w 1 9 7 8 2 6 6 2 6 6 3 参考p i s c h e l w i l l i a ma p r o p e r t yt a x t i o na n dt h et i e b o u tm o d e l e v i d e n c ef o rt h eb e n e f i tv i e w f r o mz o n i n ga n dy o t i n g j e c o n l i t 1 9 9 2 3 0 1 7 1 1 7 7 参考b l b e n t i c k i m p r o v i n gt h ea 1 l o c a t i o no f l a n db e t w e e ns p e c u l a t o r sa n du s e r s t a x a t i o na n d p a p e rl a n d e c o n o m i cr e c o r d v 0 1 4 8 n o 1 2 1 l l a r c h1 9 7 2 我田房地产税收制度研究 二 房地产税制的设计 在房地产的流转环节 很多国家的做法是根据房地产转让的有偿与否 将房 地产转让税分为两大类 一类是针对无偿转让行为的遗产税和赠与税 一类是针 对有偿转让的交易行为税 具体包括营业税 转让税 登记税 印花税或契税及 增值税等形式 遗产税和赠与税一般根据资产价值征收 并采用超额累进税率以体现量能纳 税 区别对待的原则 达到调节社会成员财富分配的目的 其在税率的设计上比 个人所得税等税种的税率要复杂的多 一般设置多个级次 针对房地产有偿转让 行为的税收主要有三种 一是在房地产发生权属变更进行所有权登记时 按财产 价值课征的登记许可税 费 二是公民在领受特殊文件 合同 公证等 缴纳 的印花税或契税 三是不动产原始取得或继承取得 须交纳的不动产取得税 在房地产保有环节 主要的税收有 不动产税 财产税和定期不动产增值税 不动产税是对土地或房屋所有者或占有者征收的税 计税依据为不动产的评估价 值 如巴西 日本 加拿大的不动产税 波兰的房地产税 泰国的住房建筑税 奥地利的土地价值税 财产税是纳税人某一时点所有财产课征的一般财产税 房地产包括在其中 发达国家多采用这一税种 如美国 英国 荷兰 瑞典等 以美国为例 所有公民都是财产税的纳税义务人 各州税率不一 一般为3 一1 0 固 定期不动产增值税主要针对占有土地或房屋超过一定年限的产权者征收 通过对 房地产的重新评估 对其增值额征税 德国 英国和日本曾实行过的土地增值税 及意大利现行不动产增值税都是对未发生转移的土地自然增值征税 1 2 2 国内研究成果 在国内 以税收改革为目标的政策性研究一直是房地产税收制度研究的重点 内容 以下从房地产税收制度存在的问题以及房地产税收制度改革的具体政策建 议两方面进行概括和归总 一 房地产税收制度存在的问题 安体富等 2 0 0 6 研究了我国房地产行业的税收负担的问题 他们通过比较 2 0 0 3 年 2 0 0 4 年我国房地产行业税收占税收总额的比重以及房地产行业贡献的 n 参考邹正方 世界各国税收制度 m 北京 经济科学 i j 版社 2 0 0 0 由转引自谢伏瞻主编 中国不动产税制设计 m 北京 中国发展出版社 2 0 0 6 1 5 2 1 4 第l 章绪论 g d p 占我国g d p 总额的比重 得出结论 前者远高于后者 我国房地产行业在 税收上进行了超额的贡献 且我国房地产行业平均税负水平高于国内其他行业 也高于世界其他国家的房地产行业 范长发 高美华 张民毅等 2 0 0 6 研究了 房地产行业中的税收问题 他们从分析高房价背后伴随的大面积企业亏损 从而 没有税收贡献的不合理现象入手 发现房地产税收中存在着如下的问题 第一 房地产企业将预售房款变性成了 借资款 借此不仅可以迟缓缴纳流转税金并 避免预征企业所得税 而且可以通过虚列利息偷逃企业所得税 第二 房地产企 业通过借用身份证拆迁来虚增赔偿款成本 第三 房地产企业同其他单位通过以 房换地等合作建房形式隐藏税收 第四 房地产企业将开发的商品房出租或者自 用却不做账以避税 陈文梅 2 0 0 1 张天犁 2 0 0 3 认为现行房地产税收制度虽然在税种设置上点 多面全 覆盖房地产市场运行的全过程 但是在结构上却不尽合理 税收调控的 重点主要集中在房地产的中上游环节 投资和销售转让环节 而房地产的下游 环节 使用环节 只需缴纳土地使用税和房产税 税收负担较轻 税负分配的不 合理使得房地产市场的运行发生扭曲 陈宏 2 0 0 2 专门针对土地增值税进行了 研究 认为虽然土地增值税本质上是专门用来调节土地占用和收益的税种之一 但由于目前我国土地增值税的税率和征管方式设置不合理 结果导致该税种阻碍 了土地的流通及房地产二级市场的发展 赵晋琳 2 0 0 4 指出我国现有的房地产税收作为地方性税种 收入规模偏小 不能满足地方财政的需要 韩凤芹 2 0 0 5 在文献中指出 据测算1 9 9 3 年 2 0 0 0 年 房地产税占我国地方财政收入的比重最低为3 4 6 最高不过7 2 3 而 我国地方政府很大一部分收入是来自土地出让金和与土地 房地产相关的各种收 费 且各行其是 极不规范 几乎完全是预算外运行 很多学者还指出 地方政 府是房地产业高速发展和房价上涨的推动者 由于房地产业对g d p 增长的贡献 大 而且满足了地方政府追求形象工程 政绩工程的需要 再加上地方政府掌握 着本地土地批租的权利 对本届地方政府而言 就有产生短期行为的动机和能力 二 房地产税制改革的政策意见 王明坤 2 0 0 3 的研究认为中国现行房地产税制构成的一个明显特点就是房 转引自范长发 高美华 张民毅 房地产业中的税收问题 j 决策与信息 2 0 0 6 1 0 韩风芹 开征房地产税对房地产业的影响i j 宏观经济管理 2 0 0 5 5 我困房地产税收制度研究 地产流通环节税种多 税负重 而在房地产保有环节课税较少 且优惠范围大 建议对城镇居民自用住房按比例税率征收房产税 对事业管理体制改革分化出来 的部分事业单位取消税收优惠等 安体富 2 0 0 4 在考察我国房地产租 税 费 体系现状的基础上 提出了我国房地产税制改革的基本框架 即建立以土地年租 金为基础 物业税为主导 其他房地产税费为辅助的科学合理的房地产租 税 费体系 并探讨了由开征物业税所引发的若干问题 季勇 朱道林 2 0 0 4 提出 我国房地产税收进入了 拉弗禁区 应该朝着 宽税基 低税率 方向改进 对于流转环节具体税种的改革 贾康 1 9 9 9 探讨了我国国有土地财税管理问 题 认为由于土地增值税与企业土地转让所得税存在重复课税问题 建议降低土 地增值税的税负或者实行所得税的税基抵扣政策 建议取消与土地产权交易有关 的印花税 邓宏乾 2 0 0 1 通过对国外房地产税制的研究 认为应该把课征重点 从房地产流转环节转向房地产保有环节 优化税制结构 建议在房地产取得环节 开征契税 遗产与赠与税 在取得环节完善企业所得税 对个人从房地产经营中 取得的收入 采用累进税率征税 并区别土地转移和土地租赁征收土地增值税 谢群松 2 0 0 2 重点讨论了我国不动产占有课税的税制要素 税制特征 税制 缺陷及其影响 给出了不动产占有税制改革的思路 提出将城镇土地使用税 房 产税 城市房地产税 农业税以及耕地占用税等 五税合一 设置统一的 不动 产占有税 物业税的开征是近年来讨论的热点问题 刘维新 2 0 0 4 刘桓 2 0 0 4 等学者对我国提出开征物业税的背景 物业税性质 开征物业税的条件及对房地 产市场的影响等方面进行了分析和论证 指出物业税的开征必须先出来好物业税 与其他相关税种的关系 并合理确定物业税的征收对象 1 3 研究思路 创新与不足 本文主要采用实证研究和规范分析相结合的方法 探讨我国房地产税收体制 存在的问题 文章分为五个部分 主要的结构安排和内容如下 第l 章 绪论 主要阐述本文的选题背景以及国内外学者关于房地产税收 制度的研究成果 国外研究成果主要包括房地产税收的经济效应分析和各国房地 产税收具体税种的设置经验 国内的研究集中在以税收改革为目标的政策性研 究 本文从房地产税收制度存在的问题以及对房地产税收制度改革的具体政策建 6 第1 章绪论 议两方面进行概括和归总 第2 章 我国房地产税收制度的现状分析 首先介绍我国现行房地产税收 制度的基本框架 然后从税制的目标 税种的设计和税负的分配三个角度分析现 行房地产税收制度存在的问题 第3 章 我国房地产税收制度的影响分析 在前文分析的基础上 指出房 地产税收制度产生的不良影响 主要采用实证研究的方法 从房地产开发企业 房地产市场和地方财政收入三个方面进行分析 第4 章 我国房地产税收制度的重建 理论依据与现实意义 总结房地产 税收与房地产市场 房地产税收与地方财政以及房地产税收的社会效应的相关理 论 为房地产税收制度的重建提供理论依据 并阐述了税制重建的现实意义 第5 章 我国房地产税收制度的重建 基本思路与具体对策 对房地产税 制重建的基本思路和具体对策提出自己的看法和建议 先从税收的基本原则的角 度对房地产保有税和流转税进行比较 确定提高保有环节税负 降低流转环节税 负和 宽税基 少税种 低税率 的改革思路 然后对税种的整合 设置提出政 策建议 本文可能的创新在于 从宏观和微观两个方面测度房地产行业的税收负担 利用实际税率法比较房地产开发企业和其他企业的实际税率 以具体的数据论证 了房地产税收 流转环节税负重 保有环节税负轻 的结论 本文不足之处在于 在政策建议部分 提出的一些关于房地产税收制度改革的具体政策都来源于理论 分析 实际应用当中可能存在可操作性不强等缺陷 7 我闺房地产税收制度研究 第2 章我国房地产税收制度的现状分析 以1 9 5 0 年1 月中央政府颁布 全国税政实施要则 在房地产税收领域开征 地产税 房产税和契税为起点 我国房地产税收制度发展至今已有五十多年的历 史 经过半个多世纪的发展 我国房地产税收已经建立了 整套较为全面的税制 体系 但是 政府对房地产税收制度的发展缺乏全面 系统的统筹规划 只是根 据各个时期的经济发展和政策要求 单纯被动地去适应 因此现行的房地产税制 存在着许多问题 2 1 现行房地产税收制度的介绍 2 1 1 房地产税收制度的概念界定 房地产税收制度是税收概念体系中的一个范畴 是指以房地产或房地产有关 的经济行为为征税对象的税类 是在房地产开发 经营 管理 消费的全过程中 房地产开发商与消费者要缴纳的各种税收的总称 房地产税收有广义和狭义两 种概念 广义上的房地产税是房地产开发经营和消费中涉及的税种 包括城镇土 地使用税 耕地占用税 房产税 城市房地产税 契税 印花税 城市维护建设 税 固定资产投资方向调节税 营业税 企业所得税 个人所得税 狭义的房地 产税 是指以房地产为课税依据征收的税 包括城镇土地使用税 耕地占用税 城市房地产税 房产税 契税 固定资产投资方向调节税和土地增值税等七种 其中固定资产投资方向调节税已于2 0 0 0 年1 月1 日起开始停征 本文出于研究 目的的考虑 采用广义房地产税的概念 房地产税收跟其他税收一样 具有固定性 强制性和无偿性等特征 此外 由于房地产商品的特殊性 房地产税收还具有区域性 稳定性和持续性等特点 具体表现在以下几个方面 第一 房地产税收的课征对象是土地 建筑物 他们 具有固定性 不可移动等特点 这些特点决定了房地产税收税源的地域性 第二 房地产既是生产资料 又是生活资料 是社会生产和人类生活不可缺少的物质基 础 国民经济的各行业各部门 社会生活的各个主体 法人和自然人 都与房地 华伟丰编 房地产经济学 上海 复旦大学出版社 2 0 0 4 3 2 5 8 第2 章我圈房地产税收制度的现状分析 产有着不同层次的联系 在社会财富中房地产占有相当大的分额 因此 以房地 产为课税对象 其税源广泛且充足 税收具有稳定性 第三 由于土地的稀缺性 随着社会经济的发展 从较长时期看 房地产具有增值效应 从而保证房地产税 收呈上升趋势 2 1 2 房地产税收制度的设置 现行的房地产税收制度是在1 9 9 4 年实施的全面税制改革的基础上逐步形成 的 按照税收征收发生的环节 房地产税收可大体划分为两类 房地产流转环节 税收和房地产保有环节税收 其中流转环节税收包括房地产的开发环节税收和房 地产的交易环节税收 一 房地产流转环节税收 我国房地产税主要集中在房地产的流转环节 具体包括 房地产开发阶段征 收的耕地占用税 固定资产投资方向调节税 以及房地产交易阶段征收的土地增 值税 契税 营业税 个人所得税 企业所得税 城市维护建设税以及印花税 耕地占用税于1 9 8 7 年开征 是对占用耕地征收的一种税 纳税人包括在中 国境内占用国有和集体所有的耕地建房或者从事非农业建设的所有企业 事业单 位 团体和个人 根据不同地区人均占有耕地的数量和经济发展状况实行有地区 差别的幅度税率 在开征初期 国家还没有开征土地出让金 耕地占用税在用地 成本中的比例一般在2 0 左右 所以在该条例实施后的一段时间内 曾对保护耕 地 促进土地资源的合理利用起到了积极的作用 固定资产投资方向调节税于 1 9 9 1 年开始征收 是为了加强固定资产投资的宏观调控而对内资企业 单位和 个人的各种固定资产投资行为征收的一种税 对自2 0 0 0 年1 月1 日起新发生的 投资 已经暂停征收该税种 土地增值税是1 9 9 4 年税制改革新设置的税种 其目的是为了有效抑制炒买 炒卖 地皮 楼花 等获取暴利的投机行为 防止国家土地增值收益流失 促 进房地产业健康发展 其纳税人为在中国境内以出售或者其他方式有偿转让国有 土地使用权 地上建筑物及其附着物的各类企业 事业单位 团体和个人 计税 依据为纳税人转让房地产取得的增值额 采取超率累进税率 具体分四级 增 增值额为纳税人转让房地产取得的收入减除规定扣除项目金额以后的金额 9 我罔房地产税收制皮研究 值额未超过扣除项目金额5 0 的部分税率为3 0 增值额超过扣除项目金额5 0 未超过扣除项目金额1 0 0 的部分税率为4 0 增值额超过扣除项目金额1 0 0 未超过扣除项目金额2 0 0 的部分税率为5 0 增值额超过扣除项目金额2 0 0 的 部分 税率为6 0 契税在我国历史悠久 是专门对转移土地 房屋权属的行为课征的税收 现 行的 契税暂行条例 是1 9 9 7 年7 月7 日发布的 其纳税义务人是在我国境内 转移土地 房屋权属 承受的单位和个人 计税依据为不动产的价格 实行3 一5 的幅度比例税率 各地的具体适用税率由当地省级人民政府按照本地区的实际情 况在规定幅度内确定 房地产税收中的营业税由 营业税暂行条例 1 9 9 4 规定 凡是在中国境 内转让土地使用权 销售建筑物及其他土地附着物的单位和个人须以全部营业收 入为计税依据 按5 的税率征收营业税 从事租赁业的纳税人以营业收入的5 缴纳营业税 2 0 0 1 年起 财政部 国家税务总局发布通知 规定个人按市场价 格出租居民住房的 按3 的税率缴纳营业税 根据现行 企业所得税法 规定 对位于我国境内实行独立经济核算的企业 或组织均须就其出租或有偿转让土地使用权或各类房地产取得的收入缴纳企业 所得税 对于取得出租或有偿转让土地使用权和各类房地产收入所得的个人须就 其租赁所得和转让所得缴纳个人所得税 计税依据为收入扣除合理费用或财产原 值后的余额 税率为2 0 城市维护建设税是为了扩大和稳定城市维护建设资金的来源 加强城市的维 护建设而征收的 负有缴纳增值税 营业税 消费税义务的房地产企业 应当就 其实际缴纳的 三税 税额缴纳城市维护建设税 因为没有独立的课税对象 就 房地产业而言 城建税是营业税的附加 按照纳税人所在地的不同 根据 中华 人民共和国城市维护建设税暂行条例 规定了1 5 7 三种不同档次的税率 另外 对于书立 领受应税房地产凭证的单位和个人 还须就其在经济交往 中书立或领受房地产凭证的行为所负载的资金量或实物量 按照房地产产权转移 书据 房屋租赁合同和房产购销合同分别适用0 0 5 0 0 1 和0 0 3 的比例税率 缴纳印花税 二 房地产保有环节 第2 章我国房地产税收制度的现状分析 房地产保有环节的税收有3 种 分别为城镇土地使用税 房产税和城市房地 产税 城镇土地使用税是1 9 8 8 年国务院发布施行的一种地方性税种 目的是为 了促进合理 节约使用城镇土地 适当调节不同地区或地段之间的土地级差收益 该税的纳税人是在中国境内的城市 县城 建制镇 工矿区范围内使用土地的各 类国内企业单位和个人 不包括外商投资企业 外国企业和外国人 计税方法为 以纳税人实际占用的土地面积为计税依据 并根据不同地区和各地经济发展状况 实行等级幅度税率 税率为1 2 3 0 元 平方米 年 房产税是一个历史悠久的税种 是以房屋为征税对象的一种财产税 现行的 房产税是1 9 8 6 年国务院发布实施的 凡在我国城市 县城 建制镇和工矿区 不 包括农村 内拥有房屋产权的单位和个人都是房产税的纳税义务人 不包括外商 投资企业 外国企业和外国人 计税方法分为两种 一种以房产原值一次减除 1 0 一3 0 以后的余值 按照1 2 税率计算 一种是对于出租的房产 以房产租金 收入 按照1 2 的税率计算 1 9 5 1 年8 月国务院颁布了 城市房地产税暂行条例 1 9 8 4 年进行利改税时 国务院决定对内资企业和个人征收房产税和城镇土地使用税两个税种 对外商投 资企业 外国企业和个人继续征收城市房地产税 该税的纳税人适用于外商投资 企业 外国企业和个人 纳税人为产权所有人 承典人等 计税方法分为两种 一是按照房产原值 适用1 2 的税率 二是按照房租收入 适用1 8 的税率 2 2 房地产税收制度存在的问题及表现 2 2 1 税收制度目标多元化 政策实施效果差 现行房地产税收所涉及到的各个税种 从建国初期开始 历经计划经济时期 和改革开放时期 根据各个时期的经济发展和政策的要求 形成了一个繁杂的 拼 盘 式的房地产税收体系 在计划经济时期 房屋和土地财产是以公有制为绝对 主体 国家集政权和公有财产所有权为一身 对绝大部分的社会财产没有必要征 税 改革开放以后 随着多种经济成分的发展 社会财产的所有权构成发生了很 大变化 针对这种变化 政府陆续开征了针对国内企业和个人的房地产税种 另 外 为了调节与土地相关的一些经济行为和经济收益 政府又先后开征了与占用 西城市房产税的计税方法在实际执行中己和条例的规定有较大差异 1 l 我固房地产税收制度研究 耕地 土地增值相联系的税种 这些税种在出台时往往有特定的政策目的 所以 形成了目前多税种 不统一 多政策目标的房地产税制 具体如表2 1 所示 表2 1 中国现行房地产税制主要税种的政策目标 税种名称 实施日期 政策目标 加强房屋的管理 提高房犀的使用效 牢 控制固定 房产税1 9 8 6 年l o 月资产投资规模和配合国家房地产政策地调整 合理 城市房地产税1 9 5 1 年8 月调节房产所有人和经营人的收入 筹集稳定的地方 政府财政资金 耕地占用税1 9 8 7 年4 月合理利用土地资源 加强十地管理 保护农用耕地 加强对土地的管理 促进合理使用土地 提高土地 城镇十地使用税1 9 8 8 年1 1 月使用效益 调节不同地区或地段之间的土地级差收 益 促进食业公平竞争 允分利用税收杠杆 调节十地级筹收益 土地增值税1 9 9 4 年1 月抑制房地产的投机 加强宏观调控 防止吲有土地 收益的流失 调控房地产交易价格 促进房地产市场的健康发 契税1 9 9 7 年1 0 月 展 缓解分配不公的矛盾 2 0 0 3 年开始 伴随着新一轮房地产投资的迅猛扩张 房地产市场上短期炒 卖房产的行为愈演愈烈 过度的投机行为加剧了市场的供需矛盾 拉动了房价的 过快上涨 在这种背景下 房地产税收又被管理层看做是抑制市场投机的重要政 策工具 试图通过调整营业税 个人所得税等房地产流转环节税使投资者的投资 成本增加 利润减少 从而来抑制短期内哄抬房价 扰乱市场正常秩序的炒房行 为 归纳起来 房地产税收政策的目标有以下几点 加强对房地产的管理 提高 土地 房屋的使用效率 调控房地产交易的价格 抑制房地产的投机 为地方财 政提供稳定的财政来源 调节房产所有人和经营人的收入 缓解分配不公的矛盾 调节不同地区的土地级差收益 实现 溢价回收 防止国有土地收益的流失等 等 当然 一个房地产税收体系是不可能实现上述所有的目标 而且这些目标之 间存在矛盾 例如因追求社会公平目标而施行的一些房产税豁免和优惠政策 就 会对房地产税收的财政目标产生负面的影响 因此在执行房地产税收政策时要注 重这些目标之间的相互协调 然而 我国目前的房地产税收的政策目标呈现 离 散 的多元化 各个税种的政策目标专门化 作为整体的房地产税政策目标不清 w 参考杨斌丰编 税收学 m 北京 科学出版社 2 0 0 3 1 2 第2 章我陶房地产税收制度的现状分析 晰 各税种之间的政策目标不协调 这种目标的错位使得房地产税收的实施没有 产生应有的经济效应和社会效应 反而对房地产企业 普通民众和政府都产生极 大的负面效应 2 2 2 税种繁多 重复征税 税收成本高 现行房地产税收体系涉及1 1 个税种 占我国实际征收税种数量的一半左右 税种的设置点多面全 就难免存在重复征税的问题 重复征税是指同一征税主体 或不同征税主体 对同一纳税人 包括自然人和法人 或不同纳税人的同 征税对 象或税源所进行的两次或两次以上的征税 由于我国房地产税制涉及的十几个税 种在设计上缺乏系统性的考虑 使得在某些环节存在税种之间的交叉重叠 主要 表现在以下几个方面 一是土地增值税与企业所得税和个人所得税存在交叉 土地增值税的计税依 据为房地产转让中所获得的增值额 此增值额其实具有利润的性质 而房地产转 让的利润在缴纳土地增值税后还要再被课征企业所得税和个人所得税 两次征收 的税基几乎是一致的 这就存在明显的重复征税的现象 如此一来 较高的税负 就会减弱投资者的投资热情 抑制房地产市场的正常交易 使之转入地下以不正 当的手段进行 由此带来的偷逃税必然导致土地增值税收收入的减少和功能的缺 失 二是在房地产租赁中存在重复征税 房屋出租取得的租金收入 需同时缴纳 1 2 的房产税 5 的营业税 还有所得税 城镇土地使用税 城市维护建设税以 及教育费附加等 综合税负高达租金收入的3 0 以上 对税种重复征税既增加 了纳税人的奉行成本和税务机关的征管成本 又催生了偷逃税的动机 导致了大 量地下租赁市场的存在 三是契税和营业税的征收范围存在着重复 房地产转让行为中 对卖方按其 销售房地产的全部价款和价外费用的5 征收营业税 对买方征收契税 计税依 据为房地产的价格 这样 对房地产这一标的交易双方都课税 就产生了双重课 税的问题 而且 目前房地产市场属于卖方市场 卖方所要承担的营业税税负很 大一部分转嫁给了买方 营业税和契税的双重负担也加重了买方的购买成本 四是房产税与城镇土地使用税的重复 将土地和房屋分离作为不同税种的计 数据来源 岑艳 我国房地产税收制度改革研究 d 成都 西南财经大学 2 0 0 7 1 3 我固房地产税收制度研究 税依据 与房地产不可分割的自然属性相违背 由于房产建设在土地上 必须首 先对土地进行开发 使之适合于建设的需要 然后才能在开发过的建筑地段上建 造房屋 所以 房产的价格除包括房屋本身建造的价格外 还包括因征用和开发 土地而发生的补偿费和开发费 即地价隐藏在房价之中 这就产生了从价计征房 产税又对其中的地产部分从量计征城镇土地使用税的重复 2 2 3 流转环节税负重 保有环节税负轻 影响房地产正常流转 在税种的设计上就可以看出房地产税收制度存在着流转环节税负重 保有环 节税负轻的特点 流转环节涉及8 个税种 而保有环节只涉及3 个税种 本节从 实证的角度 对房地产流转环节和保有环节的税收负担进行分析 一 房地产流转环节税负分析 本文以房地产行业的契税 营业税 城市维护建设税 耕地占用税 土地增 值税 企业所得税 外商投资和外国企业所得税等税收收入的合计数与商品房的 销售额之比作为衡量房地产流转环节税负的基本指标 具体数据如表2 2 所示 表2 2 2 0 0 0 2 0 0 5 年房地产流转环节的税收负担分析 单位 亿元 数据来源 巾国税务年鉴 编辑委员会 中困税务年鉴 中国税务出版社 2 0 0 1 2 0 0 6 国家统计局 中国统计年鉴2 0 0 6 中国统计出版社 2 0 0 6 注 表中税收收入额是选取2 0 0 0 年 2 0 0 5 年房地产业的各种房地产税的收入额 由于2 0 0 0 年度 中国税 务年鉴 全国税收收入分税种分产业收入情况表的数据不全 因此2 0 0 0 年度房地产业城市维护建设税以营 业税与5 乘积估计得 l j 外商投资企业和外国企业所得税数据缺失 1 4 第2 章我国房地产税收制度的现状分析 可以看到从2 0 0 0 年到2 0 0 5 年 我国房地产流转环节税收合计数年年都在增 长 平均增长速度达到4 3 从税收负担率来看 从2 0 0 0