某钢铁冶炼企业纳税评估案例.doc

某钢铁冶炼企业纳税评估案例案例评估单位：四川省国税局案例评估人员：张 炜：眉山市彭山县国税局范 瑜：乐山市犍为县国税局向世坤：攀枝花市西区国税局案例评估时期：2006年1月1日2007年12月31日案例评估时间：2008年5月案例评估行业：黑色金属冶炼及压延加工业一、企业基本情况X钢铁冶炼有限责任公司成立于2002年10月，经济性质为私营有限责任公司，注册资本1000万元。该公司是以转炉炼钢的长流程生产企业，高炉容积46立方米，设计产能4万吨/年。属增值税一般纳税人，企业所得税由国税局征收。二、预警指标分析通过企业纳税申报资料、CTAIS系统、金税工程系统和税收管理员日常收集的信息，对公司异常指标汇总如下：指标名称评估期数基期数行业值变动值预警增值税税负2.94%-3.13%-6.07%较异常存货周转率11.9123.00-48.22%异常总资产周转率2.043.34-38.92%异常固定资产综合折旧率2.4%6.26%-61.66%异常三、案头分析案头分析主要分两个层面进行，一是报表分析，二是指标分析。报表分析包括表表核对和科目余额分析(主要针对资产负债表)；指标分析包括行业特有指标、通用指标及指标配比分析。具体分析如下：（一）资产负债表分析单位：万元科目年初数年末数增减数增减比例预警存货479.181029.92550.74114.93%异常在建工程00.1680.168-需进一步核实预收帐款489.90535.0445.149.21%较异常应付帐款73.15365.40292.25399.48%异常其他长期应付款03030-需进一步核实资本公积2574.071989.07-585 -22.73%异常疑点1：1、“存货、预收帐款、应付帐款”期末余额较大，与该产品供不应求的市场行情不符。2、在建工程：在本期“在建工程”未曾结转固定资产的情形下，期末余额较小，与公司实际不符。一是根据管理人员在行业调查中掌握的资料，2007年公司新建有一条球团矿生产线；二是公司当期新增“长期借款”1000万元。3、其他长期应付款：根据“其他长期应付款”科目核算内容的局限性，应对期末30万元的余额作进一步核查。4、资本公积：本期公司“资本公积”减少了585万元，下降比例达23%。资本公积的主要用途是转增资本（股本），而该公司本期实收资本并未增加，所以十分异常。（二）行业特有指标分析1、主副产品配比分析以下是2006年、2007年主副产品销售对比表：年度钢坯钒渣合计数量(吨)单价(元)金额(万元)数量(吨)单价(元)金额(万元)数量(吨)金额(万元)200635661.712240.387989.5900035661.717989.59200737036.862512.619305.91963.55719.2369.338000.419375.21根据钢铁冶炼行业的生产特点：“炼铁环节”副产品有“渣铁”和“煤气”（煤气未回收）。“炼钢环节”副产品有“钒渣” （该公司有提钒工艺）和“氧化铁皮”。产量结构比副产品产量：主产品产量 渣铁：铁水（0.630.65）：1钒渣：铁水（0.0270.043）：1（行业正常的比例为0.004：1，在调查中发现该公司提钒工艺落后，品质较低，故其比例远高于行业正常值）氧化铁皮：铁水（0.070.1）：1结合公司的生产特点及规模，测算该公司2007年副产品数量如下（下列公式中的系数1.2为铁水与钢坯的投入产出比）：渣铁=38284.221.2（0.63+0.65）/2=29402.28吨 钒渣=38284.221.2（0.027+0.043）/2=1607.94吨钒渣的产销率=销售量/生产量=963.55/1607.94=59.92%氧化铁皮=38284.221.2（0.07+0.1）/2=3904.99吨疑点2：该公司当期“渣铁”、“氧化铁皮”的销售数量为零，“钒渣”的产销率也仅有59.92%，与评估值相差644吨。可能存在副产品现金销售不入帐嫌疑。2、成本构成指标及其配比分析成本构成指标分析是对企业生产过程中耗用的主要原辅材料、能源、工资等进行分析，分析包括金额类指标及数量类指标，同时对相关指标进行配比分析。其他辅料、工资（金额类指标）以下是2006年、2007年钢坯单位生产成本结构对比表。原料投入焦碳耗用电力耗用工资（元）其他辅料（元）制造费用（元）单位生产成本（元/吨）数量（吨）金额（元）数量（吨）金额（元）数量（度）金额（元）2007年2.62 985.90 0.81 808.30 232.54 102.32 103 342.24 152.72 2486.75 2006年2.40 708.56 1.14 965.16 226.62 104.25 65 171.54 148.85 2167.73 增长额0.22 277.33 -0.33 -156.86 5.92 -1.93 39 170.70 3.87 319.02 增长比（%）9.1739.14-28.95-16.252.61-1.8559.6799.512.60%14.72%上表数据显示，2007年该公司钢坯的平均单位生产成本2486.75元/吨，同比上涨了14.72%。具体指标分析如下：其他辅料：构成产成品单位成本的各项指标中，增涨幅度最大的是“其他辅料”，增长比为99.51%。疑点3：2007年，该公司生产工艺并未发生重大变化，“其他辅料”单位生产成本却比上年增长了近一倍，异常。工资：2007年，吨钢工资增长比为59.67%。根据企业所得税申报资料，2006年、2007年该公司核定计税人数分别为280人/月、260人/月（管理人员数相对固定），因此排除了由于人员增加对“吨钢人工费用”这一指标变动的影响。该公司的工资核算方式为“固定工资+超产奖”，根据管理人员日常了解的情况，2007年公司固定工资的发放基数并没有太大的变化，而当期钢坯产量与上年相比仅增涨了6.49%（382842.2235977.34-1）。疑点4：2007年，吨钢人工成本的增长幅度较大，与当年计税人数略有下降、工资基数变动不大、钢坯产量小幅增长的情况不相匹配。公司是否有虚列计税工资、扩大税前扣除，或隐瞒钢坯真实产量的行为。投入产出、焦比、电耗（数量类指标）根据该公司所在行业的生产经营特点，产品成本构成中的“原材料投入”、“焦碳耗用”、“生产用电”三项指标可以作为纳税评估的关键指标。但是，由于2006年该公司有直接购入生铁冶炼钢坯的情形，并且“原材料的投入产出比”、“焦比”仅与直接冶炼的铁水数量有关，所以我们将钢坯的产量按1.2的行业系数（即，生铁：钢1.2），还原为生铁的数量，再作进一步分析比对。当期铁水产量钢产量1.2-购入生铁数量2006年铁水产量35977.34 1.2-1432.30 41740.51吨2007年铁水产量38284.22 1.2-0 45941.06 吨上数参数中，由于原材料、焦碳的价格受市场行情的影响较大，可控程度较低，而“电价”与“电量”相比，用“耗电量”作为评估指标更为精确。所以下述分析中，我们均以数量作比较。以下为每吨铁水原、辅、燃料耗用数量明细表。项目时间最低值（不含A）最高值（不含A）平均值行业值不含A含A原材料投入产出比总量20061.363.392.042.671.5-2.020071.153.402.182.81铁元素含量20060.561.450.881.101.0920070.481.510.981.20焦比（无富氧喷煤）20060.751.260.990.6-0.720070.411.010.67耗电比200684.74227.19145.9785-130200795.00219.00145.00参数说明：上表中“A”代表公司投入的自产渣铁的平均数量，我们以会计核算的谨慎性为原则，在计算渣铁的产量及品位时，均取行业较低水平。（即渣铁/铁水0.63、品位35%）;铁元素含量比（原材料投入量品位）/铁水;“生产铁水所耗电量”，首先根据企业所有电力设备的装机容量及使用频率，测算出炼铁设备每小时耗电量为1056.5度，占装机总容量的74.73%，再乘以当月总的耗电量，计算出铁水的生产用电量。在具体分析中，由于以上指标在月度间有较强的可比性，我们采用了年度分析与月度分析相结合的方法，使分析更精准。疑点5：横向比，2007年该公司上述各项指标除“焦比”外，都显著高于行业水平。纵向比，1、年度纵向比2007年，该公司投入的铁矿石平均品位为44.95%（0.98/2.18），比2006年提高了约2个百分点，但“铁矿石的投入产出比”却增加了0.14（2.18-2.04）、约上涨了7个百分点；按照行业规则，“焦比”与“铁矿石品位”成反比，矿石品位每高1%、焦比降2%。2007年，该公司“焦比”比2006年下降了0.32，而当年矿石的平均品位仅提高了0.02，严重背离行业规则。（该公司焦碳的货源较为稳定）2、月份纵向比，我们将评估期上述指标的各月数值分别按“铁元素耗用比”、“焦比”、“电耗比”进行排序后，可以明显看出该公司每月各项指标的波动幅度均较大，最高月份与最低月份相比，“铁元素耗用比”波动值为1.03、“焦比”波动值为0.6、“电耗比”波动值为124，如此大的月度差异显然不符合正常的生产规律。指标具体分析如下：“铁元素耗用率”：在尚不考虑公司投入的自产渣铁数量的情况下，6月、11月、10月公司的“铁元素耗用率”分别为1.33、1.36、1.51,与该指标1.09的行业水平相比高出甚多。以行业指标，按上述月份投入原材料中铁元素的总含量测算6月、11月、10月铁水的产量如下：评估产量（4288.89 +5050.88 +5622.15）1.09 13726.53吨帐面产量3221.77+3720.96+3724.6810667.41吨评估产量-帐面产量13726.53-10667.413059.12吨“焦比”：在钢铁冶炼行业中，同一企业，无论是从节约成本，或是从生产适应性的角度出发，购进原辅料的品位或质量都应该是相对固定的，所以“焦比”也应该相对稳定。从上表可以看出，该公司每个月份的“焦比”差异值均较大，同时与当月矿石的综合品位也没有形成反比的对应关系，情况较为异常。“电耗比”：由于每一钢铁冶炼企业生产规模、工艺流程等的不同，对电力的耗用情况作纵向比较更能充分说明企业的生产情况。同时，根据该行业的生产特征，同一企业，单位产量的耗电量应该相对固定。2006年、2007年，该公司每吨铁水的年均耗电量近乎一致，似乎完全符合炼铁企业的生产特征。但是，细看每月的“电耗比”，差异却非常之大。假设以20%（经验值）的比例作为该项指标波动的合理区间，则波动范围应该在“两年的单位耗电比（120%）”即116175（度/吨）之间。而该公司5月、1月、3月的“电耗比”分别为177（度/吨）、188（度/吨）、219（度/吨），大于最高值；2月、7月的“电耗比”为95（度/吨）、109（度/吨），又小于最低值。以该公司两年的单位耗电量，按上述大于最高值月份的耗电量之和测算5月、1月、3月铁水的产量如下：评估产量（527967+565482+524522）145.39 11128.49吨帐面产量2983.24+3008.16+2395.928387.32吨评估产量-帐面产量11128.49-8387.322741.17吨同时，根据电力公司提供的资料，该公司2007年的耗电量为8993298度。而该公司当期申报进项抵扣以及帐面记载的“2007年度耗电数量”均为8902490度，与电力公司提供的用电量相差90808度。按上述电量差异和铁水的单位耗电量测算公司铁水产量如下：产量差（实际耗电数帐面耗电数）冶铁设备的装机容量比单位铁水的平均耗电量 9080874.73%145.39284.2吨以上三项差异合计为：3059.12+2741.17+284.26084.49吨（以上疑点众多，应对公司提供的财务数据的真实性作进一步核实。）3、高炉利用系数分析生铁高炉利用系数日产量/高炉容积1.62.57(行业理论值)2007年公司平均高炉利用系数（45941.061230）/462.77最高产量月份高炉利用系数（2月）（6000.1828）/464.66最低产量月份高炉利用系数（3月）（2395.9230）/461.74疑点6：假如以公司申报的46米3的高炉容积为计算标准，则“2007年公司平均高炉利用系数”为2.77，约微高于该项指标的行业理论值。但其最高产量月份的高炉利用系数（2月）却达到了4.66，严重背离行业标准，与实际不符。（公司是否有低申报高炉容积，隐瞒实际产能的行为。）（三）通用指标分析1、存货周转率存货周转率主营业务成本（期初存货成本+期末存货成本）2100%2006年“存货周转率”232007年“存货周转率”11.91“存货周转率”变动比（11.91-23）/2348.22%2007年，公司“存货周转率”为11.91，变动比为48.22%，较为导常。根据“资产负债表”，截止2007年12月31日，公司“存货”期末余额10,299,193.80元，比期初增加了5,507,383.76 元，上涨约53.47%。其中，产成品6903810.59元。以下是2007年产成品“钢坯”产、销、存明细表：时点数量(吨)产成品单位成本元)金额(元)期初余额765392010121538525.78本期生产38284.222486.7595203136.93本期销售37036.862425.6389837852.12期末余额2012.753430.046903810.59据上表，产成品“钢坯”期末余额6903810.59元，比期初增加了5365284.81元，增长了近3.5倍。采用“因素替代法”，对“产成品变动额”作具体分析：期初产成品余额期初产成品数量(吨)期初产成品单位成本(元/吨)765.392010.121538525.78元 将期末产成品数量替代：2012.752010.124045869.03元 产成品结存数量变动对“期末产成品余额”的影响：4045869.031538525.782507343.25元将期末产成品单位成本替代：2012.753430.046903810.59元 产成品单位成本变动对“期末产成品余额”的影响：6903810.594045869.032857941.56元两因素影响之和为：2507343.25+2857941.565365284.81元通过以上数据显示，2007年末“产成品单位成本”的变动对期末产成品余额的影响程度相对较大，约53%（2857941.56/5365284.81），产成品结存数量变动的影响度为47%（1-53%）。疑点7：2007年，公司期末库存产品的单位成本为3430.04元/吨，而当年，公司产成品的月均最高单位生产成本却为3266.61元/吨，相差163.43元/吨，较为异常。 “产成品钢坯”期末结存数量较大，即不符合该产品供不应求的市场行情，也影响了存货的变现能力，有违正常的营销规则。（公司是否发出产品未作收入，也未结转成本，或者成本结转有误。）2、固定资产综合折旧率固定资产综合折旧率=当年累计折旧额/（固定资产期初余额0.5+固定资产期末余额0.5）2006年“固定资产综合折旧率”6.26%2007年“固定资产综合折旧率”2.4%“固定资产综合折旧率”变动比（2.4%-6.26%）/6.26%-61.66%疑点8：“固定资产综合折旧率”指标变动比为-61.66%，十分异常，针对该项指标分析如下：“固定资产原值”：2007年公司固定资产原值仅增加了56.31万元，增涨了约1.6%。而2006年固定资产原值期末数额比期初增加了3182.10万元、增涨了近10倍。通过查看2006年各月的资产负债表，在4月、6月，“固定资产原值”分别增加了2987.63万元、193.5万元，合计金额3181.13万元。根据“资产负债+所有者权益”的会计核算原则，2006年4月、6月，公司的负债总额与月初基本保持一致，但所有者权益的增涨幅度较大。其中“实收资本”增加了900万元，公司已在06年申请变更了注册资本；其次“资本公积”增加了2274.08万元，公司在当年的所得税纳税申报资料中却未作任何说明，情况较为异常。公司在2006年申请增加注册资本时，实物资产评估增值仅为10万元，所以合理排除投资资本溢价的可能。根据上述分析，试作如下推论：一是2006年，公司接受“固定资产”实物捐赠2264.08万元（2274.08-10），则该笔捐赠金额应并入当期的应纳税所得额，调增“应纳税所得额”2264.08万元；二是2006年，公司资产评估增值2264.08万元，则该部份资产所计提的折旧额不得在企业所得税前扣除。（四）指标配比分析“产成品变动率”与“预收帐款变动率”配比产成品变动率（产成品期末余额产成品期初余额）/产成品期初余额预收帐款变动率（预收帐款期末余额预收帐款期初余额）/预收帐款期初余额产成品变动率：预收帐款变动率3.49/0.0938.78倍疑点9：正常情况下，二者应呈反向增长。2007年末，该公司产成品期末余额比期初增涨了近3.5倍，而预收帐款却仍旧呈正比例增长，显然有违正常的营销规则。（公司是否存在货款已收，但产品发出后未及时申报收入的行为。）四、约谈和实地调查(一)约谈围绕案头分析中的疑点问题，我们相继对该公司技术人员、主办会计和法人代表进行了约谈。该公司相关人员在对评估指标中各项参数的取值核对无误后，对疑点问题解释如下：疑点1：公司解释：(1)“其他长期应付款”30万元是区财政专项拨款，公司未记入“补贴收入”；(2)“在建工程”问题：公司有在建球团矿生产线，存在部分钢材及建筑材料未计入在建工程，而在当其抵扣进项税额并进入当年成本。(3)本期“资本公积”减少585万元，是支付个别股东的退股款。疑点2（副产品“钒渣”、“氧化铁皮”、“渣铁”产销量异常）：公司解释：“氧化铁皮”和“渣铁”确有出售后未申报纳税的情况，公司将自查补税；“钒渣”都是不定期的集中销售，对2007年下半年生产的“钒渣”在年末时还存于库房。疑点3和疑点4（2007年，吨钢单位生产成本中“其他辅料”增长比例较大、超产奖的增长幅度与钢坯产量的增长幅度不相匹配）：对于以上两点，公司表示待下来核实后再作说明。疑点5和疑点6（当期企业钢坯产销数量的真实性）：对上述指标的计算方法、适用性、评定标准公司未作否定，只是对异常指标产生的原因无法合理解释。公司承诺约谈后将立即进行调查，并将结果书面报送主管税务机关。疑点7和疑点9(2007年末，公司产成品期末余额增长幅度较大,与“预收帐款”的正向增长不相匹配、结存产成品单位生产成本明显偏高):公司解释：在2007年末，已预收货款的一部分货物确已发出，由于未及时开具发票，暂未体现收入，所以造成期末预收帐款和存货余额均较大。（该部份收入已在2008年1月申报纳税）。结存产成品单位生产成本偏高的原因是因为公司07年下半年启用电脑记帐，由于过帐时出现了错误导致产成品期末余额不实。疑点8（“固定资产综合折旧率”指标变动导常）：公司解释：2006年固定资产评估增值2264.08万元，当年公司对该部份固定资产计提了折旧并在所得税前扣除，2007年并未计提。（二）实地核查针对约谈中尚未解决和尚待核实的问题，我们到该公司生产经营现场进行了实地核实。核实结果如下：1、2007年，公司将球团矿扩建工程购买的工程物资作为“其他辅料”直接计入了当期“生产成本”，造成当期单位生产成本中“其他辅料”涨幅巨大。该项工程累计造价686500元，其中586201.3元直接计入了当期“生产成本”并结转至本年利润，已申报抵扣进项税额99654.05元。2、2006年评估增值的固定资产已计提折旧额436785.45元，公司未进行纳税调整；2007年该部分资产未计提折旧。3、该公司部份固定资产采用的折旧年限大大短于税法规定的折旧年限，公司未将其作为“可抵减时间性差异”进行纳税调整。2006年、2007年因折旧年限不同产生的“可抵减时间性差异”分别为119625.97元、396218.01元。4、2005年公司生产销售“氧化铁皮”约40吨，每吨400元，合计金额16000元，公司未申报纳税。（2006年以后直接回收利用，作为提炼钒渣的辅料。）5、从2006年7月至2007年12月，公司将“渣铁”以每月2万元包干的形式卖给当地一些个体户，累计金额360000元，未申报纳税。6、2007年度,该公司管理费用中列支赞助款10000元、营业外支出中列支税收滞纳金和罚款10000元，均未作所得税纳税调整。7、其他项目核实：结存的“钒渣”已于2008年6月销售。2007年减少的“资本公积”确为支付股东的退股款。（该行为违反了有关资本公积金使用的法律规定）工资，2007年公司发放超产奖共计648273元，比2006年增涨了近65倍，与当期钢坯产量的小幅增涨不相匹配，并且月份之间超产奖的发放数额与当月钢坯的生产数量也不成比例，对此一情况，该公司无法合理解释。五、评估结论1、据企业所得税暂行条例第五条第七款规定，“区财政专项拨款”应作为补贴收入，调增2007年应纳税所得额300000元。2、据中华人民共和国增值税暂行条例第十条第二款规定，对公司2007年11月球团矿扩建工程领用工程物资应作进项税额转出，故补缴增值税99654.05元；根据企业所得税暂行条例第七条第一款规定，该项工程应作为固定资产，从投入使用的次月起计提折旧，故调增2007年应纳税所得额586201.3元。3、据企业所得税暂行条例第二十六条规定，评估增值的固定资产不得计提折旧，故调增2006年应纳税所得额436785.45元。4、据企业所得税暂行条例实施细则第二十六条规定，对固定资产累计折旧额，因会计规定的折旧年限小于税法规定的折旧年限所产生的差额，应作为“可抵减时间性差异”，在发生当期调增当年的应纳税所得额，故调增2006、2007年应纳税所得额分别为119625.97元、396218.01元。5、公司2005年有偿转让“氧化铁皮”未申报纳税的行为，根据中华人民共和国增值税暂行条例实施细则第三条第一款、第三款规定，补缴增值税2321.79元；根据企业所得税暂行条例第五条第一款规定，调增2005年应纳税所得额13675.21元（16000/1.17）。6、公司2007