长期股权投资德核算方法要点.doc

长期股权投资德核算方法要点 (包括初试计量、权益法、入账差异)摘 要随着我国经济的逐步走向国际化，会计制度改革也正向国际标准化迈进。长期股权投资及其核算方法也是其改革的重要内容之一，对长期股权投资的初始计量、后续计量、会计处理及核算方法的转换和处置的分析与研究，更能有效地掌握新准则下长期股权投资计量与核算运用法则，以适应新形势下的会计发展与变化。关键词长期股权投资 成本法 权益法在中国社会主义市场经济高速发展并逐步走向国际化、全球化的进程中，我国经济无论的广度还是深度上都快速地融入到世界经济体系中，长期股权投资会计也应该顺时应势，创新趋同于国际财务报表准则。长期股权投资有两种核算方法：成本法和权益法。成本法是指投资后按实际成本确认账面金额，并且在持有期间一般不因被投资企业净资产的增减而变动投资账面余额的方法；权益法是指投资企业对长期股权投资最初以初始投资成本计价，在持有该投资期间，投资企业应根据享有被投资企业所有者权益份额的变动，对该投资的账面价值进行调整的方法。一、长期股权投资成本法和权益法的相同点。两者的投资内容相同。在会计处理上，初始投资成本的核算内容一致，都是指取得长期股权投资时支付的全部价款，或放弃非现金资产的账面价值，以及支付的税金、手续费等相关费用。具体分为以下四种情况： 1、以支付现金资产取得的长期股权投资，按支付的全部价款（包括支付的税金、手续费等相关费用）作为初始投资成本。 2、企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的长期股权投资，或以应收款项换入的长期股权投资，按应收债权的账面价值加上应支付的相关税费，作为初始投资成本。 3、以非货币性交易换入的长期股权投资（包括股权投资与股权投资的交换），按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费作为初始投资成本。 4、通过行政划拨的方式取得的长期股权投资按划出单位的账面价值作为初始投资成本。二、长期股权投资成本法与权益法的不同点 1、两种方法运用的前提不同。当投资企业对被投资企业无控制、无共同控制或无重大影响时，长期股权投资应采用成本法核算。投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响时，长期股权投资应采用权益法核算。 2、投资成本所包含的内容不同。成本法下的投资成本就是初始投资成本；权益法下的投资成本是指投资企业在被投资企业净资产中所占的份额。 3、投资收益所确认的时间和内容不同。成本法下，投资收益确认的时间为被投资单位宣告发放现金股利时，对被投资单位宣告分派的利润或现金股利，投资企业按应享有的部分，确认为当期的投资收益，如果所分得的现金股利超过被投资单位在接受投资后产生的累积净利润部分，作为清算性股利，返还投资，冲减长期股权投资的账面价值；权益法下，投资收益确认的时间为被投资企业宣告其财务状况时，内容为投资企业在被投资企业实行的净损益中所占的份额。 4、对现金股利的处理不同。成本法下，现金股利分为两种情况，对于投资企业投资当年分得的利润或现金股利，由于它是由投资前被投资企业实现的利润分配得来的，所以，不把它作为投资收益，而作为初始投资成本的收回。如果投资企业在投资当年分得的利润或现金股利，部分是来自投资后被投资企业的盈余分配，则应作为投资企业投资年度的投资收益。而权益法下，现金股利作为投资返还，当被投资企业盈利时，按投资比例计算出应享有的份额，把它作为投资收益入账，同时调增长期股权投资的账面价值；当被投资企业亏损时，按投资比例计算出应分担的份额，把它作为投资损失入账，同时减少长期股权投资的账面价值。 5、在权益法下，须确认股权投资差额和股权投资准备。企业在取得长期股权投资时，按其占被投资企业所有者权益的份额作为投资成本，实际投资成本与投资企业占被投资企业所有者权益的份额之间的差额，作为股权投资差额单独核算。在权益法下，被投资企业净资产的变动受企业净损益、接受捐赠资产、外币折算差额的影响，投资企业长期股权投资的账面余额也应随着被投资企业所有者权益的变动而变动，按其应享有的份额作为长期股权投资准备的增加和资本公积的增加。成本法下则没有。三、长期股权投资成本法与权益法的相互转换。当投资企业与被投资企业之间的控制关系发生改变时，投资企业对长期股权投资的核算方法就要发生改变。 1、成本法转换为权益法。当投资企业因追加投资等原因使其对投资企业能够控制、共同控制或具有重大影响时，投资企业对长期股权投资的核算方法应由成本法转换为权益法，投资企业应自实际取得对被投资企业的控制权、共同控制权或具有重大影响时，按长期股权投资的账面价值作为初始投资成本，并在此基础上计算股权投资差额。按照制度和规则规定，应当作为会计政策变更，采用追溯调整法进行处理，视同权益法在原投资时就一直采用。原成本法核算时投资的账面价值，经按权益法核算调整后形成的账面价值，加上追加投资成本，作为新的投资成本。 2、权益法转换为成本法。当按权益法核算的投资企业对被投资企业的持股比例减少或因其他原因，对被投资企业不再具有控制、共同控制和重大影响时，投资企业对被投资企业的长期股权投资应由权益法转换为成本法。投资企业应按权益法停止使用时长期股权投资的账面价值作为新的投资成本，被投资企业宣告发放的现金股利或利润，属于已记入投资账面价值的部分，作为新的投资成本的收回，冲减新的投资成本。四、长期股权投资初始计量长期股权投资应按初始投资成本入帐；根据取得的方式不同：第一、企业合并方式：同一控制下，被投资单位所有者权益帐面价值的份额，付出资产帐面价值与享有被投资单位所有者权益帐面价值份额的差额计入资本公积（即计入所有者权益且不确认损益）。非同一控制下，付出资产的公允价值，付出资产公允价值与帐面价值的差额计入当期损益。 第二、企业合并以外的方式：付出资产的公允价值或发行权益性证券的公允价值，付出资产公允价值与帐面价值的差额计入当期损益。二、长期股权投资后续计量根据“成本法”与“权益法”的适用范围：第一、企业合并方式：同一控制下，成本法核算；非同一控制下，成本法核算。第二、企业合并以外方式：不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量：成本法核算；共同控制或重大影响：权益法核算。根据“成本法”与“权益法”的会计处理：第一、成本法：长期股权投资采用成本法核算的，应按被投资单位宣告发放的现金股利或 利润中属于本企业的部分；借：应收股利贷：投资收益属于被投资单位在取得本企业投资前实现净利润的分配额，应作为投资成本的收回；借：应收股利贷：长期股权投资第二、权益法，根据其明细分录：1长期股权投资投资成本；长期股权投资的初始成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始投资成本。长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额：借：长期股权投资投资成本贷：营业外收入2长期股权投资损益调整；根据被投资单位实现的净利润或经调整的净利润计算应享有的份额借：长期股权投资损益调整贷：投资收益被投资单位发生净亏损做相反的分录，但以长期股权投资的帐面价值减记至零为限；还需承担的投资损失，应将其他实质上构成对被投资单位净投资的“长期应收款”等的帐面价值减记至零为限；除此之外，按照投资合同或协议约定将承担的损失，确认为预计负债。借：投资收益贷：长期股权投资损益调整其他应收款预计负债被投资单位以后宣告发放现金股利或利润时，企业应按分得的部分借：应收股利贷：长期股权投资损益调整3长期股权投资其他权益变动；在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动借：长期股权投资其他权益变动贷：资本公积其他资本公积（或相反分录）三、长期股权投资核算方法的转换及处置第一、成本法转换为权益法；1因持股比例上升由成本法转换为权益法根据原持股比例部分原取得投资时长期股权投资的帐面价值余额大于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的帐面价值；原取得投资时长期股权投资的帐面价值余额小于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，调整长期股权投资的帐面价值和留存收益。对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值变动相对于原持股比例的部分，属于在此之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应调整长期股权投资的帐面价值，同时对于原取得投资时至新增投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损益，应调整留存收益；对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投资单位的净损益，应计入当期损益；属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资帐面价值的同时，应计入“资本公积其他资本公积”。根据新增持股比例部分 新增的投资成本大于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值、不调整长期股权投资的帐面价值，新增的投资成本小于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，调整长期股权投资和营业外收入。（注：商誉、留存收益和营业外收入的确定应与投资整体相关，需要综合考虑。）2因持股比例下降由成本法转换为权益法首先，按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资。其次，剩余持股比例部分： 剩余的长期股权投资的成本大于按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资帐面价值；剩余的长期股权投资的成本小于按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，调整长期股权投资的帐面价值和留存收益。对于原取得投资后至转换为权益法之间被投资单位实现净损益中应享有的份额，调整长期股权投资和留存收益；其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，调整长期股权投资和资本公积。第一、权益法转换为成本法1因持股比例上升由权益法转换为成本法按分步取得股权最终形成企业合并处理，要将原持股比例部分由权益法转换为成本法。2因持股比例下降由权益法转换为成本法按帐面价值作为成本法核算的基础。第二、长期股权投资的处置处置长期股权投资，其帐面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益（投资收益）；采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益（投资收益）。（3）2008年度公司实现净利润为1020万元。假定：A公司和B公司适用的增殖税税率均为17%；所得税均采用资产负债表债务法核算，2007年适用的所得税税率为33%，从2008年起，按新的所得税法的规定，两公司适用的所得税税率均为25%；两公司均按净利润的10%提取法定盈余公积。假定不考虑所得税和内部交易的影响，要求：1编制A公司2007年1月1日取得B公司10%的股权的会计分录。采用成本法（初始计量）；借：长期股权投资B公司 650 贷：银行存款 6502编制公司2008年1月1日取得公司20%的股权及由“成本法”转为“权益法”核算的会计分录。对于原10%股权的成本650万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额600万元（600010%）之间的差额50万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的帐面价值。对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动（72006000）相对于原持股比例的部分120万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分80万元（80010%），应调整增加长期股权投资的帐面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值变动40万元，应当调整增加长期股权投资的帐面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。帐务处理为：借：长期股权投资B公司 120贷：资本公积其他资本公积 40盈余公积 8利润分配未分配利润 72追加投资部分借：长期股权投资B公司 1400贷：主营业务收入 1100应交税金应交增值税（销项税额）187银行存款 113借：主营业务成本 800贷：库存商品 800将“成本法”转换为“权益法”（帐面价值）分录：借：长期股权投资B公司（成本）2170贷：长期股权投资B公司2170（注：对于新取得的股权，其成本为1400万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额720020%=1440万元之间的差额应确认为营业外收入40万元，但原持股比例10%部分长期股权投资中含有商誉50万元。所以，综合整体考虑应确认含在长期股权投资中商誉10万元，追加投资部分不确认营业外收入。）3编制A公司2008年度与长期股权投资有关的会计分录及2008年12月31 日长期股权投资的帐面余额。借：长期股权投资B公司（其他权益变动） 225（75030%）贷：资本公积其他资本公积 225同时，借：长期股权投资B公司（损益调整）300贷：投资收益 300则2008年12月31日长期股权投资的帐面余额=2170+225+300=2695万元。当然，长期股权投资的计量与核算还包括其他很多内容，如：同一控制下与