税收征管法及其实施细则与发票管理.doc

税收征管法及其实施细则与发票管理 第 66 页 共 66 页税收征管法及其实施细则与发票管理主讲 征管和科技发展处 黄敬东2011年9月26日第一部分 征管法及其实施细则第一部分 征管法及其实施细则一、征管法起草基本情况二、实施税收征管法及细则尚待明确的问题和将进行修订情况三、税收违法行为及其行政责任四、税务机关，税务人员实施的税收违法行为及其行政责任五、 税收犯罪行为及刑事责任六、税务工作人员职务犯罪七、违反行政处罚法的违法行为八、违反行政机关移送涉嫌犯罪案件的规定的违法行为（一）非法制造、出售非法制造的发票罪。（二）非法出售发票罪。九、其他。最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释法释号一、征管法起草情况 1.征管法起草背景 新征管法年月日第9届全国人民代表大会常务委员会第21次会议修订通过，从5月1日施行。 税收征收管理法修正案，经常委4次审议，增加了32条款，修改90多处条款也作了修改，从而进一步完善了我国税收征管的法律制度。这是一部重要的法律，对于保障国家税收收入，促进经济和社会的发展，调节收入分配的差距都有重大意义。 当时出席常委会正、副委员长、委员共137人，有130票赞成，1票反对，6票弃权；这是一个涉及关系复杂、矛盾较多的法律，能以如此高的票数提供，充分表明这部法律的修订是适合我国市场经济的发展需要的，得到大家的拥护和支持，修订是成功的。 全国人大常委会审议历时8个月，经过4次常委会审议，最后在2001年4月28日9届人大21次会议通过；（旧62条），新共94条，新增加32条，修改90多处。许多原条款的内容都作了改动。为什么要修订征管法? 1993年1月1日执行征管法为第一部征管法，1995年修正案修改。基本上适应我国经济的发展和管理水平，但随着社会的发展，也曝露其不足：（一）我国社会主义市场经济体制逐步建立与持续发展，社会经济发生了一系列重要变革，税收征管环境变得更加复杂，社会、政府、纳税人提出越来越高要求；（二）我国加入世界贸易组织的进程日趋加快，对外改革开发程度进一步加深，税收方面的法律法规也必须与国际接轨；（三）1994年税改以后提出新的要求，税收征管实践的发展又积累了新的经验和曝露出一些征管立法上的欠缺；税收事业发展提出要求：1993年以后，从收入单一考核向执法考核过渡；征管改革从管理观念的变化，存在重实体轻程序的状况；征管质量水平？与实体法的关系如何处理？对税收执法、税款流失等问题征管质量和水平提出新的要求；依法治税，从严治队，两权监督，科技加管理，信息化专业化等，对执法权管理、监察和制约提出新的要求。（四）科学技术的发展，尤其是信息技术的推广应用，信息化管理信息的出现，管理方式也发生变化，包括对税务工作质量要求的提高，为税收征管提供了新的手段；（五）我国政治和经济体制的变化、实践的发展，经济成分日趋复杂，也产生了一些新的问题，提出新的挑战等等。（六）依法治税工作方针对征管法提出要求。以上各方面的新情况、新问题，对税收征管工作提出了新的要求，促使对征管法做出进一步的、重大修改的客观需要和提供了现实的基础。新征管法的意义 新征管法进一步明确和完善税收征收与缴纳的法律关系，并以这种关系为核心，增添和完善了税收征管的许多其他相关的规范，使整个征管制度呈现出新的变化。其意义是：根据税收征管新的经验、新的情况、新的需要，确立了新的规范，完善了原征管法的规则，适应了当前加强税收征管的形势，对保障国家税收收入，保护纳税人合法权益，推进税制改革，调整税收征纳关系等方面都有积极的意义，更能发挥其重要的作用。从法律的角度来说，他有力地推进税收的法制化，促使税收征管法更多地、更有效地纳入法制化的轨道，进一步提高税收规范化的水平。新征管法的特点 1强调税收的征收与缴纳必须以法律为基础，确立和充实了一批新的规范，朝着完善税收征纳法律关系这个目标迈进了一大步；2进一步明确征税的法定主体，为建立和维护良好的税收法律秩序作出关键的规定；3增强纳税人合法权益的保护，重视依法调整国家和纳税人之间的利益关系，促进了纳税人依法纳税的自觉性；4提高税收征管程序规范化的水平，从规范基础工作开始到征管的主要环节都作了补充和增添行为规范的内容，强调按法定程序征税；5.强化保护国家税收，促进纳税人依法履行纳税义务，从税源监控到打击偷逃税阿法律上作出一系列的规定，发挥法律的引导、保护、规范作用，依法增强了惩罚力度；6.有力地推进税收执法行为的规范化，并在此基础上提高执法水平，加强了执法的监督，实现了秉公执法，严格执法，违法必究；7具体、深入地促进税收法制化，在修订征管法过程中，立足于依法治国的基本方针贯彻于各项法律规范，具有可操作性，也具有更深深层次的法律调整。二、实施税收征管法及细则尚待明确的问题(一) 1.、对非从事生产经营的纳税人税款追征问题。税收征管法第四十条规定，对从事生产经营的纳税人未按规定的期限缴纳税款，由税务机关责令缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取强制执行措施追缴税款；税收征管法第68条规定，纳税人在规定的期限内不缴或少缴应纳或者应解缴的税款，经税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，税务机关除依照本法第四十条的规定采取强制执行措施追缴其不缴或少缴的税款外，可以处以不缴或少缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款。第四十条规定仅适用于从事生产经营的纳税人，而第68条扩大为所有的纳税人，在实际执法中应如何运用。2、扣缴义务人未办理扣缴税款登记法律责任问题。税收征管法实施细则第十三条规定了扣缴义务人办理扣缴税款登记的义务，但未明确其不办理应承担的法律责任。3、纳税人未依法办理减免税报告的法律责任问题。税收征管法实施细则第四十三条规定，享受减免税优惠的纳税人，减税、免税条件发生变化的，应自发生变化之日起15日内向税务机关报告。但未明确纳税人不报告的法律责任。4、银行及其他金融机构拒绝税务机关查询账户的法律适用问题。税收征管法第七十三条规定了纳税人、扣缴义务人的开户银行或其他金融机构拒绝接受税务机关依法查询纳税人、扣缴义务人存款账户，造成税款流失的，处以罚款的法律责任。在实际工作中，查询账户时税务机关并不知道其是否在银行或其他金融机构开户，在此情况下，银行或其他金融机构不予查询，或未按规定查询但未造成税款流失的，依法应如何处理。5、税务行政处罚的执行时限问题。税收征管法第八十八条第三款规定，当事人对税务机关的处罚决定逾期不申请行政复议，也不向人民法院起诉，又不履行的，作出处罚决定的税务机关可以采取强制执行措施或者申请人民法院强制执行。“逾期”的时限，应按税务行政处罚决定的履行时间，还是按法定的提起行政诉讼及申请行政复议的时间把握，有待进一步明确。6、农业税收的法律适用问题。二、实施税收征管法及细则尚待明确的问题(二) 7.稽查权限问题。总则无规定。细则：“第九条 税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。 ”没有“等”字漏洞多，下达文书？ 8.稽查证据：税务稽查电子取证 【征管法】第五十八条税务机关调查税务违法案件时，对与案件有关的情况和资料，可以记录、录音、录像、照相和复制。缺乏“提取” 内容 稽查工作规程第四十五条 有下列情形之一，致使检查确实无法进行的，检查部门可以填制税收违法案件终结检查审批表，附相关证据材料，移交审理部门审核，经稽查局局长批准后，终结检查： （一）被查对象死亡或者被依法宣告死亡或者依法注销，且无财产可抵缴税款或者无法定税收义务承担主体的； （二）被查对象税收违法行为均已超过法定追究期限的； （三）法律、行政法规或者国家税务总局规定的其他可以终结检查的。 . 纳税评定（评估）、税收信息情报采集、强制征收、涉税事项备案、电子申报资料法律效力和纳税人权益保护制度等等。相关法律处罚法372*：“行政机关.在证据可能灭失或者以后难以取得的情况下，经行政机关负责人批准，可以先行登记保存，并应当在七日内及时作出处理决定，在此期间，当事人或者有关人员不得销毁或者转移证据。” 征管法实施细则第二十六条：“纳税人、扣缴义务人会计制度健全，能够通过计算机正确、完整计算其收入和所得或者代扣代缴、代收代缴税款情况的，其计算机输出的完整的书面会计记录，可视同会计账簿。” 电子签名法第四条规定：“ 能够有形地表现所载内容，并可以随时调取查用的数据电文，视为符合法律、法规要求的书面形式。”二、实施税收征管法及细则将进行修订情况 1.完善以征管法为基础的征管法律制度体系 2.规范征管基本程序制度 3.建立纳税评定（评估）制度，并作为必经程序 4.完善税收信息情报采集制度 5.完善强制征收制度 6.建立涉税事项备案制度 7.明确电子申报资料法律效力制度 8.完善纳税人权益保护制度三、 税收违法行为及其行政责任一、税收行政管理相对人实施的税收违法行为及其行政责任 （一）违反税收日常管理制度的违法行为 1.违反税务登记管理制度的行为 2.违反帐簿、凭证管理制度的行为 3.违反纳税申报管理制度的行为 4.违反税控装置管理制度的行为 5.妨碍税务检查的违法行 6.拒绝执行税务机关依法作出的行政决定的行为。 （二）直接妨害税款征收的违反违法行为 1.拒绝缴纳税款的行为。 2.编造虚假计税依据的行为。 3.纳税人进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的行为。 4.扣缴义务人应扣未扣。 5.偷税行为。 6.逃避追缴欠税的行为。 7.骗取出口退税的行为。 8.抗税行为。 （三）妨害发票管理的违法行为 1.非法印制发票、非法生产发票相关物品的行为。 2.未按规定领购、开具、取得、保管、缴销发票的。 3.非法携带、邮寄、运输、存放空白发票的行为。 4.倒买倒卖发票、发票防伪专用品的行为。税收法律责任概述及构成（一） 法律责任是指行为人由于实施违法行为而应依法承担的某种不利的法律后果。 税收法律责任的构成是指税收违法为实施者承担税收法律责任的条件。一般情况下，税收法律责任的构成包括以下几个方面： 一、税收法律责任主体 税收法律责任主体，是指因税收违法行为而应承担不利后果的人。按照我国法律规定，税收法律责任的主体既包括自然人，也包括法人和其他单位。需要特别指出的是，并非所有实施税收违法行为的人都能够成为税收法律责任主体，如无行为能力人。 二、主观过错 主观过错是指税收违法行为人的主观心理状态，包括故意和过失两类。按照我国法律规定，如果行为人在主观上既没有故意也不存在过失，就不承担相应的税收法律责任。 三、税收违法行为 税收违法行为是税收法律责任构成的核心要素，有行为才有责任，无行为无责任。税收违法行为包括作为和不作为，前者如抗税行为，后者如不办理税务登记的行为；依据社会危害程度的不同，税收违法行为还可以分为一般税收违法行（即狭交的税收违法行为）和税收犯罪行为。 四、损害后果 损害后果是指税收违法行为造成的损失和伤害。这种损失和伤害一般情况下指的是实际的发生伤害的和损失。 五、因果关系 因果关系是指税收违法行为和损害后果之间存在法律上的必然联系，是认定违法行为人是否应当承担法律责任的基本依据。如果行为人实施了税收违法行为，也存在损害后果，但两者之间没有因果关系，则行为人不承担法律责任。 1.违反税务登记管理制度的行为处理 违反税务登记管理制度的行为包括：纳税人不办理税务登记，未按照规定的期限申报办理税务登记、变更或者注销税务登记，未按照规定使用税务登记证件，或者转借、涂改得好损毁、买卖、伪造税务登记证件的行为。根据征管法第60条第二款的规定，纳税人不办理税务登记的，由税务机关责令限期改正，逾期不改正的，经税务机关提请，由工商行政管理机关吊销其营业执照。 根据征管法第60条第一款的规定，纳税人未按照规定的期限申报办理税务登记、变更或者注销税务登记的，由税务机关责令限期改正，可以处以2,000元以下的罚款；情节严重的，处以2,000元以上10,000元以下的罚款。 根据征管法第60条第三款的规定，纳税人未按照规定使用税务登记证件，或者转借、涂改、损毁、买卖、伪造税务登记证件的，处以2,000元以上10,000元以下的法塔；情节严重，处以1万元以上5万元以下的罚款。2.违反帐簿、凭证管理制度的行为处理 根据实施违法行为主体的不同，违反帐簿、凭证管理制度的行为分为2类： （1）纳税人未按照规定设置、保管帐簿或者保管记帐凭证和有关资料，未按照规定将财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件报送税务机关备查，未按照规定将其全部银行账号向税务机关报告的行为。征管法第60条第一款的规定，纳税人有上述行为的，由税务机关责令期限改正，可以处以2,000元以下的罚款；情节严重，处以2,000元以上10,000元以下的罚款。 （2）扣缴义务人未按照规定设置、保管代扣代缴、代收代缴税款帐簿或者保管代扣代缴、代收代缴税款记帐凭证及有关资料的行为。（2）扣缴义务人未按照规定设置、保管代扣代缴、代收代缴税款帐簿或者保管代扣代缴、代收代缴税款记帐凭证及有关资料的行为。 根据征管法第61条规定，到扣缴义务人有上述行为的，由税务机关责令期限改正，可以处以2,000元以下的罚款；情节严重的，处以2,000元以上5,000元以下的罚款。3.违反纳税申报管理制度的行为处理 违反纳税申报管理制度的行为包括纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的行为，以及扣缴义务人未按照规定的期限向税务机关报送代扣代缴、代收代缴税款报告表和有关资料的行为。 根据征管法第62条规定，有上述行为的，由税务机关责令限期改正，可以处以2,000元以下的罚款的；情节严重的，处以2,000元以上10,000元以下的罚款。4.违反税控装置管理制度的行为 违反税控装置管理制度的行是指纳税人未按照规定安装、使用税控装置，或者毁损或者擅自改动税控装置的行为。 根据征管法第60条第一款的规定，纳税人有上述行为的，由税务机关责令限期改正，可以处以2,000元以下的罚款；情节严重的，处以2,000元以上10,000元以下的罚款。5.妨碍税务检查的违法行 根据实施违法行为主体的不同，妨害税务检查的违法行为分为两类： A.纳税人、扣缴义务人逃避、拒绝或者以其他方式阻碍税务机关检查的行为。 根据征管法第70条的规定，有上述行为，由税务机关责令改正，可以处10,000元以下的罚款；情节严重的，处以10,000元以上50,000元以下的罚款。 B.纳税人、扣缴义务人的开户银行或者其他金融机构拒绝接受税务机关依法检查纳税人、扣缴义务人存款帐号的行为。 根据征管法第73条的规定的谈谈，有上述行为的，由税务机关处以10,000元以上50,000元以下的罚款，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员处以1,000元以上10,000元以下的罚款。6.拒绝执行税务机关依法作出的行政决定的行为。 拒绝执行税务机关依法作出的行政决定的行为主要是，纳税人、扣缴义务人的开户银行或者其他金融机构拒绝执行税务机关作出的冻结存款或者扣缴税款的决定，或者在接到税务机关的书面通知后帮助纳税人、扣缴义务人转移存款，造成税款流失的行为。 根据征管法第73条的规定，有上述行为的，由税务机关处10,000元以上50,000元以下的罚款，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员处1,000元以上10,000元以下罚款。（二）直接妨害税款征收的违反违法行为 1.拒绝缴纳税款的行为; 拒绝缴纳税款的行为是指纳税人、扣缴义务人在规定期限内不缴或者少缴应纳或者应解缴的税款，经税务机关责令期限缴纳，逾期仍未缴纳的行为。 征管法第68条有规定，上述行为的税务机关除采取强制实施措施追缴其不缴或者少缴的税款外，可以处以不缴或者少缴税款的50%以上5倍以下的罚款。（二）直接妨害税款征收的违反违法行为 1.拒绝缴纳税款的行为： 拒绝缴纳税款的行为是指纳税人、扣缴义务人在规定期限内不缴或者少缴应纳或者应解缴的税款，经税务机关责令期限缴纳，逾期仍未缴纳的行为。 征管法第68条有规定，上述行为的税务机关除采取强制实施措施追缴其不缴或者少缴的税款外，可以处以不缴或者少缴税款的50%以上5倍以下的罚款。（二）直接妨害税款征收的违反违法行为 2.编造虚假计税依据的行为： 纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，依据征管法第64条第一款的规定的，由税务机关责令限期改正，并处50,000元以下罚款。 3.纳税人进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的行为： 纳税人有上述行为的，根据征管法第64条第二款的规定，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴税款的50%以上五倍以下的罚款。（二）直接妨害税款征收的违反违法行为 4.扣缴义务人应扣未扣： 应收而不收税款的行为，扣缴义务人有上述违法行为的，根据征管法69条规定，由税务机关向纳税人追缴税款，对扣缴义务人处应扣未扣，应收而不收税款50%以上3倍以下的罚款。 5.偷税行为： 偷税，是指纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款的行为。扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、应收税款的，按偷税论处。根据征管法第63条规定，纳税人、扣缴义务人偷税的，由税务机关追缴其所偷税款、滞纳金，并处偷税数额50%以上5倍以下的罚款。 详见：九、其他。最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释法释号（二）直接妨害税款征收的违反违法行为 6.逃避追缴欠税的行为： 逃避追缴欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，妨碍税务机关追缴欠缴税款的行为。 根据征管法第65条规定，纳税人逃避追缴欠税的，由税务机关追缴欠缴的税款、滞纳金，并处欠缴税款50%以上5倍以下的罚款。 7.骗取出口退税的行为： 骗取出口退税的行为是指，以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款的行为。征管法第66条规定，有骗取出口退税行为的，由税务机关追缴其骗取的退税款，并处骗取税款1倍以上5倍以下的罚款。 8.抗税行为： 抗税行为是指以暴力、威胁方法拒不缴纳税款的行为，征管法第67条规定，逃税情节轻微的，未构成犯罪的，由税务机关追缴其拒绝缴的税款、滞纳金，并处拒缴税款1倍以上5倍以下的罚款。税收法律责任的种类 税收法律责任的种类指的是税收法律责任的表现形式。根据划分标准的不同，税收法律责任的种类多种多样。其中最重要的分类，是根据引起法律责任的违法行为的性质及其承担责任的方式，将税收法律责任分为税收行政责任和税收刑事责任。 1.税收行政责任：是指行为人因实施税收违法行为所应承担，由税务机关或者其他行政机关代表国家依据法律、法规、规章等对其行为给予的否定性评价。税收行政责任既包括税务机关及其工作人员在实施税务行政管理中因滥用职权、失职等行为引起的行政责任，也包括税务行政管理相对人因实施违反税收法规行为引起的行政责任。税收行政责任是实施税务行政制裁的前提。税务行政制裁包括税务行政务处罚和税务行政处分。 上述两种税收行政责任分别通过税收行政处分和税务行政处罚的方式实现。根据我国相关法律规定，税务行政处罚的种类主要包括罚款、没收非法所得、停止出口退税权等；税收行政处分的种类包括警告、记过、记大过、降级、撤职、开除。 2.税收刑事责任：是指行为人实施刑法禁止的税收犯罪行为所应承担的，由司法机关代表国家依据刑法对其行为所给予的否定性评价。它与税务刑事处罚存在密切的关系；税收刑事责任是实施税务刑事处罚的基础；税务刑事处罚是税收刑事责任的实现方式。根据我国刑法规定，刑事处罚分为主刑和附加刑。主刑是指只能独立适用的刑罚方法，也是主要的刑罚方法。税务刑事处罚的主刑 包括自由刑、死刑。附加刑是指作为主刑补充的刑罚方法，既可以作为主刑的附加而适用，也可以独立适用。税务刑事处罚的附加刑与一般刑事处罚一样，包括罚金、剥夺政治权利和没收财产。四、税务机关，税务人员实施的税收违法行为及其行政责任 税务机关，税务人员实施的税收违法行为及其行政责任 一、违反征管法的违法行为 二、违反行政处罚法的违法行为 三、违反行政复议法的违法行为 （一）税务行政复议机关或者其工作人员实施的违法行为 （二）作为被申请人的税务机关实施的违法行为 四、违反行政机关移送涉嫌犯罪案件的规定的违法行为 （一）逾期移送涉嫌犯罪刑事案件的违法行为 （二）应当移送而不移送的，或者以行政处罚代替移送的违法行为 五.税收犯罪行为及刑事责任 一、危害税收征管罪 （一）危害税收征管罪概述 二、直接妨害税款征收的犯罪 （一）偷税罪；（二）抗税罪（三）逃避追缴欠税罪；（四）骗取出口退税罪 三、妨害发票管理的犯罪 （一）虚开增值税专用发票、用于骗取出退税、抵扣税款发票罪 （二）伪造、出售伪造的增值税专用发票罪 （三）非法出售增值税专用发票罪 （四）非法购买增值税专用发票、购买伪造的增值税专用发票罪 （五）非法制造、出售非法制造的用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪 （六）非法制造、出售非法制造的发票罪 （七）非法出售用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪 （八）非法出售发票罪（一）违反征管法的违法行为征管法的规定的税务机关、税务人员的税收违法行为包括： （一）税务机关违反规定擅自改变税收征管范围和税款入库级次的行为； （二）查封、扣押纳税人个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品的行为; （三）唆使、协助纳税人、扣缴义务人实施偷税、逃避追缴欠税、骗取出口退税的行为； （四）收受、索取纳税人、扣缴义务人贿赂或者利用职权便利谋取其他不正当利益的行为; （五）徇私舞弊、玩忽职守不征、少征应征税款的行为； （六）滥用职权，故意刁难纳税人、扣缴义务人的行为； （七）打击报复税收违法违纪行为检举人，控告人的行为； （八）违反法律、行政法规规定，故意高估或者低估农业税计税产量的，致使多征或者少征税款，侵犯农民合法权益或者损害国家利益的行为； （九）违反法律、行政法规规定，提前征收，延缓征收或者摊派税款的行为、 （十）违反法律、行政法规规定，但擅自作出税收开征、停征或者减、免、退、补税以及其他同法律、行政法规相抵触决定的行为; （十一）执法过程中未按规定回避的行为; （十二）未按规定为纳税人、扣缴义务人，举报人保密的行为。 根据征管法第76条的规定，税务机关违反规定擅自改变税收征管范围和税款入库级次的，责令期限改正，对直接负责的主管人员和其他直接负责人员依法给予降级或者撤职处分。 根据收征管法的有关规定，税务机关和税务人员有上述其他税收违法行为，依法给予行为人，或者直接负责的主管人员和其他直接责任人行政处分。（二）违反行政处罚法规定的行为（三）违反税务行政复议行为 （一）税务行政复议机关或者其工作人员实施的违法行为 （二）作为被申请人的税务机关实施的违法行为 四、违反行政机关移送涉嫌犯罪案件的规定的违法行为 （一）逾期移送涉嫌犯罪刑事案件的违法行为 （二）应当移送而不移送的，或者以行政处罚代替移送的违法行为五、 税收犯罪行为及刑事责任 税收犯罪行为及刑事责任 我国1997年颁布实施的新刑法关于税收犯罪行为刑事责任的规定，主要体现于危害税收征管罪中。危害税收征管罪即通常所说狭义的涉税犯罪。此外，新刑法规定了一些税务工作人员职务犯罪，由于其直接与税收事务有关，因而被视为广义上的涉税犯罪。 一、危害税收征管罪 （一）危害税收征管罪概述 在1979年刑法中，真正与税收有关的犯罪只有偷税罪和抗税罪，这是由当时我国的经济水平和计划经济体制下的财政管理模式决定的。随着经济体制改革的深入，一些新型税收犯罪开始出现，1992年七届全国人大常委会同时通过了中华人民共和国税收征收管理法和关于惩治偷税、抗税犯罪的补充规定，其中增加了关于逃避追缴欠税罪、骗取出口退税罪的规定，并提高了偷税罪、抗税罪的法定刑。1994年工商税制改革后，针对增值税专用发票的犯罪活动发十分猖獗，全国人大常委会于1995年通过 了关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定，又增设了一些新的罪名。1997年3月14日八届全国人大五次会议颁布了经过修订的新刑法，在总结以往税收犯罪立法和司法实践的基础上，新刑法专设规定了危害税收征管罪。 危害税收征管罪实际上包括2类犯罪，一是直接针对税款的，包括偷税罪、抗税罪、逃避追缴欠税罪、骗取出口退税罪；二是妨害发票管理的，包括虚开增值税专用发票罪，用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪、出售伪造的增值税专用发票罪、非法出售增值税专用发票罪，非法购买增值税专用发票，购买伪造的增值税专用发票罪，非法制造出售非法制造的用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪、非法制造、出售非法制造的发票罪，非法出售用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪，非法出售发票罪。 危害税收征管罪具有以下特点： 1.危害税收处管犯罪均为故意犯罪，且一般情况下是直接故意，过失不能构成。从犯罪目的看，基本上都是牟利性犯罪。有的是为了不缴、少缴、骗取税款；有的是为了利用发票获取非法利益。 2.单位可以构成绝大多数危害税收征管犯罪。依据新刑法第二百一十一条的规定，除抗税罪外，单位能构成其他所有危害税收征管犯罪。 3.新刑法对危害税收征管犯罪规定了罚金刑，且都有罚金下限的规定，体现了充分利用经济手段打击牟利犯罪的原则。 4.新刑法对危害税收征管犯罪规定税务机关追缴税款优先的原则。依据新刑法第二百一十二条的规定，犯偷税罪、抗税罪、逃避追缴欠税罪、骗取出口退税罪、虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪、被判处罚金、没收财产的，在执行前，应当先由税务机关追缴税款和所骗取的出口退税款。六、税务工作人员职务犯罪(一) 税务工作人员职务犯罪是一个相当宽泛的概念，诸如贪污、受贿、挪用公款、滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊、徇私舞弊不移交刑事案件罪等国家工作人员渎职性犯罪，税务工作人员均可构成。由于这些犯罪并非税务工作人员所特有的职务犯罪，其他国家工作人员也可构成，他们是广义上的税务工作人员职务犯罪。需要特别强调的是，1997年颁布的新刑法专门规定了只能由税务工作人员构成的职务犯罪包括两个罪名，一是徇私舞弊不征、少征税款罪，二是徇私舞弊发售发票、抵扣税款、出口退税罪。这两个罪均是新刑法增加的罪名，且都是故意犯罪。 一、徇私舞弊不征或少征税款罪：是指税务机关的工作人员徇私舞弊不征或少征应征税款致使国家税收遭受重大损失的行为。 （一）不征或少征税款罪的客观方面表现为形式 不征或少征税款罪的客观方面表现为两种形式： 一是徇私舞弊不征应征税款，这是徇私舞弊不征、少征税款罪的不作为形式，即税务工作人员不履行其法定的征税职责； 二是徇私舞弊少征应征税款，这是徇私舞弊不征、少征税款罪的作为形式，即税务工作人员不按规定履行其法定的征税职责。行为人只要有其中一行为的，就可构成本罪。 （二）徇私舞弊不征、少征税款罪的构成标准。 徇私舞弊不征、少征税款罪是一种结果犯，除了要求税务工作人员有徇私舞弊，不征或者少征应征税款的行为外，还要求其行为造成了致使国家税收遭受严重损失的后果。如果税务工作人员虽有徇私舞弊，不征或者少征应征税款的行为，但由于应征税款的量本来就很少或者是少征了极少的税款，都不够成本罪。 （三）徇私舞弊不征、少征税款的依据。 据新刑法第404条规定，违反徇私舞弊不征、少征税款罪的，处5年以下有期徒刑或者拘役；造成特别重大损失的，处5年以上有期徒刑。六、税务工作人员职务犯罪(二) 二、徇私舞弊的发售发票、抵扣税款、出口退税罪 是指税务机关违反法律、行政法规的规定，在办理发售发票、抵扣税款、出口退税工作中徇私舞弊，致使国家利益遭受重大损失的行为。 （一）徇私舞弊发售发票、抵扣税款、出口退税罪的客观表现。构成徇私舞弊发售发票、抵扣税款、出口退税罪，客观上，行为人必须是在办理发售发票、抵扣税款、出口退税还是工作中徇私舞弊，如果不是在这三项工作中徇私舞弊，不能构成本罪。 （二）徇私舞弊发售发票、抵扣税款、出口退税罪的构成标准。与徇私舞弊不征、少征税款的犯罪一样，徇私舞弊发售发票、抵扣税款、出口退税这也是结果犯，不但要求行为人在办理发售发票、抵扣税款、出口退税工作中有徇私舞弊的行为，而且还要求了这种行为造成了致使国家利益遭受重大损失的严重后果，否则，不能构成本罪。 （三）徇私舞弊发售发票、抵扣税款、出口退税罪的处罚。根据新刑法405条规定，犯徇私舞弊发售发票、抵扣税款、出口退税犯罪的，处5年以下有期徒刑或者拘役；致使国家利益遭受特别重大损失的，作5年以上有期徒刑。 三、徇私舞弊不移交刑事案件罪 是指行政执法人员徇私舞弊，对依法应当移交司法机关追究刑事责任的不移交，情节严重的行为。 （一）徇私舞弊不移交刑事案件罪的犯罪主体;本罪的犯罪主体是行政执法人员，包括税务执法人员。税务机关中的非执法人员不能构成本罪。应当说明的是，税务机关的领导人员属于这里所说的税务执法人员。 （二）徇私舞弊不移交刑事案件罪的主观方面：本罪的主观方面只能是主观故意。如果执法人员主观上没有徇私舞弊的故意，却是因自身业务水平的问题，将应当移送的刑事案件认定为未构成犯罪，而没有移送。这时，由于其缺乏主观故意，不构成本罪。 （三）徇私舞弊不移交刑事案件罪的客观方面;本罪的客观方面表现为，对依法应当移交司法机关追究刑事责任的不移交，并且情节严重的行为。所谓情节严重，一般是指，不移交的刑事案件属于重大犯罪案件和多次不移交刑事案件；经上级机关或者其他机关责令、建议移交仍不移交等。 （四）徇私舞弊不移交刑事案件在的处罚。 刑法第402条的规定，犯徇私舞弊不移交刑事案件罪的，处3年以下有期徒刑或者拘役；造成严重后果的，处3年以上7年以下有期徒刑。七、违反行政处罚法的违法行为 违反行政处罚法的违法行为 行政处罚法规定的，可能由税务机关、税务人员实施的违法行为包括： （一）税务机关实施行政处罚没有法定依据，擅自改变行政处罚种类、幅度，违反法定的行政处罚程序，违反法律规定委托他人实施税务行政处罚的行为； （二）税务机关对纳税人或者其他税务当事人进行罚款不使用罚款、没收财物单据，或者使用非法定部门制发的罚款、没收财物单据的行为。 （三）税务机关违反法律规定自行收缴罚款的行为。 （四）税务机关将罚款、没收的违法所得或者财物截留、私分或者变相私分的行为； （五）税务机关使用或者损毁扣押的财物，对纳税人或者其他税务当事人造成损失的行为； （六）税务机关违法实行检查措施或者执行措施，给公民造成人身、财产损害，给法人或者其他组织造成损失的行为。 （七）税务执法人员收受、索取他人贿赂，将收缴的罚款据为已有的行为。 （八）税务执法人员玩忽职守，对应当制止或者处罚的违法行为不制止、处罚，致使他人的合法权益、公共利益和社会秩序遭受损害的行为。 根据行政处罚法的规定，税务机关或者税务执法人员有述违反行为的，对行为人或者直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法给予行政处分。七、违反行政处罚法的违法行为 三、违反行政复议法的违法行为 行政复议法规定的可能由税务机关、税务人员实施的违法行为包括两类： （一）税务行政复议机关或者其工作人员实施的违法行为 1.税务行政复议机关无正当理由不受理依法提出的行政复议申请或者不按规定转送行政复议申请，或者在法定期限内不作出复议决定的行为。 根据行政复议法第34条的规定，税务行政复议机关有上述行为的，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法给予警告至记大过的行政处分；经责令受理仍不受理或者不按规定转送行政复议申请，造成严重后果的，依法给予降级至开除的行政处分。 2.税务行政复议机关工作人员在行政复议活动中，实施的徇私舞弊或者其他渎职、失职的行为。 根据行政复议法第35条的规定，税务行政复议机关工作人员有上述行为的，依法给予警告至记大过的行政处分；情节严重的，依法给予降级至开除的行政处分。 （二）作为被申请人的税务机关实施的违法行为 1.不按法律规定提出书面答复或者不提交作出具体行政行笔为的证据、依据和其他有关材料，或者阻挠、变相阻挠公民、法人或者其他组织依法申请行政复议的行为。 根据行政复议法第36条的规定，税务机关有上述行为的，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法给予警告至记大过的行政处分。 2.报复陷害提出行政复议的公民、法人或者其他组织的行为。 根据行政复议法第三十六条的规定，税务机关有上述行为的，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法给予降级至开除的行政处分。 3.不履行或者无正当理由拖延履行行政复议决定的行为。 税务机关有上述行为的，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法给予警告至记大过的行政处分；经责令履行仍拒不履行的，依法给予降级至开除的行政处分。八、违反行政机关移送涉嫌犯罪案件的规定的违法行为 四、违反行政机关移送涉嫌犯罪案件的规定的违法行为 税收征管法第76条规定，税务人员徇私舞弊，对依法应当移交司法机在追究刑事责任的不移交，尚未构成犯罪的应当追究行政责任； 行政处罚法第61条规定，行政机关为牟取本单位私利，对应当依法移交司法机关追究刑事责任的不移交，以行政处罚代替刑罚，且拒不纠正的，对直接负责的主管人员给予行政处分。但是，这两部法律并没有明确规定对有关责任人应当给予何种行政处分 2001年7月9日公布实施的行政机关移送涉嫌犯罪案件的规定（以下简称规定解决了这一问题。 （一）逾期移送涉嫌犯罪刑事案件的违法行为。 根据规定第16条第一款的规定，税务机关违反规定，逾期将案件移送公安机关的，地其正职负责人或者主持工作的负责人根据情节轻重，给予记过以上的行政处分。 （二）应当移送而不移送的，或者以行政处罚代替移送的违法行为。 根据规定第16条第二款的规定，税务机关违反规定，对应当移送公安机关而不移送，或者以行政处罚代替移送，且拒不改正的，对其正职负责人或者主持工作的负责人根据情节轻重，给予记过以上的行政处分。 另据规定第16条第三款的规定，税务机关有上述两种违法行为的，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员，分别比照第16条第一、二款的规定给予行政处分。（一）非法制造、出售非法制造的发票罪。（二）非法出售发票罪。 （六）非法制造、出售非法制造的发票罪。 非法制造或出售非法制造的发票罪是指伪造；擅自制造或者出售伪造、擅自制造的，可以用于骗取出口退税、抵扣税款以外的其他普通发票的行为。 1.非法制造、出售非法制造的发票罪的犯罪主体。 任何单位或者具有刑事责任能力的自然人均可构成非法制造、出售非法制造的发票罪。 2.非法制造、出售非法制造的发票罪的客观表现。 非法制造、出售非法制造的发票罪与非法制造、出售非法制造的用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪的客观行为方面完全一致他们的区别在于犯罪对象不同。非法制造、出售非法制造的发票罪的犯罪对象是不能用于骗取出口退税、抵扣税款的其他普通发票；非法制造、出售非法制造的用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪的犯罪对象是除增值税专用发票以外的，可以用于骗取出口退税、抵扣税款其他专用发票。 3.非法制造、出售非法制造的发票罪的处罚。 依据新刑 法第209要第二款规定，犯非法制造、出售非法制造的发票罪的，处2年以下有期徒刑拘役或者管制，并处或者单处1万元以上5万元以下罚金；情节严重的，处2年以上7年以下有期徒刑，并处5万元以上50万元以下罚金。单位犯非法制造、出售非法制造的发票罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人中依照自然人犯非法制造、出售非法制造的发票罪处罚。九、其他。最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释法释号 1. 最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释法释号(一)已于年月日由最高人民法院审判委员会第次会议通过。现予公布，自年月日起施行。为依法惩处偷税、抗税犯罪活动，根据刑法的有关规定，现就审理偷税、抗税刑事案件具体应用法律的若干问题解释如下： 第一条 纳税人实施下列行为之一，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的百分之十以上且偷税数额在一万元以上的，依照刑法第二百零一条第一款的规定定罪处罚： （一）伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证；（二）在帐簿上多列支出或者不列、少列收入； （三）经税务机关通知申报而拒不申报纳税；（四）进行虚假纳税申报；（五）缴纳税款后，以假报出口或者其他欺骗手段，骗取所缴纳的税款。 扣缴义务人实施前款行为之一，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额在一万元以上且占应缴税额百分之十以上的，依照刑法第二百零一条第一款的规定定罪处罚。扣缴义务人书面承诺代纳税人支付税款的，应当认定扣缴义务人“已扣、已收税款”。 实施本条第一款、第二款规定的行为，偷税数额在五万元以下，纳税人或者扣缴义务人在公安机关立案侦查以前已经足额补缴应纳税款和滞纳金，犯罪情节轻微，不需要判处刑罚的，可以免予刑事处罚。最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释法释号(二)第二条 纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁用于记帐的发票等原始凭证的行为，应当认定为刑法第二百零一条第一款规定的伪造、变造、隐匿、擅自销毁记帐凭证的行为。具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零一条第一款规定的“经税务机关通知申报”：（一）纳税人、扣缴义务人已经依法办理税务登记或者扣缴税款登记的；（二）依法不需要办理税务登记的纳税人，经税务机关依法书面通知其申报的；（三）尚未依法办理税务登记、扣缴税款登记的纳税人、扣缴义务人，经税务机关依法书面通知其申报的。刑法第二百零一条第一款规定的“虚假的纳税申报”，是指纳税人或者扣缴义务人向税务机关报送虚假的纳税申报表、财务报表、代扣代缴、代收代缴税款报告表或者其他纳税申报资料，如提供虚假申请，编造减税、免税、抵税、先征收后退还税款等虚假资料等。刑法第二百零一条第三款规定的“未经处理”，是指纳税人或者扣缴义务人在五年内多次实施偷税行为，但每次偷税数额均未达到刑法第二百零一条规定的构成犯罪的数额标准，且未受行政处罚的情形。纳税人、扣缴义务人因同一偷税犯罪行为受到行政处罚，又被移送起诉的，人民法院应当依法受理。依法定罪并判处罚金的，行政罚款折抵罚金。最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释法释号(三) 第三条 偷税数额，是指在确定的纳税期间，不缴或者少缴各税种税款的总额。偷税数额占应纳税额的百分比，是指一个纳税年度中的各税种偷税总额与该纳税年度应纳税总额的比例。不按纳税年度确定纳税期的其他纳税人，偷税数额占应纳税额的百分比，按照行为人最后一次偷税行为发生之日前一年中各税种偷税总额与该年纳税总额的比例确定。纳税义务存续期间不足一个纳税年度的，偷税数额占应纳税额的百分比，按照各税种偷税总额与实际发生纳税义务期间应当缴纳税款总额的比例确定。 偷税行为跨越若干个纳税年度，只要其中一个纳税年度的偷税数额及百分比达到刑法第二百零一条第一款规定的标准，即构成偷税罪。各纳税年度的偷税数额应当累计计算，偷税百分比应当按照最高的百分比确定。 第四条 两年内因偷税受过二次行政处罚，又偷税且数额在一万元以上的，应当以偷税罪定罪处罚。 第五条 实施抗税行为具有下列情形之一的，属于刑法第二百零二条规定的“情节严重”：（一）聚众抗税的首要分子；（二）抗税数额在十万元以上的；（三）多次抗税的；（四）故意伤害致人轻伤的；（五）具有其他严重情节。最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释法释号(四) 第六条 实施抗税行为致人重伤、死亡，构成故意伤害罪、故意杀人罪的，分别依照刑法第二百三十四条第二款、第二百三十二条的规定定罪处罚。 与纳税人或者扣缴义务人共同实施抗税行为的，以抗税罪的共犯依法处罚。刑法第二百零一条 纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的百分之十以上不满百分