变动成本法 (3).ppt

第4节变动成本法 从业绩评价 销售部门 的角度看 销售收入与利润之间应该具有以下性质 在其他条件保持不变的情况下 当销售量与前期相等时 利润应该保持不变在其他条件保持不变的情况下 当销售量比前期增加时 利润应该相应增加在其他条件保持不变的情况下 当销售量比前期减少时 利润应该相应减少完全成本法下所提供的利润却不具备上述三点性质 引入 小王今年一月一日开了一个小型方便面便利店 每月的固定支出大概为4000元 一月份共进货15000件方便面 每件进价为1元 每件售价1 5元 销售了10000件 小王略懂一些会计知识 知道应该将每月的支出分摊到每月所进货物的成本中 这样 它计算出一月份的利润为2300元 这下 小王可郁闷坏了 决定二月份只进10000件 没想到 二月份居然卖出了11000件 这下小王高兴起来了 这个月一定能赚得多一些了 但是 当他计算出二月份的利润为1750元时 小王张大了嘴巴 为什么二月份卖了那么多方便面 利润却比一月还要低 按照完全成本法计算的利润 小王觉得按照销售估计 决定三月份只进9000件方便面 把积压的库存先销售出去 三月份 他通过努力 售出商品12000件 高兴的小王又算起了利润 收入 12000 1 5元 18000元成本 4000 1 4元 8000 1 4000 9000 17155元利润 18000 17155 845元这下 小王彻底抓狂了 救救我吧 你能帮助小王解开这个困惑吗 一 成本计算方法变动成本法完全成本法 变动成本法 是指在计算产品的生产成本时 只计入和产品产量直接有关的变动成本 即产品的直接材料 直接人工和变动性制造费用 而把固定性制造费用作为期间成本在当期全部转销的一种成本计算方法 理论根据 固定性制造费用通常是为企业创造生产条件而发生的 它们实质上是与会计期间相联系所发生的费用 并随着时间的消逝而逐渐丧失 其效益不应递延到下一个会计期间 具有和期间费用相同的性质 完全成本法 是指在产品成本的计算上 不仅包括产品生产过程中所消耗的直接材料 直接人工 还包括全部的制造费用 变动性的制造费用和固定性的制造费用 理论根据 凡是同产品生产有关的耗费都应计入产品成本 固定性制造费用是为保持一定的经营条件而发生的 也应同直接材料 直接人工 变动制造费用一样都是产品的组成部分 随产品而流动 二 变动成本法与完全成本法的区别 应用的前提条件不同产品成本及期间成本的构成内容不同销货成本及存货成本的水平不同销货成本的计算公式不完全相同损益确定程序不同所提供的信息用途不同 1 应用的前提条件不同 2 产品成本及期间成本的构成内容不同 共同的期间成本 非生产成本 管理费用销售费用财务费用 共同的产品成本 变动生产成本 直接材料直接人工变动制造费用 两法对固定性制造费用的处理不同 完法做为产品成本处理 变法做为期间成本处理 例2 1 两种成本法产品成本和期间成本的计算 已知 乙企业只生产经营一种产品 投产后第2年有关的产销业务量 销售单价与成本资料如表2 2所示 表3 2资料 要求 分别用变动成本法和完全成本法计算该企业当期的产品成本和期间成本 解 依上述资料分别按变动成本法和完全成本法计算当期的产品成本和期间成本如表2 3所示 表3 3产品成本及期间成本计算表价值单位 万元 3 存货成本及销货成本的水平不同 注意 变动成本法与完全成本法的单位产品成本不同 完全成本法下的期末存货成本含固定性制造费用 变动成本法下的期末存货成本不含固定性制造费用 注意 成本 制造成本 非制造成本 直接材料 期间费用 产品成本 利润表 产品销售成本 资产负债表 库存商品 存货 直接人工 变动制造费用 销售费用 管理费用 财务费用 固定制造费用 变动成本法成本流程图 成本 制造成本 非制造成本 直接材料 期间费用 制造成本 利润表 产品销售成本 资产负债表 库存商品 存货 直接人工 变动制造费用 销售费用 管理费用 财务费用 固定制造费用 完全成本法成本流程图 例2 2 两种成本法存货成本成本和销货成本的计算 已知 乙企业只生产经营一种产品 投产后第2年有关的产销业务量 销售单价与成本资料如表2 2所示 表3 2资料 表3 4存货成本和销货成本的计算分析表价值单位 万元 在本例中 变动成本法下的期末存货成本全部由变动生产成本构成 为10000万元 在完全成本法下 期末存货成本为12500万元 其中 除了包括10000元变动生产成本外 还包括2500万元 2 5万元 件 1000件 固定性制造费用 因而导致变动成本法下的期末存货成本比完全成本法下的存货成本少了2500万元 同样道理 变动成本法下的30000万元销货成本完全是由变动生产成本组成的 而完全成本法下的本期销货成本中包括了30000万元变动生产成本和7500万元固定性制造费用 由此导致变动成本法的销货成本比完全成本法少了7500万元 总之 上述两种差异的产生 都是因为在变动成本法下 10000万元固定性制造费用被全额计入了当期的期间成本 而在完全成本法下 这部分固定性制造费用则被计入了产品成本 最终有2500万元计入存货成本 7500万元计入销货成本 所造成的 4 销货成本的计算公式不完全相同 两法都可以 约束条件下 常用的销货成本计算公式不同 1 期初存货为0 两法都可以2 前后期单位变动成本相同 变法可以 完法不一定 产量相同 5 损益确定程序不同 营业利润的计算方法不同所编制的利润表格式及提供的中间指标有所不同计算出来的营业利润有可能不同 1 完全成本计算法的损益确定程序计算销售毛利销售毛利 销售收入 销售成本其中 销售 期初存 本期生 期末存成本货成本产成本货成本 可供销售的产品成本 期末存货成本如果各期成本水平不变 产量相同 即各期单位产品成本相同 则可按下式计算 销售成本 销量 单位产品成本计算税前利润利润 销售毛利 销售和管理财务费用 营业利润的计算方法不同 2 变动成本计算法的损益确定 计算边际贡献边际贡献 销售收入 变动成本总额其中 变动成 按变动成本计算法 变动销售本总额计算的生产成本和管理财务费用 销售产品的 变动销售变动生产成本和管理财务费用 销量 单位变动 单位变动销售 生产成本和管理费用 计算税前利润利润 边际贡献 固定成本总额其中 固定成 当期固定 当期固定销售本总额制造费用和管理财务费用 所编制的利润表格式及提供的中间指标有所不同 变动成本法使用贡献式利润表 完全成本法使用传统式利润表 贡献式利润表 标准式 变通式 简捷式 例 某灯具厂 年初投产的工型灯具的年产量 销量和成本资料如下 生产量10000台销量8000台制造成本 直接材料100000元直接人工60000元制造费用40000元其中 变动制造费用10000元固定制造费用30000元非生产成本资料如下 销售和管理费用8000元其中 变动销售和管理费用2400元固定销售和管理费用5600元灯具的售价每只25元 要求按照两种成本法计算损益 计算出来的营业利润有可能不同 两种成本计算法在产品生产成本组成内容方面的差异如表所示 由于产品生产成本的组成内容不同 两种成本计算法的存货成本也不同 按完全成本计算法编制该灯具厂 年损益表如下 其次 按变动成本计算法计算 边际贡献 25 8000 17 8000 2400 616000 元 利润 616000 30000 5600 26000 元 从这个例题中我们会发现 按照变动成本法核算的营业利润比按照完全成本法核算的营业利润要少 那么大家思考一下这是什么原因造成的 这里造成变动成本法核算的利润和完全成本法核算的利润产生差异的原因 除了他们在核算产品成本过程中对固定性制造费用的处理方式不同之外 在这个题目中主要还因为这里的产量大于销量 变动成本法下的产品成本只包括变动生产成本 而将固定性制造费用当作期间成本 也就是说对固定制造成本的补偿由当期销售的产品承担 完全成本法下的产品成本既包括变动生产成本 又包括固定性制造费用 完全成本法下对固定性制造费用的补偿是由当期生产的产品承担 期末未销售的产品与当期已销售的产品承担着相同的份额 固定性制造费用上述处理上的分歧对两种成本计算方法下的损益计算有影响 影响的程度取决于产量和销量的均衡程度 且表现为相向关系 即产销越均衡 两种成本计算法下所计算的损益相差就越小 反之则越大 只有当实现所谓的 零存货 即产销绝对均衡时 损益计算上的差异才会消失 连续各期生产量相等而销售量不等的情况下 两种计算方法对分期损益的影响 例如 某企业生产一种产品 第一 第二 第三年各年的产量都是6000件 而销售量分别为6000件 5000件和7000件 单位产品售价为100元 制造成本 单位变动性成本 包括直接材料 直接人工和变动性制造费用 50元 件 基于正常生产能力的年固定性制造费用为60000元 变动性的销售与管理费用为5元 件 全年的固定销售与管理费用为40000元 连续各期生产量相等而销售量不等时的税前利润差别计算表 连续各期销售量相等而生产量不相等的情况下 两种方法对分期损益的影响 例如 某企业生产一种产品 假设连续三年的销售量都是6000件 而生产量分别为6000件 7000件和5000件 单位产品售价为100元 制造成本 单位变动性成本 包括直接材料 直接人工和变动性制造费用 50元 件 基于正常生产能力的年固定性制造费用为60000元 变动性的销售与管理费用为5元 件 全年的固定销售与管理费用为40000元 由于固定性制造费用全年发生额为60000元 所以采用完全成本法计算 每件产品所分摊的固定性制造费用 第一年为10元 件 60000 6000 第二年为8 57元 件 60000 7000 第三年为12元 件 60000 5000 连续各期销售量相等而生产量不相等时的税前利润差别计算表 结论 1 当生产量与销售量相等时 两种成本计算方法所确定的税前利润相等 2 当生产量大于销售量时 以完全成本计算法确定的税前利润大于以变动成本计算法确定的税前利润 3 当生产量小于销售量时 以完全成本计算法确定的税前利润小于以变动成本法计算的税前利润 注意 这个结论并不具有广泛的适用性 只是针对这两种比较特殊的情况才能予以适用 产销平衡关系与分期营业利润差异之间的联系并不像我们想象中的那么有规律 变动成本法 主要满足内部管理的需要 利润与销售量之间有一定规律性联系 完全成本法 主要满足对外提供报表的需要 利润与销售量之间缺乏规律性联系 6 所提供的信息用途不同 采用变动成本法能够促使企业重视市场 变动成本法确定的营业利润能够反映企业经营状况的好坏 1 当某期销量与上期相同时 按变动成本法确定的营业利润相同 2 当某期销量比上期增加时 该期按变动成本法确定的营业利润比上期增加 3 当某期销量比上期减少时 该期按变动成本法确定的营业利润比上期减少 4 在一个较长时期内 当某期销量最高 低 时 该期按变动成本法确定的营业利润最高 低 在变动成本法的营业利润真正成了反映企业销量多少的晴雨表 有助于促使企业重视销售 减少或避免因盲目生产带来的损失 采用完全成本法计算的分期营业利润 不够合理 采用完全成本法计算营业利润不完全取决于销量的多寡 在很大程度上受产量的影响 在成本水平和单价不变时会出现以下几种情况 1 当某期销量与上期相同 但产量不同 则按完全成本法确定的两期的营业利润不同 2 当某期销量比上期增加时 该期按完全成本法确定的营业利润却比上期减少 3 当某期销量比上期减少时 该期按完全成本法确定的营业利润却比上期增加 4 在一个较长的时期内 当某期销量最高 低 时 该期按完全成本法确定的营业利润不一定最高 低 这些结果不但令人费解 更为严重的是造成企业盲目生产 产品大量积压 导致人力 物力的极大浪费 1 两种成本法分期营业利润差额的涵义 两种成本法营业利润的广义差额的计算公式为 显然 不同期间两种成本法营业利润的广义差额可能大于 也可能小于或者等于零 其中 不等于零的差额称为狭义差额 三 两种成本法分期营业利润差额的变动规律 2 导致两种成本法分期营业利润出现狭义差额的原因分析 分析原因主要应考虑单价 销售量 非生产成本 变动生产成本和固定生产成本等因素 1 销售收入产生的影响 无论在哪种成本法下 单价和销售量均为已知常数 计算出来的销售收入是完全相同的 不会导致营业利润出现狭义差额 2 非生产成本产生的影响 无论在哪种成本法下 非生产成本都属于期间成本 只是在计入利润表的位置和补偿途径方面有形式上的区别 所以不会对两种成本法分期营业利润是否出现狭义差额产生影响 3 变动生产成本产生的影响 无论在哪种成本法下 变动生产成本均属于其产品成本的组成部分 没有什么区别 因而也不可能使分期营业利润出现狭义差额 4 固定生产成本产生的影响 固定生产成本即固定性制造费用 分期营业利润出现差额的根本原因是 计入当期利润表的固定性制造费用的水平出现差异 3 两种成本法下分期营业利润广义差额的变动规律 1 若完全成本法下期末存货吸收的固定生产成本等于期初存货释放的固定生产成本 则两种成本法确定的营业利润相等 2 若完全成本法下期末存货吸收的固定生产成本大于期初存货释放的固定生产成本 则按完全成本法确定的营业利润一定大于按变动成本法确定的营业利润 3 若完全成本法下期末存货吸收的固定生产成本小于期初存货释放的固定生产成本 则按完全成本法确定的营业利润一定小于按变动成本法确定的营业利润 特殊条件下的变动规律 1 当期末存货量不为零 而期初存货量为零时 完全成本法确定的营业利润大于变动成本法确定的营业利润 2 当期末存货量为零 而期初存货量不为零时 完全成本法确定的营业利润小于变动成本法确定的营业利润 3 当期末存货量和期初存货量均为零 即产销绝对平衡时 两种成本计算法确定的营业利润相等 特殊条件下的变动规律 4 当期初存货量 期末存货量均不为零 而它们的单位固定生产成本相等 两种成本法确定的营业利润取决于期初 期末存货量 或产销平衡关系 当期末存货量和期初存货量相等 即产销相对平衡 时 两种成本计算法确定的营业利润相等 当期末存货量大于期初存货量 即产大于销 时 完全成本法确定的营业利润大于变动成本法确定的营业利润 当期末存货量小于期初存货量 即产小于销 时 完全成本法确定的营业利润小于变动成本法确定的营业利润 1 两种成本计算法当期营业利润的差额 完全成本法下期末存货的单位固定制造费用 期末存货量 完全成本法下期初存货的单位固定生产成本 期初存货量 2 完全成本法下的营业利润 变动成本法下的营业利润 按简算法计算的营业利润差额 3 完全成本法下的期末存货成本 变动成本法下的期末存货成本 期末存货应吸收的固定制造费用 4 两种成本法下分期营业利润广义差额简算法及其应用 本章思考题 2 如果某期按变动成本法计算的营业利润为6000元 该期产量为3000件 销售量为2000件 期初存货为零 固定性制造费用总额为3000元 则按完全成本法计算的营业利润为 元 A 1000B 5000C 6000D 7000 答案 D 一 完全成本法的优缺点优点 可激励企业提高产品产量 企业定价的重要基础 是企业对外提供财务会计报表的重要依据 四 两种成本法的优缺点 缺点 1 采用完全成本法时 计算的单位产品成本不能反映生产部门真实成绩 资料 单位变动生产成本2元 固定生产成本总额12000元 产量3000600012000单位变动成本222单位固定成本421单位成本643假如当产量为3000件时 生产部门采用各种节约能源 降低消耗的措施 使单位变动成本降低50 2 50 1元 单位成本为1 4 5元 2 采用完全成本法 对于固定成本需要分配 一方面分配工作比较繁重 另一方面分配的标准受主观因素影响 二 变动成本法的优缺点 优点 1 变动成本法能够真实反映当期成本控制的成果 采用变动成本法时 当期产品成本的高低 主要决定于各项变动费用支出的多少 所以 成本控制的好坏 可以直接通过当期产品成本反映出来 以便及时采取措施降低成本 同时 把固定成本作为期间成本 由当期销售收入中扣除 能够明显的看出固定费用支出对当期盈利的影响 有利于控制固定成本 便于分清责任 2 便于简化成本核算 采用变动成本法 把固定制造费用列入期间成本 从当期利润中扣除 这就大大简化了产品成本计算中间接费用的分配问题 即可以减少会计人员的核算工作量 又可以避免由于分配标准的多样性而可能产生的主观随意性 3 变动成本法能提供有用的管理信息 变动成本法是开展本量利分析的前提 也是进行预测和短期决策的基础 因此 为企业管理者提供重要的管理信息 变动成本与固定成本的划分 在很大程度上是假定的结果 有时并不能完全说明企业生产经营的真实情况 按变动成本计算法算出的产品成本 不符合传统成本概念要求 变动成本计算法对短期决策能提供重要的管理信息 但对长期决策和定价决策不太适应 变动成本计算法所提供的产品变动成本资料是不能适应订价决策要求的 缺点 双轨制 设置两套账 分别按完全成本法和变动成本法进行成本核算 单轨制 将两种方法有机的结合起来 在一套账上进行成本核算 同时满足内外两方面的要求 结合制 把日常核算工作建立在变动成本法的基础上 按变动成本法设置账户 记录和归集生产费用 计算产品的变动成本 期末时 作适当的调整和变通 以适应编制对外财务报表的需要 五 两种成本法的结合 一 对如何应用变动成本法的不同看法 1 日常核算以变动成本法为基础 2 调整原有的会计科目 3 制造费用的账务处理 4 期末报表的编制与调整 二 应用变动成本法的具体做法 日常核算以变动成本法为基础 生产成本 产成品 账户登记变动生产成本 设置 变动制造费用 账户 借方核算生产过程中的变动性制造费用 期末将发生额转入 生产成本 账户 设置 固定制造费用 账户 借方归集当期发生的固定性制造费用 期末将应由已销产品负担的部分从贷方转出 转入 主营业务成本 账户的借方 并体现于利润表中 该账户的期末余额反映了期末存货负担的固定性制造费用 于期末列入资产负债表 设置 变动非制造费用 和 固定非制造费用 账户 借方分别归集销售费用和管理费用中的变动部分和固定部分 期末则全部转入 本年利润 账户 主营业务成本 账户仍按完全成本法使用 已销产品的变动成本自 产成品 账户转入 应负担的固定性制造费用自 固定制造费用 转入 例 某企业为单一品种产品生产企业 该企业期末无在产品 产品销售单价为45元 有关资料如下 期初存货0当期产量5000件当期销量4000件单位变动成本直接材料10元直接人工6元变动制造费用4元固定制造费用30000元变动性非制造费用16000元固定性非制造费用50000元 以变动成本法为基础设置统一的成本计算体系 账务处理如下 核算产品生产成本借 生产成本80000变动制造费用20000固定制造费用30000贷 原材料 应付职工薪酬等130000 结转变动制造费用借 生产成本20000贷 变动制造费用20000 产品完工借 产成品100000贷 生产成本100000 销售实现 结转已销产品生产成本借 应收账款180000贷 主营业务收入180000借 主营业务成本80000贷 产成品80000 核算本年利润借 主营业务收入180000贷 本年利润180000 借 本年利润176000贷 主营业务成本80000固定制造费用30000变动非制造费用16000固定非制造费用50000 期末 为了满足按完全成本法编制会计报表的要求 分别把固定制造费用中应由存货分摊的部分加到 存货 项目上 应由销货分摊的部分加到 主营业务成本 项目上 单位固定制造费用 30000 5000 6 元 件 按完全成本法计入销售成本固定制造费用 6 4000 24000 元 按完全成本法计算的产品销售成本 80000 24000 104000 元 按完全成本法应计入存货的固定制造费用 6 1000 6000 元 按完全成本法计算的期末产品存货成本 20000 6000 26000 元 结转已销产品负担的固定制造费用借 主营业务成本24000贷 固定制造费用24000 核算本年利润借 主营业务收入180000贷 本年利润180000 借 本年利润170000贷 主营业务成本104000变动非制造费用16000固定非制造费用50000本期营业利润10000元 本期期末产成品的存货成本中包含变动生产成本20000元 固定制造费用6000元 反映在资产负债表中 例 某企业只生产一种产品 有关资料如下 对内采用变动成本法 对外采用完全成本法 期初存货0当期产量5500件当期销售4500件期末存货1000件单位变动成本直接材料15元直接人工10元变动性制造费用5元单位变动性管理费用2元固定性制造费用22000元固定性管理费用45000元单位产品售价50元 平时核算以变动成本法为基础 直接材料 直接人工和变动制造费用都计入生产成本账户直接材料 15 5500 82500直接人工 10 5500 55000变动制造费用 5 5500 27500分录如下借 生产成本137500变动制造费用27500固定制造费用22000贷 原材料 应付职工薪酬等187000 借 生产成本27500贷 变动制造费用27500 完工产品入库的分录借 库存商品165000贷 生产成本165000产品销售的收入和成本产品销售收入 50 4500 225000产品销售成本 15 10 5 4500 135000产品销售的分录借 应收账款225000贷 主营业务收入225000借 主营业务成本135000贷 库存商品135000 本年管理费用变动性管理费用 2 4500 9000本月发生管理费用 9000 45000 54000结转各项收支到本年利润的会计分录借 主营业务收入225000贷 本年利润225000借 本年利润211000贷 主营业务成本135000管理费用54000固定性制造费用22000本年营业利润 225000 211000 14000 变动成本法下的损益表 变动成本法下的资产负债表 期末 为了满足按完全成本法编制会计报表的要求 分别把固定制造费用中应由存货分摊的部分加到 存货 项目上 应由销货分摊的部分加到 主营业务成本 项目上 单位固定制造费用 22000 5500 4 元 件 按完全成本法计入销售成本固定制造费用 4 4500 18000 元 按完全成本法计算的产品销售成本 135000 18000 153000 元 按完全成本法应计入存货的固定制造费用 4 1000 4000 元 按完全成本法计算的期末产品存货成本 30000 4000 34000 元 本章思考题 选择题 一 单项选择题1 将全部成本分为固定成本 变动成本和混合成本所采用的分类标志是 A 成本的目标B 成本的可辨认性C 成本的经济用途D 成本的性态 答案 D 本章思考题 2 如果某期按变动成本法计算的营业利润为6000元 该期产量为3000件 销售量为2000件 期初存货为零 固定性制造费用总额为3000元 则按完全成本法计算的营业利润为 元 A 1000B 5000C 6000D 7000 答案 D 3 在变动成本法中 产品成本是 A 制造费用B 生产成本C 变动生产成本D 变动成本 答案 C 4 在变动成本法下 销售收入减去变动成本等于 A 销售毛利B 税后利润C 税前利润D 贡献边际 答案 D 5 如果本期销售量比上期增加 则可断定按变动成本法计算的本期营业利润 A 一定本期等于上期B 本期应当大于上期C 本期应当小于上期D 本期可能等于上期 答案 B 6 如果完全成本法期末存货吸收的固定性制造费用大于期初存货释放的固定性制造费用 则两种方法营业利润的差额 A 一定等于零B 可能等于零C 一定大于零D 一定小于零 答案 C 7 在变动成本法下 固定性制造费用应当列作 A 非生产成本B 期间成本C 产品成本D 直接成本 答案 B 8 下列项目中 不能列入变动成本法下产品成本的是 A 直接材料B 直接人工C 变动性制造费用D 固定性制造费用 答案 D 9 已知2000年某企业按变动成本法计算的营业利润为13500元 假定2001年销量与2000年相同 产品单价及成本水平都不变 但产量有所提高 则该年按变动成本法计算的营业利润 A 必然大于13500元B 必然等于13500元C 必然小于13500元D 可能等于13500元 答案 B 10 如果某企业连续三年按变动成本法计算的营业利润分别为10000元 12000元和11000元 则下列表述中唯一正确的是 A 第三年的销量最小B 第二年的销量最大C 第一年的产量比第二年少D 第二年的产量比第三年多 答案 B 11 从数额上看 广义营业利润差额应当等于按完全成本法计算的 A 期末存货成本与期初存货成本中的固定生产成本之差B 期末与期初的存货量之差C 利润超过按变动成本法计算的利润的部分D 生产成本与销货成本之差 答案 A 12 如果某期按变动成本法计算的营业利润为5000元 该期产量为2000件 销售量为1000件 期初存货为零 固定性制造费用总额为2000元 则按完全成本法计算的营业利润为 A 0元B 1000元C 5000元D 6000元 答案 D 13 如果完全成本法的期末存货成本比期初存货成本多10000元 而变动成本法的期末存货成本比期初存货成本多4000元 则可断定两种成本法的营业利润之差为 A 14000元B 10000元C 6000元D 4000元 答案 C 1 大成公司2008年度有关成本和产量资料如下表 要求 1 采用变动成本法计算期末存货成本及单位产