会计的确认--第三组.doc

目 录1 会计确认概述21.1 会计确认理论的研究历程21.2 会计确认31.2.1 会计确认的含义31.2.2 会计确认的内容结构51.3 会计确认的分类61.4 会计确认的基本标准72 会计确认的理论基础92.1 会计基本假设92.1.1 会计假设的含义92.1.2 会计假设的内容102.2 权责发生制与收付实现制132.2.1 权责发生制132.2.2 收付实现制142.3 会计确认基础存在的问题及发展方向153 会计要素的确认原则153.1 资产的定义及其确认方法163.1.1 关于资产定义的历史发展163.1.2 对资产定义的几种观点173.1.3 当代我国资产的定义和特征183.2 负债的定义及其确认方法193.2.1 负债的理论分析193.2.2 负债的定义和特征203.3 所有者权益的定义及其确认方法213.3.1 所有者权益的定义及特征213.3.2 所有者权益的来源构成223.3.3 所有者权益的确认条件233.4 收入的定义及其确认方法233.4.1 收入的定义233.4.2 各国收入的确认标准243.4.3 销售商品的收入273.4.4 提供劳务收入283.4.5 让渡资产使用权收入293.5 费用的定义及其确认方法303.5.1 费用的定义303.5.2 费用的确认原则303.5.3 费用确认的标准323.6 利润的定义及其确认方法323.6.1 利润的定义323.6.2 利润的确认334 会计环境对会计确认的影响334.1 经济环境对会计确认的影响334.2.政治法律环境对会计确认的影响344.2.1 政治环境的变化。344.2.2 法制环境的变化344.3 科学环境对会计确认的影响344.4 会计行为主体市场的改变354.5 自然环境对会计确认的影晌35会计的确认1 会计确认概述会计确认与计量即是对财务报表要素的确认与计量，它是指将某一项目作为资产、负债和所有者权益等要素项目内的一个内容而正式归类、计量、记录和报告（披露）的一个过程。而会计确认是指对经济活动的特定内容是否作为会计要素正式加以记录和报告所作的判断和认定。在企业日常经营活动中，复杂多样的经济业务每时每刻都在发生，这些业务是否属于会计反映和控制的范畴，其过程与结果是否应纳入会计核算和报告的范围之中，必须要有一定的方法来进行认定，这种惯常的认定工作就是通常所讨论的会计确认工作。1.1 会计确认理论的研究历程在会计实务中，人们在复式簿记产生以后就对经济业务进行了比较规范的数量记录，虽然在记录以前肯定进行了一些判断和认定，但当时还没有从理论上对确认加以论述。到了1819世纪，会计理论界开始有人探讨企业的经济事项应在何时、以何种金额记录的问题。一直到20世纪的2030年代，才在少数会计学者的论著中提出“确认”一词。而后经过近半个世纪的研究，会计确认问题的理论框架才得以基本形成。1940年，在威廉安德鲁佩顿（William Andrew Paton）和阿纳尼亚斯查尔斯利特尔顿（Ananias Charles Littleton）的公司会计准则导论（An Introduction to Corporate Accounting Standards）书中，就曾论述了收入确认问题，并提出销售和现金两种确认基础，以及完工比例法的应用。但这一时期的论述具有明显的缺陷：一是主要论述收入和费用的确认问题，对于资产、负债等要素的确认极少涉及；二是对“确认”与“实现”不加区分，他们所说的“确认”，实际是收入的“实现”。1953年，阿纳尼亚斯查尔斯利特尔顿（Ananias Charles Littleton）在会计理论机构（Structure of Accounting Theory）中，比较全面地讨论了对经济业务的分类与在分类问题，可以说是为后来发展的确认理论奠定了基础。1970年10月，由会计原则委员会（APB）所发布的专门报告（APB Statement）第4号企业财务报表的基本概念和会计原则（APB Statement No.4 Basic Concepts and Accounting Principle Underlying Financial Statement of Business Enterprises）中，全面阐述了 企业财务会计的基本概念和所运用的原则。1973年，美国财务会计准则委员会(FASB)成立以后，立即开展了对财务会计概念结构的研究，并将财务报表的确认与计量作为其中的一个重要问题专门讨论。1984年12月，FASB在所发布的“财务会计概念公告”（Statement on Financial Accounting Concepts, 简称SFACs）第5号企业财务报表的确认与计量（SFAC N0.5 Recognition and Measurement in Financial Statements of Business Enterprises）中，对财务报表的确认与计量进行了权威性的论述，明确指出：财务报表是财务报告的核心，是向某一个体以外各方面传输财务信息的主要手段。有些有用的信息，以通过财务报表提供为好；而有些则以通过财务报表注释、通过辅助信息形式或通过财务报告的其他办法提供为好，或只能由它们提供。该公告旨在支出各种确认标准，并对哪些信息在何时应列入财务报表提供指导。、受美国的影响，英国、加拿大等国家的会计准则制定机构以及国际会计准则委员会（IASC）在后来研究并发布的概念公告中，均对会计确认和计量问题做了一定的论述。与此同时，各国的会计学术界、实务界、教育界和证券界等有关部门也都对确认与计量问题进行了广泛而深入的研究。随着会计环境的不断发展变化，财务报表要素的确认与计量将面临许多新的问题，因此，对这一问题的研究将会不断延续。1.2 会计确认1.2.1 会计确认的含义“确认”一词在会计理论中被广泛使用，它源自于英文“recognition”，具有“识别”、“认可”之意，亦即对特定对象或事项予以确定、认定。确认是对会计信息识别、判断、选择和分类的过程，它是会计业务处理系统的第一道关口，也是最重要的一道关口。只有正确地确认，才能正确的记录和披露。凡被确认的事项，均要进入会计核算系统，同时用文字和金额加以描述且其金额包括在财务报表金额总计之内，否则其影响将无法通过揭示所采用的会计政策或通过附注或其他解释材料加以补正。所以，在财务会计框架结构中，确认对实现财务会计报告目标以及具体会计处理程序、会计政策的选择等具有制约作用。会计确认（Accounting Recognition），是指对经济事项是否作为会计要素正式加以记录和报告所作的认定。就企业而言，会计确认是针对企业所发生的各项经济活动进行识别、判断、确定其是否应当进入会计系统（即应否作为会计上的经济交易或事项进行处理），并确定其在哪些特定会计账户中进行记录、是否在财务报表中予以披露。例如，当企业发生购买汽车的经济行为后，会计上就应当依据相关证据判断此项经济行为是否对会计要素构成影响，并进一步确定其应计入什么账户以及是否应当在财务报表中加以披露。这一识别、判断过程，就是会计上的确认过程。目前，对“会计确认”内涵比较典型的描述是美国财务会计准则委员会（Financial Accounting Standards Board, 简称FASB）1984年12月发布的“财务会计概念公告” （Statement on Financial Accounting Concepts, 简称SFACs）第5号企业财务报表的确认与计量（SFAC N0.5 Recognition and Measurement in Financial Statements of Business Enterprises）中，将“会计确认”（Accounting Recognition）表述为“确认是指将某一项目，作为一项资产、负债、营业收入、费用等等之类正式地列入某一企业财务报表的过程。一个已被确认的项目，要同时以文字和数字加以描述，其金额包括在报表总计之中。”同时还要求，凡符合确认标准的各种项目，均应于财务报表中予以确认，而不宜代之以用其他的方法来交代。确认的标准包括以下四个方面：一是定义性（definition），即确认的项目必须符合财务报表要素的定义；二是可计量性（measurement），即该项目能够进行可靠的计量；三是相关性（relevance），即该项目所提供的信息能够影响决策；四是可靠性（reliability），即该项目所提供的信息必须符合可靠性的要求，包括如实反映、可验证性和中立性等。SFAC No.5认为，一个项目只要符合上述四个标准，并且符合效益大于成本以及重要性这两个前提，就应该予以确认。IASB在1989年7月公布的编报财务报表的框架（第82段至84段）中对财务报表要素的确认也进行如下规范：82.确认是指将符合要素定义和第83段规定的确认标准的项目纳入资产负债表或收益表的过程。它涉及以文字和金额表述一个项目并将该金额包括在资产负债表或收益表的总额中。符合确认标准的项目，应当在资产负债表或收益表内得到确认。对于这类项目未被确认，是不能通过披露所采用的会计政策或通过附注或说明性材料加以纠正的。83.如果符合下列标准，就应当确认一个符合要素定义的项目：（1）与该项目有关的未来经济利益将很可能流入或流出企业。（2）对该项目的成本或价值能够可靠地加以计量。84.评价一个项目是否符合这些标准和是否有资格在财务报表内得到确认，应当注意第29段至30段所论述的重要性原则。要素之间的相互关系意味着，一个项目符合某一要素的定义和确认标准，比如说符合资产的定义和标准，就会自动要求确认另一个要素，比如说收益或负债。我国虽制定颁布了38项具体会计准则，但尚未对会计确认概念进行严格定义。不过，我国学者对于会计确认有一定研究。葛家澍、余绪缨认为，所谓会计确认是把某个项目作为企业的资产、负债、所有者权益、收入、费用或者其他要素加以正式的记录或列入最终财务报表中的过程。会计确认包括两个步骤：第一个步骤体现为将经济业务传递的数据利用文字表述和金额归集于账户之中；第二个步骤体现为最终在财务报表中进行表述的过程。马曙光、吴联生认为，会计确认是为达到会计目标而对会计对象按照一定标准进行辨认的过程。会计确认的真正目的在于为实现会计目标服务，它是由会计系统围绕会计目标发生作用的特性所决定的。通过上述对会计确认概念定义的简单罗列，可以看出，会计确认是会计计量、记录和报告的前提条件，是会计循环的初始环节；会计确认的对象是会计对象要素，会计确认的归宿是财务会计报表。会计确认研究的主要问题是经济业务和经济事项是否进入会计系统的基本问题，其关键点是会计确认标准的选择。会计确认的后续问题是，如果经济业务和经济事项要进入会计系统，应在何时（确认基础）、多少（计量问题）、以什么方式（记录问题）输出会计系统（报告问题）。在此会计循环过程中，计算贯穿始终。1.2.2 会计确认的内容结构会计确认作为一种会计行为，必然会涉及确认目标（目的）、确认对象、确认标的、确认标准和确认方法等一系列问题。会计确认目标就是在会计循环结束时其结果能够进入财务会计报表，并对报表的结果产生影响，也即凡是不能正式进入财务报表的项目，就必须经过严格的确认过程。会计去人必须体现“决策有用性”会计目标的要求。会计确认对象就是对什么进行确认，这就应当明确其基本的覆盖范围，而且要注重与会计对象的具体内容相结合起来进行理解，必须将其与企业经济活动所引起的纷繁复杂的经济业务和经济事项联系起来。会计确认标的，也就是要明确应该将经济业务所导致发生的变化归类到哪些项目要素之中，这些要素项目的确定对会计确认工作具有一定的导向作用，它们是进行会计确认的前提条件，因此，必须与财务报表要素项目的划分结合起来。会计确认标准实质上是解决经济信息“能否”和以“什么”进入会计系统的问题，它是对具体经济事项和交易在确认其会计归属时的原则要求。会计确认方法就是在进行会计确认是所涉及的具体专门技术。总而言之，会计确认贯穿于会计信息处理的全过程。从会计数据的收集、分析与加工，到会计信息的记录与披露，会计确认无处不在。因此，在现代会计理论体系中，会计确认历来都被认为是重要的基础理论问题之一。1.3 会计确认的分类（1）初始确认和再确认从会计信息处理的技术层面上看，会计确认主要包括初始确认、再确认和终止确认。会计的初始确认是指针对某一项目或者某项经济交易，确定其是否被记录为资产或负债、收入、费用，以及在什么账户中进行记录。初始确认是对经济活动产生的信息进行具体的判断、选择、归类，以便信息能被复式簿记系统正式接受和记录。初始确认主要解决四个问题：一是哪些信息应该进入会计系统；二是经济信息应以什么形式进入会计系统；三是这些信息应该在什么时候进入会计系统；四是进入会计系统的经济信息，其金额应为多少。由此可见，初始确认要解决的是会计记录问题，主要围绕会计账户进行的。会计的再确认，是指在初始确认的基础上按会计信息使用者的要求对各项数据进行筛选、提炼、浓缩，或通过归类、组合、汇总等一系列步骤，最终将其作为财务报表相关项目的内容。再确认过程主要解决会计报告问题，即会计账簿中的信息有哪些可以列入会计报表、应以什么形式列入财务报表、应在何时列入财务报表、其金额应是多少，或者说会计报表应在何时披露、揭示多少会计信息、哪些会计信息、什么会计信息。由此可见，再确认主要是围绕财务报表进行的。会计的终止确认，即对一个已经确认的项目停止进行确认。就被确认的经济事项（确认客体）而言，所有会计要素及其全部项目都存在会计确认 问题。会计确认伴随着会计要素及其项目存在和变动的全过程。围绕特定资产项目及其价值变动的会计确认，可以分为“初始确认”、“后续确认”和“终止确认”。以固定资产为例，其确认包括固定资产取得时的初始确认、固定资产使用过程中的后续确认（表现为固定资产折旧、后续支出、减值等确认），固定资产处置或报废时的终止确认等。再如，假设某企业某日以外购方式取得了一项专利权，通过分析认定，该项专利属于该企业的无形资产，因此，企业外购专利时应当在“无形资产”账户中予以记录。此即为初始确认。当期期末，将该项无形资产与其他无形资产一起共同列示在资产负债表的“无形资产”项目，以披露该企业的无形资产信息，此即为再确认。应当注意，会计确认的最终目的，是将具有“决策有用性”的各项会计信息列示于企业财务报表中，以满足会计信息使用者的要求。因此，不被正式列入财务报表项目的信息，就无须经过严格的确认程序，如财务报表附注资料等。（2）广义确认与狭义确认在会计理论中，会计确认还有广义确认与狭义确认之分。广义确认涵盖了将经济活动产生的信息，如哪些、什么、何时、多少在会计账簿中记录和在会计报表中披露，它涉及会计的计量和狭义的会计确认问题。而狭义的会计确认则仅指将经济活动产生的信息，如哪些、什么、何时在会计账簿中记录和在会计报表中披露，但未涉及会计计量问题。在SFAC No.5 中，会计计量就作为会计确认的一个部分加以定义和表述的。1.4 会计确认的基本标准将一项交易或事项确认为账户记录和财务报表披露的内容，必须符合会计确认的标准，而会计确认标准即为会计系统予以确认的会计事项所应具有的特征。会计确认标准可以分为两个层次：第一层次为会计确认的基本标准，是指使用与所有会计要素的确认标准，此类标准强调不同会计要素确认的共性内容，具有普遍适用性。第二层次为各个不同会计要素确认的具体标准，如资产确认的具体标准、收入确认的具体标准、费用确认的具体标准等，此类标准强调不同会计要素确认的特殊性，具有针对性。不同的国家或组织对会计确认的基本标准的规定上有些差异。美国财务会计准则委员会(FASB)在1984年发表的第5号财务会计概念公告企业财务报表的确认和计量中认为，“确认一个项目和有关的信息，应符合四个基本的确认标准。凡符合四个标准的，均应在效益大于成本以及重要性这两个前提下予以确认。”并由此提出了四项基本标准，并且要求一项经济活动或项目必须 同时满足四个基本标准才能予以确认。而且，这四个基本标准已经得到学术界的基本认可，其基本要求是：(l)可定义性可定义性（definition）是指被确认的“项目要符合财务报表某一要素的定义”。例如，将企业某日购入的一批生产用钢材确认为企业资产的内容，则这些“钢材”必须符合自残要素的定义，或具有资产要素的基本特征。也就是说，这些钢材应当是企业由已经发生的交易或事项形成并由该企业拥有或控制，能在未来期间带来经济利益的资源。又如，将预先收取的销货款确认为企业的负债，则此项“预收款项”必须符合负债要素的定义。(2)可计量性可计量性（measurement）是指被确认的项目应当“具有一个相关的计量属性，足以充分可靠地予以计量”。被计量对象在计量特性方面往往具有多种计量属性，如长度、重量、体积、价值等。而具有会计意义的计量属性，仅指计量客体的价值计量特征。可计量性确认标准，要求被确认的项目具有历史成本（即实际成本）、现行成本、现行市价、可实现净值或现值等其中的某个属性，特别是实际成本计量属性。(3)相关性相关性（relevance）是指被确认项目的“有关信息在用户决策中能够导致决策差别”。所谓导致决策差别，就是指项目的相关信息对信息使用者进行有关经济决策有用，能够对使用者的决策行为产生实质性的影响。如果该项目的相关信息既不能使决策者坚信其决策方案，也不能使其改变决策，那么该项目的信息就是不相关的。(4)可靠性可靠性（reliability）是指所确认项目的相关信息是反映真实的、可核实的、无偏向的经济活动。具有可靠性的会计信息，可以保证各种会计信息使用者的经济决策具有可靠的依据。国际会计准则委员会(IAS)在1989年发布的文告关于编制和提供财务报表的框架中认为，“如果符合下列标准，就应当确认一个符合要素定义的项目：(1)与该项目有关的未来经济利益将流入或流出企业；(2)对该项目的成本或价值能够可靠地加以计量。从上述两个观点来看，一个会计事项要予以确认，它应符合会计要素的定义，具有相关性,能够可靠地计量;美国财务会计准则委员会认为它还应具有可靠性。对此，我们必须明确以下几点：(1)会计要素的定义作为会计确认的标准之一，其前提是会计要素能把所有的会计对象进行具体化。显然，如果会计要素无法把所有的会计对象具体化，则必然会存在某些应予确认而未能予以确认的会计事项。目前，资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润作为会计的6大要素，它涵盖的仅仅是与资产负债表和损益表相关的会计对象，它无法包括与现金流量表相关的会计对象。如果说现金流量表可以根据资产负债表和损益表以及会计账簿进行编制，那它也无法涵盖财务报表外的会计事项。因此，要将会计要素的定义作为会计确认的标准之一，首先应重新确定会计要素，使之成为能够对所有会计对象进行具体化的会计要素。(2)可计量性作为会计确认标准之一，它并不意味着只能采用货币计量。从某种意义上讲，人类最初的计量记录行为，其本身就表现为一种原始的数学行为；而人类最初的数学行为，原本就是为进行经济计量记录服务的。可见，会计从其产生起就是要进行计量的，因而会计事项应具有可计量特征是不容置疑的。但是，应该认识到，不同的会计事项，其计量难易程度是不同的。历史性会计事项是已经发生了的，其计量是相当容易的；而未来的会计事项，由于不确定性的存在，对其进行计量便变得比较困难。货币是会计的主要计量单位，但不是唯一的计量单位。以货币来表现价值是价值形式发展的最终结果，但从会计发展史的角度考察，会计计量单位经历了实物计量单位占主导地位阶段、实物量度与货币为统一量度阶段的发展过程。这说明以货币计量单位代替非货币计量单位是历史发展的趋势。货币计量的优点在于它便于综合进行核算，对实物量度无法考核的经济指标进行分析，从而深入地反映经济活动及其过程。值得注意的是，12、13世纪的意大利北方的一些城市，银行业已较为繁荣，货币在量度中的作用已显示出来。然而，这一时期的某些账簿记录仍采用实物量度。这一现象的存在，或是人们对货币计量作用的认识不足或是会计计量理论与方法的缺陷所造成，但它给了人们重要的启示：对某些无法或不宜进行计量的会计对象可以采用非货币单位进行计量，这是对货币量度的补充，而非对货币计量的否定。另外，由于企业经营活动中的某些要素并没有通过交易，并且市场上不具有类似的参照物，这决定该要素一时无法用货币单位进行计量；再则，不用货币单位来表现价值也是可行的，在货币产生之前，会计信息就是借助实物单位进行计量的。(3)可靠性和相关性是会计确认的重要标准。会计事项的可靠性和相关性是会计信息可靠性与相关性的基础，在此基础上，会计信息的充分性和可比性才具有现实意义。因而，会计系统要确认的一个会计事项，它必须是可靠且相关的会计事项。在单式簿记时代，具体会计目标是核算收支及其结果，因而会计确认的标准就是与收支相关的可靠的会计对象；在复式簿记时代，具体会计目标是反映资产、损益、交易、债权、债务相关的、可靠的会计对象；在股份有限公司出现后，会计确认标准也就发展为与评价受托责任履行情况和企业经营管理相关的可靠的会计对象；在证券市场出现以后,会计确认标准进一步扩大为与评价受托责任履行情况、投资者决策、企业经营管理等相关的可靠的会计对象。由此可见，基本确认标准是与具体会计目标相关的可靠的会计对象；而具体确认标准因具体会计目标不同而不同。由于具体会计目标随会计的发展而不断增多，因而具体确认标准也不断扩大。现代经济环境中，企业的许多资源由于不同时具备会计确认的四个基本条件，因而未能予以确认，如缺乏可靠计量属性的企业“管理经验”、“关键技术人才”、“市场开发能力”等资源。2 会计确认的理论基础2.1会计基本假设2.1.1会计假设的含义会计假设是指对未经确切认识或无法正面论证的经济事项或会计现象所做的合理推断。会计工作所处的经济环境十分复杂，受很多不确定因素的影响，而会计基本假设是企业会计确认，计量和报告的前提，是对会计核算所处时间空间环境等所作的合理假定。会计假设虽然有人为假定的一面，但是并不因此影响其客观性。事实上，作为进行会计活动的必要前提条件，会计假设是会计人员在长期的会计实践中逐步认识，总结而形成的，绝不是毫无根据的猜想或简单武断的规定。离开了会计假设，会计活动就失去了确认、计量、记录、报告的基础，会计工作就会陷入混乱甚至难以进行。2.1.2会计假设的内容会计基本假设包括会计主体、持续经营、会计分期和货币计量。（1）会计主体会计主体是指会计所核算和监督的特定单位或者组织，是会计确认、计量和报告的空间范围。为了向财务报告使用者反映企业财务状况、经营成果和现金流量，提供与其决策有用的信息。会计核算和财务报告的编制应当集中于反映特定对象的活动，并将其与其他经济实体区别开来，才能实现财务报告的目标。会计基本假设中界定了会计确认、计量和报告的空间范围是会计主体。一般来说，法人（或称法律主体）可作为会计主体，但会计主体不绝对是法人。在会计主体假设下，企业应当对其本身发生的交易或者事项进行会计确认、计量和报告，反映企业本身所从事的各项生产经营活动。明确界定会计主体是开展会计确认、计量和报告工作的重要前提。首先，明确会计主体，才能划定会计所要处理的各项交易或事项的范围。在会计工作中，只有那些影响企业本身经济利益的各项交易或事项才能加以确认、计量和报告，那些不影响企业本身经济利益的各项交易或事项则不能加以确认、计量和报告。会计工作中通常所讲的资产、负债的确认，收入的实现，费用的发生等，都是针对特定会计主体而言的。 其次，明确会计主体，才能将会计主体的交易或者事项与会计主体所有者的交易或者事项以及其他会计主体的交易或者事项区分开来。例如，企业所有者的经济交易或者事项是居于企业所有者主体所发生的，不应纳入企业会计核算的范围。但是企业所有者投入到企业的资本或者企业向所有者分配的利润，则属于企业主体所发生的交易或者事项，应当纳入企业会计核算的范围。 会计主体不同于法律主体。一般来说，法律主体必然是一个会计主体。例如一个企业作为一个法律主体，应当建立财务会计系统，独立反映其财务状况、经营成果和现金流量。但是，会计主体不一定是法律主体。例如，在企业集团的情况下，一个母公司拥有若干子公司，母子公司虽然是不同的法律主体但是母公司对于子公司拥有控制权，为了全面反映企业集团的财务状况、经营成果和现金流量，就有必要将企业集团作为一个会计主体。编制合并财务报表。再如，由企业管理的证券投资基金、企业年金基金等，尽管不属于法律主体。但属于会计主体，应当对每项基金进行会计确认、计量和报告。 会计主体存在相对的局限性，表现在，一方面企业组织形式越来越突破固定的实物形态和确定的空间范围。首先，跨国公司的增多，使得企业的空间范围在无限地延伸和扩展；其次，虚拟企业大量涌现，其可以根据实际需要迅速将大量的个体通过网络联结起来完成某个项目，业务完成后又可以立即解散。另一方面，会计信息使用者对会计信息的需求突破主体假设。环境不确定性大，加大了决策的风险和难度，信息使用者需要会计系统提供除了企业自身信息以外的更多的信息。会计主体的空间范围正在发生急剧的变化在信息革命面前，会计主体的空间范围正变得越来越难以界定。在未来的一段时间内，企业的供应商、雇员和顾客将以“交易为纽带”进行经济活动，这些交易网络将围绕存在着密切联系的企业群体或“虚拟企业”的会计信息，这些企业群体的经济活动的规模、迅捷性和复杂性也许是目前的企业、甚至是企业集团所不能比拟的。如果企业的空间范围界定如此具备弹性，那么未来的非传统性企业“虚拟企业”，将会是一些企业网络，甚至是成千上万的个人联合在一起形成的网络，当然这些个人都要是一些极具潜力的“人力资源”或“智力资本”，他们构成了虚拟企业的主要的资产。因此，需要抛弃传统的将企业实体或有形的企业当作会计主体的思路，应该对会计主体的内涵与外延重新进行认识。（2）持续经营 持续经营，是指在可以预见的将来，企业将会按当前的规模和状态继续经营下去不会停业，也不会大规模削减业务。在持续经营前提下，会计确认、计量和报告应当以企业持续、正常的生产经营活动为前提。企业是否持续经营，在会计原则、会计方法的选择上有很大差别。一般情况下，应当假定企业将会按照当前的规模和状态继续经营下去。明确这个基本假设，就意味着会计主体将按照既定用途使用资产，按照既定的合约条件清偿债务，会计入员就可以在此基础上选择会计原则和会计方法。如果判断企业会持续经营，就可以假定企业的固定资产会在持续经营的生产经营过程中长期发挥作用，并服务于生产经营过程，固定资产就可以根据历史成本进行记录，并采用折旧的方法。将历史成本分摊到各个会计期间或相关产品的成本中。如果判断企业不会持续经营，固定资产就不应采用历史成本进行记录并按期计提折旧。 会计理论中对持续经营假设的定义采取了“非反例即为真”的思路，即“除非有明显的反证证明一个企业或者会计主体在可以预见的日期将进行清算，否则都认为企业将持续地经营下去”。但是持续经营假设就仿佛是一把“双刃剑”：一方面，只有假设企业持续经营，权责发生制原则、历史成本原则和实现原则才能获得其存在的合理性和必要性；另一方面，持续经营假设以及会计分期假设下最终得到的财务报告不可避免地含有人为估计和判断的成分在内，由此得到的反映企业财务状况、经营成果和财务状况变动情况的会计信息只是对企业整个经营过程某个横截面的综合与分析，因此不可避免地具备了“暂时性”的特点持续经营总是相对的。如今的持续分期令人更加困惑，持续经营假设失去了其得以建立的会计环境。传统的持续经营假设产生于会计环境比较稳定的工业时代。然而，在知识经济时代，商品的价格、利率、汇率变动剧烈在这样的高风险环境下，企业随时可能被市场淘汰。（3）会计分期会计分期，是指将一个企业持续经营的生产经营活动划分为一个个连续的、长短相同的期间。会计分期的目的，在于通过会计期间的划分，将持续经营的生产经营活动划分成连续、相等的期间，据以结算盈亏，按期缩报财务报告，从而及时向财务报告使用者提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量的信息。在会计分期假设下，企业应当划分会计期间，分期结算账目和编制财务报告。会计期间通常分为年度和中期。中期，是指短于一个完整的会计年度的报告期间。根据持续经营假设，一个企业将按当前的规模和状态持续经营下去。但是，无论是企业的生产经营决策还是投资者、债权人等的决策都需要及时的信息，都需要将企业持续的生产经营活动划分为一个个连续的、长短相同的期间。分期确认、计量和报告企业的财务状况、经营成果和现金流量，明确会计分期假设意义重大。由于会计分期，才产生了当期与以前期间、以后期间的差别。才使不同类型的会计主体有了记账的基准，进而出现了折旧、摊销等会计处理方法。会计分期假设，目前受到网络化和实时报告系统的冲击，虽仍有存在的必要性，但是其内容必须相应地得到修订。修订后的会计分期假设的间隔期将大大缩小，将会出现按照季度、月度甚至旬为时间单位编制财务报告。中期财务报告的作用将日益突出。另外，考虑到年报的滞后性，建议编制简化年度报告，使会计信息使用者尽快地了解到企业本会计期间的重要的财务状况和经营成果，并对会计信息使用者浏览最终的年度财务报表提供一种导读的作用。（4）货币计量货币计量，是指会计主体在财务会计确认、计量和报告时以货币计量反映会计主体的生产经营活动。 货币计量包括两层含义，一是会计核算要以货币作为主要的计量尺度，会计法规定会计核算以人民币为记账本位币，业务收支以人民币以外的货币为主的单位，可以选定其中一种作为记账本位币，但是编报的财务会计报表应当折算为人民币。在以货币作为主要计量单位的同时，有必要也应当以实物量度和劳动量度作为补充。二是假定币值稳定，因为只有在币值稳定或相对稳定的情况下，不同时点上的资产的价值才有可比性，不同期间的收入和费用才能进行比较，并计算确定其经营成果，会计核算提供的会计信息才能真实反映会计主体的经济活动情况。由于企业最终生成的财务报表上体现的数字具有概括性的特征，而货币则是唯一的、统一的计量尺度，所以货币计量假设必须存在。但是，货币计量假设的子假设币值稳定不变假设则成为财务会计和会计计量乃至财务报表改革的一个巨大的障碍。币值稳定不变假设是历史成本计量的坚实根基，而与公允价值则是不相称的。公允价值会计计量属性要想得到更广泛的运用，至少在未来与历史成本并驾齐驱，币值稳定不变假设必须排除在会计基本假设之外，但可以降格为会计假定，仅仅适用于利用历史成本计量的经济业务的情况。同时可以将货币计量假设改为“货币同非货币计量假设”，并在此基础上建立非货币信息的确认和计量的相应准则。另外对于不能量化或暂时量化有困难的要素信息，但对于决策又非常重要的，应该采用文字记述方式向信息使用者进行披露，这样才能向会计信息使用者提供更为完整的会计信息。2.2权责发生制与收付实现制2.2.1权责发生制（1）权责发生制的涵义 权责发生制原则亦称应计基础、应计制原则，是指以实质取得收到现金的权利或支付现金的责任权责的发生为标志来确认本期收入和费用及债权和债务。即收入按现金收入及未来现金收入债权的发生来确认；费用按现金支出及未来现金支出债务的发生进行确认，而不是以现金的收入与支付来确认收入费用。（2）历史考察 早期的会计由于只有资产负债表，所以一般不涉及权责发生制。19 世纪以后，有了委托代理关系，因此，正确确定利润以解决委托代理关系成了会计工作的重心。由此，权责发生制应运而生，但主要是针对收入和费用。20 世纪后期，由于经济环境的变化，使资产负债表又成了财务报表的核心。相应的，权责发生制有了较大的改进，即由针对收入和费用的确认，扩大为所有要素的确认。并且有着鲜明的特点，就是对资产和负债确认时，更加强调未来经济利益的流入和流出。 （3）评价 权责发生制有其公认的优点，它能更好的反映各个时期的成本和盈亏数，能更好的说明企业的经营业绩。并且，采用权责发生制能全面揭示主体资产、负债及其变动的信息。但是，其也存在许多缺陷：所提供的损益信息失真。权责发生制原则要求收入与费用相配比，以便正确计算企业的利润。这就要求会计人员必须分期确认、计算和分配收入及费用。但是由于在这一过程中可供选择的方法太多，使得会计人员在存货计价、费用摊配、计提折旧方面要采用一系列主观估计和判断的方法，造成损益计算的随意性极大，使得损益信息失真。不能直接反映企业的现金流量。权责发生制下的传统会计最终决定的是净利润而不是现金流量。然而，在某种程度上，现金与现金流量比会计利润更重要，特别是在金融风险日益加剧的今天，企业现金流量状况在很大程度上影响着企业的生存与发展。不能反映非交易事项。权责发生制反映的是交易观，即在会计系统中只处理与反映那些对企业的经济利益确实产生了影响的交易或事项，而对非交易事项则不予以处理与反映。这使得对于一些已经形成的权利和义务，由于没有相应的交易活动而无法确认，致使权责发生制显得不够完整。典型的例子就是自创商誉。衍生金融工具的出现对权责发生制确认基础产生了巨大冲击。在会计确认环节上，现行会计理论的核心观念为权责发生制，同时要求被确认的项目要具有可定义性、可计量性、相关性和可靠性。因此，其对一些新兴的业务无法确认。 2.2.2收付实现制 （1）涵义 收付实现制又称现金制或实收实付制，是以现金收到或付出为标准，来记录收入的实现和费用的发生。按照收付实现制，收入和费用的归属期间将与现金收支行为的发生与否，紧密地联系在一起。换言之，现金收支行为在其发生的期间全部记作收入和费用，而不考虑与现金收支行为相连的经济业务实质上是否发生。（2）评价 用收付实现制确定企业的收入、费用及利润具有客观性和可比性。用权责发生制确定企业的收入、费用及利润时，费用必须依其同收入的关系分摊到各个会计期间，就必须采用折旧方法、摊销方法和存货计价方法等人为的方法，使会计中采用了许多的估计、预测数据，从而其提供的数据也较收付实现制丧失了一定的客观性和可比性。收付实现制反映企业实实在在拥有的现金，而企业能否按期偿还债务、支付利息、分派股利等很大程度上取决于企业所实际拥有的现金。以收付实现制为基础的现金流量是长期投资的决策目标。长期投资涉及时间长、风险高，投资者不仅要考虑投资的收益水平，更关心投资的回收问题。而期间利润指标只关系到投资额在本期所分摊份额的回收，并且利润指标受权责发生制下应收、应付项目的影响，主观性太强。因此，投资者注重现金的实际流入或流出。只有投资期限内现金总流入量超过现金流出量，投资方案才是能够被接受的。2.3 会计确认基础存在的问题及发展方向 现行财务会计确认基础存在的问题有：一是关于财务会计确认的界定问题，是广义确定还是狭义确定。广义的确定是针对财务报告而言的，而狭义的确认只针对财务报表。二是关于交易观还是事项观的问题。交易观只处理与反映那些对企业的经济利益确实产生了影响的交易或事项，而对非交易事项则不予处理与反映。三是关于财务报告重心的问题。财务报告应以哪个报表为重心，如以利润表为重心，会计确认应重点解决配比问题；如以资产负债表为重心则重点解决计价问题。四是关于财务会计要素的定义问题。是强调过去还是强调现在和未来。五是关于财务信息质量问题。是强调相关性还是强调可靠性，如何处理二者的关系。六是关于财务会计计量的有效性问题。要想改进财务会计确认基础，必须重新界定会计要素的定义，明确最有效的计量属性，协调好相关性与可靠性的关系。从现行的财务会计实务来看财务会计的确认基础应当是权责发生制与收付实现制的融合。作为与权责发生制相对应的收付实现制是以现金的实际收回作为营业收入确认的标志，以现金的实际支出作为费用发生的标志，现金收回与现金支出之间的差额，恰好反映了经营活动的结果，即现金净流入或净流出，因此现金基础确认的损益与现金净流量保持着高度的一致性。在现金流量信息日益重要的今天，有必要重新考虑收付实现制。现代会计应将权责发生制与收付实现制相结合，完全的收付实现制在商业信用日益普遍和经济活动日趋复杂的今天其适用性有很大的局限性，因而被权责发生制所取代。然而，收付实现制对于企业现金流量的反映有很强的优势。因此，为弥补权责发生制的缺陷，二者应结合使用，以满足不同目的使用者经济决策的需要，从而更有助于实现财务会计目标。 3 会计要素的确认原则 会计要素是根据交易或者事项的经济特征所确定的财务会计对象的基本分类。会计要素按照其性质分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润，其中，资产、负债和所有者权益要素侧重于反映企业的财务状况，收入、费用和利润要素侧重于反映企业的经营成果。会计要素的界定和分类可以使财务会计系统更加科学严密，为投资者等财务报告使用者提供更加有用的信息。3.1 资产的定义及其确认方法一般情况下，在权责发生制下才会出现资产（这种需要以后在各期陆续入账作为费用的支出），还有负债（这种需要在以后期间交付现金的义务）；按照收付实现制的要求，收到现金则确认为收入、付出现金则确认为费用，而为发生现金收支的一些活动不做记录，如此以来，账上就不会出现除了收入和费用之外的会计要素，而且也不会出现以非现金的形式存在的资产和负债。所以可以说资产和负债的确认，是权责发生制得以全面应用的提现。3.1.1 关于资产定义的历史发展在18世纪初，对于资产的发展大致上是这样的。起初，对资产的定义往往是与经济学家联系起来的。在1907年出版的账户原则 （Philosophy of Accounts）一书中美国的会计学家斯普瑞格，将资产定义为“以前所提供服务的聚集和将要获取的服务的贮存”；1929年出版的会计中的经济学（Economics of Accountancy）认为，资产是“指处于货币形态的未来服务，或可转换货币的未来服务。这些服务之所以成为资产，仅仅因为它对某个人或某些人有用”。在40-50年代会计准则基本形成时，有关资产的定义产生了根本的变化。于1953年发布的第一会计名词公报上美国注册会计师协所属的会计名词委员会转而从会计规则角度来定义资产。这份公告认为：资产是依据会计的规则或原则，而在账簿上结转到账户借方余额所代表的事物。美国会计原则委员会在1970年所发布的第四号报告中也认为，“资产是企业按照公认会计原则所确认和计量的经济资源”。 近些年以来，会计界对资产的定义又重新与经济学相结合起来。例如美国财务会计准则委员会在财务会计概念结构公德第六号中对资产界定为：“资产是一特定主体因为过去的交易或事项而形成的，并为主体拥有或控制的、可能的未来经济利益”。此时其他各国和国际性组织都在研究和制定财务会计概念结构的时候以不同程度采纳了这一定义。从未来经济利益角度来界定资产，确实反映了资产的核心和本质。但是，财务会计的基本特征要求，会计只核算与报告那些明确、可靠地进行计量的对象，任何存在计量上困难的内容，目前的财务会计都不进行反映。显然，未来经济利益难以准确、可靠地计量。将资产定义为未来经济利益，至少在目前与财务会计的其他基本特征不统一，从而损害了财务会计理论的内在一致性。 中国于1992年底所发布的基本会计准则，采取了一种折衷式的处理，将资产定义为“能够用货币计量的经济资源”，就目前的认识水平而言，既避免了按照会计规则确定资产的不合理的逻辑，也回避了未来经济利益过于抽象、无法计量的矛盾，具有一定的合理性。但从发展的眼光看，这一定义同样具有阶段性。 未来对资产定义的讨论，不仅要联系财务会计的假设、目标等，而且发展的眼光，这一定义同样具有阶段性。3.1.2 对资产定义的几种观点首先，就是未消逝成本观，由美国会计学家佩顿和利特尔顿在1940年的公司会计准则绪论中认为，成本可以分为两个部分，其中已经消耗的成本则为费用，而另一部分，未消耗的成本则为资产，他将企业资产概括为“未消逝的成本”。其次，就是借方余额观，由美国会计师协会(美国执业会计师协会的前身)所属的会计名词委员会在其颁布的第1号会计名词(1953)中认为：“资产是由借方余额所体现的某种东西。这一借方余额是按照公认会计原则或规则从结平的各账户中结转过来的，前提是这一借方余额不是负值。作为资产，它代表的或者是一种财产权利，或者是所取得的价值，有的则是为取得财产权利或为将来取得财产而发生的费用支出”。这一认识的基本特征是将资产视为借方余额的体现物。据此，不仅借方余额所体现的应收账款、存货、设备、厂房等要确认为资产，而且由借方余额所体现的递延费用等项目也可以确认为资产。显然，这种观点只是从会计结账技术的角度来理解资产，很难说是在描述资产的性质。再次，就是经济资源观：经济资源观是关于资产定义的颇具影响的一种观点。1957年，美国会计学会发表的公司财务报表所依恃的会计和报表准则中明确指出：“资产是一个特定会计主体从事经营所需的经济资源，是可以用于或有益于未来经营的服务潜能总量”。对资产的这一认识，第一次明确地将资产与经济资源相联系，虽然它并未正面提到无形资产的内容，但这一定义至少可能将无形资产包纳其中。另外，它也明确了资产与特定会计主体之间的关系，即特定会计主体能够借助资产业从事未来经营。1970年，美国会计准则委员会在其发布的第4号公告中提出了一个资产定义：“资产是按照公认会计原则确认和计量的企业经济资源，资产也包括某些虽不是资源但按照公认会计原则确认和计量的递延费用”。这一定义虽然明确指出资产的实质是经济资源，接受了“经济资源”这一新认识，但它却认为，经济资源应否视为资产，取决于公认会计原则的确认和计量标准，这就把资产的实质与资产的确认和计量之间的主从关系颠倒了。最后，就是未来经济利益观，美国财务会计准则委员会发布的财务会计概念公告第三号财务报表的要素认为：“资产是可能的未来经济利益，它是特定个体从已经发生的交易或事项中所取得的或者加上控制的”。未来经济利益观认为，资产的本质在于它蕴藏着未来的经济利益。因此，对资产的确认或判断不能看它的取得是否支付了代价，而要看它是否蕴藏着未来的经济利益。在现实中，虽然成本是资产取得的重要证据之一，而且成本还是资产计量的重要属性，但是，成本的发生并不一定导致未来的经济利益，而未来经济利益的增加也并不必然会发生成本，例如，业主投资、接受捐赠等。所以，未消逝成本观将未耗用的成本看成是资产，视资产为成本的组成部分，是不切实际的。而经济资源观强调资产的经济资源属性，把一些不是经济资源但有助于实现未来经济利益的或减少未来经济损失的项目如某