新税法下我国企业所得税纳税筹划的具体策略与方法.doc

纳税筹划的具体策略与方法一、 新税法下选择有利的组织形式（一）、公司制与合伙制的选择新税法规定个人独资企业、合伙企业不缴纳企业所得税，只对其业主所得征收个人所得税。现代企业组织形式一般包括公司制和合伙制(包括个人独资企业)两种。我国对不同的企业组织形式实行差别税制，公司制企业的营业利润在企业课税环节缴纳公司税，税后利润以股息的形式分配给投资者，投资者又得缴纳一次个人所得税。而合伙制企业的营业利润不缴公司税，只缴纳各个合伙人分得收益的个人所得税。可见投资者能通过纳税规定上的“优惠”而获得节税利润。投资者应综合考虑各个方面因素，确定是选择合伙制还是公司制。（二）、子公司与分公司的选择设立子公司还是分公司，对于企业的纳税金额也有很大的影响。新所得税法统一以法人为单位纳税。不是独立法人主体的分支机构可以汇总缴纳所得税。也就是说，企业在设立分支机构时，设立的分公司可汇总纳税，设立的具有独立法人资格的子公司，则要分别独立缴纳所得税。如果组建的公司在初期阶段处于亏损状态的可能性比较大，那么组建分公司就更为有利，可以减轻总公司的税收负担。二、 把握好新税法对准予扣除项目的规定新企业所得税法与原企业所得税法相比，从总体上看，新税法放宽了成本费用的扣除标准和范围，这让企业扩大了纳税筹划的空间。企业在进行纳税筹划的过程中，要把握好这些变化，以便更好地设计纳税筹划方案。新税法在计税工资、捐赠、广告费用、研发费用等项目的税前扣除上均做出了与以往不同的规定：第一，取消了关于计税工资的规定。原税法采取计税工资制度，税前工资扣除限额为：人数 1600 12（2008年三月一号起为：人数200012），不超过扣除限额的部分可以据实扣除，超过部分不予扣除。新税法取消了原税法中关于计税工资的规定，真实合法的工资支出可以直接全额扣除。但也不是可以无条件的随意列支，如果某企业某一纳税年度的工资支出远远超出了同行业的正常水平，税务机关就要进行纳税评估，如果评估的结果认定为“非合理支出”，税务机关有权进行纳税调整。第二，公益性捐赠扣除条件放宽。原税法规定，企业的公益性、救济性捐赠不超过年度应纳税额3%的部分，可以据实扣除，超过限额部分不予扣除。新企业所得税法对公益救济性捐赠扣除在年度利润总额12%以内的部分，允许税前扣除，超过部分不予扣除。如果企业存在大量的纳税调整项目，年度利润总额与年度应纳税所得额就不相同，有可能差距还很大。企业应进行正确的计算，准确把握扣除数额。第三，研发费用扣除幅度增加。原税法规定企业研发费用可以据实扣除，对研发费用年增长幅度超过10%的，可以再按其实际发生额的50%抵扣当年应纳税所得额。新税法取消了研发费用年增长幅度需超过10%这一限制条件，规定企业研发费用可以按其实际发生额的150%抵扣当年应纳税所得额。这一方面有利于企业研发新产品，探索新领域，另一方面也体现了国家支持科研开发，鼓励创新的政策导向。第四，广告费用的扣除有所调整。原税法将广告费用的扣除分为三种情况：高新技术企业据实扣除；粮食类白酒广告费用不得税前扣除；一般企业的广告费用支出按当年销售收入一定比例扣除，超过比例部分可结转到以后年度扣除。而新税法则未规定广告费用的扣除比例，企业每一年度实际发生的符合条件的广告费用支出均准予据实扣除。企业要注意广告费用与赞助的区别，新税法明确规定赞助支出不得税前扣除。三、 合理利用新税法中有关税收优惠的规定（一）、企业投资产业的选择新税法规定国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2 年以上的（含2 年），可按其对中小高新技术企业投资额的70%抵扣该创业投资企业的应纳税所得额。符合抵扣条件并在当年不足抵扣的，可在以后纳税年度逐年延续抵扣。这些规定都说明了国家的产业政策是扶植高新技术企业的发展，企业在进行纳税筹划时就要结合自身条件对这些规定加以充分利用。在企业设立之初就要优先考虑是否有涉足高新技术产业的可能。在进行投资决策时，创业投资企业也要优先考虑有投资价值的未上市的中小高新技术企业。这不仅有利于减少企业的税收负担，还有利于我国科技水平和科技创新发展能力的提高。（二）、企业人员构成的选择新税法规定企业安排的残疾职工，按实际支付给残疾职工工资100%加计扣除。企业安排国家鼓励安置的其他就业人员，按实际支付给该职工工资的50%加计扣除。国家鼓励安置的其他就业人员是指劳动保障部门登记管理的未就业人员。企业应结合自身条件尽可能多的安排这样的职工就业，一方面这些职工为企业创造了利润，另一方面也有利于减轻企业的税收负担，同时还促进了整个社会和谐稳定的发展。（三）、小型微利企业对应纳税所得额的把握新税法取消了三级累进税率制，但仍对小型微利企业给予了一定的税收优惠。税法中规定符合以下三个条件的小型微利企业，减按20%的税率征税：1、属于非国家限定发展的行业；2、符合国家小型企业的划分标准；3、年度应纳税所得额在30 万元以下的企业。 在前两个条件都符合的前提下，如何控制好应纳税所得额对小型微利企业具有重要意义。例如：某小型微利企业在2008 年的应纳税所得额为300000 元，则应交纳所得税为：30000020%=60000 元。若应纳税所得额为301000 元，则应交纳所得税为：30100025%=75250 元。由此可见，应纳税所得额仅增加了1000 元，而交纳的所得税却增加了15250 元，所以当处于税率变化的临界点时，控制好应纳税所得额很关键。若企业通过红十字会捐款1000 元，则可以增加税后利润14250 元（75250-60000-1000）。这同时还有利于企业在社会上树立良好的企业形象。此外还要尽量选择可抵免所得税的原料及设备，这也能在一定程度上减少企业的应缴纳所得税额。应该看到，新税法的颁布实施，使企业利用税收优惠进行纳税筹划的空间小了。过去企业常用地域性优惠政策进行所得税筹划，在经济特区、以及高新技术开发区设立企业，享受减免税以及低税率的优惠。而按照新税法的规定，除在新税法颁布前已经设立的企业可以在5 年内继续享受税收优惠外，上述优惠已经取消，原来仅靠在特定区域成立符合一定条件的企业就能获取税收优惠的筹划方法已经无效。此外，新税法还取消了再投资退税、购买国产设备抵免企业所得税等税收优惠政策，很多依存于这些优惠政策的筹划方法也同样失去了意义。四、 会计核算中纳税筹划的策略方法在新税法下，利用会计核算中的不同处理方面进行纳税筹划仍然可行。有些纳税筹划方法并不能减少企业的纳税总额，但能将纳税的时间递延到下一年或未来几年。由于货币具有时间价值，纳税时间的递延也会给企业带来收益。下面的几种纳税筹划方法就属此类。（一）、利用销售收入确认时间不同进行纳税筹划企业的产品销售方式大体上有以下三种类型：现销方式，代销方式，预收货款方式。代销方式又分为视同买断方式和收取手续费方式。在视同买断方式中，委托方按协议价格收取委托代销商品的货款，实际售价由受托方自定，无论卖出与否、获利与否均与委托方无关。这种销售方式与现销方式没有区别，委托方应在当期确认有关销售收入。在收取手续费方式中，委托方发出商品时，商品所有权上的主要风险和报酬并未转移给受托方，因此，委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入。预收货款方式是指购买方在商品尚未收到前按合同约定分期付款，销售方在收到最后一笔款项时才交付货物的销售方式。在这种方式下，商品所有权上的主要风险和报酬只有在收到最后一笔款项时才转移给购货方。因此，企业通常应在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。每种销售方式都有其收入确认的条件，企业通过对收入确认条件的控制，可以控制收入确认的时间。在进行所得税筹划时，企业应特别关注临近年终发生的销售业务，因为这类业务最容易对收入确认时点进行筹划。（二）、利用坏账准备的提取进行纳税筹划对坏账损失计提的坏账准备，是会计制度“八大减值准备”中惟一一个可以按税法规定在税前以一定条件和标准列支的特殊项目，是企业所得税纳税筹划中不可忽略的内容.在进行纳税筹划时要注意以下会计制度与税法规定上的区别:1、计提坏账准备的范围不同现行会计制度规定，除了应收账款应计提坏账准备外，其他应收款项也应计提坏账准备。同时规定企业的预付账款如有确凿证据表明不符合预付账款性质，或者因供货单位破产、撤销等原因已无法再收到所购货物的，应当将原计入预付账款的金额转入其他应收款，并按规定计提坏账准备。企业持有的未到期应收票据，如有确凿证据表明不能收回或收回的可能性不大时，应将其账面余额转入应收账款，并计提坏账准备。也就是说，会计实务中，计提坏账准备的范围包括应收账款、其他应收款，但不包括应收票据。而税法则规定，可在税前扣除的坏账准备的计提范围仅限于纳税人因销售商品、产品或提供劳务而产生的年末应收账款，包括应收票据的金额。也就是说，税法准予税前扣除的坏账准备的计提范围较会计规定多出一个应收票据的金额，少了一个其他应收款的金额。2、计提坏账准备的方法和比例不同企业会计制度规定，坏账准备的计提方法和计提比例由企业自行确定。提取的方法一经确定，不能随意变更；如需变更，应在会计报表附注中说明。具体方法有：应收账款余额百分比法、销货百分比法、账龄分析法等。而税法中只规定了一种方法，即应收账款余额百分比法，且其提取比例一律不得超过年末应收账款余额的 0.5%。（三）、利用存货成本计价方法的不同进行纳税筹划新税法规定，企业使用或者销售存货，按照规定计算的存货成本，准予在计算应纳税所得额时扣除。新会计准则中规定，企业应当采用先进先出法，加权平均法（包括移动加权平均法）或者个别计价法确定发出存货的实际成本。即取消了后进先出法的应用，不允许企业采用后进先出法确认发出存货的成本。依据现行会计制度和税法的规定，企业可以根据自身情况选用任意一种计价方法。不同的存货成本计价方法，会对企业的成本、利润总额产生不同的影响，从而应交纳所得税款的多少也会有所不同。以下举例说明两者之间的联系。假设某企业2007 年年末存货余额为15 万，数量为10 吨，单价为1.5万元/吨，下表为2008 年该企业存货的购入发出情况：表311、采用先进先出法4 月21 日发出存货成本为：（101.5+102）/20=1.756 月18 日发出存货成本为：（102+203）/30=2.6710 月27 日发出存货成本为：（203+204）/40=3.512 月5 日发出存货成本为：（104+405）/50=4.8该企业全年发出存货总成本为：1.7520+2.6730+3.540+4.850=4952、采用移动加权平均法4 月21 日发出存货成本为：（101.5+202）/10+20=1.836 月18 日发出存货成本为：（101.83+403）/10+40=2.7710 月27 日发出存货成本为：（202.77+304）/20+30=3.5112 月5 日发出存货成本为：（103.51+505）/10+50=4.75则该企业全年发出存货总成本为：1.8320+2.7730+3.5140+4.7550=497.63、采用加权平均法全年发出存货的平均成本为：（101.5+202+403+304+505）/10+20+40+30+50=3.63则该企业全年发出存货总成本为：3.63140=508.2由上面的分析可以看出，当存货价格呈持续上涨趋势时，企业宜采用加权平均法。因为加权平均法对发出的存货按加权后的平均价格进行核算，发出存货总成本中包括后期进货的部分成本，数额较高，相应的应纳税所得额就会降低，当年应缴纳的所得税就会减少，达到延缓缴纳企业所得税的目的。当存货价格呈下降趋势时，则采用先进先出法较为有利。因为采用此方法期末存货成本较低，相应发出存货总成本较高，也可以达到延迟交纳企业所得税的目的。纳税人选择存货计价方法的关键在于判断本企业所购主要材料的价格趋势。就总体而言，物价总水平一般是呈上涨趋势或基本持平，因而对于普通材料而言，采用加权平均法较为稳妥，而对于一些技术更新快，供给不断增加的材料，价格可能呈下降趋势，就应选择先进先出法。同样，当物价上下波动时，企业应采用加权平均法或移动加权平均法进行计价，可避免因材料成本的变动，引起应缴纳所得税额的波动，从而增加企业安排资金使用的难度。值得注意的是，存货计价方法一经选用，在一定时期内不得随意变更，确实需要改变计价方法的，应当在下一纳税年度开始前报主管税务机关批准，并在会计附注中予以说明。因此，在进行税收筹划时，必须在会计年度的末期根据企业经济运行的状况做出正确判断，按照以上的原则选择下一年度对企业有利的存货计价方法。（四）、利用固定资产的折旧方法及年限的不同进行纳税筹划固定资产折旧是成本的重要组成部分,按照我国现行会计制度的规定,企业可选用的折旧方法包括年限平均法、双倍余额递减法及年数总和法等。运用不同的折旧方法计算出的折旧额在量上是不一致的，则分摊到各期的固定资产的成本也存在差异，这最终会影响到企业税负的大小。原税法规定固定资产只能采用直线法（年限平均法）提取折旧，而新税法中则规定，企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限，或者采取加速折旧的方法。这就给企业所得税纳税筹划提供了新的空间。以下针对上述几种固定资产折旧方法进行一下比较：1、年限平均法年限平均法又称直线法,是指将固定资产的应计折旧额均衡地分摊到固定资产预计使用寿命内的一种方法。采用这种方法计算的每期折旧额均相等。其计算公式如下:年折旧额=(固定资产原值-预计净残值) 预计使用寿命(年)2、双倍余额递减法双倍余额递减法是在不考虑固定资产残值的情况下，用直线法折旧率的两倍作为固定的折旧率乘以逐年递减的固定资产期初净值，得出各年应提折旧额的方法。其计算公式如下:年折旧率=2 预计的折旧年限100年折旧额固定资产期初账面净值年折旧率3、年数总和法年数总和法又称折旧年限积数法或级数递减法。它是将固定资产的原值减去残值后的净额乘以一个逐年递减的分数计算确定固定资产折旧额的一种方法。逐年递减分数的分子代表固定资产尚可使用的年数，分母代表使用年数的逐年数字之总和。其计算公式如下：年折旧率（折旧年限已使用年数)/折旧年限（折旧年限1）2 100%年折旧额（固定资产原值预计残值） 年折旧率双倍余额递减法和年数总和法都属于加速折旧法，是假设固定资产的服务潜力在前期消耗较大，在后期消耗较少，为此，在使用前期多提折旧，后期少提折旧，从而相对加速折旧的折旧方法。假设某企业新购置一台设备，设备原价110 万，预计净残值10 万，估计设备使用寿命10 年。运用不同的折旧方法得出的各年折旧额如下表所示：表32 (单位：万元)： (注:双倍余额递减法的后两年折旧额为第9 年初的期初账面净值减去预计净残值后的平均数)由上表可以看出在这三种折旧方法中，折旧总额是一样的均为100 万元，所不同的是每年的折旧额有所差别。与年限平均法相比，后两种折旧方法在前期提的折旧较多，相应的应纳税所得额就较少，在前期缴纳的所得税数额也较小。由于货币具有时间价值，所以在自身条件符合税法规定的前提下，企业选择加速折旧法，就能从纳税筹划中受益。 同时，企业还应注意固定资产折旧年限的选择问题。现行会计制度和税法规定都对固定资产折旧年限给予企业一定的选择空间。这样，企业便可根据具体情况做出对自身有利的选择。一般情况下，在企业创办初期且享有减免税优惠待遇时，企业可通过延长折旧年限，将计提的折旧递延到减免税优惠期期满以后从而受益。但对处于正常生产经营期且未享有减免税优惠待遇的企业，缩短固定资产折旧年限，往往可以加速固定资产成本的回收，使企业后期成本费用前移，从而获得递延纳税的好处。五、 利用新税法过渡措施进行纳税筹划新税法在调整税率、准予扣除项目及税收优惠的同时，为了缓解新税法出台对部分老企业及部分特定区域内企业增加税负的影响，还制定了一系列税收优惠过渡措施，企业可以充分利用新税法规定的过渡措施进行所得税方面的纳税筹划。（一）、与收入及成本费用有关的纳税筹划。之前享受低税率或税收减免优惠的老企业在实行新税法后税率会逐步提高，对于销售货物、提供劳务等营业收入，可以提前确认，将利润体现在过渡期。对于转让财产收入、接收捐赠收入等其他收入，企业可以通过与受让方、捐赠人协商，将转让或接受的时点提前，来获得纳税筹划的收益。在人工成本方面，可以将人工成本中的年终奖或年底双薪延期发放。在非经常费用方面，可以将不影响生产经营活动的非经常费用，如修理费用等推迟发生。总的原则就是，让企业在减免税年度内实现得应纳税所得额尽可能地大，从而使企业在减免税年度内能够享受到最大限度的税收优惠，而不能按照正常赢利年度推迟利润的实现。（二）、其他经营活动的纳税筹划其他经营活动的纳税筹划主要是指对企业转让股权、债务重组、资产重组等活动产生的收益的筹划。同样，这些活动所产生的收益只要能够使之推迟确认，企业就可以在新税法规定的过渡期内进行纳税筹划，以节约所得税支出。纳税筹划中应关注的几个问题一、 在纳税筹划中要注意合法合规（一）、注意会计制度与税法规定的不同点按照会计制度规定，当资产的可收回金额低于其账面价值时，企业应确认和计量资产减值金额。而税法则规定除了坏账准备在允许的范围内可以依法扣除以外，其他资产的减值在转化为实质性损失之前，不允许税前扣除。此外还应注意向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；企业所得税税款；税收滞纳金；罚金、罚款和被没收财物的损失；非公益性、救济性捐赠；赞助支出；未经核定的准备金支出；与取得收入无关的其他支出按照税法规定均不允许税前扣除。（二）、纳税筹划要与偷税避税行为区分开纳税筹划是在合法合规的条件下进行的，是以国家制定的税法为研究对象，对不同的纳税方案进行精细比较后作出的纳税优化选择。偷税是一种违法行为，通常采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿和记账凭证等手段；避税是钻法律的漏洞，采取的是转让定价、避税地避税、资本弱化等手段。虽然偷税、避税和纳税筹划一样都能达到减轻税收负担的目的，但是却有着本质的不同。一切违反法律规定，逃避税收负担的行为，都不是纳税筹划，属于逃税避税范畴，要坚决加以反对和制止。企业在进行纳税筹划时，一定要首先明确纳税筹划的概念，将纳税筹划与偷税、避税区分开来，在纳税筹划中必须坚持合法合规。二、 要注意进行纳税筹划的成本收益分析企业所得税纳税筹划成功与否存在最终的筹划效益问题，企业所得税纳税筹划的效益分析是指以纳税筹划过程及其结果为对象，通过对影响、反映纳税筹划质量各要素的总结和分析，判断纳税筹划是否实现预期目标的管理活动。（一）、成本效益分析的内涵成本效益分析法就是根据成本效益原则对纳税筹划进行分析评价的方法。纳税筹划的成本是指纳税人为进行纳税筹划所付出的一切人力、物力和财力，是企业纳税成本的一个重要组成部分。它包括三个组成部分:1、直接筹划成本直接筹划成本是指为取得节税利益而发生的直接的人财物的耗费，主要指聘请会计师事务所的专业税务师进行纳税筹划的咨询费，这部分费用作为管理费用可在企业所得税前扣除。2、风险成本风险成本是指纳税筹划方案因设计失误或操作不当而造成的筹划目标落空的经济损失以及要承担的相应法律责任。3、机会成本机会成本是指纳税人由于采用拟定的纳税筹划方案而放弃的潜在利益。纳税筹划的效益包括直接效益和间接效益。前者指因纳税筹划使纳税人少缴纳的税款，后者指由于纳税筹划优化了资源配置，促成了企业长期稳定的良性发展。纳税筹划在某种程度上可以说是企业的一种高风险高报酬的投资，上述的效益和成本可看作是投资成本和投资收益。由于定量分析存在很多不确定因素，本文仅做定性分析。（二）、成本效益分析法的运用1、 纳税筹划的局部利益是否服从整体利益。立足企业全局考虑整体利益，综合衡量企业所得税纳税筹划对企业经营的整体影响。税负的减少只是理财手段之一，要与企业其他理财措施结合使用才能发挥对企业整体的经济作用。2、 纳税筹划的短期利益是否服从长期利