上海会计学校小企业财务制度解析第三章 存货.doc

第三章存货课程框架1. 存货概述2. 存货取得的计价及核算3. 存货发出的核4. 存货的期末计价一、存货概述存货的概念存货是指小企业在正常生产经营过程中持有以备出售的产成品或商品，或者为了出售仍然处在生产过程中的在产品，或者将在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。具体来讲，存货包括各类材料、在产品、半成品、产成品、商品以及包装物、低值易耗品、委托代销商品等。二、存货取得的计价及核算存货加工成本：采购成本，加工成本，其他成本采购成本1. 买价2. 运杂费3. 运输途中的合理损耗：包括运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等，不包括属于增值税一般纳税人的小企业按规定根据运输费的一定比例计算的可抵扣的增值税额包括挑选整理中发生的工、费支出和必要的损耗，并减去回收的下4. 入库前的挑选整理费用：包括挑选整理中发生的工、费支出和必要的损耗，并减去回收的下脚废料价值5. 购入物资负担的税金（如关税等）和其他费用注意以上第（一）项应当直接计入各种材料的实际成本。，第（二）、（三）、（四）、（五）项，凡能分清的，可以应直接计入各种材料的实际成本；不能分清的，应按材料的重量或买价等比例，合理分摊计入各种材料的实际成本注意：1. 属于增值税一般纳税人的小企业，购入材料需支付的增值税进项税额，应单独核算，不包括在购入材料成本中。小规模纳税人和购入材料不能取得增值税专用发票的小企业，购入材料支付的不可抵扣的增值税进项税额，计入所购材料的成本。2. 从事商品流通的小企业购入商品抵达仓库前发生的包装费、运杂费、运输存储过程中的保险费、装卸费、运输途中的合理损耗和入库前的挑选整理费用等采购费用直接计入当期营业费用，不在存货核算。3. 对于采购过程中发生的物资毁损、短缺等，除合理的途耗应当作为存货的其他可直接归属于存货采购的费用计入采购成本外，应区别不同情况进行会计处理：1) 应向供应单位、外部运输机构等收回的物资短缺或其他赔款，应冲减物资的采购成本；借：其他应收款 贷：材料2) 因遭受意外灾害发生的损失和尚待查明原因的途中损耗，不得增加物资的采购成本，应暂作为待处理财产损溢进行核算，查明原因后再作处理。借：待处理财产损溢贷：材料加工成本：存货的加工成本，是指在存货加工的过程中发生的追加费用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。小企业在存货加工过程中发生的直接人工和制造费用，如果能够直接计入有关的成本核算对象，则应直接计入。否则，应按照一定方法分配计入有关成本核算对象。分配方法一经确定，不得随意变更。存货加工成本在在产品和完工产品之间的成本分配应通过成本核算方法进行计算确定借：生产成本 借：库存商品贷：材料 贷：生产成本应付工资制造费用1. 直接人工的分配:如果生产车间同时生产几种产品，则其发生的直接人工，应采用一定方法分配计入各产品成本中。由于工资形成的方式不同，直接人工的分配方法也不同。比如，按计时工资分配直接人工、按计件工资分配直接人工。2. 制造费用的分配小企业应当根据制造费用的性质，合理选择分配方法。也就是说，小企业所选择的制造费用分配方法，必须与制造费用的发生具有较密切的相关性，并且使分配到每种产品上的制造费用金额基本合理但是同时应适当考虑计算手续的简便。在各种产品之间分配制造费用的方法，通常有按生产工人工资、按生产工人工时、按机器工时、按耗用原材料的数量或成本、按直接成本（原材料、燃料、动力、生产工资之和）和按产成品产量等。借：制造费用贷：应付工资 借：生产成本材料 - 管理成本累计折旧 贷：制造费用银行存款3. 盘盈的存货的成本小企业会计制度规定，盘盈的存货的成本，应当按照同类或类似存货的市场价格确定，作为其入账价值。由于盘盈的存货，通常是由小企业日常收发计量或计算上的差错所造成的，因此，盘盈的存货，应冲减当期的管理费用。三、存货发出的核算1、关于发出存货成本的确定l 小企业会计制度规定了发出存货成本确定的方法。小企业可以采用的方法有个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法和后进先出法等。l 小企业应当根据各类存货的实物流转方式、小企业管理的要求、存货的性质等实际情况，合理地确定发出存货成本的计算方法，以及当期发出存货的实际成本。2、存货成本的结转l 已售存货成本的结转已售存货的账面价值应当在确认其相关收入的当期确认为费用。这就是说小企业在确认存货销售收入的当期，应当将已经销售存货的账面价值结转为费用。这种结转是为了符合收入与成本、费用相配比原则的要求。A. 如果存货为商品、产成品，小企业应采用先进先出法、加权平均法、移动平均法、后进先出法和个别计价法等方法确定销售商品的实际成本。会计分录为：借记“主营业务成本”科目，贷记库存商品科目。但是，在小企业采用分期收款方式销售商品的情况下，在每期确认销售收入的同时，按商品全部销售成本与全部销售收入的比率，结转本期销售商品的成本。n 注意，企业会计准则要求对3年以上的长期应收款按现值确认收入B. 如果存货为非商品存货，如原材料等，应将已出售的原材料的实际成本予以结转，计入当期其他业务支出。会计分录为：借记“其他业务支出”科目，贷记原材料科目。C. 除债务重组和非货币性交易等以外，小企业售出商品时可不结转相应的存货跌价准备，待期末时一并进行调整这种结转是通过调整管理费用科目来实现的。（二）小型商品零售企业的售价法l 商品零售小企业广泛采用售价金额核算法，通过设置商品进销差价会计科目进行的，平时商品存货的购进、销售和结存均按售价记账，售价与进价之间的差额记入商品进销差价会计科目。l 商品流通小企业在采用售价金额核算法确定存货的入账价值的情况下，在会计期末（通常为月度终了）应通过计算差价率的办法计算本期已销商品应分摊的进销差价，并据以调整本期销售成本。n 差价率的计算公式如下：差价率=（期初库存商品进销差价+当期发生的商品进销差价）/（期初库存商品售价+当期发生的商品售价）1001-销售成本率本期已销售商品应分摊的进销差价=本期商品销售收入差价率n 商品进销差价包括当期购进、委托加工收回、销售退回及受托代销等原因发生的库存商品的进销差价。n 采用售价金额核算法确定销售存货成本的情况下，平时按售价结转销售商品的成本，月度终了，计算并结转本月销售商品应分摊的进销差价，将已销售商品的售价调整为进价例1资料：双安百货2009年1月份的期初存货成本为300000元，售价总额为360000元；当期购货成本为500000元，售价总额为640000元；当期销售收入800000元。计算月末存货成本和当月销售成本。本例中不考虑相关税费。采用售价金额核算法核算存货会计分录如下：（1）记录当月购入的存货 （2）记录当月的销售收入 借：库存商品 640000 借：银行存款800000 贷：物资采购 500000 贷：主营业务收入800000 商品进销差价 140000（3）结转商品销售成本 借：主营业务成本 800000 贷：库存商品 800000（4）计算当月已销商品应分摊的进销差价u 差价率=（60000140000）/（360000+640000） 100=20u 已销商品应分摊的进销差价=80000020160000（元）u 根据已销商品应分摊的进销差价结转商品销售成本 借：商品进销差价 160000 贷：主营业务成本 160000经过转账，当月商品销售成本调整为实际成本640000元（800000-160000）。（三）低值易耗品低值易耗品：一次转销法，五五摊销法l 低值易耗品结转的会计分录为：借记“制造费用”、“管理费用”等科目，贷记“低值易耗品”科目低值易耗品报废时回收的残料，应作为l 当月低值易耗品摊销额的减少，冲减有关成本费用。其会计分录为：借记“银行存款”、“原材料”等科目，贷记制造费用、管理费用等科目（四）包装物小企业在对包装物的价值进行结转时，根据包装物的用途不同，具体可分为以下几种情况：（1）出租的包装物，应将其成本结转为当期其他业务支出。（2）出借的包装物，应将其成本结转为当期营业费用。（3）出租或出借的包装物金额较大，采用分次摊销法对其价值进行摊销，在领用时，可通过待摊费用等科目进行分次摊销，分别计入当期其他业务支出或营业费用。（4）出租或出借的包装物，不能使用作报废处理所取得的残料，应作为当期包装物摊销额的减少，分别冲减当期其他业务支出或营业费用。（五）委托加工物资委托加工物资加工完成验收库：借：材料、库存商品贷：委托加工物资支付加工费用时：借：委托加工物资 应交税金应缴增值税（进项税额）贷：银行存款注意消费税的处理，收回后直接用于销售的，应将受托方代收代交的消费税计入委托加工物资的成本，借记本科目，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。收回后用于连续生产按规定准予抵扣的，按受托方代收代交的消费税，借记“应交税金应交消费税”科目，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。发出时的处理：借：委托加工物资贷：材料、库存商品收到销售清单时：借：应收账款贷：主营业务收入应交税金应缴增值税（销项税额）计算手续费时：借：营业费用贷：应收账款结转成本：借：主营业务成本贷：委托代销商品发出时的处理：借：委托代销商品贷：库存商品（六）委托代销商品委托代销商品（七）存货盘亏或毁损的会计处理小企业会计制度规定，存货盘亏或毁损所造成的损失，应当在发生当期计入损益。存货发生的盘亏或毁损，应作为待处理财产损溢进行核算。根据造成存货盘亏或毁损的原因，分别以下情况进行处理：1属于计量收发差错和管理不善等原因造成的存货短缺，应先扣除残料价值、可以收回的保险赔偿和过失人的赔偿，将净损失计入管理费用；2属于自然灾害等非常原因造成的存货毁损，应先扣除残料价值、可以收回的保险赔偿和过失人的赔偿，将净损失计入营业外支出。四、存货的期末计量l 会计期末，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。l 可变现净值一般应以资产负债表日存货的估计售价为基础加以确定u 可变现净值的确定1产成品、商品和用于出售的原材料等直接用于出售的存货，其可变现净值根据在正常生产经营过程中，以存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税金后的金额确定。2 用于生产的材料在产品或自制半成品等需要经过加工的存货，其可变现净值根据在正常生产经营过程中，以存货的估计售价减去至完工估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税金后的金额确定。3如果属于按定单生产，则应按协议价而不是估计售价确定可变现净值。u 材料存货期末计量的不同情形的处理(一) 第一种情形：对于用于生产而持有的材料等，如果用其生产的产成品的可变现净值预计高于成本，则该材料应当按照成本计量。见下例：例2资料：（1）202年12月31日，兴业公司库存原材料-A材料的账面价值（成本）为3000000元，市场购买价格总额为2800000元，假设不发生其他购买费用；（2）用A材料生产的产成品-W1型机器的可变现净值高于成本；（3）确定202年12月31日A材料的价值。分析：根据上述资料可知，202年12月31日，A材料的账面价值（成本）高于其市场价格，但是由于用其生产的产成品-W1型机器的可变现净值高于成本，也就是用该原材料生产的最终产品此时并没有发生价值减损，因而，在这种情况下，A材料即使其账面价值（成本）已高于市场价格，也不应计提存货跌价准备，仍应按3000000元，列示在202年12月31日的资产负债表的存货项目之中。(二) 第二种情形：如果材料价格的下降表明产成品的可变现净值低于成本，则该材料应当按可变现净值计量。见下例例3资料：（1）202年12月31日，兴业公司库存原材料-B材料的账面价值（成本）为1200000元，市场购买价格总额为1100000元，假设不发生其他购买费用；（2）由于B材料市场销售价格下降，市场上用B材料生产的W2型机器的市场销售价格也发生了相应下降，下降了10。由此造成兴业公司W2型机器的市场销售价格总额由3000000元降为2700000元，但生产成本仍为2800000元，将B材料加工成W2型机器尚需投入1600000元，估计销售费用及税金为100000元。（3）确定202年12月31日B材料的价值例3解析第一步，计算用该原材料所生产的产成品的可变现净值 W2型机器的可变现净值=W2型机器估计售价-估计销售费用及税金=2700000-100000=2600000（元）第二步，将用该原材料所生产的产成品的可变现净值与其成本进行比较W2型机器的可变现净值2600000元小于其成本2800000元，因此B材料应当按可变现净值计量。第三步，计算该原材料的可变现净值，并确定其期末价值 B材料的可变现净值=W2型机器的售价总额-将B材料加工成W2型机器尚需投入的成本-估计销售费用及税金=2700000-1600000-100000=1000000（元） B材料的可变现净值1000000元小于其成本1200000元，因此B材料的期末价值应为其可变现净值1000000元，即B材料应按1000000元列示在202年12月31日的资产负债表的存货项目之中。l 存货可变现净值中估计售价的确定原则对于小企业持有的各类存货，在确定其可变现净值时，应区别以下情况确定其估计售价：1.为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，通常应当以产成品或商品的合同价格作为其可变现净值的计量基础。2如果小企业持有存货的数量多于销售合同订购数量，超出部分的存货可变现净值应当以产成品或商品的一般销售价格作为计量基础。3没有销售合同约定的存货，但不包括用于出售的材料，其可变现净值应当以产成品或商品一般销售价格（即市场销售