税前扣除学习资料.doc

四、各项扣除（一）原则1权责发生制原则。2真实性原则或实际发生原则。3相关性原则或有关性原则、配比性原则。4合理性原则。5区分收益性支出和资本性支出原则。6非经法定不得重复扣除原则。7历史成本原则。8合法性原则。关于企业提供有效凭证时间问题：企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。(国家税务总局公告2011年34号)9纳税调整原则。(二)基础概念(企业所得税法第8-16条，企业所得税实施条例第27-55条）1.法第8条：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。2条例第27条：企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要的和正常的支出。3.条例第29条：企业所得税法第八条所称成本，是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出及其他耗费。4.条例第30条：企业所得税第八条所称费用，是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用，已经计入成本的有关费用除外。5条例第31条：企业所得税法第八条所称税金，是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及附加。6条例第32条：企业所得税法第八条所称损失，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。7条例第33条：企业所得税法第八条所称其他支出，是指除成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发生的与生产活动有关的、合理的其他支出。（三）职工薪酬支出：一个工资，三项经费，五险一金，两个补充，两项特准，一项不扣。要区分上述各项职工薪酬支出1工资：合理性五项原则制度，水平，调整，个税，目的。（国税函20093号）一个限额：国有2三项经费：比例，内容，限额（1）职工教育经费的特殊规定 软件生产企业职工教育经费=职工培训费用+2.5%（国税函2009202号） 软件生产企业发生的职工教育经费中的职工培训费用，根据财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知（财税20091号）规定，可以全额在企业所得税前扣除。软件生产企业应准确划分职工教育经费中的职工培训费支出，对于不能准确划分的，以及准确划分后职工教育经费中扣除职工培训费用后的余额，一律按照实施条例第四十二条规定的比例扣除。 财税201065号：对经认定的技术先进型服务企业，自2009年1月1日起至2013年12月31日止，8% 财税201082号：自2010年1月1目起至2011年12月31日止，对中关村科技园区建设国家自主创新示范区内的科技创新创业企业，8%（2）工会经费扣除凭证：2010年7月1日之前工会经费拨缴款专用收据（国税函2000678号）；2010年7月1日之后工会经费收入专用收据（国家税务总局公告2010年第24号）国家税务总局公告2011年第30号：自2010年1月1日起，在委托税务机关代收工会经费的地区，企业拨缴的工会经费，也可凭合法、有效的工会经费代收凭据依法在税前扣除。例1：某居民企业，职工200人，2009年会计利润800万元，计入成本费用的实发工资总额为400万元，拨缴工会经费8万元，已经取得工会拨缴收据，支出职工福利费68万元，职工教育经费15万元，该企业2009年度应纳税所得额为（ ）400万元可以税前扣除400*2%=8万元400*14%=56万元 400*2.5%=10万元800 +12+5=例2：某企业为居民企业，2009年实际发生的工资、薪金支出为100万元，分别按14%、2%、2.5%计提三项经费18.5万元，其中福利费本期发生12万元，拨缴的工会经费为2万元，已经取得工会拨缴收据，实际发生的职工教育经费万元，该企业在2009年计算应纳税所得额时，调增应纳税所得额（ 2。5万元 ）（3）职工福利费和职工教育经费2008年以前余额处理3五险一金：范围，比例，缴纳4两个补充：养老，医疗；5%限额（财税200927号）自2008年1月1日起，企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除，超过部分，不予扣除。5两项特准：条例36条（1）为特殊工种职工支付的人身安全保险费；（2）按规定可以扣除的其他商业保险费6一个不扣：企业为投资者或者职工支付的商业保险费（四）融资费用：借款费用，利息支出，汇兑损失基本概念：条例37：企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当做为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。条例38：企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：（一）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出;（二）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。1借款费用=利息支出+其他借款费用；提及扣除限额的，只对利息支出。2用途：费用化，资本化例：某企业因扩大生产规模新建厂房，由于自有资金不足，2009年1月1日向银行借入长期借款一笔，金额3000万元，贷款年利率是4.2%，2009年4月1日该厂房开始建设，12月31日房屋交付使用，则2009年度该企业可以在税前直接扣除的该项借款费用是（ ）3000*4.2% 除以12 *33来源：三种分类方法金融企业和非金融企业非关联方和关联方单位和个人4向非金融企业借款：（国家税务总局2011年34号公告）鉴于目前我国对金融企业利率要求的具体情况，企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”，以证明其利息支出的合理性。“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”中，应包括在签订该借款合同当时，本省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率情况。该金融企业应为经政府有关部门批准成立的可以从事贷款业务的企业，包括银行、财务公司、信托公司等金融机构。“同期同类贷款利率”是指在贷款期限、贷款金额、贷款担保以及企业信誉等条件基本相同下，金融企业提供贷款的利率。既可以是金融企业公布的同期同类平均利率，也可以是金融企业对某些企业提供的实际贷款利率。5向关联方借款：基本规定（法46条）：企业从关联方接受的债权性投资与权益投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。具体规定（财税2008121号）（1）两个不受限制，两个债资比例在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。 企业实际支付给关联方的利息支出，除（企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的）外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：金融企业，为5：1；其他企业，为2：1。企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方的利息支出，应按照合理方法分开计算；没有按照合理方法分开计算的，一律按本通知第一条有关其他企业的比例计算准予税前扣除的利息支出。（2）债权性投资和权益性投资实施条例第119条：债权性投资，是指企业直接或者间接从关联方获得的，需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性质的方式予以补偿的融资。企业间接从关联方获得的债权性投资，包括：关联方通过无关联第三方提供的债权性投资；无关联第三方提供的、由关联方担保且负有连带责任的债权性投资；其他间接从关联方获得的具有负债实质的债权性投资。 权益性投资，是指企业接受的不需要偿还本金和支付利息，投资人对企业净资产拥有所有权的投资。（3）关联债资比例的计算方法关联债资比例是指企业从其全部关联方接受的债权性投资占企业接受的权益性投资的比例，关联债权投资包括关联方以各种形式提供担保的债权性投资。关联债资比例年度各月平均关联债权投资之和/年度各月平均权益投资之和其中：各月平均关联债权投资（关联债权投资月初账面余额+月末账面余额）/2各月平均权益投资（权益投资月初账面余额+月末账面余额）/2权益投资为企业资产负债表所列示的所有者权益金额。如果所有者权益小于实收资本（股本）与资本公积之和，则权益投资为实收资本（股本）与资本公积之和；如果实收资本（股本）与资本公积之和小于实收资本（股本）金额，则权益投资为实收资本（股本）金额。（4）向关联方借款不得扣除的利息支出的计算和处理不得扣除利息支出=年度实际支付的全部关联方利息（1-标准比例/关联债资比例）按上述规定计算的不得扣除的利息支出，不得结转到以后纳税年度；应按照实际支付给各关联方利息占关联方利息总额的比例，在各关联方之间进行分配，其中，分配给实际税负高于企业的境内关联方的利息准予扣除；直接或间接实际支付给境外关联方的利息应视同分配的股息，按照股息和利息分别适用的所得税税率差补征企业所得税，如已扣缴的所得税税款多于按股息计算应征所得税税款，多出的部分不予退税。第一步，整理关联企业债权性投资、权益性投资、实际支付利息第二步，按月计算关联债权投资和权益投资的平均余额，再计算全年平均关联债权投资和平均权益投资总和第三步，计算关联债资比例第四步，计算不得扣除的利息支出第五步，按实际支付利息的比例，将不得扣除的利息支出分配给向其支付利息的关联方第六步，根据不同关联方，不同情况（境内、境外）进行相应的税务处理。例1：某企业由A公司投资150万元成立，2009年1月1日该企业向其控股公司A公司借入经营性资金400万元，借款期一年，支付利息费28万元，假定当年银行同期同类贷款年利息率为6%，该企业在计算应纳税所得额时可以扣除的利息费用为（18万元） 400：150 2：1300万元300*6%=18万元 6向个人借款：两类个人，两个条件，一个限额，一个说明(国税函2009777号国家税务总局关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问题的通知)（1）两类个人：A股东或其他与企业有关联关系的自然人 B以上规定以外的内部职工或其他人员（2）两个条件：企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资或其他违反法律、法规的行为。/企业与个人之间签订了借款合同。（3）一个限额：“其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分”（4）一个说明：国家税务总局2011年34号公告“一、关于金融企业同期同类贷款利率确定问题”7企业投资者投资未到位发生的利息支出（国税函2009312号国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税税前扣除问题的批复）（1）基本规定。凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。（2）“企业投资者投资未到位”的几种情形第一种，投资者未按规定期限缴纳出资。包括未按法定期限和未按约定期限两种情形第二种，投资者未按规定足额缴纳出资。由于首次出资不到位公司无法在工商局办理设立登记，因此实务中未足额缴纳出资多指分期出资中的后续出资。（3）企业投资者投资未到位不得扣除的借款利息的计算具体计算不得扣除的利息，应以企业一个年度内每一账面实收资本与借款余额保持不变的期间作为一个计算期，每一计算期内不得扣除的借款利息按该期间借款利息发生额乘以该期间企业未缴足的注册资本占借款总额的比例计算。企业每一计算期不得扣除的借款利息该期间借款利息额该期间未缴足注册资本额该期间借款额企业一个年度内不得扣除的借款利息总额为该年度内每一计算期不得扣除的借款利息额之和。2010年1月1日登记，章程约定，1月1日投入500万元，7月1日投入1000万元。假定4月1日借入300万元，借款期限2年；10月1日借入400万元，借款期限1年。假设7月1日实际投入100万元，900万元于12月1日投入。月份实收资本借款余额未到位资金计算期期初期末期初期末1050000250050000350050000450050003005500500300300650050030030075006003003008600600300300960060030030010600600300700116006007007001260015007007007汇兑损失：三个去向计入成本，税后利润，直接扣除。条例39：企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。（五）三项公关费用：业务招待费、广告费和业务宣传费1比例30%；饮料、医药、化妆品财税200972号关于部分行业广告费和业务宣传费税前扣除政策的通知 （2008年1月1日至2010年12月31日止适用） 化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业，发生的广告宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分准予扣除。2限额：计算基数是销售（营业）收入=主营业务收入+其他业务收入+视同销售收入例：某工业企业2009年度全年销售收入为1000万元，房屋出租收入200万元，提供加工劳务收入2000万元，变卖固定资产收入50万元，接受现金捐赠200万元，投资收益200万元，视同销售收入100万元，当年发生业务招待费收入30万元，则该企业2009年度所得税前可以扣除的业务招待费用为（ ）3四特：（1）房地产开发企业还应包括未完工开发产品销售收入，计算基数=完工开发产品销售收入+未完工开发产品销售收入期末数-未完工开发产品销售收入年初数（2）从事股权投资业务的企业，投资收益就是主营业务收入，只能以投资收益做为基数计算业务招待费（3）饮料制造企业特许经营财税200972号关于部分行业广告费和业务宣传费税前扣除政策的通知采取特许经营模式的饮料制造企业1饮料品牌使用方发生的广告宣传费支出，不超过当年销售(营业)收入30%的部分准予扣除。2饮料品牌使用方发生的广告宣传费支出还可以将其中的部分或全部归集至饮料品牌持有方或管理方作为销售费用据实在税前扣除。即饮料品牌持有方或管理方在计算本企业广告宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将饮料品牌使用方归集至本企业的广告费和业务宣传费剔除。（4）烟草企业的烟草广告费不得税前扣除（六）资产费用和资产损失：折扣、摊销等关于资产损失：1扣除范围：生产性生物资产损失，无形资产损失，股权投资转让损失，长期待摊费用损失，25号公告第46条。2扣除方式：自行计算和报批清单申报（五项两大类）和专项申报 3扣除时间：实际资产损失在发生年度扣除；法定资产损失（一般指发生永久、实质性损害）在申报年度扣除。以前年度的实际资产损失一般在五年内追补确认。4扣除金额：按税法规定确认资产净值税法确定的原值-已提折旧或摊销-取得的变价收入或赔偿收入（一般指责任任赔偿和保险赔偿）5扣除证据：内部证据和外部证据6扣除程序 ：申报扣除分支机构的损失向所在地税务机关申报例1：企业的下列各项支出，在计算应纳税所得额时，准予从收入总额中直接扣除的是：（ ）A被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已连续停止经营3年以上，且无重新恢复经营改组计划时的长期股权投资B债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证明证明已无力清偿的应收账款。C企业清查出的全部现金短缺D向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项例2：某企业2009年毁损一批库存材料，账面成本10139.5元（含运费139.5元），保险公司审理后同意赔付8000元，该企业的损失得到税务机关的审核和确认，在所得税前可以扣除的损失金额是（ ）财政部 国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知（财税200957号）：对企业毁损、报废的固定资产或存货，以该固定资产的账面净值或存货的成本减除残值、保险赔款、责任人赔偿后的余额作为固定资产或存货毁损、报废损失在计算应纳税所得额时扣除。企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等原因不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额，可以与存货损失一起在计算应纳税所得额时扣除。本题中，不得抵扣的进项税额=(10139.5-139.5)*17%+139.5/(1-7%)*7%=1710.5 可扣除的损失金额为10139.5+1710.58000（七）三项其他费用：租赁费，手续费和佣金，劳动保护支出1租赁费：条例47条经营租赁：按照租赁期限均匀扣除融资租赁：提取折旧费用，分期扣除。例：某企业自2009年5月1日起租入一幢门面房作为产品展示厅，一次支付1年租金24万元，则计 入2009年成本费用的租金额为（ 16万元 ）2手续费和佣金：（保险、房地产、其他），资格，合同协议，转账方式，不得直接冲减收入财政部 国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知 财税200929号(1)比例: A保险企业：财产保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的15%（含本数，下同）计算限额；人身保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的10%计算限额。B其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。C房地产企业：国家税务总局关于房地产开发经营业务企业所得税处理办法（国税发200931号文）第二十条规定，企业委托境外机构销售开发产品的,其支付境外机构的销售费用(含佣金或手续费)不超过委托销售收入10%的部分,准予据实扣除。（2）允许税前扣除的手续费及佣金应同时符合以下条件 A 企业实际发生的； B 与企业的生产经营相关的； C 需要签订书面合同或协议； D 签订合同或协议的单位或个人应该具有“中介服务”的经营范围以及中介服务资格证书； E 签订合同或协议的单位或个人，不包括交易双方及其雇员、代理人和代表人等。 F支付的手续费及佣金数额，不得超过所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%、10%、15% G支付手续费及佣金的形式，除委托个人代理外，不得以现金等非转账方式支付 H其他 3劳动保护支出（1）企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。（2）国家税务总局2011年34号公告 企业根据其工作性质和特点，由企业统一制作并要求员工工作时统一着装所发生的工作服饰费用，根据实施条例第二十七条的规定，可以作为企业合理的支出给予税前扣除。（八）两个专项资金：环境保护，生态恢复（九）公益性捐赠：1性质 条例52条公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于中华人民共和国公益事业捐赠法规定的公益事业的捐赠。2范围。公益事业，是指中华人民共和国公益事业捐赠法规定的下列事项：（1）救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动；（2）教育、科学、文化、卫生、体育事业；（3）环境保护、社会公共设施建设；（4）促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。3三条途径： 4比例5票据：公益性捐赠票据，或加盖接受捐赠单位印章的非税收入一般缴款书收据联6全额扣除项目：对第29届奥运会、上海世博局、汶川地震受灾地区、玉树地震受灾地区、舟曲特大山洪泥石流灾区的捐赠，在计算企业应纳税所得额时予以全额扣除。例：某公司2009年会计利润为1000万元，通过乡政府，向该乡的一家娱乐场所捐赠50万元，通过某县民政局向当地贫困人口捐赠100万元，2009年度允许扣除的捐赠为（ ）（十）管理费：境外总机构管理费企业之间的管理费企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费非银行企业内营业机构之间支付的利息（十一）各项准备金的税务处理：1基本规定。未经核定的准