第六章 企业所得税的核算.ppt

企业纳税会计 第六章企业所得税的核算 企业所得税的会计核算 企业所得税应纳税额的计算 1 3 2 企业所得税概述 5 企业所得税的申报与缴纳 本章导读 4 企业所得税检查的账务调整 本章重点企业所得税计税依据的确定 企业所得税的优惠政策 递延所得税资产和递延所得税负债的确认与转销 企业所得税的会计处理方法 重点难点 本章难点资产和负债计税基础的确定应纳所得税额的计算企业所得税检查的账务调整 会进行资产的税务处理 会进行递延所得税资产 递延所得税负债 所得税费用的确认 计量和账务处理 会进行企业所得税检查的账务调整 会进行企业所得税的申报与缴纳 熟记居民企业纳税人和非居民企业纳税人的征税范围及税率 能运用企业所得税的优惠政策 掌握所得税会计的核算程序 学会确定企业所得税的应纳税所得额 掌握企业所得税应纳税额的计算 第一节企业所得税概述一 企业所得税的纳税人企业所得税的纳税人分为居民企业和非居民企业 各自承担不同的纳税义务 一 居民企业居民企业是指依法在中国境内成立 或者依照外国 地区 法律成立但实际管理机构在中国境内的企业 1 依照中国法律 行政法规在中国境内成立的企业 事业单位 社会团体以及其他取得收入的组织 2 依照外国 地区 法律成立的企业 但实际管理机构在中国境内的企业和其他取得收入的组织 二 非居民企业非居民企业 是指依照外国 地区 法律成立且实际管理机构不在中国境内 但在中国境内设立机构 场所的 或者在中国境内未设立机构 场所 但有来源于中国境内所得的企业 1 非居民企业在中国境内设立机构 场所的 应当就其所设机构 场所取得的来源于中国境内的所得 以及发生在中国境外但与其所设机构 场所有实际联系的所得 缴纳企业所得税 2 非居民企业在中国境内未设立机构 场所的 或者虽设立机构 场所但取得的所得与其所设机构 场所没有实际联系的 应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税 二 企业所得税的征税对象及范围企业所得税的征税对象是纳税人取得的生产经营所得和其他所得 包括销售货物所得 提供劳务所得 转让财产所得 股息红利等权益性投资所得 利息所得 租金所得 特许权使用费所得 接受捐赠所得和其他所得 三 企业所得税税率 一 25 的法定税率适用于居民企业取得的各项所得 非居民企业在中国境内设立机构 场所取得的来源于中国境内的所得 以及发生在中国境外但与其所设机构 场所有实际联系的所得 二 20 的法定税率适用于非居民企业在中国境内未设立机构 场所的 或者虽设立机构 场所但取得与其所设机构 场所没有实际联系的的所得 但企业所得税法实施条例中同时规定 该所得实际征收过程中减按10 税率征收 四 企业所得税的优惠政策 一 企业的下列收入为免税收入1 国债利息收入 是指企业持有国务院财政部门发行的国债取得的利息收入 2 符合条件的居民企业之间的股息 红利等权益性投资收益 是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的股息 红利等权益性投资收益 3 在中国境内设立机构 场所的非居民企业从居民企业取得与该机构 场所有实际联系的股息 红利等权益性投资收益 不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益 4 符合条件的非营利组织的收入 二 企业的下列所得 可以免征 减征企业所得税1 从事农 林 牧 渔业项目的所得 2 从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得3 从事符合条件的环境保护 节能节水项目的所得4 符合条件的技术转让所得 三 小型微利企业的税收优惠 四 国家需要重点扶持的高新技术企业的税收优惠 五 民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分 可以决定减征或者免征 六 企业开发新技术 新产品 新工艺发生的研究开发费用加计扣除 七 企业安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员的税收优惠 八 创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资的税收优惠 九 关于资源综合利用税收优惠 十 关于购置环境保护 节能节水 安全生产等专用设备的税税优惠 十一 关于特殊固定资产的加速折旧 第二节企业所得税应纳税额的计算一 企业所得税计税依据企业所得税的计税依据是企业的应纳税所得额 应纳税所得额 收入总额 不征税收入 免税收入 各项扣除 弥补的以前年度亏损应纳税所得额 利润总额 纳税调整项目 一 收入总额的确定1 一般收入的确定一般收入包括销售货物收入 提供劳务收入 转让财产收入 股息 红利等权益性投资收益 利息收入 租金收入 特许权使用费收入 接受捐赠收入 其他收入 2 特殊收入的确定分期确认收入 分成确认收入 视同销售收入 3 不征税收入财政拨款 行政事业性收费 政府性基金 其他不征税收入 二 准予扣除项目1 税前扣除应遵循的原则 1 据实扣除原则 2 相关性原则 3 合理性原则 4 划分收益性支出和资本性支出原则 5 不重复扣除原则 2 准予扣除项目的基本范围税前扣除项目包括成本 费用 税金 损失和其他支出 3 税前扣除的基本标准 1 企业发生的合理的工资薪金支出 准予扣除 2 职工保障费用 3 三项经费 4 借款费用 5 业务招待费 6 广告费和业务宣传费 7 环境保护 生态恢复等专项资金支出 8 财产保险费 9 固定资产租赁费 10 劳动保护支出 11 管理费 12 公益性捐赠支出 13 转让资产的净值 三 不得扣除项目在计算应纳税所得额时 下列支出不得扣除 1 向投资者支付的股息 红利等权益性投资收益款项 2 企业所得税税款 3 税收滞纳金 4 罚金 罚款和被没收财物的损失 5 企业所得税法 中第九条规定以外的捐赠支出 6 赞助支出 7 未经核定的准备金支出 8 与取得收入无关的其他支出 四 弥补以前年度亏损 五 预提所得税应纳税所得额 五 预提所得税应纳税所得额 一 固定资产的税务处理1 固定资产标准2 固定资产计税基础3 固定资产折旧 二 生产性生物资产的税务处理1 生产性生物资产的概念2 生产性生物资产的计税基础3 生产性生物资产的折旧 三 无形资产的税务处理1 无形资产的计税基础2 无形资产的摊销 四 长期待摊费用的税务处理 五 投资资产的税务处理1 投资资产的计税基础2 投资资产成本扣除 六 存货的税务处理1 存货的计税基础2 存货成本扣除 三 应纳税额的计算 一 应纳税额的计算应纳税额 应纳税所得额 适用税率 减免税额 抵免税额 例6 1 某企业2008年度利润总额116万元 该企业平均职工人数100人 发放工资120万元 并按实发工资的2 14 2 5 分别计提职工工会经费 职工福利费和职工教育经费 共22 2万元 本年销售收入总额为1860万元 计入管理费用的业务招待费9 38万元 该企业建立坏账准备金制度 上年末应收款项余额为100万元 本年末应收款项余额为200万元 本年计入管理费用中的坏账准备金为6000元 计算该企业应纳所得税税额 三 应纳税额的计算 一 应纳税额的计算 解析 1 允许列支的业务招待费 实际发生的业务招待费 60 且 销售 营业 收入净额 5 业务招待费上限 18600000 5 93000 元 允许列支的业务招待费 93800 60 56280 元 93000元超过标准列支的业务招待费 93800 56280 37520 元 2 允许列支的坏账准备金 2000000 1000000 5 5000 元 超过标准列支的坏账准备金 6000 5000 1000 元 3 应纳税所得额 1160000 37520 1000 1198520 元 4 应纳税额 1198520 25 299630 元 三 应纳税额的计算 二 境外所得已纳税款的扣除1 基本政策2 抵免限额的计算抵免限额 中国境内 境外所得依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税总额 来源于某国 地区 的应纳税所得额 中国境内 境外应纳税所得总额3 其他规定 三 应纳税额的计算 二 境外所得已纳税款的扣除 例6 3 某企业应纳税所得额为100万元 适用25 的企业所得税税率 另外 该企业分别在A B两国已设有分支机构 我国与A B两国签订避免双重征税协定 在A B国分支机构的所得额分别为50万元和30万元 A B两国的税率分别为30 和20 计算该企业当年在中国应纳企业所得税税额 三 应纳税额的计算 二 境外所得已纳税款的扣除 解析 境内 境外所得按税法计算的应纳税总额 100 50 30 25 45 万元 A国已纳税款 50 30 15 万元 A国扣除限额 45 50 100 50 30 12 5 万元 A国已纳税款15万元大于允许扣除限额12 5万元 因此只能扣除12 5万元 超出的2 5万不允许当年扣除 B国已纳税款 30 20 6 万元 B国扣除限额 45 30 100 50 30 7 5 万元 B国已纳税款6万元小于允许扣除限额7 5万元 因此B国已纳税款可以全额扣除 该企业当年在中国应纳企业所得税税额 45 12 5 6 27 5 万元 三 核定征收应纳税额的计算1 核定征收企业所得税的适用范围2 核定征收办法应纳税额的计算应纳所得税额 应纳税所得额 适用税率 应纳税所得额 应税收入额 应税所得率 或应纳税所得额 成本 费用 支出额 1 应税所得率 应税所得率 四 预缴与汇算清缴所得税的计算1 按月 季 预缴所得税的计算应纳所得税税额 月 季 应纳税所得额 25 或应纳所得税税额 上一年应纳税所得额 1 12 或1 4 25 2 年终汇算清缴所得税的计算全年应纳所得税税额 全年应纳税所得额 25 多退少补所得税税额 全年应纳所得税税额 月 季 已纳所得税税额总和 第三节企业所得税的会计核算一 所得税会计核算的一般程序 一 按照相关企业会计准则的规定 确定资产负债表中除递延所得税资产 递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值 二 按照企业会计准则中对于资产和负债计税基础的确定方法 以企业所得税法等税收法规为基础 确定资产负债表中有关资产 负债项目的计税基础 三 分析比较资产 负债的账面价值与其计税基础之间产生的应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异 确定资产负债表日递延所得税负债 递延所得税资产金额 以便进一步确认构成当期利润表中所得税费用的递延所得税 四 确认利润表中的所得税费用 二 暂时性差异和计税基础 一 暂时性差异1 应纳税暂时性差异 1 资产的账面价值大于其计税基础 2 负债的账面价值小于其计税基础2 可抵扣暂时性差异 1 资产的账面价值小于其计税基础 2 负债的账面价值大于其计税基础 二 暂时性差异和计税基础 一 暂时性差异 例6 4 某项环保设备 原价为1000万元 使用年限为20年 会计规定按照直线法计提折旧 税法允许采用双倍余额递减法计提折旧 净残值为0元 在计提折旧2年后的资产负债表日 企业对该项固定资产计提了80万元固定资产减值准备 解析 该资产负债表日账面价值 1000 50 50 80 820 万元 计税基础 1000 100 90 810 万元 由于账面价值大于计税基础 产生应纳税暂时性差异10万元 二 资产 负债的计税基础1 资产的计税基础资产的计税基础 是指企业收回资产账面价值过程中 计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额 即某一项资产在未来期间计税时可以从税前扣除的金额 1 固定资产 2 无形资产 3 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 4 其他资产2 负债的计税基础负债的计税基础 是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额 负债的计税基础 负债的账面价值 可从未来经济利益中税前列支的金额 三 递延所得税资产和递延所得税负债的确认和计量 一 递延所得税资产的确认和计量1 递延所得税资产的确认2 递延所得税资产的计量 1 适用税率的确定 2 递延所得税资产账面价值的重新计量 二 递延所得税负债的确认和计量1 递延所得税负债的确认2 递延所得税负债的计量 三 递延所得税资产和递延所得税负债确认和计量 四 所得税费用的确认和计量所得税费用 或收益 当期所得税 递延所得税费用 递延所得税收益 一 当期所得税当期所得税 当期应纳所得税税额当期应纳所得税税额 应纳税所得额 适用税率 二 递延所得税递延所得税 递延所得税负债期末余额 递延所得税负债期初余额 递延所得税资产期末余额 递延所得税资产期末余额 三 所得税费用 五 企业所得税会计的相关账户设置和账务处理 一 应交税费 应交所得税 账户 三 递延所得税资产 账户 四 递延所得税负债 账户 五 递延所得税资产 的主要账务处理 六 递延所得税负债 的主要账务处理六 企业所得税会计核算举例 六 企业所得税会计核算举例 例6 14 某公司2007年 2008年和2009年 每年当期应交所得税均为16000元 假定适用税率为25 于2007年计提资产减值准备30000元 无其他会计和税法差异 当年计提的资产减值准备中 预计于2008年实际发生20000元 于2009年实际发生10000元 假定适用税率保持不变 计算暂时性差异产生的递延所得税资产见表6 3 六 企业所得税会计核算举例 表6 3金额单位 元 六 企业所得税会计核算举例 解析 2007年 1 计算当年所得税费用期末递延所得税资产 7500期初递延所得税资产 0当期递延所得税资产的增加 7500递延所得税费用 7500当期所得税费用 16000利润表中所得税费用 8500 2 确认当年所得税费用借 所得税费用 当期所得税费用8500递延所得税资产7500贷 应交税费 应交所得税160002007年利润表中所得税费用 16000 7500 8500 元 六 企业所得税会计核算举例 解析 2008年 1 计算当年所得税费用期末递延所得税资产 2500期初递延所得税资产 7500当期递延所得税资产的减少 5000递延所得税费用 5000当期所得税费用 16000利润表中所得税费用 21000 2 确认当年所得税费用借 所得税费用 当期所得税费用21000贷 应交税费 应交所得税16000递延所得税资产50002008年利润表中所得税费用 16000 5000 21000 元 六 企业所得税会计核算举例 解析 2009年 1 计算当年所得税费用期末递延所得税资产 0期初递延所得税资产 2500当期递延所得税资产的减少 2500递延所得税费用 2500当期所得税费用 16000利润表中所得税费用 18500 2 确认当年所得税费用借 所得税费用 当期所得税费用18500贷 应交税费 应交所得税16000递延所得税资产25002009年利润表中所得税费用 16000 2500 18500 元 第四节企业所得税检查的账务调整一 当期发生的企业所得税检查的账务调整企业所得税当期检查中发现的当期问题 应调整当期的相关项目 二 以前各期发生的企业所得税检查的账务调整在企业所得税检查中发现的问题 若属于以前年度的 应对以前年度的损益进行调整 第四节企业所得税检查的账务调整一 当期发生的企业所得税检查的账务调整企业所得税当期检查中发现的当期问题 应调整当期的相关项目 例6 22 在对某企业当月应预缴企业所得税额进行检查时发现 该企业漏计了两项纳税调整项目 一是在建工程领用了本企业生产的一批产品 其账面成本为1000000元 对外销售不含税售价为1100000元 二是列支的工资费用中有300000元仍在应付职工薪酬账户挂账 该企业适用的所得税税率是25 第四节企业所得税检查的账务调整一 当期发生的企业所得税检查的账务调整 解析 根据税法的有关规定 在建工程领用了本企业生产的产品 应视为销售行为 挂账费用的列支必须是已实际支付的费用 因此 应补计应预缴企业所得税 补计应预缴企业所得税 1100000 1000000 300000 25 1100000 1000000 17 7 3 99575 元 第四节企业所得税检查的账务调整一 当期发生的企业所得税检查的账务调整账务调整如下 1 补计时 借 所得税费用 当期所得税费用99575贷 应交税费 应交所得税99575 2 实际预缴时借 应交税费 应交所得税99575贷 银行存款99575 第四节企业所得税检查的账务调整二 以前各期发生的企业所得税检查的账务调整在企业所得税检查中发现的问题 若属于以前年度的 应对以前年度的损益进行调整 例6 23 某公司在接受税务机关检查时发现 公司上年以其账面成本140000元 不含税售价180000元的产成品 用于抵付应付账款185000元 双方签订了债务重组协议 公司该笔业务的会计处理如下 借 应付账款185000贷 库存商品180000营业外收入5000查账后 税务机关决定对其处以所偷税款两倍的罚款 同时缴纳滞纳金27000元 公司适用的增值税税率为17 城市维护建设税税率为7 教育费附加率为3 企业所得税税率为25 第四节企业所得税检查的账务调整二 以前各期发生的企业所得税检查的账务调整 解析 1 计算应补交税额补交增值税 180000 17 30600 元 补交城市维护建设税 30600 7 2142 元 补交教育费附加 30600 3 918 元 补交企业所得税 180000 140000 25600 2142 918 5000 25 1585 元 按照税法规定 用于抵债的产成品 应按市场售价计入应税销售额 计算应交增值税 即180000 17 30600 元 用非现金资产清偿债务 应付债务与用于抵债的非现金资产公允价值和相关税费之和的差额 计入营业外损益 即营业外支出 180000 30600 185000 25600 元 第四节企业所得税检查的账务调整二 以前各期发生的企业所得税检查的账务调整 解析 2 调账 借 库存商品40000贷 应交税费 增值税检查调整30600以前年度损益调整9400 借 以前年度损益调整3060贷 应交税费 应交城市维护建设税2142 应交教育费附加918 借 以前年度损益调整1585贷 应交税费 应交所得税1585 第四节企业所得税检查的账务调整二 以前各期发生的企业所得税检查的账务调整 借 以前年度损益调整97490贷 其他应付款97490 借 利润分配 未分配利润92735贷 以前年度损益调整92735其中该公司偷税额为35245元 30600 2142 918 1585 税务机关所处的罚款和滞纳金合计97490元 应在税后列支 第五节企业所得税的申报与缴纳一 纳税期限和纳税地点 一 纳税期限企业所得税按纳税年度计算 纳税年度自公历1月1日起至12月31日止 企业在一个纳税年度中间开业 或者终止经营活动 使该纳税年度的实际经营期不足12个月的 应当以其实际经营期为一个纳税年度 企业依法清算时 应当以清算期间作为一个纳税年度 二 纳税地点除税收法律 行政法规另有规定