78-第八章-作业成本与责任成本

第八章-作业成本与责任成本第四节 作业成本与责任成本 一、作业成本法背景作业成本法又称ABC成本法，最早可以追溯到美国人埃里克科勒(Eric Kohler)教授。在1952年编著的会计师词典中，首次提出了作业、作业账户、作业会计等概念。1971年，乔治斯托布斯教授在作业成本计算和投入产出会计中对作业等概念作了全面、系统的讨论。1988年，库伯和哈佛大学教授卡普兰发展了斯托布斯的思想，提出了以作业为基础的成本计算（Activity Based Costing，简称ABC法）。二、作业成本法原理传统成本计算方法中，间接成本和辅助费用分配计入不同产品的分配标准一般是产量或生产工时。但是，这些费用未必同产量、工时是成正比例的，计算出的产品成本就可能会误导管理层的相关决策。若使产品成本核算更加精确，更加有利于成本控制、成本分析、成本考核，有必要做细活，按作业来进行间接费用的分配。实在无法判定属于哪个“产品作业”的生产维持级作业成本，再进行分摊。三、作业成本法的基本概念及主要特点1.作业是指在一个组织内为了某一目的而进行的耗费资源的工作（如： ）。产品生产发生的水电费用、修理费用、折旧费用、人工费用等这些费用的发生，也就是资源的耗费，而这些耗费又是因为每项作业引起的，如检验、搬运、生产调试、机器运转，这些作业与产品的生产存在着的逻辑关系，称为作业动因，如机器小时，检验次数、检验时间、用电度数。 2.任何一项产品的生产，都需要消耗一定的作业，作业是连接资源和产品的纽带，它的消耗资源的同时生产出产品。产品成本的影响因素，称之为成本动因。作业成本法下，分配的标准就是成本动因，分为资源成本动因、作业成本动因，先按资源动因将费用分配到作业，然后再根据作业分配到具体的产品。 3.根据是直接针对某个产品的作业成本，还是针对某一批、某一类产品的作业，又分为单位级作业成本库、批次级作业成本库、产品级作业成本库、维持级作业成本库。 建立不同的成本库按多个分配标准分配制造费用是作业成本计算优于传统成本计算之处。 1）单位级作业是指使单位产品直接受益的作业，它对资源的消耗量往往与产品的产量或销量成正比。常见的作业如加工零件、每件产品进行的检验等，是直接成本，不需要进行分配。2)批次级作业是指使一批产品受益的作业，作业的成本与产品的批次数量成正比。常见的如设备调试、生产准备等;3)产品级作业是指使某种产品的每个单位都受益的作业。如零件数控代码编制、产品工艺设计作业等，需要分配到各个品种产品、各个批次产品中去。4)维持级作业是指为维持企业正常生产，而使所有产品都受益的作业，作业的成本与产品数量无相关关系。例如厂房维修、生产管理作业等。通常认为前三个类别以外的所有作业均是维持级作业。 4.作业成本法特点1）指导思想：产品消耗作业，作业消耗资源2）成本分配的形式：追溯、动因分配、分摊3）成本分配使用众多不同层面的成本动因常见的作业动因5.作业成本法下，产品成本（总生产费用）单位级作业成本分配的批次级作业成本分配的产品级作业成本分摊的生产维持级作业成本6.作业成本的分配1）业务动因：通常以执行的次数作为作业动因2）持续动因：是指执行一项作业所需的时间标准3）强度动因：是在某些特殊情况下，将作业执行中实际耗用的全部资源单独归集，并将该项单独归集的作业成本直接计入某一产品成本。4）实务中，作业成本分配也可以采用计划分配率，差额计入当期损益或进行分配。 1)作业调研：了解企业的运作过程、收集作业信息2)作业认定：掌握作业流程并分解归并3)成本归集：汇集和分析相关成本和成本动因4)建立成本库：按照同质的成本动因将相关的成本入库5)设计模型：建立作业成本核算模型6)应用软件：开发作业成本实施工具系统7)运行分析：作业成本运行和结果分析8)持续改进：开展相关改进工作以实现增值作业【例】某家用电器生产企业生产微波炉和电饭煲两类产品，各个两个规格。微波炉产品2016年6月共耗用材料480万元，微波炉1和微波炉2的材料消耗定额分别是370万元、130万元。微波炉产品本月直接人工为32万元（电饭煲产品本月直接人工为68万元），微波炉1和微波炉2的工时定额消耗分别是12000小时、8000小时。本月制造费用总额为120万元，无月初、月末在产品。相关作业见下表所示：要求：1）分别计算微波炉1.微波炉2的直接材料成本2）分别计算微波炉1.微波炉2的直接人工成本3）假设制造费用分配以直接人工和工时为标准，无期初期末在产品，采用传统成本计算法分别计算微波炉1.微波炉2应分配的制造费用。4）计算传统成本法下微波炉1.微波炉2的产品总成本5）分别计算批次级、产品级制造费用的分配率，以及生产维持成本的分配率。并计算微波炉1应分配的制造费用。6）采用作业法计算微波炉1的产品总成本。网校答案：1）355；125 2）19.2；12.8 3）12032/（3268）38.4 38.412000/（120008000）23.04 38.423.0415.364）35519.223.04397.24（万元） 12512.815.36153.165）分配的批次级制造费用52000/13624000分配的产品级制造费用600000/106360000分配的生产维持成本148000/（320000680000） 19.228416 6）35519.2（2400036000028416） 412.790（万）制造费用发生额及作业动因1）单位级成本：A.无领夹克直接材料：49600元B.无领夹克直接人工：26400元2）共30批次，其中夹克产品线24批、西服产品线6次。则批次级费用分配率84000/302800其中无领夹克批次为8次，应分配费用22400（元）3）夹克产品级费用分配率54000/242250其中无领夹克批次为8次，应分配费用18000（元） 4）生产维持级成本以各产品直接人工比例进行分配，费用分配率10800/1074000.1006无领夹克应分配费用264000.10062655（元）5）无领夹克总成本（800件）4960026400（22400180002655）119055（元）单位成本119055/800148.82（元）客观题随堂练习【例1-单选题】下列说法中，不正确的是（ ）。A.直接人工成本属于单位级作业的成本B.对每批产品的机器准备属于批次级作业C.对一种产品编制材料清单属于产品级作业D.生产维持作业的目的是服务于各项产品的生产与销售网校答案：D网校解析：本题考点是作业成本法下作业的分类。生产维持作业是为维持工厂生产而从事的作业，产品级作业的目的是服务于各项产品的生产与销售。另外，选项C也容易出错，编制产品材料清单，由于不同产品间费用区别不大，故可以作为一个成本库存进行分配，属于产品级作业成本，而不属于单位级作业成本。【例2-多选题】下列关于作业成本法的说法中，不正确的是（ ）。A.产品的成本实际上就是企业全部作业所消耗资源的总和B.在作业成本法下，所有的成本都需要先分配到有关作业，计算作业成本，然后再将作业成本分配到有关产品C.一项作业指的是一项非常具体的活动D.在作业成本法下，直接成本可以直接计入有关产品，与传统的成本计算方法并无差异网校答案：BC网校解析：本题考点是作业成本法的相关知识。在作业成本法下，直接成本可以直接计入有关产品，与传统的成本计算方法并无差异，选项A正确；在作业成本法下，直接成本可以直接计入有关产品，与传统的成本计算方法并无差异，选项D正确；不能直接追溯的成本，则先追溯或分配到有关作业，计算作业成本，然后再将作业成本分配到有关产品，所以B不正确；一项作业可能是一项非常具体的活动，也可能是一类活动，所以C不正确。 【例3-多选题】作业成本法的局限性包括（ ）。A.开发和维护费用较高B.不符合企业财务会计准则C.确定成本动因比较困难，并不是所有的间接成本都和特定的成本动因相关联。D.倾向于以牺牲管理控制信息为代价，换取经营决策信息，降低了会计数据对管理管制的有利性。网校答案：ABCD 【例4-多选题】下列不属于生产维持级作业的是（ ）。A.人工工时B.材料转移次数C.按产品品种计算的图纸制作份数D.公司的广告费用网校答案：ABC网校解析：人工工时属于单位级作业；材料转移次数属于批次级作业；按产品品种计算的图纸制作份数属于产品级作业；公司的广告费用属于生产维持级作业。 【例5-单选题】下列作业量中，通常不属于批次级作业量的是（ ）。A.采购次数B.生产准备次数C.质量检验次数D.耗电千瓦时数网校答案：D网校解析：耗电千瓦时数通常属于产品级作业。 【例6-多选题】流程观关注的是确认作业成本的根源，评价已完成的工作和已实现的结果。流程价值分析关注的是作业的责任，包括（ ）。A.成本动因分析 B.作业分析C.作业业绩考核 D.作业成本计算网校答案：ABC【例7-多选题】作业成本管理中，进行成本节约的途径有（ ）。A.作业消除 B.作业选择C.作业减少 D.作业共享网校答案：ABCD【例8-多选题】增值作业需要同时满足的三条标准包括（ ）。A.该作业导致了状态的改变B.该状态的改变不能由其他作业来完成C.该作业使其他作业得以进行D.加工对象状态的改变，可以由其他作业实现，而不能由价值链中的后一项作业实现网校答案：ABC【例9-多选题】一个完整的作业分析过程包括以下（ ）步骤。A.区分增值作业和非增值作业B.分析确认重要性作业C.对标及有效性分析D.关联性分析网校答案：ABCD【例10-判断题】增值作业是指企业生产经营所必需的，且能为顾客带来价值的作业。企业应合理安排作业及各作业之间的联系，竭力减少非增值作业的执行，努力提高增值作业的执行效率。网校答案：正确 一、成本中心1.什么是成本中心？不形成或者不考核其收入，而着重考核其所发生的成本和费用，这类责任中心称为成本中心。如财务部、行政部、车间、班组、分公司等。成本中心考核和控制主要使用的指标包括预算成本节约额和预算成本节约率。2.责任成本：可控成本是指在特定时期内，责任中心能够直接控制的成本。一般来说，责任成本包括直接材料、直接人工、责任中心能够控制的变动制造费用和固定制造费用。成本中心只对可控成本负责。它应具体三个条件：）可以预见；）可以计量；）可以调节和控制。二、利润中心1.什么是利润中心？如果一个责任中心能同时控制生产和销售，那么就应该对收入和成本费用及其差额“利润” 负责，称其为利润中心。如分公司、分厂、事业部等。2.能够相对独立决策进行生产和销售活动，这样的利润中心称其为自然利润中心，如分公司、分厂、事业部。利润中心考核指标一般有边际贡献、可控边际贡献、部门边际贡献。以部门可控边际贡献进行考核评价，可能是最好的，它反映了部门经理在其权限和控制范围内有效使用资源的能力。20001200800800200600600100500减去了固定成本，还叫边际贡献？真能扯！3.为了考核各车间的业绩，也可以对车间生产出的半成品进行人为的定价以确定收入，减去其本身发生的成本，即为利润。这样的利润中心称为人为利润中心，实务中典型的人为利润中心就是生产车间。对于人为的利润中心，就需要制定“产品的销售价格”做为内部转移价格，以便计算其“利润”。对生产车间来说，上一车间的“销售价格”也就成了下一车间的“采购成本”。内部转移价格的选择：A.市场价格B.以市场为基础的协商价格C.双重价格：市场价、协商价D.以成本为基础的转移定价加深：关于内部转移价格，下列说法正确的有（ ）。A.在“产品”市场完全竞争的情况下，以市场价格减去对外的销售费用作为转移价格比较公平，可以鼓励中间产品的内部转移；B.在“产品”市场不完全竞争的情况下，以市场为基础的协商价格，部门间可能会吵的不可开交，需要管理层的行政干预；C.采用双重价格，能够较好地满足企业内部交易双方在不同方面的管理需要。D.以成本为基础的转移价格，适用于内部转移的产品或劳务没有市价的情况。网校答案：ABCD三、投资中心1.什么是投资中心？对于某些分公司、子公司、事业部，其负责人的权限可能不仅仅是采购、生产、销售的经营决策权，还对资本投资有决策权，那么这样的责任中心应该对投资收益负责，称其为投资中心。评价指标有投资报酬率和剩余收益两种。2.投资报酬率500/200025%优点：取材于会计资料，较为客观；可用于部门之间及不同行业间的比较；有助于提高整个公司的投资报酬率。缺点：部门经理可能会采取与公司利益不一致的决策。 3.剩余收益（也称部门经济增加值）息税前利润平均经营资产要求报酬率5002000*12%260（万元）剩余收益可能是负数吗？【例】A、B公司是甲集团公司的两个子公司，集团公司对投资中心要求的最低报酬率为12%。2017年息税前利润及平均营业资产等有关资料如表所示（单位：万元）假定A投资中心2018年初面临一个投资额为1000万元的投资机会，每年可获息税前利润137万元。 要求：1）若A投资中心接受该投资，计算2018年A投资中心和总公司的投资报酬率。2）计算A投资中心接受这个投资机会前后的剩余收益，及总公司的剩余收益。3）若集团公司以投资报酬率做为对各投资中心业绩的考核指标，A投资中心管理层是否乐于投资该项目。4）以剩余收益做为对各投资中心业绩的考核指标，有什么缺点？答：1）答：2）3）A投资中心接受投资前投资报酬率为15.5%，接受投资后投资报酬率为14.9%，A投资中心管理层不会乐于接受该投资项目。4）以剩余收益做为对各投资中心业绩的考核指标，缺点有：）不便于不同规模的公司和部门的比较；）容易使投资中心管理者产生短视行为。甲集团公司有、两个子公司，为投资中心。所得税税率均为25%。分别经营酒店业务和新能源电池生产销售业务。集团要求的最低投资报酬率为12%。两家公司2017年有关财务报表数据如下：要求：）分别计算、公司2017年销售净利率及利息保障倍数）分别计算、公司2017年投资报酬率）分别计算、公司2017年剩余收益4）若集团公司对投资中心的考核指标是剩余收益，这是否公平？为什么？随堂练习【例1-单选题】甲部门是一个利润中心。下列财务指标中，最适合用来评价该部门经理业绩的是（ ）。A.边际贡献 B.可控边际贡献C.部门息税前利润 D.部门投资报酬率网校答案：B网校解析：部门可控边际贡献反映了部门经理在其权限和控制范围内有效使用资源创造财富的能力，最适合用来评价该部门经理业绩。 【例2-单选题】某生产车间是一个标准成本中心。为了对该车间进行业绩评价，需要计算的责任成本范围是（ ）。A.该车间的直接材料、直接人工和全部制造费用B.该车间的直接材料、直接人工和变动制造费用C.该车间的直接材料、直接人工和可控制造费用D.该车间的全部可控成本 网校答案：D网校解析：责任成本是以具体的责任单位（部门、单位或个人）为对象，以其承担的责任为范围所归集的成本，也就是特定责任中心的全部可控成本。而选项并不精确，因为直接材料、直接人工都未必是成本中心可控的成本。 【例3-多选题】下列成本中，属于生产车间可控成本的有（ ）。A.由于疏于管理导致的废品损失B.车间发生的间接材料成本C.按照资产比例分配给生产车间的管理费用D.按直线法提取的生产设备折旧费网校答案：AB网校解析：由于疏于管理导致的废品损失、车间发生的直接材料、间接材料成本、直接人工成本，都属于可控成本，选项AB正确；分配给生产车间的总部管理费用及设备的折旧费，都属于不可控成本，成本中心不对这些成本负责，选项CD不正确。 【例4-多选题】下列各项指标中，根据责任中心权、责、利关系，适用于利润中心业绩评价的有（ ）。A.部门边际贡献 B.可控边际贡献C.投资报酬率 D.剩余收益网校答案：AB网校解析：利润中心的业绩考核指标有边际贡献、可控边际贡献和部门边际贡献。投资报酬率和剩余收益属于投资中心的考核指标。选项A、B正确。 【例5-多选题】B车间是一个标准成本中心。下列各项标准成本差异中，通常不应由该生产车间负责的有（ ）。A.直接材料数量差异B.直接材料价格差异C.直接人工工资率差异D.固定制造费用闲置能量差异网校答案：BCD网校解析：直接材料价格差异通常由采购部门负责，选项B正确；直接人工工资率差异属于价差，一般应由人事部门负责，选项C正确；固定制造费用闲置能量差异是因为开工不足导致产能闲置引起的差异，生产能力的利用程度通常与生产车间无关，选项D正确；直接材料的数量差异、直接人工的工时差异，一般应由生产车间负责，选项A不正确。 【例6-多选题】判别一项成本是否归属责任中心的原则有（ ）。A.责任中心是否使用了引起该项成本发生的资产或劳务B.责任中心能否通过行动有效影响该项成本的数额C.责任中心是否有权决定使用引起该项成本发生的资产或劳务D.责任中心能否参与决策并对该项成本的发生施加重大影响网校答案：BCD网校解析：通常，确定责任中心的可控成本有3个条件：即可影响其发生与不发生、可计量、可以控制。 【例7-多选题】下列成本差异中，通常应由标准成本中心负责的差异有（ ）。A.直接材料价格差异B.直接人工数量差异C.变动制造费用效率差异D.固定制造费用闲置能量差异网校答案：BC网校解析：直接人工数量差异是指工时差异引起的直接人工成本差异，应由标准成本中心负责，选项B正确；变动制造费用效率差异同直接人工的数量差异原理相同，选项C正确；直接材料价格差异应由采购部门负责，选项A不正确；标准成本中心不对固定制造费用闲置能量差异负责，选项D不正确。 【例8-多选题】剩余收益是评价投资中心业绩的指标之一。下列关于剩余收益指标的说法中，正确的有（ ）。A.剩余收益可以根据现有财务报表资料直接计算B.剩余收益可以引导部门经理采取与企业总体利益一致的决策C.计算剩余收益时，对不同部门可以使用不同的资本成本D.剩余收益指标可以直接用于不同部门之间的业绩比较网校答案：BC网校解析：计算剩余收益时，资本成本不是来自于财务报表，选项A错误；剩余收益可以引导部门经理采取与企业总体利益一致的决策，这也是同投资报酬率指标相对的主要优点，选项B正确；计算剩余收益时，根据风险的不同，对不同部门可以使用不同的资本成本，选项C正确；剩余收益指标受规模大小的影响，不可以直接用于不同部门之间