93-第十六章-特定交易的会计处理一

第十六章 特定交易的会计处理（一）第十六章 收入、费用和利润【例23】2018年1月1日，华北重工公司同陕西织布局签订设备定制合同，设备制造期为两年。华北重工公司提供两种付款方案：1 ）两年后陕西织布局取得该设备的控制时支付500万元；2 ）现在支付400万元。陕西织布局选择了第二方案。 该交易的内含利率为11.8% ，华北重工公司增量借款利率为6% 。 要求：进行华北重工公司相关会计处理分析：合同中存在重大融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额确定交易价格。该交易价格与合同对价之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法摊销。1） 2018年1月1日借：银行存款 400万 贷：合同负债 400万2） 2018年12月31日借：财务费用 24万 贷：合同负债 24万3） 2019年12月31日借：财务费用 25.4万 贷：合同负债 25.4万4）2020年1月1日借：合同负债 449.4万 贷：主营业务收入 449.4万借：主营业务成本 388万 贷：库存商品 388万注：假设该设备订制合同不属于在一段时间内履约。 4. 企业应付客户（或向客户购买本企业商品的第三方，本条下同）对价的，应当将该应付对价冲减交易价格，并在确认相关收入与支付（或承诺支付）客户对价二者孰晚的时点冲减当期收入，但应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的除外。企业应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的，应当采用与本企业其他采购相一致的方式确认所购买的商品。企业应付客户对价超过向客户取得可明确区分商品公允价值的，超过金额应当冲减交易价格。向客户取得的可明确区分商品公允价值不能合理估计的，企业应当将应付客户对价全额冲减交易价格。5.客户支付非现金对价的，企业应当按照非现金对价的公允价值确定交易价格。非现金对价的公允价值不能合理估计的，企业应当参照其承诺向客户转让商品的单独售价间接确定交易价格。非现金对价的公允价值因对价形式以外的原因而发生变动的，应当作为可变对价。单独售价，是指企业向客户单独销售商品的价格。注：客户支付非现金对价也即非货币性资产交换，非现金对价的公允价值与企业商品的公允价值有可能存在差异且不涉及补价。【例24】2018年1月18日，万马公司同糖糖食品公司签订产品购销合同，万马公司向糖糖食品公司销售商品一批，市场均价为34.56万元。糖糖食品公司以公允价值为30万元的商品作为支付对价，万马公司将该批食品用于市场营销活动的馈赠及研发活动。 借：销售费用 30 应交税费应交增值税（进项税额） 5.1 贷：主营业务收入 30 应交税费应交增值税（销项税额） 5.1注：客户支付非现金对价的，企业应当按照非现金对价的公允价值确定交易价格。另外，用于市场营销活动及研发活动取得的货物，不通过存货核算。【例25】2018 年1月18日，万马公司同小王子服装公司签订产品购销合同，万马公司向小王子服装公司销售商品一批，价格为100万元。万马公司合同承诺，将于2个月内以15万元的价格购买小王子服装公司的工服30套，每套公允价值6000元。本题不考虑税费。借：银行存款 100 贷：主营业务收入 97 合同负债 3 （公允价值为18万，支付对价为15万，抵减收入3万）应付客户对价包括向客户支付的现金或授予的奖励积分等，如礼品券、折扣券、批量回扣、货架展位付款等。向客户或向客户购买本企业商品的第三方支付（或预计将支付）的对价应冲减交易价格，除非该付款是为了向客户取得其他可明显区分的商品或服务。交易价格的确定【例26】 深圳家家乐百货2018 年元月推出顾客购货赠送购物券的促销活动。规定在2018 年1 月1 日1 月31 日期间购物每满300 元（含税）奖励金额为100 元的购物券，可在1 年内在本超市兑换任何商品。2018年1月销售额5850万元（不含税销售额为5000万元），共发出购物券1500万元，根据经验估计，将有80%的顾客会运用购物券进行消费。2018 年2月，销售额为4095万元，其中包括使用购物券消费的金额为585万元。2018 年1 月（假设不考虑增值税）： 借：银行存款 5850 贷：主营业务收入 4032 合同负债 968 应交税费增（销） 850 1500*80% 12005000* （5000/6200 ）40325000* （1200/6200 ）968 2018 年2 月： 借：银行存款 3510 贷：主营业务收入 3000 应交税费 增（销） 510 借：合同负债 585 贷：主营业务收入 500 应交税费 增（销） 852018.12.31 ：假设逾期失效的购物券为100 万元， 借：合同负债 100 贷：主营业务收入 100知识点5：收入计量交易价格分摊1.合同中包含两项或多项履约义务的，企业应当在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。单独售价，是指企业向客户单独销售商品的价格。企业不得因合同开始日之后单独售价的变动而重新分摊交易价格。2.企业在类似环境下向类似客户单独销售商品的价格，应作为确定该商品单独售价的最佳证据。单独售价无法直接观察的，企业应当综合考虑其能够合理取得的全部相关信息，采用市场调整法、成本加成法、余值法等方法合理估计单独售价。在估计单独售价时，企业应当最大限度地采用可观察的输入值，并对类似的情况采用一致的估计方法。市场调整法，是指企业根据某商品或类似商品的市场售价考虑本企业的成本和毛利等进行适当调整后，确定其单独售价的方法。成本加成法，是指企业根据某商品的预计成本加上其合理毛利后的价格，确定其单独售价的方法。余值法，是指企业根据合同交易价格减去合同中其他商品可观察的单独售价后的余值，确定某商品单独售价的方法。企业在商品近期售价波动幅度巨大，或者因未定价且未曾单独销售而使售价无法可靠确定时，可采用余值法估计其单独售价。3. 合同折扣，是指合同中各单项履约义务所承诺商品的单独售价之和高于合同交易价格的金额。对于合同折扣，企业应当在各单项履约义务之间按比例分摊。有确凿证据表明合同折扣仅与合同中一项或多项（而非全部）履约义务相关的，企业应当将该合同折扣分摊至相关一项或多项履约义务。 合同折扣仅与合同中一项或多项（而非全部）履约义务相关，且企业采用余值法估计单独售价的，应当首先按照前款规定在该一项或多项（而非全部）履约义务之间分摊合同折扣，然后采用余值法估计单独售价。【例27】 甲公司为通讯服务运营企业。2018年1月发生的有关交易或事项如下：董事会批准了管理层提出的客户忠诚度计划。具体为：客户在甲公司消费价值满100 元的通话服务时，甲公司将在下月向其免费提供价值10 元的通话服务。2018年1月，客户消费了价值10000万元的通话服务( 假定均符合下月享受免费通话服务的条件) ，甲公司已收到相关款项。 甲公司取得10000 万元的收入，应当在当月提供服务和下月需要提供的免费服务之间按其公允价值的相对比例进行分配。 借：银行存款 10000 贷：主营业务收入9090.91 合同负债 909.09【例28】2018 年1月18日，八一重工股份有限公司与乙公司签订产品购销合同，向乙公司销售A、B、C三项设备，价款合计1200万元。只有A设备的单独售价可以直接观察，为700万元；采用经调整的市场评估法得出的B设备单独售价为500万元，采用预计成本加毛利法得出的C设备售价为300万元。要求： 分别计算该项销售中三种产品应分别确认的收入。网校答案：（1）单独售价总和700+500+300 1500（万元）（2）分摊后的A产品交易价格700*1200/1500 560（万元） 分摊后的B产品交易价格500*1200/1500 400（万元） 分摊后的C产品交易价格300*1200/1500 240（万元）【例29】 八一重工股份有限公司设备单独售价分为700万元。通常，八一重工将B、C设备打包出售，售价为800 万元。新产品D产品市场价格差异较大。2018 年1月18日，与乙公司签订产品购销合同，向乙公司销售A、B、C、D四项设备，价款合计1680万元。 要求： 采用余值法应分摊至D产品的交易价格。 网校答案：1680 （700+800 ）180 （万元）【例30】2018年1月1日，甲公司董事会批准了管理层提出的客户忠诚度计划。该客户忠诚度计划为：持积分卡的客户在甲公司消费一定金额时，甲公司向其授予奖励积分，客户可以使用奖励积分（每一奖励积分的公允价值为0.10元）购买甲公司经营的任何一种商品；奖励积分自授予之日起3年内有效，过期作废。假设2018年度甲公司销售各类商品共计50000万元（不包括客户使用奖励积分购买的商品），授予客户奖励积分共计50000万分，甲公司预计有80%的顾客会享受该奖励积分进行消费。假设客户均选择从2019年起享受积分。分析：甲公司的客户忠诚度计划向客户提供了重大权利的选择权，甲公司就该客户选择权承担了另一项履约义务，应分别确认收入。奖励积分履约义务的价值50000*0.1*80%4000（万元），2018年应确认的商品销售收入50000*50000/（50000+4000）46296.30（万元），同时确认负债3703.7元。需强调的是，直接减去4000万元，得出确认商品销售收入46000万元的做法是错误的。收入确认、计量的总结：（1）作为财务人员，首先要做的是识别合同，判断合同是否已经管理当局批准并签订、是否有明确的履约义务条款、合同是否具有商业实质、合同对价是否很可能收回等；（2）识别了合同后，进而需要识别合同中的履约义务，判断合同是否涉及多项履约义务，若涉及多项履约义务，应判断该多项履约义务是否可明确区分。另外，识别了单项履约义务后，需要判断履约义务是在某一时段内履行还是在某一时点履行。（3）从收入的计量角度，需要确认交易价格。可变对价、合同存在重大融资成分都影响了不可直接以合同对价进行收入的计量（4）若合同涉及多项履约义务，并且不可明确区分，或即使可明确区别，但存在捆绑销售，则需要进行价格分摊。（5）涉及合同资产、合同负债的的情形。知识点6：特定交易的会计处理一、附有销售退回条款的销售对于附有销售退回条款的销售，企业应当在客户取得相关商品控制权时，（1）按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额（即，不包含预期因销售退回将退还的金额）确认收入；（2）按照预期因销售退回将退还的金额确认负债；（3）同时，按照预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额，确认为一项资产；（4）按照所转让商品转让时的账面价值，扣除上述资产成本的净额结转成本。【例31】甲公司是一家健身器材销售公司，2017年11月1日，甲公司向乙公司销售6000件健身器材，单位销售价格为600元，单位成本500元，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为360万元，增值税额为61.2万元。健身器材已经发出，但款项尚未收到。根据协议约定，乙公司应于2017年12月31日之前支付货款，在2018年3月31日之前有权退还健身器材。甲公司根据过去的经验，估计该批健身器材的退货率约为20%。在2017年12月31日,甲公司对退货率进行了重新评估，认为只有10%的健身器材会被退回。甲公司为增值税一般纳税人，健身器材发出时纳税义务已经发生，实际发生退回时取得税务机关开具的红字增值税专用发票。假定健身器材发出时控制权转移给乙公司。甲公司的账务处理如下：要求：编制有关会计分录。 （1）2017年11月1日发出健身器材时 借：应收账款 421.2 贷：主营业务收入 288 预计负债-应付退货款 72 应交税费-应交增值税（销项税额） 61.2借：主营业务成本 240 应收退货成本 60 贷：库存商品 300（2）20