以现金结算股份支付的财税处理.doc

以现金结算股份支付的财税处理以现金结算的股份支付，是指企业为获取服务承担以股份或其他权益工具为基础计算确定的交付现金或其他资产义务的交易。一、以现金结算的股份支付的会计处理根据企业会计准则第11号股份支付的规定，上市公司对于一份完整、有效的股权激励计划应按如下方式进行会计处理：1.授予后立即可行权的以现金结算的股份支付，应当在授予日以企业承担负债的公允价值计入相关成本或费用，相应增加负债。对于需要等待期的股份支付，企业在授予日不作会计处理。2.完成等待期内的服务或达到规定业绩条件以后才可行权的以现金结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行权情况的最佳估计为基础，按照企业承担负债的公允价值金额，将当期取得的服务计入成本或费用和相应的负债。在资产负债表日，后续信息表明企业当期承担债务的公允价值与以前估计不同的，应当进行调整，并在可行权日调整至实际可行权水平。3. 企业应当在相关负债结算前的每个资产负债表日以及结算日，对负债的公允价值重新计量，其变动计入当期损益。案例：2012年11月，B公司董事会批准了一项股份支付协议。协议规定，2013年1月1日，公司为其200名中层以上管理人员每人授予100份现金股票增值权，这些管理人员必须在该公司连续服务3年，即可自2015年12月31日起根据股价的增长幅度可以行权获得现金。该股票增值权应在2017年12月31日之前行使完毕。B公司估计，该股票增值权在负债结算之前每一个资产负债表日以及结算日的公允价值和可行权后的每份股票增值权现金支出额如下表所示。年份公允价值（元）支付现金（元）2013142014152015181620162120201725 第一年有20名管理人员离开A公司，B公司估计三年中还将有15名管理人员离开；第二年又有10名管理人员离开公司，公司估计还将有10名管理人员离开；第三年又有15名管理人员离开。假定：第三年末有70人行使了股份增值权，第四年末有50人行使了股份增值权，第五年末剩余35人全部行使了股份增值权。具体计算见下表：年份负债计算（1）支付现金（2）当期费用（3）2013（20035）100141377000770002014（20040）1001523160000830002015（2004570）1001815300070100161120001050002016（200457050）100217350050100201000002050020177350073500035100258750014000总额299500299500 （1）2013年的会计处理2013年1月1日授予日不作处理。2013年12月31日借：管理费用77000贷：应付职工薪酬股份支付77000（2）2014年的会计处理2014年12月31日借：管理费用83000贷：应付职工薪酬股份支付83000（3）2015年的会计处理2015年12月31日借：管理费用105000贷：应付职工薪酬股份支付105000借：应付职工薪酬股份支付112000贷：银行存款112000（4）2016年的会计处理2016年12月31日借：公允价值变动损益20500贷：应付职工薪酬股份支付20500借：应付职工薪酬股份支付100000贷：银行存款100000（5）2017年的会计处理2017年12月31日借：公允价值变动损益14000贷：应付职工薪酬股份支付14000借：应付职工薪酬股份支付87500贷：银行存款87500二、以现金结算的股份支付的企业所得税处理在税务处理上，中华人民共和国企业所得税法及其实施条例尚未直接规定以现金结算的股份支付的内容。但根据实施条例第34条的规定，企业发生的合理的工资、薪金支出，计算应纳税所得额时准予扣除。前款所称工资、薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。从企业所得税原理上讨论，企业以现金结算的股份支付，属于增加应付职工薪酬，即实施条例规定的工资、薪金支出，在计算应纳税所得额时允许在税前扣除。根据中华人民共和国企业所得税法第8条规定，由于企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，可以在计算应纳税所得额时扣除，所以税法确定的扣除时点与会计准则不同。按照税法规定，应当在行权时才属于实际发生的费用，一般应在实际行权时确认费用扣除。对按照会计准则在授予后立即可行权的以现金结算的股份支付，在授予日以企业承担负债的公允价值已计入相关成本或费用的，在行权以前应进行纳税调整。对按照会计准则完成等待期内的服务或达到规定业绩条件以后才可行权的以现金结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，以对可行权情况的最佳估计为基础，按照企业承担负债的公允价值金额，将当期取得的服务计入成本或费用和相应的负债的，在行权以前也应进行纳税调整。因此上述案例中，每年纳税调整见下表：年份负债计算（1）支付现金当期损益纳税调增纳税调减2013（20035）10014137700077000770002014（20040）100152316000083000830002015（2004570）1001815300070100161120001050001050001120002016（200457050）100217350050100201000002050020500100000201773500735000351002587500