递延收款方式下销售商品收入的确认与会计核算.docx

递延收款方式下销售商品收入的确认与会计核算田彪( 河西学院财务处，甘肃 张掖734000)摘 要: 新企业会计准则对递延方式分期收款销售商品业务的处理与原办法相比已产生了实质性的变化，由此对企业利润、现金流产生一定 的 影 响。为了规范企业递延方式分 期 收款销售 商品收入的会计核算，真实完整地提供会计信息，防 范 经 营 风 险，本文结合新准则分 析 了递延方 式分期收款销售商品收入的确认条件及会计处理要点。关键词: 递延收款; 销售商品收入; 确认;会计核算文章编号:中图分类号:F230文献标识码:A1672 0520( 2012) 03 0009 10规定企业销售商品时，如同时符合以下五 个 条件，即确认收入。一、递延方式分期收款销售商品的内涵所谓递延方式分期收 款 销 售 商 品，是 指 商 品已交付给购货方，但货款分期收回的一 种 销 售方式1。也就是说递延方式分期收款的期限 较长，本质上具有融资性质，相当于为购买方 提供了一笔贷款。递延方式分期收款的特 点 是 销售商品的价值 较 大，如 房 产、汽 车、重 型 设 备等; 收款期限较长( 超过三年) ; 收取货款的 风险较大。递延收款销售方式下企业应按 合 同 约定的收款日期分期确认收 入，同 时，按 商 品 全部销售成本与全部销售收入的比率计算出本 期应结转的销售成本。对于目前某些商品 零 售 企业也采用分期收款方式进行的促销，与 递 延 方式分期收款销售相比，期限 不 长，金 额 也 不 算很大，此类业务实质上不具 有 融 资 性 质，对 这类业务的会计处理建议按旧准则处理，分 期 确认收入和结转成本。二、递延方式分期收款销售商品收入确认 的条件依据 企 业 会 计 准 则 第 14 号收 入 1企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方。如果一项商品发生的任何 损 失均不需要企业承担，带来的经济利益也不 归 本 企业所有，则意味着该商品所有权上的风 险 和 报酬已移出该企业。2企业既没有保留通常与所有权相联系的继续经营管理权，也没有对已售出的商品 实 施控制。企业将商品所有权上的主要风险和 报 酬 转移给买方后，如仍然保留通常与所有权 相 联 系的继续经营管理权，或仍然对售出商品 实 施 控制，则此项销售不能成立，不能确认相应的 销售收入。收入的金额能够可靠地计量。收入金额3能否可靠计量，是确认收入的 基 本 前 提。企 业在销售商品时，售价通常已经 确 定。但 销 售 过 程中由于某种不确定因素，也有可能出现 售 价 变动的 情 况， 则新的售价未确定前不应确认 收入。收稿日期:作者简介:2012 02 23田彪 ( 1969) ，男，甘肃民乐人，会计师，研究方向: 高教财务管理。88田 彪: 递延收款方式下销售商品收入的确认与会计核算4. 相关经济利益很可能流入企业，经济利益是指直接或间接流入企业的现金或现金等价 物。在销售商品的交易中，与交易相关的经济 利益即为销售商品的价款。销售商品的价 款 是 否有把 握 收 回，是收入确认的一个重要条件， 企业在销售商品时如果估计价款收回的可能性 不大，即使收入确认的其他条 件 均 以 满 足，也 不应当确认收入。实际利率计算确定的摊销金额，冲减财务费用。四、递延方式分期收款销售商品收入的计 量与会计处理通过对收入准则及收入指南的分析来 看，在采用递延方式分期收款销售商品的 情 况 下，如果延期收取的货款具有 融 资 性 质，其 实 质相当于企业向购货方提供的的免息信 贷。企业销售时，将商品交付给购货 方，通 常 表 明 与 商品所有权有关的风险和报酬已经转移给购货 方，在同时满足收入确认的其 他 条 件 时，企 业 应当根据不含税的应收合同或协议价款的公允 价值一次性确认营业收入，而不能按收款 方 式 分期确认销售商品的收入。因为按照合同 约 定的收款日期，分期收回货款只是强调了货 款 的 结算时点，与商品所有权有关的风险和报 酬 的 转移没有直接联系，因此，企业不应当按照合 同约定的收款日期确认收入。即企业不需 要 分 期确认销售商品的收入。收入准则中 “延期收 取的货款具有融资性质” 应理解为: 若不分期收款即现销，则以当前的正常售价确认为 收 入 的实现，这里的 “正常售价” 即分期收款总额 的折现值，也就是收入准则中所说的 “应当按 照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额”2; 而当采用分期收款时，则 分 期 收 款总额( 终值) 要大于不分期收款的货款总额 ( 现 值) 。即采 用 递 延方式分期收款销售商品或提 供劳务在符合收入确认条件时，企业应当 按 照 含税的应收合同或协议价款确认 长 期 应 收 款， 按照不含税的应收合同或协议价款的公允价值 确认营业收入，按照不含税的应收合同或 协 议 价款与其公允价值之间的差额确认未实现融资收益。这部分差额即为 “延期收取的货款具有 融资性质”，而 在销售方来说即为得到的融资 补偿，即在销售时以正常售价 确 认 为 收 入，而 分期收款总额与其折现值之差额，企业作 为 融 资补偿需记入 “未实现融资收益” 科目进行核 算，并将其在合同或协议期间 内，按 照 不 含 税 的长期应收款的摊余成本和实际利率计算确定 的金额采用实际利率法在资产负债表日分别摊5.相关已发生或将发生的成本能够可靠地计量，根据收入和费用配比的 原 则，与 同 一 项销售收入有关的收入和成本应在同一会计期间 予以确认。因此，如果成本不能可靠地计量，即使其他条件均以满 足，相关的收入也不 能确认。企业销售商品应同时满足上述五个条件， 才能确认收入。任何一个条件 没 有 满 足，即 使收到货款也不能确认收入。相对于递延方 式 分期收款销售商品收入，也必须同时满足上 述 五 个条件，才能确认收入。三、准则对递延方式分期收款销售商品的 基本要求企业会计准则第 14 号收入 第五条规定，合同 或 协 议价款的收取采用递延方式， 实质上具有融资性质的，应当按照应收的 合 同 或协议价款的公允价值确定 销售商品收入金 额。应收的合同或协议价款与其公允价值 之 间的差额，应当在合同或协议期间内采用实 际 利 率法进行摊销，计入当期损益。企 业 会 计 准 则 第 14 号收 入 应 用 指南 规 定， 企业销售商品满 足收入确认条件 时，应当按照已收或应收合同或协议价款 的 公 允价值确定销售商品收入金额。从购货方 已 收 或应收 的 合 同 或 协 议 价 款， 通常为公允价值。某些情况下，合同或协议明确规定销售商 品 需 要延期收取价款，如分期收款 销 售 商 品，实 质 上具有融资性质的，应当按照应收的合同 或 协 议价款的现值确定其公允价值。应收的合 同 或协议价款与其公允价值之间的差额，应当 在 合 同或协议期间内，按照应收款项的摊余成 本 和89河西学院学报2012 年第 3 期入当期 损 益 即 “财 务 费 用”，作 为 财 务 费 用 的抵减处理。其中:1. 应收的合同或协议价款的公允价值，通 常应当按照其未来现金流量现值或商品现销价 格计算确定。在商品同时存在现销和赊销 两 种 情况的企业，应收的合同或协议价款的公 允 价 值应当按照该商品的现销价格计算确定; 在 商 品只有赊销情况的企业，应收的合同或协 议 价 款的公允价值应当按照该商品的未来现金流量 现值计算确定。2. 长期应收款的摊余成本，是指长期应收 款的初始确认金额，扣除已偿还的本金( 货款) 和已发生的减值损失，加上或减去采用实 际 利 率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差 额进行摊销形成的累计摊销额。3. 实际利率，是指具有类似信用等级的企 业发行类似工具的现时利率，或者将应收 的 合 同或协议价款折现为商品现 销价格时的折现 率等。之所以在计算确定未实现融资收 益 时 无 需 考虑增值税因素，是因为增值 税 是 价 外 税，其 本身与损益无关，而未实现融资收益在摊 销 时 应当计入摊销期的损益3。对于递延方式分期收 款 销 售 业 务，一 般 应 在销售成立时，按公允价值即分期收款总 额 的现值确认收入金额。此时的具体会计处理 步 骤为: 按 应收合同或协议价款 借 记 “长 期 应 收 款” 科目，按照不含税的应收合同或协议价款 的公允价值确认营业收入，贷记 “主营业务收 入” 科目，按专用发票上注明的增值税额，贷 记 “应交税费应交增值税( 销项税额) ” 科 目，按照应收合同或协议价款与其公允价 值 之 间的差额，贷记 “未实现融资收益” 科目; 同 时结转销售成本，按设备成本价借记 “主营业 务成本” 科目，贷记 “库存商品” 科目。年末 收取价款和确认利息收，同时冲减长期应 收 款 科目， 按应收合同或协议价 款 借 记 “银 行 存 款” 科目，贷记 “长 期 应 收 款”科 目，未 实 现 融资收益按期采用实际利率法确 定 利 息 收 入， 按照不含税的应收合同或协议价款与其公允价 值之间的差额确认未实现融资收益，借记 “未 实现融资收益” 科 目，同时冲减财务费用，贷 记 “财务费用” 科目。参考文献:1 财政部 . 企 业 会 计 准 则 S 北 京: 中 国 财 政 经 济 出版社，20062 曾艳芳 具有融资性质的分期收款商品销售会计处 理 J 财会月刊( 综合版) ，2007( 5) 3 阮 鹏 飞 新会计准则分期收款销 售实务操作探讨 J能源技术与管理，2007( 2) The Recognition and Accounting ofRevenues from Selling Goods by Means of Deferred PaymentTian Biao( The Finance Section，Hexi University，Zhangye，Gansu 734000)Abstract: After the release of the new Enterprise Accounting Standards，the author notices that there are substan-tial changes on the deferred payment，which has some impacts on the corporation profits and cash flows In order to reg- ulate the accounting of deferred payment，completely provide the accounting information and guard against operational risks，the paper a