双重征税协定对非居民营业所得课税的协调.ppt

第四章国际税收协定 第一节国际税收协定概述一 国际税收协定概念是指有关国家之间签订的旨在协调彼此间税收权益分配关系和实现国际税务行政协助的书面协议 狭义 广义 国际税收协议的分类 二 双重征税协定的历史沿革1899 6奥匈帝国和普鲁士所缔结的税收条约两次世界大战期间 1920年1939年1946年二战后 1963年经合组织第一个范本1977年修订强调居民过课税原则1977年联合国经济和社会理事会在有关条款上更强调来源国税收管辖权三 中国缔结双重税收协定的实践基本方针 协定谈签坚持几项原则 1 坚持来源地税收管辖权原则2 坚持国际税收权益分配的公平互利原则3 坚持税收饶让抵免原则第二节双重征税协定的主要内容一 协定的适用范围 一 协定对纳税人的适用范围明确规定仅适用于缔约国一方或双方居民 缔约国一方居民 是指按照该国法律 由于住所 居所 管理场所或其他类似性质的标准 负有纳税义务的人 存在 双重居民身份冲突 的情况 解决的选择顺序是 自然人 企业法人团体 二 协定适用税种范围所得和财产价值 三 协定在空间上的效力范围协定适用的地域范围 四 协定在时间上的效力范围指协定条款有效适用的起止期间 二 对各类跨国所得和财产价值的征税权划分这是双重征税协定的核心内容缔约国首先要就各类跨国所得协调彼此间居民税收管辖权和来源地税收管辖权权的冲突采取的方式 针对不同种类性质的跨国所得规定相应的冲突规则三 消除国际重复征税的方法这也是双重征税协定的核心内容免税法抵免法四 禁止对缔约国国民的税收歧视待遇 一 国籍无差别待遇甲国乙国国民a国民b 二 常设机构无差别待遇甲国乙国B企业A企业常设机构 三 费用扣除无差别待遇甲国乙国A企业B企业C企业比如 专利使用费 四 资本无差别待遇甲国乙国A企业B企业控制五 建立国际税务行政协助关系 一 相互协商程序 二 国际税务情报交换制度 第二节双重征税协定对非居民营业所得课税的协调一 跨国营业所得征税协调的基本原则 常设机构原则甲国乙国A常设机构a有跨国所得根据该原则 居住国企业如果在来源国设立了常设机构 那么该企业通过该常设机构实施营业活动所得的营业利润就应当在常设机构所在国纳税 定性方面定量方面常设机构原则两个关键性概念 常设机构和利润归属二 常设机构的概念和范围常设机构包括 一 以物 营业场所为核心要素而存在的常设机构 场所型常设机构OECD和UN范本定义 常设机构是企业进行其全部或部分营业的固定营业场所 实际上包含以下三个方面的构成要素 1 必须有营业场所如场地 房屋或者建筑物 也可以是机器 设备等设施范本所定义的常设机构一语特别包括 管理场所 分支机构 办事处 工厂 作业场所 矿场 油井 气井以及其他任何开采自然资源的场所 营业场所 一语含义十分广泛 包括企业用于其营业活动的任何场地 设施或设备 而不论该场地 设施或设备是否专门用于企业的营业活动 可以是企业支配下的某一空间 如市场的一角 海关仓库内的某一部分 还可以是位于另一企业营业设施之内 2 该营业场所必须是 固定的 包括两个方面 在空间上 该营业场所必须是建立在一个确定的地点 可以是指构成营业场所的设施 设备固定在土地上或海床上 如房屋建筑物 永久性石油生产设施等 也可以是指企业具有一个能稳定开展营业活动的场地和空间 如市场上的一个摊位等 在时间上 该营业场所必须具有一定的永久性 可以是企业对于营业场所应该具有长期使用的目的 即企业打算通过该营业场所长期进行营业活动 也可以是在客观上存续一个确定的时间期限 那么该营业场所就构成税法协定意义上的固定营业场所 3 企业通过该固定营业场所开展营业活动OECD和UN范本规定 企业通过固定营业场所进行的营业活动如果属于准备性或辅助性的活动 则该固定营业场所不构成企业的常设机构 例如 经合组织税收协定范本有规定 但UN范本规定却将专为交付本企业的货物或商品的目的而使用设施 以及专为交付的目的而保存本企业商品或货物的库存 从常设机构的否定清单中删除 这主要是一些发展中国家的考虑 二 以人 代理人为中心要素而存在的常设机构 代理型常设机构一个企业设有代理人为其进行营业活动 即使该企业在一国没有上述的固定营业场所 该企业也可因为该代理人的存在而被认为在该国设有常设机构 按照营业代理人是否独立于被代理企业 代理人分为两类 1 非独立地位代理人根据OECD范本规定 1 该非独立地位代理人在缔约国另一方代表该企业进行准备性或辅助性活动以外的活动 2 有权以企业的名义签订合同并经常使用这种权利 UN范本也有类似规定 但内容有所增加 2 独立地位代理人缔约国一方企业通过独立地位代理人缔约国另一方进行活动时 该独立地位代理人如果按照其营业常规进行活动 则不构成常设机构 因此 在营业代理人构成常设机构的所有因素中 代理人地位如何 代理人取得被代理人何种授权 独立地位代理人是否按照其营业常规进行活动 是三个核心问题 1 独立地位代理人与非独立地位代理人的划分标准 独立地位代理人 用语 OECD范本注释的解释 通常是指在法律上和经济上都独立于其所代理的企业的代理人 法律上的独立经济上的独立 被代理人对代理人的授权缔约代理人交付货物代理人保险代理人 营业常规的含义独立地位代理人在按照其营业常规进行活动的情况下 该代理人不构成被代理企业的常设机构 不按照其营业常规进行活动就可能