证监会2012年保代培训提到的财务审核标准.pdf

1 证监会证监会 2012 年年保代培训提到的财务审核标准保代培训提到的财务审核标准 根据证监会监管问题解答 保代培训资料整理 一 企业会计准则在 IPO 企业中的首次执行日问题 1 二 同一控制下企业合并 业务合并 会计处理 2 三 BT 业务模式及会计处理 3 四 IPO 企业股份支付 4 五 制药企业销售费用确认 5 六 玩具制造企业动漫影视作品投资会计处理 5 七 发行人与合营 联营企业之间的交易的会计处理 6 八 农业企业原始报表申报报表差异较大问题 6 九 报告期内存在分立事项的处理 7 十 IPO 每股收益的计算和披露等 8 一 企业会计准则在 IPO 企业中的首次执行日问题 来源 来源 2010 年保代培训资料 年保代培训资料 1 以 2007 年 1 月 1 日作为申报会计报表 新准则 的首次执行日 即 2007 年需要 按照新准则做报表 2 政策依据为 关于做好与新会计准则相关财务会计信息披露工作的通知 证监会 2006 136 号 公开发行证券的公司信息披露规范问答第 7 号 新旧会计准则过渡 期间比较财务会计信息的编制和披露 证监会 2007 10 号 3 申报期不包括 2007 年的 首次执行日不晚于申报期期初即可 如 2011 年申报的 可以以 2008 年 1 月 1 日为首次执行日编制申报报表 来源 来源 2011 年年 10 月第月第三三期保代培训资料 期保代培训资料 IPO 过程中 报告期为整体报表 应从三年期初至申报时适用同一会计政策 会计估计 2 二 同一控制下企业合并 业务合并 会计处理 来源 来源 2012 年年 6 月第二期保代培训资料 月第二期保代培训资料 同业竞争近年来审核趋严 同业不竞争不能成为不构成同业竞争的理由 审核理念认为 只要是相同 相似业务 就存在 潜在 商业机会的竞争 发行人直系亲属 拥有的相 同 相似 上下游资产业务必须整合进来 但可作为同一控制下企业合并处理 1 如果重组进入公司的资产形成一项业务 则符合企业合并的定义 应按同一控制下 企业合并原则处理 即不得评估调帐 应按账面值处理 举例 某企业 2008 年 9 月和 11 月分别购入同一控制下设备 厂房和土地使用权 但按评估值入账的会计处理即属错 误 该案例核心提示要点在于 其目的在于回避股权收购 尽管交易行为是购买资 产 但已形成业务合并 把企业合并分拆为业务合并 资产买卖 人为地规避企业合并与 3 号适用意见 的 则业务合并参照企业合并 同一控制下的追溯调整 包括业务合并 和企业合并 2 合并方在企业合并中取得的资产和负债 应当按照合并日在被合并方的账面价值计 量 不应改变其计量基础 也就是不能评估调账 因为就是左口袋倒有口袋 没有任何 经济利益的流入和流出 业务合并参照企业合并处理 重组进入的相关资产如果构成一 项业务 符合企业合并的定义 应按同一控制下企业合并的原则进行会计处理 即合并 中取得的各项资产应维持在被合并方的原账面价值不变 把企业拆开一部分一部分进 来 也是不行的 按照实质重于形式的原则 千万不能评估调账 3 同一控制下合并 交易时可以评估 也可以以评估值进行交易 交易价格是双方谈 判的结果 若以评估值作为交易价格 则正确的会计处理因该为 应以原账面价值作 为入账依据 评估值与账面值的差额应冲减所有者权益 首先冲减资本公积 股本溢 价 不足时冲减留存收益 单独购买资产的交易但未形成业务的 可以按评估值入账 4 因企业合并准则规范的是对合并事项的会计处理 而不仅是规范合并报表的编制 因此 在调整时母公司报表及合并报表均应做调整 来源 来源 2011 年年 4 月第一期保代培训资料 月第一期保代培训资料 1 同一控制下的业务重组 取得的资产和负债应当按照合并日在被合并方的账面价值计 量 不应改变其计量基础 2 通过同一控制下的重组方式进入的相关资产如果形成一项业务 符合企业合并的定义 应按照同一控制下企业合并的原则进行会计处理 即合并中取得的各项资产应维持其在 被合并购方的原账面价值不变 若交易以评估值作为交易价格 仍应以原账面价值作为 入账依据 评估值与账面值的差额应冲减所有者权益 首先冲减资本公积 不足时冲减 留存收益 3 来源 来源 2011 年年 10 月证监会发行部审核二处有关月证监会发行部审核二处有关 IPO 会计问题审核提示 会计问题审核提示 实务存在一定期间内拆分购买资产 规避企业合并及 证券期货法律适用意见第 3 号 的行为 审核中从严要求 对方已是完整的业务 不因分拆收购或新设公司而改变业务 合并的实质 按企业合并处理 同一控制下合并 以账面值为记账 交易中可进行评估 但不能以评估值入账 不接受 评估调账 不能改变历史成本计量原则 记账时以评估增值冲减所有者权益 保证业绩 计算的连续性 购买实际控制人直系亲属控制的企业 会计上不属于同一控制下的企业合并 但监管 指标上可以考虑 来源 来源 上市公司执行企业会计准则监管问题解答 上市公司执行企业会计准则监管问题解答 2009 年第年第 3 期期 问题 1 财政部关于做好执行会计准则企业 2008 年年报工作的通知 财会函 2008 60 号 企业购买上市公司 被购买的上市公司不构成业务的 购买企业应按照权益性交易 的原则进行处理 不得确认商誉或计入当期损益 在实务中 适用上述会计处理原则的 常见情况有哪些 解答 实务中适用上述会计处理原则的常见情况有如下三种 1 非上市公司通过购买 空壳 上市公司实现借壳上市 2 非上市公司借壳上市 壳公司 中除现金和金融资产外无其他非货币性资产 3 上市公司和非上市公司通过资产置换 置出全部资产负债 另外增发股票收购非上 市公司资产负债 股权 非上市公司实现借壳上市 三 BT 业务模式及会计处理 来源 来源 上市公司执行企业会计准则监管问题解答 上市公司执行企业会计准则监管问题解答 2011 年第年第 1 期期 总第五期 总第五期 问题 3 部分上市公司采用 BT 建设 移交 模式参与公共基础设施建设 合同授予方是 政府 包括政府有关部门或政府授权的企业 BT 项目公司负责该项目的投融资和建设 项目完工后移交给政府 政府根据回购协议在规定的期限内支付回购资金 含占用资金 的投资回报 对于此类 BT 业务 应如何进行会计处理 解答 对于符合上述条件的 BT 业务 应参照企业会计准则对 BOT 业务的相关会计处理规 定进行核算 项目公司同时提供建造服务的 建造期间 对于所提供的建造服务按照 企 业会计准则第 15 号 建造合同 确认相关的收入和成本 建造合同收入按应收取对价 的公允价值计量 同时确认长期应收款 项目公司未提供建造服务的 应按照建造过程 4 中支付的工程价款等考虑合同规定 确认长期应收款 其中 长期应收款应采用摊余成 本计量并按期确认利息收入 实际利率在长期应收款存续期间内一般保持不变 本问题解答发布前相关 BT 业务未按上述规定进行处理的 应当进行追溯调整 追溯调整 不切实可行的除外 四 IPO 企业股份支付 来源 来源 2011 年年 10 月证监会发行部审核二处有关月证监会发行部审核二处有关 IPO 会计问题审核提示 会计问题审核提示 总体原则 总体原则 会计准则有明确规定的 应执行准则规定 现在时正本清源 由以前的漠视变为现在 的明示 仍由发行人和会计师判断 不进行会计处理的 应说明理由 审核重点在最近一年一期 再早前期的适当关注其公允价值 申报期前不追 股份支付形成的费用计入非经常性损益 偶然性 如何理解与处理股份支付 发行部提出如下意见 构成股份支付的须有两个必要条件 换取服务为目的 支付对价 1 以换取服务为目的 以换取服务为目的 股份支付不仅包含股权激励的情形 如引入董秘 高管并低价给予股份 也包含与 客户 技术团队之间的购买行为 如发行人对第三方低价发行股份 以取得对共同专 利技术的独家所有权 股份支付与约定服务期没有必然联系 对以前服务的奖励也为股份支付 以下情形可以理解为不以换取服务为目的 均不属于股份支付的范畴 公司实施虚拟股权计划 在申报前落实的 或对股权进行清晰规范 解决代持的 取消境外上市 将相关股权转回的 继承 分割 赠与 亲属之间转让 即使亲属也在公司任职的 资产重组 如收购子公司少数股东股权等 或业务整合过程中的补偿或股份安排 对股东的配股或调节股东之间利益 即使偏向某个股东 小股东转让给高管的 可以不考虑 5 对双重身份的 可以不区分 执行较宽 如果不是以换取服务为目的的 不适用 2 对价 对价 公允价值不是绝对价值 也不是内涵价值 是市场价格 可以波动 PE 价格也仅是 参考 不能简单搬用 要考虑盈利能力变化 PE 对赌机制 市场环境变化 在此基 础上 可以扣除其中量化部分 如 08 年同期市场平均 PE 倍数与 09 年同期市场平均 PE 倍数的差异可以量化 如不愿量化或不能量化的 可以用 PE 价格 无 PE 价格的 可以采取合理值方法确定 如进行评估 估值报告 系可以体现会计 师的增值服务 但要保证独立性 估值的底限不能低于净资产 净资产 公允价值 PE 价格 转让给由实际控制人及高管出资共同组建的公司的 可以 1 按比例计算 2 因 间接持股影响流动性而进行调整 来源 来源 2011 年年 6 月第二期保代培训资料 月第二期保代培训资料 股份支付 未上报的 若有股权激励 无论增资还是转让 一律按照股份支付处理 同 期有 PE 入股的 视作公允价值 没有 可能会要求专门机构作报告认定公允价值 相关 成本一次性进入当期费用 目前还在研究公允价值的认定 具体的股权激励方式的认定 等细节 近期会推出 原理 股权激励属于非高度明确的事项 非持续性发生的事项 受外部条件限制的事项 实行收付实现制 五 制药企业销售费用确认 缺 六 玩具制造企业动漫影视作品投资会计处理 来源 来源 2011 年年 4 月第一期保代培训资料 月第一期保代培训资料 企业以生产销售玩具为主业 其动漫影视作品的投资主要是以促进承载动漫形象的玩具 产品的销售为目的 这种投入一般没有明确可预期的收入 该影视作品需要自己出钱到 电视台播放 不能参照 电影企业会计核算办法 规定进行会计处理 资本化 而是作 为广告制造费用来进行会计核算 6 来源 来源 上市公司执行企业会计准则监管问题解答 上市公司执行企业会计准则监管问题解答 2011 年第年第 1 期期 总第五期 总第五期 问题 2 公司投资动漫影视作品的支出应如何进行会计核算 解答 公司投资动漫影视作品的支出 其会计处理应根据影视作品的制作目的和盈利模 式确定 如公司投资动漫影视作品的主要目的是推广相关动漫玩具形象 促进其销售 实质上是一种广告营销手段 有关动漫影视作品的制作支出应比照广告费用支出处理 如影视作品的制作目的是为通过版权销售获取经济利益流入 且在实质上具有作为影视 产品独立盈利的能力 则公司可参照 电影企业会计核算办法 财会 2004 19 号 的相 关规定 对影视作品的投资支出进行资本化处理 七 发行人与合营 联营企业之间的交易的会计处理 来源 来源 2011 年年 10 月证监会发行部审核二处有关月证监会发行部审核二处有关 IPO 会计问题审核提示 会计问题审核提示 根据企业会计准则 与未纳入合并报表范围按权益法核算的联营企业 合营企业存在交 易的 应按持股比例进行抵销 八 农业企业原始报表申报报表差异较大问题 来源 来源 2012 年年 6 月第二期保代培训资料 月第二期保代培训资料 原始报表和申报报表存在重大差异的 说明会计核算基础较差 如果原始报表后补的话 那么就涉及诚信问题的 那就大了 合理解释 比如原来不是上市公司 那么有些东西 就没有严格按照会计准则 比如坏账就没有计提 再比如新旧准则存在差异等等 存在 差异并不影响发行条件 但是重点差异的 比如以前亏损现在盈利了 那就影响条件了 而不是单纯的几个科目理解不同 而是原始报表基本上就不可信了 那就与该条违背了 有一家从事种禽的企业 中介进场辅导之后账实严重不符 就是很多资产强制性的折旧 和摊销 很多资产其实还很新但是账上已经为零了 如果基础差 后来制度怎么建 立 人员怎么调配的 以后怎么保证会规范 原则上申报期不能存在该种情况 来源 来源 2011 年年 10 月证监会发行部审核二处有关月证监会发行部审核二处有关 IPO 会计问题审核提示 会计问题审核提示 1 申报期间某期的财务报表业经审计的 则经审计的财务报表为该期原始财务报表 如 该期用于纳税申报的财务报表与经审计的财务报表存在不一致的 会计师应说明主要差 异情况 2 申报期间某期的财务报表未经审计的 则用于纳税申报的财务报表为该期原始财务报 7 表 3 申报期间某期 IPO 公司的法定财务报表没有编制合并财务报表的 则该期不存在原始 合并财务报表 但注册会计师应当按照合并口径 说明原始财务报表与申报财务报表存 在的主要差异情况 关键是有关差异要能够合理解释 中间的合并过程要说明 来源 来源 2010 年保代培训资料 年保代培训资料 原始财务报表与申报财务报表差异比较表 有差异没关系 关键是能解释清楚 不要为 了保持二者一致性调整原始报表 有两个极端 没差异一般是假的 很大差异的原因又解释不清 关于三年一期企业申报报表 申报报表实际上是根据最近一期的会计政策进行表述的 报表 不应有会计政策变更或前期差错更正等追溯调整的事项 可理解为三年一期申报 报表整体上就是一期 而不是三期 三期的是原始报表 申报报表中会计政策等与原始 报表中不一样的内容 作为申报报表与原始报表的差异说明即可 来源 来源 2009 年保代培训资料 年保代培训资料 无差异是不正常的 说明作假 有差异没有关系 披露即可 差异大 大幅调增报告期利润的 1 取得充足证据 说明该差异的真实性 2 由于差异产生的补缴税款事项 需要取得税务主管部门的相关文件 确认不对补缴 税款进行处罚 3 实际控制人 控股股东承诺 如因补缴税款事项而遭到罚款 由其承担 会里要求提供的 原始财务报表 是公司当年度向税务部门实际报送的财务报表 目的 是通过报表差异发现问题 目前很多公司按照经申报会计师审计后的申报报表 相应更 改原始报表 导致原报与申报基本无差异 由此掩盖了重大审计调整事项 九 报告期内存在分立事项的处理 来源 来源 2012 年年 6 月第二期保代培训资料 月第二期保代培训资料 背景 某客运公司在业务拓展中会建客运站 带有一定的公益性 当地政府给了该公司 一块土地进行房地产开发作为投资建设客运站的补偿 考虑到目前对房地产行业的调控 企业拟将房地产业务以分立的方式予以剥离 某仓储企业基于大致相同背景开发商业地 产 8 企业分立可能导致主营业务发生变化 影响发行条件 原来认为分立后应运行 3 年 现在正在考虑放宽条件的环境是否成熟 主要考虑两点 1 分立是否导致主营业务发 生变化 普遍认为很难说没有变化 2 分立也要追溯调整 涉及剥离报表编制的问题 资产 收入等很好分割 但费用分割的合理性不好判断 即使按照收入的比例进行分割 可能无法真实反映公司的盈利能力 因此 整体而言 在目前社会诚信度普遍不高的条件下 建议不要通过分立的方式进 行处理 可以通过资产处置的方式将非主营业务剥离 比如出售股权或者资产等方式 对于国务院豁免的企业可以例外 但中小企业一定要持谨慎态度 目前证监会也在呼吁房地产作为伴随业务的公司上市打开口子的问题 但还没有结论 真要做分立 则业绩不能连续计算 不属于整体改制 要独立运行满 3 年 来源 来源