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第六章外币业务 第一节外币与外币业务概述第二节外币交易会计处理斯三节外币财务报表折算 本章重点与难点 外币账户的范围汇兑损益的产生与结果外币业务的会计处理外币报表的折算 第一节外币与外币业务概述 一 外汇二 汇率三 记账本位币四 汇兑损益五 外币记账方法 一 外汇 以外国货币表示的用于国际结算的支付手段外国货币外币有价证券外币支付凭证其他外汇资金 二 汇率 汇率 全称外汇汇率 又称汇价 它是一个国家货币兑换另一个国家货币的比率 是两种不同货币之间的比价 一 汇率的种类 买入汇率 买入价 按约定俗成站在银行角度 汇率卖出汇率 卖出价 同上 中间汇率 平均价 同上 现行汇率汇率历史汇率即期汇率汇率远期汇率 二 汇率的标价方法 1 直接标价法每单位外国货币能够换算成多少本国货币的标价法 如 1 7 50基本原理 假定外币的金额固定不变 所折合的本国货币数额随着外国货币与本国货币的币值对比情况而变动 也就是假定汇率的变动是由本国货币的币值变动而引起的 二 汇率的标价方法 2 间接标价法每单位本国货币能够换算成多少外国货币的标价法 如 800KG 100 站在美国角度理解 基本原理 假定本国货币的金额固定不变 所折合的外国货币数额随着本国货币与外国货币的币值对比情况而变动 也就是假定汇率的变动是由外国货币的币值变动而引起的 三 记账本位币 记账本位币 是指企业经营所处的主要经济环境中的货币 企业通常应选择人民币作为记账本位币 业务收支以人民币以外的货币为主的企业 可以选定一种货币作为记账本位币 但是 编报的财务报表应当折算为人民币 企业记账本位币一经确定 不得随意变更 除非企业经营所处的主要经济环境发生重大变化 三 记账本位币 选择记账本位币应当考虑的因素 1 日常现金收入角度 该货币主要影响商品和劳务的销售价格 通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算 2 日常现金支出角度 该货币主要影响商品和劳务所需人工 材料和其他费用 通常以该货币进行上述费用的计价和结算 3 融资角度 融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币 注 综合考虑 1 2 3 为参考 外币业务处理以及外币报表编制过程中因汇率变动而产生的差额统称为汇兑损益 外币交易损益 外币报表折算损益 是指企业以记账本位币以外的其他货币进行款项收付 往来结算和计价的经济业务时 因业务交易发生日与款项结算日的汇率不同而产生的汇兑损益 是指出于不同目的 将以外币编报的财务报表按照选用的汇率与方法折算为报告货币表示的报表时产生的折算差额 四 汇兑损益 五 外币记账方法 一 外币统账制 我国绝大多数企业采用 企业所发生的外币业务应折合为记账本位币入账 二 外币分账制 只有银行等少数金融企业采用 企业发生的外币业务时 直接以外币原币记账 并分币种核算损益和编制会计报表 在资产负债表日 将外币报表折合记账本位币表示的会计报表 并与平时记账本位币会计报表汇总 编制企业整体业务的会计报表 第二节外币交易会计处理 一 外币交易核算的两种观点二 外币交易的会计处理 一 外币交易核算的两种观点 一 一笔交易观点该观点是将以外币计价的商品或劳务的购销业务 与其后发生的外币债权债务的结算作为同一笔会计业务处理 购货付款 一笔业务 销货收款 一笔业务 两个环节合为一笔业务 称为单项交易 一 外币交易核算的两种观点 会计处理原则外币业务发生日与外币债权债务结算日 同一外币业务的两个阶段 汇率变化所产生的汇兑损益不计入当期损益 而直接调整购货成本或销货收入 P321 一 外币交易核算的两种观点 两笔交易观点该观点是将以外币计价的商品或劳务的购销业务 与其后发生的外币债权债务的结算作为二笔会计业务处理 购货付款 两笔业务 销货收款 两笔业务 两个环节分为为两笔业务 称为两项交易 一 外币交易核算的两种观点 会计处理原则外币业务发生日与外币债权债务结算日 外币业务的两个阶段 汇率变化所产生的汇兑损益直接计入当期损益 而不调整购货成本或销货收入 P322 外币业务外币业务外币会计外币业务外币会计外币业务交易期结算期报告期交易期报告期结算期 我国采用的是两项业务观点 如下图 汇兑损益 已结算汇兑损益 未结算汇兑损益 不同货币兑换损益 外币账户余额调整损益 二 外币交易的会计处理 一 核算原则和基本程序1 发生外币业务时 应将有关外币金额折合为记账本位币金额记账 除另有规定外 折合时 可采用业务发生时的汇率 也可以采用业务发生当期期初的汇率 2 期末时 各种外币账户的外币余额 应当按照期末汇率折合为记账本位币 二 外币交易的会计处理 3 期末时 计算汇兑损益 并根据情况记账汇兑损益 期末汇率折合的记账本位币余额 账面记账本位币余额 期末外币账户外币余额 期末汇率 账面记账本位币金额属于生产经营期间的 计入当期损益 属于筹建期间的 计入长期待摊费用 属于与购建固定资产有关的借款产生的汇兑损益 按照借款费用资本化的原则进行处理 二 外币交易的会计处理 二 外币账户的设置A 外币现金 外币银行存款等B 外币结算债权 如应收票据 应收账款 预付账款等 C 外币结算债务 如短期借款 应付票据 应付账款 预收账款 应付职工薪酬 长期借款等 D 以上外币账户应当与非外币的各该相同账户分别设置 并分别核算 二 外币交易的会计处理 复币记账外币账户 二 外币交易的会计处理 三 外币交易日的会计处理1 外币购销业务2 货币兑换业务 买卖外汇 3 外币借款业务4 外币投资业务 1 外币购销业务 购进业务假定某企业3月2日进口原材料一批 价款为10万美元 款未付 暂不考虑增值税 当日汇率为 1 83月10日偿还该应付账款10万美元 当日汇率为 1 8 2购货时借 原材料800000贷 应付账款 美元户 10 8800000付款时借 应付账款 美元户 1 8 2820000贷 银行存款 美元户 1 8 2820000 1 外币购销业务 销售业务假定某企业于3月12日销售货物一批 价款为20万美元 款未收 当日汇率为 1 8 13月20日收到货款的50 当日汇率 1 8 33月12日 借 应收账款 美元 1620000贷 主营业务收入16200003月20日 借 银行存款 美元 830000贷 应收账款 美元 83000 2 货币兑换业务 买卖外汇 A 买入外汇企业3月21向中国银行买入 10万银行买入价 1 8 1卖出价 1 8 3外汇牌价 中间价 1 8 2借 银行存款 美元户 10 8 2820000财务费用 汇兑损益10000贷 银行存款 人民币户830000 2 货币兑换业务 买卖外汇 B 卖出外汇企业3月23向中国银行卖出 10万银行买入价 1 8 1卖出价 1 8 3外汇牌价 中间价 1 8 2借 银行存款 人民币户810000财务费用 汇兑损益10000贷 银行存款 美元户 10 8 2 820000 3 外币借款业务 某企业为安装一条生产线 1月1日向银行借入3年期的借款 180万元 年利率8 当日汇率为 1 8 2借 银行存款 美元户14760000贷 长期借款 美元户14760000 4 外币投资业务 核算原则 按当日的市场汇率折算计入资产和资本账户 不产生外币资本折算差额 企业收到外商投资 100万元 当日汇率 1 8 2 合同约定汇率 1 8借 银行存款 美元户8200000贷 实收资本8200000 四 期末调整或结算 企业在资产负债表日 应当对外币货币性项目和外币非货币性项目进行处理1 外币货币性项目 企业持有的货币和将以固定或可确定金额收取的资产或偿付的负债 分为货币性资产和货币性负债 货币性资产 库存现金 银行存款 应收账款 其他应收款 长期应收款等货币性负债 应付账款 其他应付款 短期借款 应付债券 长期借款 长期应付款等方法 采用资产负债表日即期汇率折算 因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额 计入当期损益 财务费用 四 期末调整或结算 2 外币非货币性项目 货币性项目以外的项目 包括存货 预付账款 长期股权投资 交易性金融资产 固定资产 无形资产 股本等 方法 以历史成本计量的外币非货币性项目 如固定资产 无形资产 股本等 仍采用交易发生日的即期汇率折算 不改变其记账本位币金额 不产生汇兑损益 以成本与可变现净值孰低计量的存货 如果可变现净值以外币确定 先将其折算为记帐本位币 再比较其成本 如低于成本 则计提存货跌价准备 计入资产减值损失 以公允价值计量的非货币性项目 股票 基金等 先按照公允价值确定日的即期汇率 将公允价值折算为记账本位币 再比较其原记账本位币金额 差额作为公允价值变动损益 四 期末调整或结算 某企业以人民币为记帐本位币 2007年8月2日从美国购入某设备10台 单价2000美元 汇率7 60 8月31日尚有5台没有售出 售价已降为1800美元 汇率7 50计提跌价准备 5 2000 7 60 5 1800 7 50 76000 67500 8500 RMB 借 资产减值损失8500贷 存货跌价准备8500 四 期末调整或结算 某企业2007年8月5日以每股5港元的价格购入BG公司H股2000股作为短期投资 当日汇率1港元 1 2人民币 8月31日该股票收盘价6港元 当日汇率1 18月5日借 交易性金融资产120000贷 银行存款 港元1200008月31日20000 6 1 1 20000 5 1 2 132000 120000 12000借 交易性金融资产12000贷 公允价值变动损益12000 1 外币兑换业务的账务处理 1 企业买入外汇 例1A公司记账本位币为人民币 因业务需要 从银行购入5000美元 当日银行卖出价为US 100 828 当日市场汇率为US 100 825 该公司采用业务发生时的即期汇率对外币业务进行核算 2 企业卖出外汇 例2A公司将12000美元向银行兑换为人民币 当日银行买入价为US 100 823 当日的市场汇率US 100 826 综合举例 2 外币购销业务的账务处理 1 进口采购业务 例3A公司从日本进口100吨原材料 共计1500000日元 尚未支付 当日即期汇率J 100 7 58 另以人民币存款支付进口关税22740元 货物增值税23195元 该项进口原材料入账成本为136440元人民币 货价 关税 例4A公司从韩国购进一台不需要安装的检测设备 价款为20000美元 贷款尚未支付 当日市场汇率为US 100 827 另以人民币支付进口关税及增值税共计57000元 该项进口设备入账成本为222400元人民币 货价 关税 增值税 综合举例 2 出口销售业务 例5A公司出口销售一批产品 出口合同规定货款总额为80000港币 采用托收方式结算 货款尚未收到 当日市场汇率为HK 100 106 该项出口产品免征关税 增值税税率为0 3 外币借款业务 例6某企业记账本位币为人民币 且采用业务发生时的市场汇率对外币业务进行核算 该企业从银行借入20000美元贷款 期限9个月 暂存企业存款户 借入时 市场汇率为US 100 825 将外币借款按市场汇率折算为记账本位币登记入账 综合举例 4 接受外币资本 例7某企业收到外商投资者投入的外币资本500000美元 投资合同中约定汇率为US 100 830 收款当日的即期汇率为US 100 827 综合举例 规则 所有外币账户按期末汇率计量问题 期末与账面存在差异差异计算 外币资产类账户 账面外币期末即期账面记账本位币借方余额 汇率 借方余额 期末汇兑损益 为收益 为损失 外币负债类账户 账面记账本位币账面外币期末即期贷方余额 贷方余额 汇率 期末汇兑损益 为收益 为损失 综合举例 会计处理举例 设例1至例7同为本期外币业务 现以其中银行存款 美元户 为例 登记本期发生额 结出期末外币余额 将其按期末市场汇率US 100 828折算为记账本位币余额 并与原账面记账本位币比较 计算该账户期末汇兑损益数额 并进行相应调整处理 见下表 综合举例 银行存款 美元户 单位 元 综合举例 20000 4076730 5310 4082040 第三节外币财务报表的折算 一 外币财务报表的折算方法现行汇率法流动性与非流动性项目法货币性与非货币性项目法时态法P331表6 3我国基本采用现行汇率法 第三节外币财务报表的折算 二 外币报表折算损益的会计处理 一 作为递延项目我国的处理方法 二 作为当期损益 第三节外币财务报表的折算 三 我国外币报表折算方法 一 境外经营的财务报表的折算 1 资产负债表中的资产和负债项目 采用资产负债表日的即期汇率折算 所有者权益项目除 未分配利润 项目外 其他项目采用发生时的即期汇率折算 2 利润表中的收入和费用项目 采用交易发生日的即期汇率折算 也可以采用按照系统合理的方法确定的 与交易发生日即期汇率近似的汇率折算 按照上述 1 2 折算产生的外币财务报表折算差额 在资产负债表中所有者权益项目下单独列示 P333例6 11 二 恶性通货膨胀经济中境外经营的财务报表折算1 恶性通货膨胀的判断最近3年累计通货膨胀率接近或超过100 利率 工资和物价与物价指数挂钩 一般公众不是以当地货币 而是以相对稳定的外币为单位作为衡量货币金额的基础 一般公众倾向于以非货币性资产或相对稳定的外币来保存自己的财富 持有的当地货币立即用于投资以保持购买力 即使信用期限很短 赊销 赊购交易仍按补偿信用期预计购买力损失的价格成交 第三节外币财务报表的折算