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企业会计准则执行相关问题 现值计量 金融工具会计等 陆建桥财政部会计司Email lujianqiao 本报告内容仅代表个人观点 一 关于现值计量问题 Q1 新准则中哪些情况下引入了现值计量 CAS4 6 购买固定资产 无形资产的价款超过正常信用条件延期支付 实质上具有融资性质的 资产成本以未来支付价款的现值为基础确定CAS8 固定资产等非流动资产 或资产组 减值测试时 可收回金额以资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间的较高者确定CAS9 辞退福利补偿款超过一年支付的 以现值确认辞退福利金额CAS13 预计负债计量时 应当综合考虑有关风险 货币时间价值等因素 影响较大的 以相关现金流出的折现值作为其最佳估计数CAS4 27 预计弃置义务 未来现金流量的折现值 Q1 新准则中哪些情况下引入了现值计量 CAS14 销售 劳务 合同或协议价款的收取采用递延方式 实质上具有融资性质的 按照应收合同或协议价款的公允价值 未来应收款的现值 确定销售收入CAS21 融资租赁承租人将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值之较低者作为租入资产入账价值CAS22 以摊余成本计量的金融资产的减值 账面价值 预计未来现金流量现值以成本计量的金融资产的减值 账面价值 类似金融资产按当时市场收益率对未来现金流量的折现值公允价值确定的估值方法中 采用未来现金流量折现法估值CAS37 混合金融工具分拆的负债部分公允价值通常为现值 Q2 为什么要引入现值计量 反映未来现金流量的经济差异 提高会计信息质量及有用性 Q3 现值计量的基本方法考虑的因素 未来现金流量的估计未来现金流量金额或时间的变动情况 离散程度 货币时间价值 无风险利率 对资产或负债内在不确定性的定价 风险溢酬 其他因素 如非流动性等 基本方法 传统法单一的一组 最可能 未来现金流量和单一的折现率期望值法 Q4 如何估计新准则中的各项现值金额固定资产等非流动 非金融资产减值中涉及的现值计量 CAS8 未来现金流量的预测 直接法 直接根据未来销售预算 生产预算 料工费预算 现金预算等进行预测间接法 根据未来预计利润表作适当调整进行预测应用举例需要考虑的特殊因素 所得税 筹资活动 重组 改良支出及效益等折现率的确定现行市场利率 现行无风险利率 风险溢酬 税前利率 税后要调整为税前 Q4 如何估计新准则中的各项现值金额金融资产中涉及的现值的计量金融资产或金融负债的初始计量 CAS4 6 14 22 37 应当使用合同条款和特征在实质上相同的类似金融工具的市场收益率作为折现率将金融资产或金融负债之名义金额折现后等于销售商品 劳务 现行现金售价或购买商品现行现金购价的折现率短期金融资产或金融负债 如短期应收应付款 的初始计量 基于重要性原则 Q4 如何估计新准则中的各项现值金额金融资产中涉及的现值的计量金融资产的后续计量 减值 CAS22 以摊余成本计量的金融资产未来现金流量 合同现金流量 现行预计减收金额 或现行预计延期现金流量 考虑担保物之公允价值折现率 初始确认时的实际利率为什么 浮动利率贷款 应收款 持有至到期投资 固定利率的呢 以利率风险为对象的公允价值套期的被套期项目短期应收款 如果折现的影响不重要的 可以不折现以单项为基础还是以组合为基础进行减值测试 应用举例 以成本计量的金融资产折现率 类似金融资产的现行市场收益率 以摊余成本计量的金融资产的减值 组合测试程序 单项金融重大的 单独测试 有客观证据 对其他的 如单项金额不重大的 进行减值测试 可以以单项为基础 也可以以组合为基础经上述测试后 如无客观证据表明发生减值的 无论属于单项重大的 还是单项不重大的 均纳入组合测试 信用风险特征类似的 已经单独测试且确认减值的 不纳入组合测试 举例 ABC公司20 7年12月31日有一应收账款组合 类似特征 1亿元 其中有3000万元属于单项重大的 公司对其进行单项减值测试 发现其中的2000万元发生了减值 即在单项测试中 有1000万元未发生减值 其中有7000万元属于单项不重大的 公司选择了其中的1500万元进行单项测试 发现它们均发生了减值 有5500万元尚未作减值测试 剩下的需要进行组合测试 组合减值测试的金额 单项重大减值测试中未发现减值的部分1000万元 单项不重大中尚未测试的部分5500万元 6500万元由于3500万元已经单项测试发生了减值 故不包括在组合测试中 Q4 如何估计新准则中的各项现值金额辞退福利涉及的现值的计量 CAS9 未来现金流量的预测 辞退员工数 补偿金额 支付时间折现率 高质量公司债券或国债的收益率曲线预计负债涉及的现值的计量 CAS13 未来现金流量的预测 最佳估计数 最可能值 均值 期望值折现率 税前的 现行市场无风险利率 针对该负债的风险溢酬 Q4 如何估计新准则中的各项现值金额融资租赁涉及的现值的计量 CAS21 承租人最低租赁付款额的现值的计算折现率的确定出租人的内含利率 出租人最低租赁收款额的现值 未担保余值的现值 与租赁资产公允价值 出租人初始直接费用相等时的折现率租赁合同利率同期银行贷款利率以最低租赁付款额的现值和租赁资产的公允价值为基础计算确定 二 关于金融工具会计问题 如何区分公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 第一类 和可供出售金融资产 第四类 交易性金融资产必须划为第一类 拟近期出售 短期获利目的的金融工具组合的一部分 部分衍生工具 企业活跃交易的股票 债券等企业购入的为了短期获取价差的贷款和应收款 近期 短期 的界定 企业应设定恰当的期限并一以贯之问题 股民 变成 股东 了直接指定为第一类 消除会计不匹配 如融入资金并进行战略性股票投资风险管理 投资管理等的需要 有关风险管理或投资管理文件载明按公允价值进行管理 评价和报告混合金融工具 指定或无法对嵌入衍生工具分拆的 如何区分公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 第一类 和可供出售金融资产 第四类 可供出售金融资产应当是非衍生金融资产除第一 二 三类外 持有意图不甚明确权益性投资 应当属于被分类或指定为第一类之外的通常不是持有至到期投资 除非重分类使然债务性工具投资 债券投资 有公开报价 附看跌期权的为了流动性需要可能会出售的有公开报价的 活跃市场的贷款和应收款 发行可分离交易的可转换公司债券应当如何处理 持有至到期投资的债券用作质押的 是否仍然作为持有至到期投资核算 金融资产之重分类应当如何把握 以摊余成本计量的金融资产在减值后是否仍需要确认利息收入 如果需要 应当如何确认和计量利息收入 混合金融工具应当如何进行分拆 交易费用应当如何处理 企业发行 回购 出售 注销等自身权益性工具时是否可确认损益 有关交易费用应当如何处理 以摊余成本计量的金融资产减值后确认利息收入举例 XYZ银行在2006年末有一笔对A客户的贷款1000万元 年利率为10 欠息100万元 银行估计该笔贷款的利息已无法收回 本金可望在3年后即2009年末收回50 即收回500万元 2006年末 计算该贷款 应收利息 未来现金流量现值 375 66万元 确认减值损失724 34万元 2007年应确认的利息收入 375 66万元 10 37 57万元2008年应确认的利息收入 375 66 37 57 10 41 32万元2009年应确认的利息收入 375 66 37 57 41 32 10 45 45万元 三 关于债务重组会计问题 Q1 债务重组范围的界定应当把握的原则 上市公司在清欠过程中 控股股东通过放弃持有的对上市公司的股权抵偿其对上市公司的债务 上市公司作为减资的 应当如何处理上市公司 应借股本 贷应收债权 差额调整资本公积 留存收益控股股东 应借应付债权 贷长期股权投资 差额调整留存收益Q2 修改其他债务条件进行债务重组的 应当如何确定重组后债务的入账价值和债务重组利得 应以修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值重组债务的原账面价值与上述入账价值之间的差额 作为债务重组利得涉及或有应付金额时 又应如何处理 四 关于资产减值会计问题 Q1 在资产减值会计处理中 如何应用重要性原则Q2 对子公司长期股权投资已计提了