h高职院校办学成本核算体系的构建.doc

论高职院校办学成本核算体系的构建魏文芳1，郝一洁2，靳 玲3，胡剑安3 1.十堰职业技术学院； 2. 十堰职业技术学院，湖北 十堰 442000)摘 要 目前,我国的高校办学成本问题已经引起了社会、政府财政和教育部门以及学校的重视。本文从分析高职院校进行成本核算的必要性出发，建立了一套以专业为成本核算对象的高职院校办学成本核算体系。关键词 高职院校；专业成本；成本核算； 中图分类号 文献标识码 文章编号 近年来，财政对教育投入的力度持续加大。据统计，2003-2007年全国财政用于教育支出累计2.43万亿元,比前5年增长1.26倍。大家仍然感到教育经费投入不足。有限的教育投入使用效率如何，目前,我国的教育成本问题已经引起了社会、政府财政和教育部门以及学校的重视【1】。高等职业教育作为高等教育的一种新类型,已成为我国高等教育的一支重要的生力军。近年来，我国高等职业教育发展迅速，逐渐成为培养高级应用型人才的重要途径，高职教育也逐步得到了社会各界的认同和支持。一、构建地方高职院校办学成本核算体系的必要性新形势下学校自身发展的需要从长远来看，高职教育有着广阔的发展前景。而与此同时，随着地方财政体制改革的推进，地方高职院校的财政拨款，一般都是按编制和招生计划拨“人头费”。这使得地方高职院校的办学经费十分有限，高职院校的办学条件满足不了高速发展的教育事业。为了改善办学条件，大部分高职院校都已经或正在易地重建或扩建，而政府拨款相对减少，办学经费日趋紧张，因此，高职院校必须适应形势，进行教育成本的核算和管理，把有限的资金用在刀刃上。合理筹措资金的需要经济基础决定上层建筑，充足的经费是地方高职发展的物质基础。“通常，职业学校的办学费用要高出普通学校一到两倍，其设施和日常教学消耗均大于普通学校。但根据近几年的调研，其日常经费投入却与普通学校持平或略低。”【1】目前地方高职院校主要的经费来源就是政府拨款和学费收入。1998年颁布的中华人民共和国高等教育法规定，“国务院教育行政部门会同国务院其他有关部门根据在校学生人均教育成本，规定高等学校年经费开支标准和筹措的基本原则。”国务院发布的中国教育改革和发展纲要的实施意见提出，高等学校和中等专业学校、技工学校“学生实行缴费上学制度。缴费标准由教育行政主管部门按生均培养成本的一定比例和社会及学生家长承受能力因地、因校(或专业)确定。”【2】问题是生均培养成本是多少？在不进行科学的办学成本核算的情况下，谁也说不清楚。因此，构建高职院校的办学成本核算体系，可以为政府相关部门确定拨款标准和制定收费标准提供政策依据，也可以为高职院校向学生收费提供具有说服力的依据。另外，随着地方公共财政体制改革的深化，地方高职大力推进产学合作，多渠道筹集资金，必然成为一种趋势。学校办学经费来源的多元化,产学资金的运转也必然要求学校对相关的经费使用进行成本核算,以考核产学合作的经济效益。同时,办学成本核算也可以为社会各界评价高职院校的办学效益提供有用的信息。加强学校财务管理的需要高职教育需要经费的投入，但不同专业办学经费的需要量和结构并不相同。不进行专业办学成本核算，就不能对各专业的经费支出进行合理的预算和管理。从而形成各专业相互攀比要钱的格局，这样就难免造成资金的浪费。学校教学质量管理的需要 到目前为止，大家都知道“教育需要经费的保障，但实际需要多大，有限的投入使用效率如何，均缺少合理和深入的分析” 【1】。当人们对教学质量提出质疑时，被质疑者往往会以教育投入不足为由进行反击。那么，教育投入和教学质量之间到底是怎样的关系？教育投入和教学质量之间是否存在一个边界？这需要进行建立在办学成本核算体系之上的实证研究。综上所述，随着高职院校办学规模的扩大,对高职院校办学成本进行核算是必要的。教育成本的核算可以为制定合理的收费标准提供依据,可以增强成本控制意识,为学校合理分配教育资源提供依据，从而促进学校在既有的经费投入水平上，尽可能地提高办学质量。 二、高职院校办学成本核算的目标和内容进行高职办学成本核算的会计目标会计核算的目标就是提供有用的会计信息。笔者以为，进行高职办学成本的核算就是要提供科学、可靠的办学成本信息，为学校合理分配教育资源提供依据，从而促进学校在既有的经费投入水平上，尽可能地提高办学质量。现阶段高职院校执行的是财政部1997年颁布的事业单位会计准则和事业单位会计制度，会计目标是提供“资产负债表、收入支出总表（事业）、事业支出明细表”。对这些报表信息分析，可获得的信息主要包括财务收支预算执行情况、预算完成率和学校当年收支状况方面的指标：经费自给率、事业结余率、人员支出比率、公用支出比率、事业收入占总收入比率等信息。这些信息主要满足了财政部门对财政资金监管的需要，却不能满足高职院校内部进行成本控制、合理分配教育资源的需要。高职办学成本核算的内容核算办学成本就是要对高职院校培养合格人才过程中所发生的耗费予以正确的反映和有效的控制,以求通过降低耗费,不断提高高职教育投资的效益，促进办学质量的提高。因此，高职办学成本核算的内容就是高职院校培养合格人才过程中所发生的全部耗费。这里要说明的是，这些耗费包括学校从事一定的科研活动和社会服务发生的费用。因为，从实际情况看，高职院校开展的科研活动、社会服务与教学活动密切相关，并且形式多样，无法计量。尤其是作为高职院校，更强调的是老师要进行教研活动，所以科研成本较少，基本可以忽略其特殊性而记入办学成本。三、建立以专业为成本核算对象的办学成本核算体系科学的成本核算体系应该包括成本核算对象、成本核算期间、会计科目设置（费用分类、成本项目）、以及成本核算程序。成本核算对象和成本计算期间1.成本对象：各专业的学生成本核算的核心问题就是要科学地确定成本计算对象。工业企业的任务是生产经营商品，因此其成本计算对象就是所生产的不同产品。高职院校的主要任务就是培养学生。而不同专业的教学活动差异很大，对资源的耗费也不相同。因此，笔者以为应该把不同专业的学生当成是办学成本的唯一核算对象，归集和分配办学费用。2. 成本计算期间：按学年计算我国事业单位会计准则和高等学校会计制度规定以公历年度作为会计年度。但从正确核算办学成本的角度来看，应当以自然的业务运作周期作为成本核算的期间。目前，学校教育的各项活动开展都是以一个学年（即每年的九月至次年八月）为周期，如招生、毕业、学费的收取，教学计划的安排等都是以学年为周期。因此，我们认为，以学年作为教育成本的核算周期比较合适。办学费用的分类与会计科目设置1.办学费用的分类按照费用支出的用途和内容分为，人员经费、公务费、业务费、购置费、修缮费等。这是在现行会计制度下，各院校最常见的分类【3】。按照各项耗费与具体的专业教学的相关性，分为行政费用和专业成本。从更广泛的角度看学校的办学成本就是高职院校在培养合格人才过程中所发生的各项耗费。但并不是所有的耗费都与具体的专业教学相关。据此，我们可以把一所院校的办学费用分为与具体专业教学无关的费用和与专业教学相关的费用。前者一般发生在学校的行政管理部门（含图书馆等教辅部门），用途在于建立、维护学校的正常运转和发展秩序，可以将其称作行政费用。后者主要在各教学系部发生，与各专业具体的教学活动开展相关，可以将其称作专业成本。2.专业成本项目。按照系部发生的各项经济费用是否可以直接计入专业成本，分为直接专业成本和间接专业成本。直接专业成本是指系部发生的，发生时就可以明确归入某专业成本的开支，主要包括专业教师的人员薪酬费用、专业教学的业务费及其他可以明确归入某专业成本的开支。间接专业成本是指发生于系部公共管理所需的支出，如系部管理人员和教辅人员的工资、系部公务费、系部固定资产的折旧、修缮费等，可将其称之为管理成本。这些费用的发生是为整个系部各专业教学服务的，但并不能直接归属于某专业成本，应该分配计入专业成本。这样分类后，我们就可以得到专业成本项目：直接薪酬、直接业务费、其他直接支出、管理成本。需要说明的是，成本项目的设置，应该按教学特点和成本管理要求设置。必要时可以根据实际情况增加项目。至此，对办学费用的分类和计算过程可以总结如下。办学费用：工资、公务费、业务费、折旧费、修缮费等 行政费用专业成本 分配计入直接专业成本间接专业成本直接工资管理成本其他直接成本直接业务费分配计入 专业成本3.办学成本核算的会计科目设置办学成本核算主要涉及支出类会计科。目前主要涉及“事业支出”科目。为了既与现行会计制度保持一致，又能科学核算办学成本，高职院校各项支出的核算可以将科目设置如下。总分类科目二级科目三级科目备注事业支出某行政部门工资 行政费用公务费折旧费修缮费其他某系某专业直接工资专业成本直接业务费其他直接成本管理成本管理成本工资 折旧费修缮费其他其中，某专业办学成本项目中的管理成本是指分配计入该专业的系部管理成本。办学成本核算程序1.记录、归集发生的各项支出对于所发生的人员薪酬、公务费、业务费、修缮费的核算。对所发生的费用进行审核,在确定这些费用是否符合规定的开支范围后,正确区分应记入的高职办学成本明细科目。其会计分录如下。借：事业支出部门 系 专业（成本项目） 系管理成本 贷：现金或银行存款等折旧费用的核算。固定资产的折旧处理是进行办学成本核算时需要特别注意的问题。现有会计制度下，学校的固定资产不进行折旧。其核算方法是，在固定资产购建时按照固定资产的购建成本，一方面借记“事业支出”，贷记“银行存款”等科目，另一方面借记“固定资产”，贷记“固定基金”科目。也就是，固定资产购建时就把购建成本列为支出，以后也不再计提折旧，直到固定资产毁损或报废时才将“固定资产”和“固定基金”账户余额对冲。这种做法的弊端有两点。一是导致了固定资产购建年份的事业支出加大，而其他年份的支出和固定资产无关。实际上一项固定资产的购建可以使学校多年受益，将固定资产成本仅列作购建年份的支出，是不合理的，也无法科学计算一个专业某年的办学成本。二是由于固定资产成本已经列作购建年份的支出，学校往往忽视了后续管理和更新。结果使资产使用部门一方面不断追求新设备的购置，而忽视对设备使用效率的管理；另一方面该淘汰的设备也长期挂在账上虚增资产，而未予及时更新【4】。鉴于这种原因，我们认为应该参照企业会计的做法，对高职院校的固定资产计提折旧，而不要在购入时直接记为“事业支出”。年折旧额的计提方法可使用直线法。根据设备的使用部门，正确区分应记入的高职办学成本明细科目。其会计分录如下。借：事业支出部门 系 专业（成本项目） 系管理成本 贷：累计折旧2.间接专业成本的分配。间接专业成本的分配就是每年将各教学系部的公共费用分配到系内各专业成本中去。这里的关键是按照什么标准进行分配。理论上，可以选择专业学年课时数、专业教师工资、专业学生人数等作为分配标准。更为科学的分配应该是考虑各项费用的特点选择不同的标准进行分配。但那样将使核算工作非常复杂，考虑到学院的各项工作最终都与学生数量有着较大的关系。因此建议按学生数量标准进行分配。这里需要说明的是，如果某项系部管理成本在一开始发生时就能认定为某专业的成本，那么就直接记入该专业成本，而无需进行分配。3.行政费用分配计入各专业办学成本。如果学校想要获得某专业生均办学成本的准确信息，那么就要将全校的行政费用分配计入各专业的办学成本。分配标准仍然采用学生人数。同样地，如果某项行政费用在一开始发生时就能认定为某专业的成本，那么就直接记入该专业成本，而无需进行分配。需要说明的是，由于高职院校的间接专业成本和行政费用比重较大，因此理论界有相当一部分人倾向于使用作业成本法进行办学成本核算。这当然是一种比较科学的方法。但那样会使成本核算工作十分复杂，而会计核算本身是要有成本的，笔者以为在现阶段不具有可行性。4.汇总计算办学成本。在前述核算工作的基础上，我们就可以汇总计算相关的办学成本。其载体就是两张成本计算单。一是以教学系部为中心的专业成本计算单，内容和格式如下。某教学系部各专业成本计算单成本计算期间： 制表时间：成本项目专业名称直接薪酬直接业务费其他直接支出管理成本专业成本合计分配率分配额专业1专业2合计二是在前者的基础上生成，学校各专业的办学成本计算单，其内容和格式如下。学校各专业办学成本计算单成本计算期间： 制表时间：成本专业名称行政费用专业成本专业办学成本合计分配率分配额专业1专业2.合计5.期末结转办学成本期末随着总账账户“事业支出”的结转，将各办学成本明细账户的金额也全部结转。6.编制成本信息报表完成了一年一度的前述会计核算，就可以编制办学成本信息报表。尽管现阶段，教育部门、社会、学生和学校都关心办学成本，但并没有从制度上规定学校要提供详细的办学成本信息。因此，编制成本信息报表仍然属于学校管理的内部信息报表，在目前竞争激烈的情况下，可以说是学校的核心秘密之一。校财会部门应根据学校管理的需要编制相应的办学成本报表。这些报表至少应包括各部门费用明细表和各专业办学成本明细表。两表的格式建议如下。部门费用明细表费用项目部门人员支出公务费业务费折旧费修缮费其他支出合计部门一上年数本期数变动数部门二上年数本期数变动数.专业办学成本明细表所属院系专业名称学生人数生均专业成本生均办学成本成本上年数本期数变动数上年数本期数变动数上年数本期数变动数系部一专业一专业二.合计四、关于实施办学成本核算的思考实施的可行性现阶段，推行办学成本核算是有一定现实基础的。一方面成本核算明细科目的设置使得会计的分类核算工作量增大，近年来各高职院校都购买了会计软件，实行了会计电算化。这为以专业为成本对象的成本核算提供了一定的技术基础。另一方面，近年来，许多高职院校普遍采取的院系两级管理体制，为实行以专业为成本对象的办学成本核算提供了体制基础。可能给学校带来的影响如前文所述，进行高职办学成本的核算就是要提供科学的、可靠的办学成本信息，为学校合理分配教育资源提供依据，从而促进学校在既有的经费投入水平上，尽可能地提高办学质量。因此，实行高职办学成本核算后，就需要建立与高职院校办学成本核算制度相匹配的管理体系。我们认为，与高职院校办学成本核算制度相配备的管理体系，应包括教育成本核算中心和教育成本监督管理中心。教育成本核算中心的职责主要是做好教育成本的预测、计划编制、核算等工作，并要求把以货币资金为中心的传统核算模式转移到以资产为中心的核算模式上来，实现立体管理。监督管理中心的职责主要加强对教育成本核算的监督和控制，定期向政府、学校和社会公布增长率成本核算情况，及时收集各界的反馈意见，为政府、社会和个人的教育投资决策及高职院校加强财务管理提供准确信息。对各项浪费和损失要追究责任，对不符合教育成本的定额和计划进行及时调整、修订【5】。几点说明实行以专业为成本对象的办学核算，在具体实施中可能面临以下问题需要考虑。1. 核算成本的增加。实行以专业为成本对象的核算，增加了财会人员的工作量，也必然需要相应的人力、物力条件保证。这就会增大核算成本。2. 成本核算中非