关于企业股权转让的税负问题的备忘录.docx

关于企业股权转让的税负问题的备忘录一、营业税财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知（财税2002191号）规定，自 2003年1月1日起，对以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税；对股权转让不征收营业税。而依据营业税暂行条例的规定，在中华人民共和国境内从事金融商品买卖业务的，应当依法缴纳营业税，并以卖出价减去买入价后的余额为营业额。营业税暂行条例实施细则第十八条规定，营业税暂行条例第五条第（四）项所称外汇、有价证券、期货等金融商品买卖业务，是指纳税人从事的外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品买卖业务。因此，企业在从事金融商品买卖（包括转让上市公司股票）时应当按照“金融保险业”税目缴纳营业税，而在转让非上市公司股权时不征收营业税。二、企业所得税（一）一般规定1、纳税主体企业所得税法第六条第三项规定，转让财产收入列入企业收入总额范围。企业所得税法实施条例第十六条规定，转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。因此，取得股权投资转让所得的企业和组织，应将股权投资转让所得并入企业的收入总额计算应纳税所得额，依法缴纳企业所得税。2、计税依据根据企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。企业所得税法第十六条规定，企业转让资产，该项资产的净值，准予在计算应纳税所得额时扣除。就股权转让来说，股权计税成本及与股权转让相关的印花税等税费可以扣除。企业所得税法实施条例第七十四条规定，财产净值，是指有关资产、财产的计税基础减除已经按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。因此，为股权转让所得应当为企业转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后的余额。3、税率。企业所得税法第四条规定，企业所得税的税率为25%。企业所得税法第二十八条规定，符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税；国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15的税率征收企业所得税。财税2009133号、财税20114号规定，自2010年1月1日至2011年12月31日，对年应纳税所得额低于3万元（含3万元）的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。关于小型微利企业所得税优惠政策有关问题的通知（财税2011117号）规定，自2012年1月1日至2015年12月31日，对年应纳税所得额低于6万元（含6万元）的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。4、纳税时间、地点企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。居民企业以企业登记注册地为纳税地点；但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。（二）企业重组业务中的股权转让财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税200959号）第一条规定，企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。其中，股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式；所称非股权支付，是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。财税200959号对企业重组业务中股权转让的企业所得税区分不同条件分别适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定。1、一般性税务处理企业股权收购，一般性交易应按以下规定处理：（1）被收购方应确认股权、资产转让所得或损失；（2）收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定；（3）被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。2、特殊性税务处理（1）股权收购适用特殊性税务处理规定，应当同时符合下列条件：a.具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的；b.被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例；c.企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动；d.重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例；e.企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。（2）企业重组符合上述条件的，并且股权收购中收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：a.被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。b.收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。c.收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。其中，对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失（被转让资产的公允价值被转让资产的计税基础）（非股权支付金额被转让资产的公允价值）应当注意的是，企业发生符合上述特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。因此，企业若想享受到免税重组的优惠应当依法在完成所得税年度纳税申报时，向税务机关提交书面备案资料。三、印花税（一）非上市公司的股权转让中的印花税非上市公司不以股票形式发生的企业股权转让行为，属于财产所有权转让行为，应按照产权转移书据缴纳印花税。1、纳税主体根据印花税暂行条例及印花税暂行条例施行细则的规定，在中华人民共和国境内书立、领受财产转移书据的单位和个人，是印花税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当按照依法缴纳印花税。印花税暂行条例施行细则第十六条规定，产权转移书据由立据人贴花，如未贴或者少贴印花，书据的持有人应负责补贴印花所立书据以合同方式签订的，应由持有书据的各方分别按全额贴花。因此，印花税纳税义务人为的立据人，即转让人和受让人。2、计税依据及税率国家税务总局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知（国税发1991155号）第十条规定，“财产所有权”转移书据的征税范围是：经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据，以及企业股权转让所立的书据。这里的企业股权转让所立的书据，是指未上市公司股权转让所书立的书据，不包括上市公司的股票转让所书立的书据。股权转让属于财产所有权转让行为，应按照“产权转移书据”缴纳印花税。依据印花税税目税率表第十一项规定，产权转移书据应按所载金额的万分之五贴花。3、纳税义务发生时间印花税暂行条例第七条规定，应纳税凭证应当于书立或者领受时贴花。（二）上市公司股权转让中的证券交易印花税财政部对上市公司股票转让所书立的书据怎样征收印花税作了专门规定。经国务院批准，财政部决定，从2008年9月19号起，对证券交易印花税政策进行调整，由现行双边征收改为单边征收，税率保持1。即对对买卖、继承、赠予所书立的A股、B股股权转让书据，由立据双方当事人分别按1的税率缴纳证券交易印花税，改为由出让方按1的税率缴纳证券交易印花税，受让方不再征收。这里的证券交易印花税是从普通印花税发展而来的，是专门针对股票交易发生额征收的一种税，是投资者从事证券买卖所强制缴纳的一笔费用。证券交易印花税的征税对象是企业股权转让书据和股份转让书据，纳税义务人是股份转让的出让方，并由证券交易所代扣代缴。计税依据是双方持有的成交过户交割单。（三）税收优惠财政部、国家税务总局关于股权分置试点改革有关税收政策问题的通知（财税2005103号）第一条规定，股权分置改革过程中因非流通股股东向流通股股东支付对价而发生的股权转让，暂免征收印花税。附：相关法律法规1、财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知（财税2002191号）一、以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。二、对股权转让不征收营业税。2、营业税暂行条例第五条纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。但是，下列情形除外：（一）纳税人将承揽的运输业务分给其他单位或者个人的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位或者个人的运输费用后的余额为营业额；（二）纳税人从事旅游业务的，以其取得的全部价款和价外费用扣除替旅游者支付给其他单位或者个人的住宿费、餐费、交通费、旅游景点门票和支付给其他接团旅游企业的旅游费后的余额为营业额；（三）纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额；（四）外汇、有价证券、期货等金融商品买卖业务，以卖出价减去买入价后的余额为营业额；（五）国务院财政、税务主管部门规定的其他情形。3、营业税暂行条例实施细则第十八条条例第五条第（四）项所称外汇、有价证券、期货等金融商品买卖业务，是指纳税人从事的外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品买卖业务。4、企业所得税法 第四条企业所得税的税率为25%。非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，适用税率为20%。第六条企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：（一）销售货物收入；（二）提供劳务收入；（三）转让财产收入；（四）股息、红利等权益性投资收益；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特许权使用费收入；（八）接受捐赠收入；（九）其他收入。第八条企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。第十六条企业转让资产，该项资产的净值，准予在计算应纳税所得额时扣除。5、企业所得税法实施条例第十六条企业所得税法第六条第（三）项所称转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。第七十四条企业所得税法第十六条所称资产的净值和第十九条所称财产净值，是指有关资产、财产的计税基础减除已经按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。6、关于小型微利企业所得税优惠政策有关问题的通知（财税2011117号）一、自2012年1月1日至2015年12月31日，对年应纳税所得额低于6万元（含6万元）的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。7、财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税200959号）一、本通知所称企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。（三）股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。二、本通知所称股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式；所称非股权支付，是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。三、企业重组的税务处理区分不同条件分别适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定。四、企业重组，除符合本通知规定适用特殊性税务处理规定的外，按以下规定进行税务处理：（三）企业股权收购、资产收购重组交易，相关交易应按以下规定处理：1.被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。2.收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。3.被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。五、企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：（一）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。（二）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。 （三）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。（四）重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。（五）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。六、企业重组符合本通知第五条规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：（二）股权收购，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：1.被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。2.收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。3.收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。（六）重组交易各方按本条（一）至（五）项规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失（被转让资产的公允价值被转让资产的计税基础）（非股权支付金额被转让资产的公允价值）十一、企业发