谈一谈房地产开发企业与预收帐款业务有关的会计及税务处理.doc

谈一谈房地产开发企业与预收帐款业务有关的会计及税务处理谈一谈房地产开发企业与预收帐款业务有关的会计及税务处理预收帐款是指企业按照合同规定，向购货方预收的定金或部分货款，是一项付债，这项付债需要以后的商品或劳务偿还。房地产开发企业 发生预收帐款业务时，按收到的帐款金额，借记“银行存款”科目，贷记“预收帐款”科目， 销售实现时，应借记“预收帐款”科目，贷记“主营业务收入”，科目。退还多收的货款时应借记“预收帐款”科目，贷记“银行存款”科目。收到购买补付的货款时，应借记“银行存款”科目，贷记“预收帐款”科目。这样的处理并不难理解。以下几点是笔者重要说明的。一是根据中华人民共和国营业税暂行条例实施细则第二十八条规定，纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。由此就产生了税法与会计制度在确认收益的时间差异。而现有的有关营业税的会计处理规定是：企业按其营业额和规定的税率，计算应缴纳的营业税，借记“经营税金及附加”（房地产开发企业）货记“应交税金 -应交营业税”科目。上缴营业税时，借记“应交税金 应交营业税”科目，贷记“银行存款”等科目。其并没有明确按预收款方式下计算的营业税如何会计处理。从而造成现实工作中，对产生预缴营业税时的业务会计核算不统一，有的将按预收帐款计算的营业税确认为当期营业税金及附加，计入当期损益，有的递延到销售实现以后各期.笔者认为采用后者核算，更能准确地反映该项经济业务的全过程，且符合收入与费用的配比原则。这样预收帐款计算出的营业税金及附加，在所得税采用纳税影响会计法的情况下，就属于一项时间差异。二 是房地产开发企业按预收账款收入缴纳营业税。在计算企业所得税的应纳税所得额时，对已经缴纳的税款能否在当期税前扣除问题，工作中也存在两种不同的意见：有的认为可以扣除。有的认为，不计入营业税金及附加，就不能由当期的收入配比负担，因而不可在税前扣除。笔者认为 根据企业所得税暂行条例第六条和企业所得税暂行条例实施细则第八条的规定，计算应纳税所得额时准予扣除的项目包括营业税。还有，企业所得税税前扣除办法第五十一条规定，纳税人缴纳的消费税、营业税、资源税、关税和城市维护建设税、教育费附加等产品销售税金及附加等可以扣除。所以，从上述规定来看，纳税人按税务机关规定缴纳的营业税是可以在缴纳当期扣除的。三是 关于 国税发（2003）83号文件规定、关于开发产品预售收入确认问题 。 该文件规定， 房地产开发企业采取预售方式销售开发产品的，其当期取得的预售收入先按规定的利润率计算出预计营业利润额，再并入当期应纳税所得额统一计算缴纳企业所得税，待开发产品完工时再进行结算调整。 预计营业利润额预售开发产品收入利润率 预售收入的利润率不得低于15（含15%），由主管税务机关结合本地实际情况，按公平、公正、公开的原则分类(或分项)确定。 预售开发产品完工后，企业应及时按本通知第一条规定计算已实现的销售收入，同时按规定结转其对应的销售成本，计算出已实现的利润（或亏损）额，经纳税调整后再计算出其与该项开发产品全部预计营业利润额之间的差额，再将此差额并入当期应纳税所得额。这样按 预售方式销售开发产品其当期取得的预售收入先按规定的利润率计算出预计营业利润额。这样规定，对于计算应纳税所得额并不难。可在所得税采用纳税影响会计法的情况下，预计营业利润额就属于当期时间差异。是可抵减性时间性差异，当期影响所得税费用额计入递延税款科目的贷方。在以后销售实现的各期分别在递延税款科目借方转出。下面举例说明假设甲房地产开发公司，2004年开发A，B两幢别墅，A幢于2004年完工，取得售房收入1000万元，成本为700万元，B尚未完工。当年发生管理费用等支出50万元（皆可所得税前扣除及无时间差异的项目）B楼预收款1000万元。所得税采用递延法核算。当年所得税于年末负债表日缴清，无欠税， 预售收入的利润率15（仅考虑营业税，企业所得税）。 2004年相关 会计分录如下。 1、收到预收款时： 借：银行存款 1000万贷：预收帐款 B楼 1000万 2、计算营业税时 营业税的计税依据是收入与预售款之和（1000+1000）*5%=100万。3提取税金借：主营业务税金及附加50万贷：应交税金应交营业税50万这里要注意只对已实现的收入1000万提取营业税，而对预收款1000万应在会计上确认收入时，在计入收入当年的主营业务税金及附加。 4缴纳时应按税务机关规定确定的应纳税额缴纳。借：应交税金应交营业税100万 贷：银行存款100万会计利润=1000700-50-50=200万应纳税所得额=1000700-100-50+1000*15%=300万应纳税时间性差异是预收款方式下的营业税存在差异，50万；可抵减性时间性差异是按 预售方式销售开发产品其当期取得的预售收入先按规定的利润率计算出预计营业利润额150万。上述2项相抵后确定递延税款借方金额为（15050）*33%=33万应纳所得税=300*33%=99万，所得税费用=200*33%=66万具体会计分录 借 所得税 66万 递延税款 33万 贷 应缴税金 99万在2004年的年末，损益表中，主营业务税金及附加以50万列示,利润总额200万，净利润134万；资产负债表中，应交税金以50万列示，递延税款借项33万。续接上例，2005年，甲房地产开发公司无新开发项目，B楼完工， 实际售价2000万，成本1600万，当年发生管理费用等支出100万元（皆可所得税前扣除及无时间差异的项目）、 具体会计分录如下。 1、收到补付款时： 借：银行存款 1000万贷：预收帐款 1000万 2、计算营业税时计税依据应是实际收入减去预收款后的金额 。（2000-1000）*5%=50万。3提取税金，这里要注意应对已实现的收入2000万提取营业税借：经营税金及附加100万 贷：应交税金应交营业税100万 4缴纳时：应按应交税金应交营业税的帐户余额-50+100=50万缴纳。借：应交税金应交营业税50万 贷：银行存款50万5结转收入时 借预收帐款 2000万 贷 主营业务收入2000万会计利润=20001600-100-100=200万应纳税所得额=20001600-100-50-1000*15%=100万应纳税时间性差异转回金额是预收款方式下的营业税存在差异50万；可抵减性时间性差异转回金额是按 预售方式销售开发产品其当期取得的预售收入先按规定的利润率计算出预计营业利润额150万。上述2项相抵后确定递延税款贷方金额为（15050）*33%=33万。应纳所得税=100*33%=33万，所得税费用=200*33%=66万具体会计分录 借 所得税 66万 贷 递延税款 33万 应缴税金 33万在2005年的年末，损益表中，主营