浅析企业研发支出的核算.doc

目 录引言3一、 国内外对企业研发支出概念4（一）我国对企业研发支出的定义及内容4（二）国际财务报告准则关于企业研发支出的规定5二、对企业研发支出核算的法规政策依据5三、企业研发支出研究阶段支出核算5四、企业研发支出开发阶段支出核算6五、国内外研究与开发支出会计处理方法解读与分析7（一） 国际上对研究与开发支出会计核算方法7（二） 我国新旧会计准则对企业研究与开发支出处理方式8六、我国现行准则中研发支出会计处理的缺陷9七、在企业研发支出核算中应注意的问题10参考文献11浅议企业研发支出的核算茶知文（西南科技大学经济管理学院 会计09级1班）Light and expenditure of enterprises to developChazhiwen(Southwest university of science and technology of economics and management )Grade: 2009 Class: Class1 of accounting【摘要】：本文通过剖析研发支出的定义，国内外主要国家对研究开发支出的会计处理，以及解读我国新旧企业会计准则对研发支出会计处理，着重说明新准则的会计处理具体方法，从会计的角度了解和分析企业研发支出的核算，可以了解会计信息的正确性，分析其优点和存在的缺陷，并就如何改善新准则对企业研发费用的会计处理提出粗浅的建议。【Abstract】：This paper through analyzing the research and development expenditure, the definition of the major domestic and overseas countries to research and development expenditure accounting, and interpret new accounting standards for enterprises in China to r&d expenditure accounting treatment, the focus on the new criterion accounting dealing with specific method, from accounting perspective understanding and analysis of accounting, corporate r&d spending can understand the correctness of the accounting information, analyzes the advantages and defects, and advice on how to improve the new guidelines for enterprise development costs accounting proposed superficial Suggestions.【关键词】：企业 研发支出 会计核算 新准则【Key words】: business R&d spending Accounting records The new guidelines随着科技创新理念的深入人心，我国从政府到企业都加大了对研发项目的投入。虽然如此，但是中国的企业还是不太重视研发，无论国有还是民营，没有研发的激励，自然不会去做研发。而要想促进研发，首先要给企业以研发的激励。企业研发得以发展，研发支出的核算也逐渐得以重视和加强，在新企业准则实施的条件下，研发支出有特别的规定，另外2008年1月1日实施的中华人民共和国企业所得税法也对开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用实行可以在计算机应纳税所得额时加计扣除的税收优惠政策，因此，研发支出的正确核算对企业意义重大。2006年，中国企业研究开发支出总额达到2134.5亿元，占全国社会研究开发支出总额的71.1%。同时，政府也发布了一系列政策来支持企业自主创新，国务院于2006年2月9日发布了国家中长期科学和技术发展规划纲要（20062020年）。（以下简称“纲要”）。纲要指出，将使我国会社会研投入占GDB的比例逐年提高，到2010年，会社会研发投入占GDP的比重达到2%，到2020年提高到2.5%以上，同时，还强调要推动企业特别是大企业建立研发机构，使企业成为自主创新的主体。此外，国务院还在2006年2月16日发布的关于实施纲要若干配套政策的通知中提出，允许企业按当年实际发生的技术开发费用的150%抵扣当年应纳税所得额，允许企业加速研发仪器设备折旧，在政策上给予了企业大力支持。这必将促使企业投入更多资金用于研究开发和自主创新，以增强企业自身的竞争力。在企业对研发投入越来越多的情况下，对研究与开发支出进行恰当的会计处理就显得十分必要。一、 国内外对企业研发支出概念所谓的研发支出，从公司的角度来说，就室公司内部研究开发项目的支出。根据公司会计准则地6号无形资产的规定，公司内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出研究室指获得并理解新的科学或技术知识二进行的独创性的有计划调查。开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识用于某项计划或设计，一生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、作品等。（一） 我国对企业研发支出的定义及内容我国财政部在2007年9月4号发布的关于加强研发费用财务管理的若干意见中规定，企业研发支出（即原“技术开发费”），指企业在新产品、技术、材料、工艺、标准的研究、开发过程中发生的各项支出，包括：（1）研发活动直接消耗的材料、燃料和动力支出。（2）企业在职研发人员的工资、奖金、津贴、补贴、社会保险费、住房公积金等人工费用以及外聘人员的劳务支出。（3）用于研发活动的仪器、设备、房屋等固定资产的折旧费或租赁费以及相关固定资产的运行维护、维修等支出。（4）用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用。（5）用于中间实验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，设备调整及检验费，样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品的检验费等。（6）研发成果的认证、评审、验收、评估以及知识产权的申请费、注册费、代理费等支出。（7）通过外包、合作研发等方式。委托其他单位、个人或者与之合作研发而支付的费用。（8）与研发活动直接相关的其他费用，包括技术图书资料费、资料翻译费、会议费、差旅费、办公费、外事费、研发人员培训费、培养费、专家咨询费、高新科技研发保险费用等。（二） 国际财务报告准则关于企业研发支出的规定国际财务报告准则第9号研发与开发费用中规定，研发支出应包括可直接计入研究现开发活动或以一个合理的基础分配计入这些活动的所有支出。具体包括：（1）从事研究与开发活动人员的薪金、工资和其他与聘用人员有关的支出；（2）研究与开发活动中消耗的材料和劳务费用；（3）用于研究与开发的固定资产折旧费用；（4）与研究开发有关的间接费用（不包括一般管理费用）。这些费用的分配方法与存货间接费用的分配方法相似（销售费用不包括在研发费用中）。借款费用是否包括在研发费用中应根据国际财务报告准则第23号借款费用中可供选择的处理方法确定。二、 对企业研发支出核算的法规政策依据为鼓励企业开展研究开发活动、改变经济增长模式，国家制定了相应的财税政策法规，包括：企业会计准则第6号无形资产（以下简称“新准则”）、企业所得税法及其实施条例、企业研究开发费用税前扣除管理办法（国税发2008116号）（简称“新税法”）、高新技术企业认定办法（国科发2008172号）及其工作指引（以下简称“认定办法”）等一系列规定，本文拟对上述规定进行对比分析，提出研发支出的核算及企业内部管理建议。新准则规定，对于公司内部的研究开发项目（包括公司取得的已作为无形资产确认的正在进行中的研究开发项目），研究阶段的支出，应当于发生当期归集后计入损益（管理费用）；开发阶段的支出在符合特定条件时则能够确认为无形资产，即资本化。因为不同阶段支出的会计处理差异巨大，正确区分研究阶段和开发阶段就成为研发支出会计处理的关键研究阶段支出的会计处理研究阶段具有计划性和探索性，是为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备，因为已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性，因此该阶段的支出，新准则规定应计入当期损益。三、企业研发支出研究阶段支出核算研究开发项目很可能是一个反复进行的过程，研究和开发很可能是交叉同时进行的。在新准则的相关应用指南中，对能够计入研究阶段的活动，是以列举的形式说明的：“意在获取知识而进行的活动，研究成果或其他知识的应用研究、评价和最终选择，材料、设备、作品、工序、系统或服务替代品的研究，新的或经改进的材料、设备、作品、工序、系统或服务的可能替代品的配制、设计、评价和最终选择等，均属于研究活动。”会计人员在对属于这一阶段的支出进行判断时，绝对要非常确定之后再进行会计处理，因为按照新准则的规定，对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经计入损益的支出不能进行调整。 这一阶段的相关账务处理为：费用发生时记“借研发支出费用化支出贷原材料、应付职工薪酬等相关科目”；期末记“借管理费用贷研发支出费用化支出”。四、企业研发支出开发阶段支出核算开发阶段支出的会计处理开发阶段相对于研究阶段而言，应当是已搞定研究阶段的工作，在很大程度上具备了形成一项新作品或新技术的基本条件。例如，生产前或使用前的原型和模型的设计、建造和考试，不具有商业性生产经济规模的试生产设施的设计、建造和运营等，均属于开发活动。新准则中研发支出资本化的条件是比較严格的。新准则规定，公司内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足以下条件的，才能予以资本化： （一）搞定该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。判断无形资产的开发在技术上是否具有可行性，应当以目前阶段的成果为基础，并提供相关证据和材料，证明公司进行开发所需的技术条件等已经具备，不存在技术上的障碍或其他不确定性。例如，公司已经搞定了全部计划、设计和考试活动，这些活动是使资产能够达到设计规划书中的功能、特征和技术所必需的活动，或经过专家鉴定等。 （二）具有搞定该无形资产并使用或出售的意图。公司应当能够说明其开发无形资产的目的。 （三）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的作品存在市场或无形资产自身存在市场；无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性。无形资产是否能够为公司带来经济利益，应当对运用该无形资产生产作品的市场情况进行可靠预计，以证明所生产的作品存在市场并能够带来经济利益，或能够证明市场上存在对该无形资产的需求。 （四）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以搞定该无形资产的开发，并有才能使用或出售该无形资产。公司应能够证明能够取得无形资产开发所需的技术、财务和其他资源，以及获得这些资源的相关计划。公司自有资金不足以提供支持的，应能够证明存在外部其他方面的资金支持，如银行等金融机构声明愿意为该无形资产的开发提供所需资金等。 （五）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。这要求公司对研究开发的支出应当单独核算，例如，直接发生的研发人员工资、材料费，以及相关设备折旧费等。同时从事多项研究开发活动的，所发生的支出应当按照合理的标准在各项研究开发活动之间进行分配；无法合理分配的，则需计入当期损益。 这一阶段的会计处理为：支出发生时记“借研发支出资本化支出贷原材料、银行存款等相关科目”；研究开发项目达到预定用途形成无形资产后记“借无形资产XX贷研发支出资本化支出”。五、国内外研究与开发支出会计处理方法解读与分析（三） 国际上对研究与开发支出会计核算方法1. 美国财务会计准则对企业研究开发支出的会计核算1975年，美国财务会计准则委员会制订了规范研究与开发支出处理的SFAS2研究和开发成本会计（SFAS2），要求所有的研究与开发费用必须当期费用化。在SFAS2研究和开发成本会计（SFAS2）中曾指出：“没有实证研究能证实研究与开发费用与特定的未来收益有直接关系，因此研究与开发费用所可能带来的收益是相当不确定的，只能当期费用化”。这种方法是稳健的做法，原因在于研究与开发项目涉及很多不确定因素，一项支出与未来的利益之间的因果关系难以确定。2. 国际财务报告准则对企业研究与开发支出的会计处理国际会计准则委员会（IASB）在1998年分颁布的国际财务报告准则第38号中将研究开发活动分为两个阶段，分别用了定义，并提出：在项目的研究阶段，企业不能证明存在将产生可能未来经济利益的无形资产，因此规定研究支出在发生当期应确认为费用。而在开发阶段，只有满足国际财务报告准则规定的特定条件时，开发阶段的无形资产才予以确认。这种方法的缺陷是在实务中很难将研究支出与开发支出区分开，研发费用化还是资本化其有较大的随意性，不易操作。（四） 我国新旧会计准则对企业研究与开发支出处理方式1. 旧准则的处理方法我国旧准则对研发支出的会计处理采用与美国相同的方法，即将其全部计入当期损益。我国2001年出台的会计准则无形资产规定：自行开发并依法申请取得的无形资产，按依法取得 的注册费、聘请律师费等支出，用为无形资产的成本；在研究与开发过程中发生的租金、借款费用等，直接计入当期损益。已经计入各期费用的研究与开发支出，在该项无形资产获得成功并依法申请取得权利时，不得再将原已计入费用的研究与开发支出资本化。这种研发支出的会计处理采用全部费用化的方法存在明显的缺陷：第一，不能真实反映无形资产的价值，只将申请过程发生的注册费、律师费计入无形资产成本，而将研究开发过程中发生的大量其他支出计入当期费用，使得无形资产的账面价值远远低于实际取得价值；第二全部费用化强调了谨慎性原则，但忽视了企业不同期经营成果的可比性；第三，不符合一致性原则，对于外购无形资产按实际支付价款入账，然后在受益期间内进行分摊，而企业自行开发的无形资产，其研究与开发支出则全部进行费用化。2. 新准则的处理方法新准则规定，企业由内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出，研究阶段的支出应当于发生时计入当期损益，开发阶段符合确认条件的开发支出确认为无形资产。其中，“研究”是拽为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查，“开发”是拽在进行商业性生产或使用前，瘵研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。由定义可知，研究阶段侧重于基础性的工作，由于预期带来的经济效益不确定，所以在会计上用当期费用处理；开发阶段则与实用性相联系，因此有可能开成企业的经济效益，所以新准则规定同时符合一定条件的开发活动可以资本化为企业的无形资产。3. 新准则处理方法的优点（1） 符合真实性原则研发支出有条件的资本化后，无形资产的账面价值更接近于实际取得价值，同时这些资本化的支出也能够用为无形资产列示在资产负债表中，这样能客观反映企业的真实价值。（2） 有利于增强高科技企业技术新能力研究开发经费投入后，其效果可能要经过数个会计期间才能体现出来。研发费用全部费用化会造成短期利润数字较低，从而使企业管理者在短短的任期内不愿意进行有利于企业长远发展的技术创新，而资本化处理则在一定程度上纠正这种倾向，企业更愿意积极主动开展关键环节的研发活动，提高企业核心竞争力。（3） 与国际会计准则处理方法趋同相较于旧准则的处理方法，新准则与国际会计准则的处理方法更为接近，这样更有利于跨国企业对研发支出的处理，在某种程度上鼓励了跨国企业内公司的研发资金的投入，提高了企业的研发能力。(六） 我国现行准则中研发支出会计处理的缺陷（一）缺乏可操作性尽管新企业会计准则对研究和开发阶段做出了定义，但是实际的科研开发活动十分复杂，每个企业从事的研发活动不一样，研发过程会有很大的差别。缺少一个通行的判断衡量两个阶段。会计人员并不一定对企业进行的科研活动十分了解，所以要把企业的科研活动清楚地划分为研究阶段与开发阶段显然是一件非常困难的事情。此外，新准则对开发阶段的支出只有在同时满足五个条件的情况下才能确定为无形资产。但这五个条件，具有很强的主观性，在实际操作中很难做出客观合理的判断。（二）增大了操作利润的空间高科技企业内部科研活动中研究与开发阶段的划分、开发阶段的支出是否满足准则所规定的五个条件等均在很大程度上依赖于会计人员的专业判断，因而新准则的这些规定增大了企业盈余管理的空间。企业只需“合理”地划分研究阶段和开发阶段，就可以决定相应的支出到底是费用化还是资本化，企业的这种操作很难被审计人员发现，从而给公司操作利润提供了可乘之机。(三