浅谈所得税会计核算及资产负债表债务法的应用~~~~~`.doc

浅谈所得税会计核算及资产负债表债务法的应用【摘要】2006年2月15日，财政部颁发的企业会计准则第18号企业所得税是企业会计准则体系中的一个标志性变化，也是所得税会计的一次重大改革。该准则废止了应付税款法等我国现行会计实务所采用的方法，要求改用资产负债表债务法，运用暂时性差异概念，实现了与国际会计惯例的趋同，客观公允地反映了企业的所得税资产和负债，提供了更多决策有用的会计信息。2007年1月1日起，上市公司范围内率先施行新准则，执行新的所得税会计准则后，我国企业所得税会计的理论与实务产生了重大转变。【关键词】所得税会计准则；资产负债表债务法；暂时性差异1 所得税会计的产生及确认所得税会计是财务会计中的一个专门处理会计收益和应税收益之间差异的会计程序。会计对所得税的确认和计量与税收不同,对会计利润与纳税所得之间的差异进行比较分析,是正确核算所得税的前提。所得税会计是以企业的资产负债表及其附注为依据，结合相关账簿资料，分析计算各项资产、负债的计税基础，通过比较资产、负债的账面价值与其计税基础之间的差异，确定应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。 资产的账面价值大于其计税基础或者负债的账面价值小于其计税基础，产生应纳税暂时性差异；资产的账面价值小于其计税基础或者负债的账面价值大于其计税基础，产生可抵扣暂时性差异。按照税法规定允许抵减以后年度利润的可抵扣亏损，视同可抵扣暂时性差异。 按照暂时性差异与适用所得税税率计算的结果，确定递延所得税资产、递延所得税负债以及相应的递延所得税费用。其中，确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产，应当以未来期间很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，该应纳税所得额为未来期间企业正常生产经营活动实现的应纳税所得额，以及因应纳税暂时性差异在未来期间转回相应增加的应税所得，并应提供相关的证据。2新所得税会计准则中几个特殊概念的解析 2.1对计税基础的理解及计算 采用资产负债表债务法，要求企业的资产及负债应根据会计准则与税法的不同要求分别进行计价，简称会计计价基础与税法计价基础。会计计价基础即资产（负债）的账面价值；税法计价基础，即计税基础，是企业在资产负债表日，根据税法规定，为计算应交所得税所确认的资产（负债）的价值。2.1.1资产的计税基础企业会计准则第18号所得税第五条规定：资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。购买取得的资产，实际成本构成该资产初始的计税基础。如企业购入一批存货，实际成本为100万元，该存货的计税基础也就是其实际成本100万元。接受捐赠取得的资产，税法不允许抵扣应税所得，在未完税前，该资产不构成计税基础。税法允许部分计入费用的资产，具计税基础为扣除了规定抵扣而后的资产净值。如应收账款，按目前的税法规定只允许按5计提坏账准备的部分抵扣应税所得，当应收账款为100元时，其计税基础为99.5万元（100-1005=99.5）2.1.2负债的计税基础企业会计准则第18号所得税第六条规定：负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。该负债所引发的费用允许抵扣将来的应税所得时，计税基础为0。如企业资产负债表日因计提了产品质量担保费用形成了预计负债100万元，税法规定产品质量担保费用在以后的实际支付中允许抵扣应税所得，因此，该预计负债的计税基础为0。该负债所引发的费用不允许抵扣将来的应税所得时，计税基础为其账面价值。2.2 对暂时性差异的理解及计算暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。2.2.1应纳税暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。如某企业20X5年12月31日购入价值为100万元的设备，预计使用5年，净残值为0，企业用直线法提折旧，税法允许企业采用双倍余额递减法提折旧，则20X6年末该资产的账面价值为80万元，计税基础为60万元，说明企业在未来期间自该项资产至少可以取得80万元的经济利益流入，但只有60万元按照税法规定可以自未来应税所得中扣除，两者之间的差额20万元，即为未来的应税金额，为应纳税暂时性差异。2.2.2可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。如企业计提了产品预计保修费用100万元，在未来期间实际发生时可税前扣除，即其账面价值100万元与计税基础0之间的差额100万元可以减少未来期间的应税金额，形成可抵扣暂时性差异。对于暂时性差异，从计量上看，其计算公式为：暂时性差异=资产或负债的账面价值资产或负债的计税基础；从计算上看，用以上公式计算的暂时性差异为累计值，所以本期暂时性差异的累计值前期暂时性差异的累计值才是当期应税所得的调整差异；从特性上看，暂时性差异是可以转回的。2.3 对递延所得税资产的理解及计算新准则规定的原则是：对于所有可抵扣暂时性差异，均应确认相关的递延所得税资产。如年末存货的账面价值为90万元，计税基础为100万元，形成可抵扣暂时性差异为10万元，若所得税税率为33%，对于可抵扣暂时性差异可能产生的未来经济利益，应以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产：递延所得税资产可抵扣暂时性差异所得税税率1033%=3.3万元。2.4对递延所得税负债的理解及计算 新准则规定的原则是：除某些特殊情况以外，对于所有应纳税暂时性差异，均应确认相关的递延所得税负债。如年末某项固定资产账面价值180万元，计税基础160万元，形成20万元应纳税暂时性差异，若所得税税率为33%，则应确认6.6万元的递延所得税负债。3 所得税会计的核算程序在不同的所得税会计核算方法下，所得税会计的核算程序会有差异。企业采用资产负债表债务法核算所得税，一般应在每一资产负债表日进行所得税的核算。发生特殊交易或事项时，比如企业合并，应在确认因交易或事项取得的资产或负债时，确认相关的所得税影响。资产负债表债务法下所得税会计的核算程序的一般程序如下：3.1确认资产和负债的账面价值企业首先要依据会计准则，确认资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。资产和负债的账面价值，是指企业按照相关会计准则的规定进行核算后在资产负债表中列示的金额。具体而言，资产的账面价值是其账面价值余额或账面净值减去已计提减值准备后的余额；负债的账面价值通常就是其账面余额。如企业持有的存货账面余额为300万元，企业对其计提了40万元的存货跌价准备，其账面价值260万元，即为存货在资产负债表中列示的金额。3.2确定资产和负债的计税基础一项资产或负债的计税基础，是指计税时归属于该资产或负债的金额。从计税的角度看，既是企业未来不需要缴纳所得税的资产价值以及未来不可以抵扣的负债价值。企业应依据所得税准则和适用的税收法规，确定有关资产、负债项目的计税基础。3.3确定暂时性差异企业应在资产负债表日，分析比较资产、负债的账面价值与其计税基础，两者之间若存在差异，为暂时性差异，对于暂时性差异应分析其性质，分别确认为可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异。对于在企业合并等特殊交易或事项中取得的资产和负债，企业则应在购买日比较其入账价值和计税基础，确定暂时性差异。3.4计算递延所得税资产和递延所得税负债的确认和转回额3.4.1递延所得税资产、递延所得税负债的确认 所得税会计是以企业的资产负债表及其附注为依据，结合相关账簿资料，分析计算各项资产、负债的计税基础，通过比较资产、负债的账面价值与其计税基础之间的差异，确定应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。 资产的账面价值大于其计税基础或者负债的账面价值小于其计税基础，产生应纳税暂时性差异；资产的账面价值小于其计税基础或者负债的账面价值大于其计税基础，产生可抵扣暂时性差异。按照税法规定允许抵减以后年度利润的可抵扣亏损，视同可抵扣暂时性差异。 按照暂时性差异与适用所得税税率计算的结果，确定递延所得税资产、递延所得税负债以及相应的递延所得税费用。其中，确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产，应当以未来期间很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，该应纳税所得额为未来期间企业正常生产经营活动实现的应纳税所得额，以及因应纳税暂时性差异在未来期间转回相应增加的应税所得，并应提供相关的证据。3.4.2递延所得税资产、递延所得税负债的转回递延所得税负债和递延所得税资产确认后，相关的应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异于以后期间转回的，应当调整原已确认的递延所得税资产、递延所得税负债以及相应的递延所得税费用。3.5计算当期应缴所得税当期应缴所得税是企业按照税法规定计算的当期应纳税所得额和适用的所得税率计算的应缴所得税金额。他构成了利润表中所得税费用的另一个组成部分。其公式为;当期所得税费用=当期应纳税所得额所得税率3.6确定利润表中的所得税费用企业在分表计算出当期递延所得税和应缴所得税后，将两者的之和或之差确认为利润表中的所得税费用。所得税费用是指包括在本期净损益确定中的当期所得税和递延所得税的总金额。在逻辑顺序上，只有确定出递延所得税资产和递延所得税负债以及当期应缴所得税，才可求出当期的所得税费用。计算公式表示如下：本期所得税费用本期应交所得税+（期末递延所得税负债期初递延所得税负债）（期末递延所得税资产期初递延所得税资产）4资产负债表债务法应用举例甲企业2008年12月31日资产负债表相关项目金额及其纳税基础如下表所示，假定甲公司预计会持续盈利，能够获得足够的应纳税所得额，适用的所得税税率为25%。当期应纳税所得额为1090万元。其他资料如下表，求本期所得税费用并写出其分录。项目账面价值计税基础应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异无形资产608020交易性金融资产18015030预计负债5050合计3070解：递延所得税资产=7025%=17.5（万元） 递延所得税负债=3025%=7.5（万元） 递延所得税=递延所得税负债-递延所得税资产=7.5-17.5=-10（万元）应交所得税=109025%=272.5（万元） 本期所得税费用=当期所得税+递延所得税=272.5-10=262.5（万元）其分录为：借：所得税费用当期所得税费用 2725000 递延所得税资产 175000贷：应交税费应交所得税 2725000 递延所得税负债 75000 所得税费用递延所得税 100000小结经过对论文资料的收集，让我清楚的感到会计学科知识的博大精深，光是所得税核算就有这么多的知识点。不论是1994年6月的企业所得税会计处理的暂行规定，或者是2000年12月的企业会计制度，都先后规定：在核算所得税时，允许企业在应付税款法和纳税影响会计法二者之中任选一种方法。纳税影响会计法又可以进一步划分为递延法和债务法，而债务法主要是指损益表债务法。当然，从技术视角来看，债务法既可以是损益表债务法，也可以是资产负债表债务法。把上述方法体系归纳起来，就是企业所得税会计处理方法的类型和层次。在这次的论文中我学会了很多，