作业成本法在施工企业中的应用.doc

探讨作业成本法在施工企业中的应用摘要 本文论述了在我国施工企业应用作业成本法的意义与可行性，从作业成本计算、作业管理及作业管理思想这三个方面探讨了作业成本法在施工企业中该如何应用，并提出应用作业成本法需注意的问题。关键词 作业成本法施工企业应用一、引言日益激烈的竞争环境使得施工企业进入了一个微利时代。在当前的市场环境下，施工企业生存、发展的唯一出路就是进行持续的管理创新和技术创新，通过提高企业自身的管理水平和技术水平，降低生产过程中的各种生产消耗和各项成本费用，在确保工程质量的前提下，提高项目的盈利能力。目前，我国大部分施工企业仍在使用传统的成本计算和管理方法。企业中普遍存在实际成本难以精确控制、内部价值链难以优化组合的问题。随着生产环境的发展变化，施工机械化程度提高,新型管理模式的出现,间接费用的比例不断增加,传统的成本计算方法的弊端日益明显。而作业成本法作为一种全新的成本管理体系，可以为工程项目的成本计算、成本分析、成本控制、价值管理等提供有效的手段。二、施工企业应用作业成本法的意义与可行性（一）施工企业应用作业成本法的意义作业成本法对企业内部管理具有深远意义。作业成本法实施的一个目的就是明确企业内部责任，以作业为中心的管理手段将成本数据细化，能够更有效地实现责任会计目标。作业成本计算法更加专注于某一工序所发生的实际成本，可以改变当前大多施工企业以政府定额作为成本预算的方法，建立关注于每项工序实际成本的成本计算方法，可以促使施工企业建立自己的企业定额，掌握自己的消耗量，按照实际发生测算施工间接费用，而不是按照政府定额的比例计取。这对于施工企业控制工程成本有着重要的现实意义。作业成本核算的核心集中在了生产对资源消耗的各个具体环节中，控制成本的形成和积累，一方面引导管理者关注资源消耗的原因，有利于更好地执行责任会计制度，改善内部管理；另一方面便于分析作业活动，有利于优化作业链和价值链，消除施工生产过程中的不增值作业，减少不必要的资源浪费，从而优化企业内部资源配置，发挥各部门之间、各工艺和生产环节之间的协同作用，增强企业竞争力，实现企业的经营发展战略目标。（二）施工企业应用作业成本法的可行性分析作业管理具有相对独立性，它的意义在于带给管理者一种全新的思维。在自动化程度较低、间接费用所占比例不是很高的施工企业，应用作业成本计算法可以更加精确地计划、控制各项工序的施工成本，而应用作业管理则可以大大提高企业整体的成本管理水平。因此，在施工企业中可以实施作业成本计算和作业管理，充分应用作业成本理论。一方面，企业人员素质的提高为作业成本法的实施创造了条件。运用作业成本管理，成本不只是财会人员的责任，施工项目的所有人员，包括项目经理、技术人员、施工人员、现场工人以及所有管理人员都是作业成本系统中的一部分，并且为作业成本的实施提供有效的相关信息，结合这些信息进行成本管理可以提高绩效。作业成本法客观上要求施工项目的所有人员都参与到成本管理中来，增强成本管理意识，提高成本管理水平。而高素质的人员使作业成本法的实施变为可行。另一方面，计算机应用日益普及为作业成本法的应用创造了有利条件。项目电算化程度已大大提高，工程、安质、财务、物资、劳资等相关部门均已配置计算机、网络设备，各个管理系统均开发运用了相关的系统管理软件，全面信息系统正在逐步完善，为作业成本法的实施提供了硬件和软件支持。三、作业成本法在施工企业中的应用作业成本计算侧重于作业成本和产品成本信息的提供，而作业管理则强调作业的效率、质量和时间的改善以及系统整体业绩的最大化。美国学者彼得托尼提出二维作业成本管理模型，用来说明作业成本管理的原理，该模型如下图所示的平面坐标系。纵轴表示“成本分配观”，概括为：资源-作业-产品，成本分配观是作业成本法思想的体现；横轴表示“过程分析观”，概括为：成本动因-作业-业绩指标，过程分析观是作业分析法思想的体现。下面，笔者分别就作业成本计算、作用分析法及作业管理思想在施工企业中的应用进行阐述。（一）作业成本计算的应用1.确定作业，进行作业整合并建立作业中心成本库。在施工企业采用作业成本核算之前，首先要分析确定构成项目作业链的具体作业，并根据作业的相关性对同质作业进行作业整合，建立相应的作业中心成本库，对于工程项目可以按照施工工序等方面确定。作业的确定是作业成本法成功运行的前提条件。作业的鉴定与划分是设计作业成本核算的难点与重点，作业划分得当，就能确保作业成本核算的正确度与可操作性。对于铁路施工项目，作业从大的方面来看，主要由临建工程、路基工程、桥梁工程、涵洞工程、隧道工程、线上工程以及辅助工程组成。对于作业成本单元划分则要按照所属项目的分项工程进一步细化，将作业成本单位划分为能够方便、准确、及时核算的最小管理单位。如：对于路基工程中的路基土方可进一步划分为借土、挖装、运输、整平和碾压作业。2成本库费用的归集。在确定了企业的作业划分之后,就需要以这些作业为对象,根据作业消耗资源的情况,归集各作业发生的各种费用,并把每个作业发生的费用集合分别列作一个成本库。一般制造费用的明细项目包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、租赁费、取暖费、机物料消耗、保险费、低值易耗品摊销、劳动保护费、检验费、差旅费、会议费、运输费、仓储费用等等。在进行成本库费用的归集时,可把这些项目根据实际情况或某种分配标准在各成本库之间进行分配。有些项目可更换原始资料的统计方式,以作业为单位,直接记录各成本库所发生的某些费用项目的数据。这样既省去了费用分配的麻烦,又提高了费用数据收集的准确度。3.计算作业成本及工程项目的成本。施工企业采用作业成本法计算施工成本，首先应依据工程项目在作业动因的消耗乘以成本分摊率，得到工程项目消耗在工序作业库中的作业成本。将工程项目消耗的各个作业库的作业成本汇总，将全部的间接费用归集分摊到不同的施工项目上，再将分配到某项施工工程项目的各作业成本（即间接成本）和直接成本进行合并汇总，计算出该工程项目的总成本。通过上述三个步骤，就完成了作业成本法对施工项目成本管理的核算。在按照作业成本法完成对于施工项目成本核算后，下一个环节在成本管理中更为重要，就是将按照作业成本法核算出来的成本与施工预算等进行比较，从而找出在哪个作业环节成本控制不足，并予以重视。（二）作业分析法的应用1.动因分析通过寻求作业成本产生的根本原因管理作业，例如，通过作业分析可能揭示出材料二次倒运成本的根本原因是项目基地的选取及施工现场的布局。一旦找到了根本原因，就可以采取措施改善作业，如可通过恰当安排材料库来降低材料二次倒运成本。2.作业分析作业分析是作业管理的中心环节，作业管理要求通过不断优化企业的“作业链”来不断优化“价值链”，而企业“作业链”的优化又要求深入地进行作业分析。其任务是确认、描述和评估一个企业所执行的作业。具体包括四个步骤：企业存在哪些作业；有多少人执行作业；执行作业所需的时间和资源；评估作业对企业的价值，包括提出选留增值作业而消除非增值作业的建议。其中，第四步是最重要的一步，这一步要划分增值作业和非增值作业，如调度、搬运、待工、检验、仓储等就是非增值作业，由非增值作业及增值作业的低效执行引起的成本为非增值成本。作业分析的目的是要消除非增值作业及非增值成本。笔者认为通过作业分析，针对不同的作业采取不同的措施降低作业成本，所采取的措施主要包括：一是作业消除。作业消除就是消除不增值的作业，即先确定不增值的作业，进而采取有效措施予以消除。例如，严格控制施工质量，消除二次作业或返工。二是作业选择。作业选择就是尽可能列举各项可行的作业并从中选择最佳的作业。不同的策略经常产生不同的作业，例如，企业在确定某项工程作业是自建还是分包出去时，要充分比较不同的作业会带来成本、收益，如果是自建，会带来哪些成本的上升，而增加的成本是否有作业共享的特征。三是作业改善。作业改善就是改善必要作业的效率或者改善在短期内无法消除的不增值作业。例如，在施工工地工程材料的摆放问题上，要按照材料的性质、购进的先后顺序、使用的先后顺序等，确定合理的摆放位置，减少或消除二次搬运，从而达到降低成本的目的。四是作业共享。作业共享就是利用规模经济效应提高必要作业的效率，即增加成本动因的数量但不增加作业成本，这样可以降低单位作业成本及分摊于产品的成本。例如，尽量选择能够利用本企业其他项目部的机械，充分利用本企业已经拥有的机械，提高资源的利用率，降低成本。以上四个方面是相互联系的，施工企业要想降低成本，就要弄清楚企业的作业动因，并分析哪些是可以改善的、哪些是可以消除的等等。如果出现新的作业项目，也应该从以上四个方面进行考虑，以优化价值链，改善或消除不增值的作业，最终达到提高作业产出，减少作业耗费的目的。3.作业业绩考核作业业绩考核即通过业绩指标来评价作业的执行情况和执行后取得的结果。作业业绩指标集中于以下三个主要方面：一是作业效率。作业效率可以用增值及非增值作业成本报告、作业成本趋势报告、标杆法、人均产出率、机械设备利用率、存货周转率等来衡量。二是作业质量。作业质量可以用质量成本及有关质量的营运性指标(如发生质量事故次数、作业返工次数及返工成本等)来评价。三是作业时间。作业时间通常可用按节点工期完工率、有效施工效率等指标来考核。（三）作业管理思想的应用作业成本法是一种以成本管理为基础但却超越成本管理的企业管理新思维，作业成本法探究成本形成的真正原因，根据产品耗用的资源分配成本，从总体上把握影响产品成本的因素，将产品的研发成本、顾客服务成本等都纳入到成本范畴中，使成本管理与企业经营管理的范围一致，从价值链的角度把握各环节在整个系统中的价值，并进行过程的优化，以求达到整体的改善。作业成本法计算出的成本数据比传统成本数据更准确，更具有因果性和决策相关性。但是作业成本法的优势并不仅仅限于成本计算方面，其作业过程的观点更值得企业去深入研究和领会。作业成本法的应用在很大程度上具有灵活性，不具备条件的施工企业可以应用作业成本法的先进管理思想改善企业管理，还可以根据需要将作业成本法作为一种辅助手段。目前的具体应用可概括为以下几个方面：1.应用作业管理思想，注重全过程的分析。着眼于成本发生的前因后果与整体最优化，一方面重视改进管理方法和施工工艺水平，使资源配置更为合理有效；另一方面关注非生产环节发生的作业成本。2.工程施工受环境变化影响比较大，可以对其生产经营过程进行经常性的作业分析和过程分析，在变化的环境中实现局部的优化组合。3.对于相对重要和管理难度大的部门，企业可以局部使用作业成本法，立足于作业层次进行管理，充分利用非财务信息，结合财务信息进行业绩评价和考核。四、施工企业应用作业成本法应注意的问题施工企业在实施作业成本法中，要注意以下几个方面的问题，只有克服或注意好这些问题，才能真正发挥作业成本法的优势效能。（一）首先施工企业要对作业成本法有个清晰的认识，意识到作业成本法不单是成本的核算，应该把它提升到公司层面上来，作为公司的成本管理系统，用于提高成本管理水平。在实践中要让施工企业的全体员工对作业成本法的计算原理、实施的基本步骤做到熟练掌握，理解其精髓，只有这样才能在实际操作中得以渗透应用。（二）施工企业需要澄清一个认识上的误区，弄清实施作业成本法，并不意味着完全抛弃传统的成本管理方法，重新建立一套新的成本管理体系。事实上，作业成本法的有效实施需要与传统意义上的成本管理方法相结合，这样作业成本管理体系才得以丰富和完善。（三）施工企业想要顺利实施作业成本法，必须把握好的一个关键的环节就是确定成本动因。但在实际操作中，由于工程项目分项工程繁多，施工流程复杂，有的作业由好几个重要的驱动因素共同驱动，或者是一个成本动因导致几个作业的产生。此时，如何确定好成本动因，并据此将所有的资源耗费都正确地分配到所有的作业中去是值得施工企业深入探讨的问题。（四）施工企业在实施作业成本法时应遵循“成本效益”原则，不要盲目复杂化作业成本法的程序和应用过程，并不是越复杂越好，越精确越好，还需考虑其成本效益情况，应该在保证效果的前提下，选择实施成本最低的方法。参考文献：1卡普兰,阿特金森.高级管理会计.东