虚开普通发票的罪与罚_定稿.doc

虚开普通发票的罪与罚 定稿自2011年2月1日起执行的，新修订的中华人民共和国发票管理办法（国务院令2010 第587号，以下简称新办法）第二十二条第二款，首次明确了虚开普通发票行为的定义：任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。新办法 第三十七条明确规定罚则：违反本办法第二十二条第二款的规定虚开发票的，由税务机关没收违法所得；虚开金额在1万元以下的，可以并处5万元以下的罚款；虚开金额超过1万元的，并处5万元以上50万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。对此，如何理解并执行上述规定，对广大纳税人和税务机关都是一个命题，为了方便讨论，笔者举例如下：信华公司2009年12月在无真实交易情况下，按票面金额5%的支付手续费5万元，向南华公司购买了国税防伪税控普通发票列支销售费用100万元。南华公司为增值税一般纳税人，适用税率17%。信华公司，企业所得税税率25%，2009年申报缴纳所得税10万元，前述销售费用未调整。上述案例，按照现有法律规定，在2011年2月1日税务机关对两公司税务处理如下：对南华公司的处理：1.流转税及所得税处理现实分析，考虑到交易手续费为5%，则对应的一般的有两种情形：情形一：利用销售不开票部分形成的空额，对外虚开增值税普通发票；情形二：利用虚开增值税专用发票抵扣进项，对外虚开增值税普通发票。考虑到情形二，涉及虚开增值税专用发票行为，限于本文的主题，这里仅讨论情形一的情况，税务机关应查清其不开票销售额，对应补增值税和企业所得税，而对外虚开增值税普通发票按发票违规处理。2.发票处理按照新办法第三十七条规定，税务机关对南华公司虚开发票，没收违法所得5万元，处理5万元以上50万元以下的罚款。除按上述规定处罚外，税务机关也可依据按照新办法第四十一条规定“违反发票管理法规，导致其他单位或者个人未缴、少缴或者骗取税款的，由税务机关没收违法所得，可以并处未缴、少缴或者骗取的税款1倍以下的罚款。”，对南华公司，没收违法所得5万元，导致信华公司少缴税款处1倍罚款。3.涉罪移送按照中华人民共和国刑法修正案（八）第三十三条，“在刑法第二百零五条后增加一条，作为第二百零五条之一：“虚开本法第二百零五条规定以外的其他发票，情节严重的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处罚金；情节特别严重的，处二年以上七年以下有期徒刑，并处罚金”， “单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚。”，南华公司按规定移送公安机关侦查。对信华公司的处理1.所得税处理依照新办法第二十一条“不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证，任何单位和个人有权拒收。”，中华人民共和国企业所得税法（主席令2007年第63号）第八条“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”，中华人民共和国企业所得税法实施条例（国务院令2007第512号）第二十七条，国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见（国税发200888号）第一条第三项“加强发票核实工作，不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据。”，对信华公司应调整应纳税所得100万元，应补所得税25万元。2.发票处理依照新办法第三十九条“有下列情形之一的，由税务机关处1万元以上5万元以下的罚款；情节严重的，处5万元以上50万元以下的罚款；有违法所得的予以没收：（二）知道或者应当知道是私自印制、伪造、变造、非法取得或者废止的发票而受让、开具、存放、携带、邮寄、运输的。”，对信华公司取得虚开普通发票，处5万元以上50万元以下罚款。3.偷税处理依照中华人民共和国税收征收管理法（主席令【2001】49号）第六十三第一款，对信华公司虚列费用，处于0.5至5倍罚款。4.滞纳金处理依照中华人民共和国税收征收管理法（主席令【2001】49号）第三十二条，对应补信华公司所得税税款按规定加收滞纳金。5.涉罪移送按照中华人民共和国刑法修正案（八）第三十三条，“在刑法第二百零五条后增加一条，作为第二百零五条之一：“虚开本法第二百零五条规定以外的其他发票，情节严重的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处罚金；情节特别严重的，处二年以上七年以下有期徒刑，并处罚金”， “单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚。”，信华公司按规定移送公安机关侦查。上述案例的税务处理基于现有的法律规定，广大纳税人可以看出对于虚开普通发票，立法层面从开票方和受票方均加大了打击力度，而且上升到刑法层面。尽管虚开普通发票实际执行过程中还存在许多问题亟待明确，例如如何理解“与实际经营业务情况”不符？对开票单位，新办法第三十七条、第四十一条选择性适用？对受票单位，是否对其购买发票虚列费用的事实同时进行两项处罚即处虚开普通发票行为处罚和偷税事实处罚，是否有违背“一事不二罚”的原则？中华人民共和国刑法修正案（八）虚开普通发票罪立案标准暂未明确？，但广大纳税人必须正视当前的法律环境，特别是2010年5月7日颁布执行的最高人民检察院公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定二第六十八条规定“ 非法出售发票案(刑法第二百零九条第四款)非法出售普通发票一百份以上或者票面额累计在四十万元以上的，应予立案追诉。”。-1概念什么叫虚开发票罪？虚开发票罪，是指为了牟取非法经济利益，违反国家发票管理规定，虚开增值税专用发票和用于骗取出口退税、抵扣税款发票以外的发票的行为。（刑法修正案八增设的罪名）我国刑法规定：第二百零五条之一虚开本法第二百零五条规定以外的其他发票，情节严重的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处罚金;情节特别严重的，处二年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚。虚开发票罪构成要件客体要件本罪侵犯的客体为复杂客体，主要包括国家的财务管理制度和税收征管制度。从现代税收制度来看，发票是在购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经济活动中，开具、收取的收付款凭证。从发票的功能来看，发票既是会计核算的原始凭证，也是税务稽查的重要依据。虚开发票的行为，在没有产生商品购销或者提供服务的情况下，就开具了交易内容并不存在的凭证，使得会计核算与现实交易存在误差，严重影响会计核算的真实性，使国家对国民经济发展相关数据的掌握存在偏差，因此，虚开发票的行为，侵犯了国家的财务管理制度。此外，发票是国家进行税务稽查的重要依据，通过虚开发票，可以使不法经营者多列成本，减少所得税等税种的应纳税额，达到偷逃税款的目地，从而侵犯了国家的税收征管制度。客观要件虚开发票罪的客观方面表现为虚开增值税专用发票和用于骗取出口退税、抵扣税款发票以外的发票，情节严重的行为。主要表现为以下几种情形：一是为他人虚开。行为人在没有销售商品或者没有提供服务的情况下，为他人开具发票；或者是行为人虽然销售了商品或者提供了服务的情况下，但为他人开具交易内容或交易数量、金额不实的发票。在这种情况下，行为人都是使用合法持有的发票为他人虚开，这是虚开发票的主要形式。二是为自己虚开。行为人在没有商品交易或是提供或接受服务的情况下，为自己开具发票。由于增值税专用发票和其他用于骗取出口退税、抵扣税款的发票可以用来骗取出口退税或者抵扣进项税款，为自己虚开增值税专用发票和用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪的情况也较为常见。而普通发票并没有这种可以用于牟利的骗敢出口退税和抵扣税款的功能，因此在虚开发票罪中，为自己虚开发票的情况并不多见。但即使出于其他目的为自己虚开发票难以达到抵扣税款以牟利的目的，也违反了发票管理制度中关于如实开具发票的规定，情节严重的，亦构成虚开发票罪。三是让他人为自己虚开。主要包括两种情况：一是行为人为了实现自己侵占或贪污资金、套取财政资金等不法目的，通过支付“手续费”等形式要求他人为自己虚开发票。二是行为人销售商品或提供服务，让他人为自己虚开发票给商品购买者或接受服务者。这种做法，往往是行为人没有开具发票的资格，或者是利用不同行业的税率差异来偷逃税款。比如娱乐业的营业税税率为20%，让他人为自己虚开营业税税率只有5%的餐饮业发票提供给消费者，可从中偷逃大量税款。主体要件自然人和单位都可以成为虚开发票罪的主体。本罪的主体主要包括以下三个方面：一是虚开发票的单位和个人。这些单位和个人，为了谋取“手续费”等非法利益，开具虚假或者不实的发票。二是非法获得虚开发票的单位和个人。这些单位和个人通过获取虚开的发票来获得非法经济利益或者掩盖自己的违法行为。三是虚开发票和购买虚开发票的中介者。司法实践中介绍他人虚开发票也是常见、多发的情况，是打击虚开发票犯罪的重点。通过介绍，行为人将虚开发票者和发票使用者连接起来，促成虚开发票交易的行为。随着虚开发票违法行为的多发，甚至出现了所谓“代开发票”的组织化运行。有人专门负责联络虚开发票者，有人通过网络或发小广告联络购买者，为购买者提供各种发票，一定程度上助长了发票犯罪。对于介绍他人虚开发票的行为人，可以将其作为虚开发票罪的共犯处罚。主观要件虚开发票犯罪为直接故意，即行为人明知违反税收法律制度，还虚开增值税专用发票和用于骗取出口退税、抵扣税款发票以外的其他发票。间接故意和过失不能构成本罪。关于虚开发票犯罪是否必须以牟利为目的，有不同的意见。一种意见认为，刑法条文没有规定以非法牟利为目的，因此，本罪不以非法牟利目的为构成要件，只要虚开行为达到情节严重，就应定罪处罚。另一种意见认为，不能一概而论。虚开发票不是违法者的最终目的，往往是作为出售或者实施逃税等其他非法牟利犯罪的桥梁和中介，最终还是以谋取非法经济利益为目的。由于虚开发票罪主要侵害的是国家税收征管秩序，如果没有牟利的目的，那么持有伪造发票的行为对国家税款的征收就没有威胁，也不会对国家税收征管秩序造成大的影响，其社会危害性相对较小，如果情节显著轻微，可以不作为犯罪处理。因此，虽然刑法修正案（八）并没有将“以营利为目的”或者“为牟取经济利益”作为虚开发票罪的主观要件，但是不以牟利为目的的虚开发票的行为是否能认定为本罪需要审慎认定。虚开发票罪认定行为人以偷逃税款为目的，使用虚开的发票虚列成本，以此降低公司、企业的账面利润，偷逃企业所得税的行为，触犯了虚开发票罪和逃税罪两个罪名。在这种情况下，存在着如何对行为人定罪处罚的问题。法条竞合是指行为人实施一个犯罪行为同时触犯数个在犯罪构成上具有包容关系的刑法规范，只适用一个刑法规范的情况。由于使用虚开发票偷逃税款的行为包括了两个犯罪行为，即虚开发票的犯罪行为和虚列成本偷逃税款的犯罪行为。而且这两个行为之间没有包容关系，即逃税罪不必然是通过虚开发票的行为才能实现，也可以通过少列收入等形式来实现；而虚开发票不必然是为了逃税的目的，虚开发票还可以用于贪污公款等其他非法目的。因此，该行为触犯的两个罪名并非法条竞合。行为人以偷逃税款为目的，其虚开发票的手段行为又触犯了虚开发票罪的，应属于刑法理论中的牵连关系。对于行为人触犯的具有牵连关系的虚开发票罪和逃税罪，按照刑法理论，不实行数罪并罚，而是“择一重从重处罚”，即按照其触犯的数罪中最重的一个罪所规定的刑罚从重处罚。由于逃税罪和虚开发票罪均有两个量刑档次（逃税罪为三年以下有期徒刑或者拘役以及三年以上t年以下有期徒刑，并处罚金；虚开发票罪为二年以下有期徒删、拘役或者管制，并处罚金和二年以上七年以下有期徒刑，并处罚金），且法定刑也基本相当，故在定罪时适用哪个罪名还要根据其手段行为（虚开发票）和目的行为（逃税）的情节所适用的法定刑幅度中选择一个较重的法定刑幅度来确定罪名。如果两个行为中有一个行为适用的是较高的量刑档次，另一个行为适用的是较低的量刑档次，则以适用较高量刑档次的行为触犯的罪名来定罪；如果两个行为均适用较高或者较低的量刑档次，因逃税罪的法定刑略重，应以逃税罪来定罪。考虑到以虚开发票的方式偷逃税款的行为触犯了两个罪名，其社会危害性较之一个罪名更大，只按一罪处理对犯罪有所轻纵，应当在确定适用法定刑较重的罪名的基础上从重处罚，才能实现罪刑的均衡。虚开发票罪量刑标准根据刑法修正案（八）的规定，犯本罪情节严重的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处罚金；情节特别严重的，处二年以上七年下有期徒刑，并处罚金。单位犯本罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照自然人犯罪的规定处罚。正确理解上述规定中情节严重”和“情节特别严重”的内涵，是做到准确量刑的重要前提。最高人民法院于1996年10月17日发布的关于适用（全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定）的若干问题的解释中规定，虚开税款数额1万元以上，应当依法定罪处罚；虚开税款数额10万元以上，属于“虚开的税款数额较大”，与“有其他严重情节”适用相同的量刑档次；虚开税款数额50万元以上，属于“虚开的数额巨大”，与“有其他特别严重情节”适用相同的量刑档次。由于虚开增值税专用发票和用于骗取出口退税、抵扣税款发票与虚开发票罪是在同一条中规定的，故在新的司法解释出台前，虚开发票罪“情节严重”和“情节特别严重”的认定标准可按照虚开增值税专用发票和用于骗取出口退税、抵扣税款发票的标准进行折算并参照执行。本罪只规定对犯罪的自然人和单位应并处罚金，但对罚金的数额没有作具体的规定。与虚开发票罪一同规定于刑法第二百零五条的虚开值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪规定了罚金刑的具体数额，虚开发票罪在适用罚金刑时可根据相应档次自由刑并罚的罚金数额参照适用，即情节严重的，并处2万元以上20万元以下罚金；情节特别严重的，处5万元以上50万元以下罚金。虚开发票罪立案标准虚开的税款数额在一万元以上或者致使国家税款被骗数额在五千元以上的，应予立案追诉。虚开税款数额1万元以上，应当依法定罪处罚；虚开税款数额10万元以上，属于“虚开的税款数额较大”，虚开税款数额50万元以上，属于“虚开的数额巨大”。虚开发票罪司法解释刑法条文刑法修正案（八）三十三规定：在刑法第二百零五条后增加一条，作为第二百零五条之一：“虚开本法第二百零五条规定以外的其他发票，情节严重的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处罚金；情节特别严重的，处二年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。“单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚。”-案件回放2012年下半年至2013年6月，刘某某承接上海XXXX有限公司的装潢工程，因自己没有开票资格，后其以支付开票费的方式通过本案被告人徐某某从他人处虚开发票4份给发包公司入账。被告人徐某某为非法获利，又用同样的方法为XXX从他人处虚开金额合计为人民币20余万元的建筑业统一发票(自开)5份。被告人徐某某从中获利合计人民币10000余元。2013年7月，徐某某在接到公安机关电话后主动投案。荆华律师评析1.虚开普通发票，情节严重，依照中华人民共和国刑法第二百零五条之一第一款、第二十五条第一款的规定，已构成虚开发票罪，一般应处二年以下有期徒刑，并处罚金。2.本案被告人徐某某有自首行为，并能如实供述罪行，依照中华人民共和国刑法第六十七条第一款及最高人民法院关于处理自首和立功具体应用法律若干问题的解释第一条的规定，是自首，依法可以从轻处罚。3.被告人徐某某能退缴非法所得，积极预缴罚金，依法可以酌情从轻处罚。案件结果上海市闵行区人民法院依照中华人民共和国刑法第七十二条第一、三款，第七十三条第二、三款的规定，可以对被告人徐某某宣告缓刑。判决如下：一、被告人徐某某犯虚开发票罪，判处有期徒刑一年两个月，缓刑一年两个月，罚金人民币八千元。二、退缴非法所得人民币一万元予以没收。相关证据证言笔录，工程合同，财务凭证、发票等，公安机关出具的案发经过，被告人徐某某到案后的供述等证据。 B公司向个体户A购煤并索要发票，A无税务登记证，无法开具正规发票，向不法分子购买假发票后提供给B公司。A为一般纳税人还是小规模纳税人？A为个体户，根据中华人民共和国增值税暂行条例实施细则（财政部、国家税务总局令2008年第50号）第二十八条规定，条例第十一条所称小规模纳税人的标准为：（一）从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额（以下简称应税销售额）在50万元以下（含本数，下同）的；（二）除本条第一款第（一）项规定以外的纳税人，年应税销售额在80万元以下的。 本条第一款所称以从事货物生产或者提供应税劳务为主，是指纳税人的年货物生产或者提供应税劳务的销售额占年应税销售额的比重在50%以上。 第二十九条规定，年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税；非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税。 因此，符合上述标准的纳税人为小规模纳税人，个体工商户未达到一般纳税人标准的也是小规模纳税人。A开具发票的税率是多少？3%还是17%？ 800万根据国家税务总局关于修改若干增值税规范性文件引用法规规章条款依据的通知国税发200910号，自2009年1月1日起，小规模纳税人的增值税征收率为3%，不再设置工业和商业两档征收率。A是否为纳税人? 根据中华人民共和国增值税暂行条例（国务院令2008年538号），凡在我国境内销售货物或提供加工、修理、修配劳务，以及进口货物的单位和个人，