免抵退税计算详解.doc

一、“免、抵、退”税的概念实行“免、抵、退”税办法的“免”税，是指对生产企业出口的自产货物，免征本企业生产销售环节增值税；“抵”税，是指生产企业出口的自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退”税，是指生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税。准确理解“免、抵、退”税的概念，必须注意以下几个要点：（1）“免、抵、退”税办法与免税办法既有相同之处，又有本质区别，相同之处在于最后的出口销售环节免征增值税，主要区别在于对出口货物进项税额的处理截然不同：“免、抵、退”税办法作为一种出口退税管理办法，在对出口货物进项税额准予抵顶内销货物的应纳税额的同时，对在当月内抵顶不完的部分予以退税；而免税办法对出口货物不征不退，即出口环节免税，对出口货物进项税额也不予退税。（2）“免、抵、退”税中的抵税是指抵顶内销货物的应纳税额，在具体计算公式上与计征增值税应纳税额时当期销项税额抵扣当期进项税额既有形式上的相似之处，但更有本质上的区别，其本质区别是：“免、抵、退”税中抵税的抵顶对象是内销货物的应纳税额，而计算应纳增值税时的抵扣对象是当期进项税额。（3）实行“免、抵、退”税办法的生产企业，必须同时具备三个条件：一是独立核算；二是经主管国税机关认定为增值税一般纳税人；三是具有实际生产能力。（4）实行“免、抵、退”税办法的出口货物的范围，是指生产企业自营或委托外贸企业代理出口的自产货物，对生产企业出口非自产货物的管理办法，国家税务总局将另行规定。（5）对增值税小规模纳税人出口自产货物继续实行免征增值税（不征不退）办法。（6）“免、抵、退”税只涉及增值税一个税种,对生产企业出口自产的属于应征消费税的产品，实行免征消费税办法。二、“免、抵、退”税的计算生产企业出口货物“免、抵、退”税的计算，是正确执行生产企业“免、抵、退”税政策的重要环节。“免、抵、退”税计算较为复杂，其计算的复杂性具体表现在4个方面：一是“免、抵、退”税的计税依据是出口货物离岸价。“免、抵、退”税办法的计算原理是从“先征后退”税办法的计算原理演变而来的，“先征后退”税办法是先按出口货物的离岸价征税，在征税时出口货物进项税额给予抵扣，然后再按出口货物的离岸价计算退税。因此，“免、抵、退”也是以出口货物离岸价作为计税依据来计算免抵退税额。二是在征、退税率不一致的情况下，需要计算免抵退税不得免征和抵扣税额，并将其从当期进项税额中转出进成本。三是当期应退税额、免抵税额的计算过程比较复杂，需先计算当期期末留抵税额，通过当期免抵退税额与当期期末留抵税额比较大小，确定当期应退税额及计算免抵税额。四是有进料加工复出口业务的出口企业在计算免抵退税额时，先要计算免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额、免抵退税不得免征和抵扣税额。（一）“免、抵、退”税的计税依据“免、抵、退”税的计税依据是正确计算免抵税额和应退税额的基础。生产企业出口货物免抵退税额的计算依据是出口货物离岸价和出口货物退税率。出口货物离岸价(FOB)以出口企业开具出口发票上的离岸价格为准（如为委托代理出口的，出口发票可能是委托方开具的或受托方开具的），这是这次改进生产企业出口货物“免、抵、退”税管理办法的新规定。原来的“免、抵、退”税计税依据是海关报关单上注明的出口货物离岸价，由于报关单上的出口货物离岸价经常与出口货物实际成交价格不一致，给“免、抵、退”税计算带来诸多不便。因此，新的“免、抵、退”税办法规定的计税依据改为出口发票上的离岸价格。若出口发票不能如实反映出口货物离岸价，企业应按实际离岸价申报“免、抵、退”税，否则，税务机关有权按照中华人民共和国税收征收管理法、中华人民共和国增值税暂行条例等有关规定予以核定。规定允许冲减出口销售收入的运费、保险费、佣金等；若申报数与实际支付数有差额的，则在下次申报退税时予以调整(或年终清算时一并调整)。（二）“免、抵、退”税的计算方法“免、抵、退”税中的免抵退税额、应退税额和免抵税额要分以下三步逐项计算：第一步，计算期末留抵税额。期末留抵税额是计算应退税额和免抵税额的重要依据。“当期期末留抵税额”的计算，在实际工作中是通过当期增值税纳税申报表中的有关栏目计算出来的，其计算原理是通过当期应纳税额的计算公式：当期应纳税额=当期内销货物的销项税额-(当期进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣税额)，所计算出的结果小于0时，说明仍有未抵顶（或抵扣）完的进项税额，其绝对值即为当期期末留抵税额；所计算出的结果大于0时，说明已没有未抵顶（抵扣）完的税额，此时，当期期末留抵税额为0。当期应纳税额计算公式中的免抵退税不得免征和抵扣税额，是指当出口货物征、退税率不一致时，因退税率小于征税率而导致部分出口货物进项税额不予抵扣和退税，需从进项税额中转出进成本的税额。对涉及使用免税购进原材料（如进料加工业务）的生产企业，还要根据免税购进原材料价格（如进料加工业务的进口料件组成计税价格）和出口货物征、退税率之差计算“免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额”。具体计算公式为：免抵退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价外汇人民币牌价(出口货物征税率-出口货物退税率)-免抵退不得免征和抵扣税额抵减额。免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格(出口货物征税率-出口货物退税率)。第二步，计算免抵退税额。其计算公式为：免抵退税额=出口货物离岸价外汇人民币牌价出口货物退税率-免抵退税额抵减额。公式中的免抵退税额抵减额是指企业生产出口货物时使用了进料加工免税进口料件或国内购进免税原材料，在计算免抵退税额时应予以抵减。其计算公式为：免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格出口货物退税率。其中，免税购进原材料包括国内购进免税原材料和进料加工免税进口料件，进料加工免税进口料件的价格为组成计税价格。进料加工免税进口料件的组成计税价格=进口货物到岸价格+海关实征关税+海关实征消费税第三步，计算当期应退税额和免抵税额。免抵退税的计算过程是先计算应退税额，再由免抵退税额减去应退税额计算出免抵税额。当期应退税额是通过当期期末留抵税额与免抵退税额比较大小来确定的，当期应退税额和免抵税额具体计算公式如下：（1）当期期末留抵税额当期免抵退税额时，说明当期期末留抵税额与出口货物进项税额抵顶内销货物应纳税额末抵顶完的部分(即当期应退税额)相一致。此时，当期应退税额=当期期末留抵税额当期免抵税额=当期免抵退税额-当期应退税额（2）当期期末留抵税额当期免抵退税额时，说明期末留抵税额中除了出口货物进项税额抵顶内销货物应纳税额末抵顶完的部分(即当期应退税额)外,还含有库存原材料、产成品等的进项税额，所以这时不能把期末留抵税额作为应退税额，应退税额最多只能为免抵退税额，而不能超过免抵退税额。因此，当期期末留抵税额当期免抵退税额时，当期应退税额=当期免抵退税额；当期免抵税额=0。这种情况下，将免抵退税额全部作为应退税额，即把出口货物进项税额抵顶内销货物应纳税额末抵顶完的部分和当期应免抵税额都计算到当期应退税额中去了，这时，当期免抵税额应为零。（三）“免、抵、退”税计算的特殊规定 “免、抵、退”税办法是一种政策性强、操作复杂的出口退（免）税管理方法。为加强小型出口企业和新发企业和新发生出口业务的生产企业的退税办法作了特殊规定：自发生首笔出口业务之日起12个月内发生的出口业务，不计算当期应退税额，当期免抵税额等于当期免抵退税额；对未抵顶完的税额，结转下期继续抵扣，12个月后仍抵扣不完的，从第13个月开始再按免抵退税计算公式计算办理退税。三、“免、抵、退”税的计算举例以下举三种不同情况的例子帮助理解“免、抵、退”税的计算公式。（一）没有使用免税购进料件且征退税率一致，当期期末留抵税额小于当期免抵退税额的计算举例。例一假设当期全部进项税额100万元，生产产品当期全部销售，内销500万元，出口销售额折算成人民币500万元，没有期初、期末库存原材料，出口货物的征、退税税率均为17%。（1）计算期末留抵税额由于出口货物的征、退税税率一致，所以当期免抵退税不得免征和抵扣税额=0当期应纳税额=当期内销货物的销项税额-(当期进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣税额)=50017%-（100-0）=85-100=-15万元当期期末留抵税额=当期应纳税额的绝对值=15万元（2）计算免抵退税额由于没有使用免税购进料件，所以，免抵退税额抵减额=0免抵退税额=出口货物离岸价外汇人民币牌价出口货物退税率-免抵退税额抵减额=50017%-0=85万元（3）计算应退税额、免抵税额因为1585，即：当期期末留抵税额85，即：当期期末留抵税额当期免抵退税额， 所以，当期应退税额=当期免抵退税额=85万元，当期免抵税额=0。 （三）使用免税购进料件且征、退税率不一致的综合计算举例。例三假设生产企业有进料加工复出口业务，征税率17%，退税率13%，当期全部进项税额300万元，“进料加工”免税进口料件到岸价200万美元，内销1，000万元，出口300万美元，假设外汇牌价1美元=8.3元。（1）计算期末留抵税额由于使用了免税购进料件，因此，在计算当期期末留抵税额时，要先计算免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额、免抵退税不得免征和抵扣税额。免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格（出口货物征税率-出口货物退税率）=2008.3(17%-13%)=66.4万元当期免抵退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价外汇人民币牌价(出口货物征税率-出口货物退税率)-免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=3008.3(17%-13%)-66.4=33.2万元当期应纳税额=当期内销货物的销项税额-（当期进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣税额）=100017%-（300-33.2）=-96.8万元当期期末留抵税额=当期应纳税额的绝对值=96.8万元（2）计算免抵退税额免