租赁会计PPT课件.ppt

2020 3 3 1 第六章租赁会计 教学目的与要求 通过本章学习 使学生了解企业租赁的含义与方式 了解租赁的种类及作用 掌握企业租赁的基本分类 经营租赁与融资租赁不同方式下的出租人与承租人的账务处理 列报内容以及售后租回业务的处理及其披露内容 教学重点与难点 1 租赁的基本分类及经营租赁与融资租赁的划分 2 未确认融资费用分摊率的确定及分摊时的会计处理 3 未担保余值发生减值时出租人的处理 2020 3 3 2 本章授课内容 第一节租赁会计概述第二节经营租赁会计第三节融资租赁会计第四节售后租回会计本章作业 2020 3 3 3 第一节租赁会计概述 一 租赁的概念租赁定义 指出租人在承租人支付一定报酬的条件下 授予承租人在约定的期限内占有和使用租赁财产 不动产或动产 权利的一种契约 租赁实质 租赁关系涉及的当事人 出租人 承租人和供货人租赁是一种特殊形式的分期购买行为一种契约关系 两者仍有区别 从业务关系分析 分期付款购买是买卖双方的关系 而租赁涉及出租人 承租人和供货人三方关系从法律关系分析 分期付款购买最终交换的是商品所有权 而租赁最终交换的只是租赁资产的使用权 2020 3 3 4 二 租赁的分类租赁的基本分类按与租赁资产所有权有关的风险与报酬是否转移 租赁可分为经营租赁 OperatingLeases 定义 与租赁资产所有权有关的风险与报酬实质上并未转移给承租人的租赁形式 融资租赁 CapitalLeases 定义 出租人实质上将与租赁资产所有权有关的风险与报酬转移给了承租人的租赁形式 判断租赁属于融资租赁还是经营租赁 需视租赁的实质 而不是合同的形式 2020 3 3 5 判断融资租赁的标准 任一标准 租赁期届满时租赁资产的所有权转移给承租人承租人有购买租赁资产的选择权 且预计购买价格远低于行使选择权时租赁资产的公允价值租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分租赁资产性质特殊 不作较大调整只有承租方能使用承租人在租赁开始日的最低租赁付款额的现值 几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值 或者出租人在租赁开始日的最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值 几乎相当于 通常指现值大于等于公允价值的90 使用寿命75 以上 含 最低租赁付款额 支付的各种款项 承租人 或与其相关第三方 担保的资产余值 租赁期满资产优惠购买价最低租赁收款额 最低租赁付款额 独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值 小于等于公允价值的5 2020 3 3 6 租赁的其他分类按租赁资产的对象分类按租赁资产投资来源分类 不动产租赁 动产租赁 直接租赁 售后租回 杠杆租赁 转租 赁 杠杆租赁是由出租人 租赁公司或商业银行 本身拿出部分资金 然后加上贷款人提供的资金 以便购买承租人所欲使用的资产 并交由承租人使用 而承租人使用租赁资产后 应定期支付租赁费用 扣除贷款和利息后归出租人 通常出租人仅提供其中20 40 的资金 贷款人则提供60 80 的资金 2020 3 3 7 三 租赁的作用 优点 节省承租人的资金投入 特别适合于资金短缺和正处于发展阶段的企业减少资产陈旧的风险 购买设备的单位都得承担设备无形损耗的经济现象可避免因通货膨胀造成的损失 租赁费通常定期等额支付 物价上涨会使支付租赁费的实际成本不断下降筹资成本低廉 相比于贷款 无需太多限制条件和贷款抵押还租形式灵活 可根据企业收入的分布情况确定租赁期限和付租次数租赁期较短的租赁会使承租人因表外融资而不影响资产负债所有者权益比例 2020 3 3 8 第二节经营租赁会计 一 会计处理原则承租人租赁资产不作为自有资产入账 不计提折旧 只需按期支付租金承租人发生的初始直接费用应当计入当期损益或有租金应当在实际发生时计入当期损益租金应在租赁期内各个期间按照直线法计入相关资产成本或当期损益 确认租金费用时 不能依据各期实际支付租金的金额确定 而应平均分摊确认各期租金费用 2020 3 3 9 出租人租赁资产单独核算 与自用资产相区别租赁固定资产的折旧费 修理费等应比照自用固定资产的会计方法处理 但需单独核算租金收入应在租赁期内各个期间按照直线法确认 并单独核算出租人发生的初始直接费用应当计入当期损益或有租金应当在实际发生时计入当期损益 收益 2020 3 3 10 二 承租人的会计处理例6 1 A公司为季节性制造企业 每年9 11月为生产月份 企业在生产期内租入设备 以供生产所需 按照租赁协议9月份租入设备一台 租赁期限为3个月 应付租金费用共计12000元 每月支付4000元 并预先支付押金2000元 租赁期满时押金收回 当年10月份 A公司对该租入设备进行修理 领用库存材料18000元 支付修理工人工资9000元 1 根据上述经济业务编制会计分录 2 假设设备租赁期间为两年 上述修理为设备的改良支出 其他条件不变 编制会计分录 2020 3 3 11 1 预付和收回押金借 其他应收款2000贷 银行存款2000借 银行存款2000贷 其他应收款2000 每月支付租金借 制造费用 租赁费4000贷 银行存款4000 支付租赁资产修理费用借 制造费用 管理费用 修理费27000贷 原材料18000应付职工薪酬9000 实务中的押金在租赁期届满时转作租金 2020 3 3 12 2 租赁期为两年 设备发生的为改良支出 实际发生改良支出时借 长期待摊费用 租入资产改良支出27000贷 原材料18000应付职工薪酬9000 每月摊销租入设备的改良支出借 制造费用 管理费用1125贷 长期待摊费用 租入资产改良支出1125 若租赁期在一年内 则上述改良支出 可一次性计入当期 制造费用 管理费用 2020 3 3 13 三 出租人的会计处理专业租赁公司会计科目 经营租赁资产 科目 并按 已出租资产 和 未出租资产 设置二级科目 经营租赁资产折旧 科目账务处理1 购入租赁资产时 借 经营租赁资产 未出租资产贷 银行存款等科目2 出租资产时 借 经营租赁资产 已出租资产贷 经营租赁资产 未出租资产3 计提折旧 摊销 时 借 销售费用 折旧费 摊销费贷 经营租赁资产折旧 经营租出的资产中符合固定资产条件的进行折旧计提 其他资产则选择适当的摊销方法 对于未出租的资产 按其资产的性质 确定是否计提折旧或摊销 2020 3 3 14 4 收到租金时 借 银行存款等科目贷 租赁收入5 出租人收到承租人使用不当提前报废租赁资产的违约赔偿金时 借 银行存款等科目贷 其他业务收入6 收回出租资产时 借 经营租赁资产 未出租资产贷 经营租赁资产 已出租资产7 出售报废和毁损的经营租赁资产清理时 借 待处理财产损溢经营租赁资产折旧贷 经营租赁资产 2020 3 3 15 非专业租赁公司会计科目 其他业务收入 科目 其他业务成本 科目 此外 租出资产的科目将转换为 投资性房地产 账务处理1 获取租金收入时 借 银行存款等科目贷 其他业务收入 租赁收入2 发生的支出费用 如修理费 折旧费等 时 借 其他业务成本 租赁支出贷 银行存款 累计折旧 2020 3 3 16 四 会计报表揭示承租人经营性租入的资产不具有所有权 无需在报表中列示 但对于重大的经营租赁 应当在附注中披露下列信息 资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的不可撤销经营租赁的最低租赁付款额 以后年度将支付的不可撤销经营租赁的最低租赁付款额总额 出租人对于经营租赁 应当披露各类租出资产的账面价值 作为出租人为专业租赁公司的 其租赁资产价值 折旧累计额 租赁收益 费用等应在报表中单独列示 2020 3 3 17 第三节融资租赁会计 一 承租人的会计处理 一 租赁资产的初始确认及计量账务处理借 固定资产 最低租赁付款额的现值和租赁资产公允价值孰低 B未确认融资费用 A B 贷 长期应付款 最低租赁付款额 A最低租赁付款额的现值折现率的选择1 若知悉出租人的租赁内含利率 则首选作为折现率 2 若不知悉 则应选用租赁合同规定的利率作为折现率 3 若前两者无法取得 应选用同期银行贷款利率作为折现率 最低租赁收款额的现值 未担保余值的现值 租赁资产公允价值 出租人初始直接费用 相等时的折现率 2020 3 3 18 二 初始直接费用的处理初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同过程中承租人发生的 可直接归属于租赁项目的费用 通常有印花税 佣金 律师费 差旅费 谈判费等 承租人发生的初始直接费用应当计入租入资产价值 账务处理借 固定资产 在建工程 无形资产贷 银行存款 库存现金 三 支付租金的处理借 长期应付款 分期支付 贷 银行存款 融资租赁多为实物资产 一般用固定资产科目较多 2020 3 3 19 四 未确认融资费用分摊的处理每期分摊额的计算方法 实际利率法实际利率法下分摊率的选择1 租赁资产以最低租赁付款额的现值为入账价值时 选择顺序为 出租人的租赁内含利率 租赁合同规定利率 同期贷款利率2 租赁资产以租赁资产公允价值作为入账价值时 选择使等式 最低租赁付款额的现值 租赁资产公允价值 相等的折现率账务处理借 财务费用 每期分摊额 贷 未确认融资费用 2020 3 3 20 五 履约成本的处理履约成本是指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本 如技术咨询服务费 人员培训费 维修费 保险费等 账务处理 对于融资租入资产的经常性费用直接计入当期费用借 制造费用 管理费用贷 银行存款等 对于融资租入资产的大额或长期性费用先递延后分摊借 长期待摊费用贷 银行存款等借 制造费用 管理费用贷 长期待摊费用 2020 3 3 21 六 或有租金的处理或有租金是指租赁双方依据未来某一不确定事项的发生而发生的租金 账务处理 或有租金以销售量 使用量为依据 借 销售费用贷 银行存款 或有租金以物价指数为依据 借 财务费用贷 银行存款 2020 3 3 22 七 租赁资产折旧 摊销 的计提折旧 摊销 政策 计提租赁资产折旧 摊销 时 承租人应采用与自有应折旧资产相一致的折旧 摊销 政策 应计折旧 摊销 额 若承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保 则应计提的折旧总额为租赁开始日融资租入资产的入账价值减去担保余值 若没有提供担保 则应计提的折旧总额为租赁开始日融资租入资产的入账价值 折旧 摊销 期间 租赁开始日若能够合理确定租赁期界满时承租人将会取得租赁资产的所有权 则按资产尚可使用寿命作为折旧 摊销 期间 若无法确定租赁期届满时承租人能否取得租赁资产的所有权 则按租赁期与资产尚可使用寿命两者中较短者作为折旧 摊销 期间 账务处理 与自有资产处理相同 2020 3 3 23 八 租期届满的处理返还租赁资产 借 长期应付款 应付融资租赁款累计折旧贷 固定资产 融资租入固定资产优惠续租租赁资产 若承租人行使优惠续租选择权 应视同该项租赁一直存在 若承租人没有续租 根据合同规定需向出租人支付违约金时 计入 营业外支出 留购租赁资产 若承租人享有优惠购买选择权 支付购买价款时 借 长期应付款 应付融资租赁款贷 银行存款等同时将 融资租入固定资产 明细科目转入有关明细科目 2020 3 3 24 例6 2 假设2006年12月31日 大东公司与大华租赁公司签订了一份租赁合同 合同主要条款如下 租赁标的物为塑钢机 起租日为2006年12月31日 租赁期满日为2009年12月31日 租期共36个月 自租赁开始日每隔6个月于月末支付租金150000元 该机器的保险 维护等费用 履约成本 均由大东公司负担 估计每年约10000元 机器在2007年1月1日账面价值和公允价值均为700000元 租赁合同规定的利率为7 6个月利率 该机器的预计使用寿命为5年 期满无残值 承租人采用平均年限法计提折旧 租赁期届满时 大东公司享有优惠购买该机器的选择权 购买价为100元 估计2009年12月31日该机器的公允价值为80000元 要求 根据上述资料 对承租方大东公司进行相应的计算和账务处理 2020 3 3 25 解答 1 判断租赁类型本例存在优惠购买选择权 且优惠购买价款100元远低于行使优惠购买选择权日租赁资产公允价值80000元 所以在2007年1月1日就可以确定大东公司将会行使这种选择权 符合融资租赁的判断标准 另外 最低租赁付款额的现值为715116 6元 计算过程见后 大于租赁资产公允价值的90 即630000元 700000 90 符合融资租赁的判断标准 因此这项租赁应认定为融资租赁 2 有关计算 最低租赁付款额 各期租金之和 行使优惠购买选择权支付的金额 150000 6 100 900100 元 最低租赁付款额的现值 150000 P A 7 6 100 P F 7 6 715116 6 元 700000 元 租赁资产入账价值应为该项资产公允价值700000元 未确认融资费用 900100 700000 200100 元 2020 3 3 26 3 未确认融资费用分摊率的选择由于租赁资产入账价值为公允价值 因此应重新计算未确认融资费用分摊率 该分摊率为 最低租赁付款额的现值 租赁资产公允价值 时的折现率 设未确认融资费用的分摊率为r 即 150000 P A r 6 100 P F r 6 700000查表得 现值利率715116 67 700000r6935138 用插值法计算得 r 7 7 因此融资费用分摊率为7 7 2020 3 3 27 4 未确认融资费用分摊额的计算 作尾数调整 139482 49 139582 49 100 10517 51 150000 139482 49 2020 3 3 28 5 有关账务处理 租赁期开始日 借 固定资产 融资租入固定资产700000未确认融资费用200100贷 长期应付款 应付融资租赁款900100 各期末支付租金及分摊未确认融资费用2007年6月30日 借 长期应付款 应付融资租赁款150000贷 银行存款150000借 财务费用53900贷 未确认融资费用539002007年12月31日 借 长期应付款 应付融资租赁款150000 其他各期略 贷 银行存款150000借 财务费用46500 30贷 未确认融资费用46500 30 2020 3 3 29 每年计提折旧及支付履约成本 各年账务处理相同 借 制造费用140000贷 累计折旧140000借 制造费用10000贷 银行存款10000 租赁期届满行使购买选择权借 长期应付款 应付融资租赁款100贷 库存现金100 租入资产转入自有资产借 固定资产 生产用固定资产700000贷 固定资产 融资租入固定资产700000 所有权能够确定 以尚可使用寿命计提折旧 2020 3 3 30 例6 3 彩虹公司在2011年12月10日与华夏租赁公司签订了一份设备租赁合同 合同主要条款为 租赁标的物为甲生产设备 起租日为2011年12月31日 并于当日运到投入使用 租赁期为4年 2012年开始每年年末支付租金80万元 租赁期满 甲生产设备的估计余值为40万元 其中彩虹公司的担保余值为30万元 未担保余值为10万元 甲生产设备在租赁开始日的账面价值和公允价值均为310万元 已使用3年 估计还可以使用5年 租赁合同年利率为6 2015年12月31日 彩虹公司将设备归还给华夏公司 已知彩虹公司固定资产均采用平均年限法计提折旧 与租赁有关的未确认融资费用采用实际利率法摊销 要求 根据上述资料 对承租方彩虹公司进行相应计算和账务处理 2020 3 3 31 解答 1 判断租赁类型本例中最低租赁付款额的现值为300 97万元 计算过程见后 大于租赁资产公允价值的90 即279 310 90 万元 符合融资租赁判断标准 另外 租赁期4年占租赁资产尚可使用年限5年的大部分 80 也符合融资租赁判断标准 因此 该租赁为融资租赁 2 有关计算 最低租赁付款额 各期租金之和 担保余值 80 4 30 350 万元 最低租赁付款额的现值 80 P A 6 4 30 P F 6 4 300 97 万元 310 万元 租赁资产的入账价值应为最低租赁付款额的现值300 97万元 未确认融资费用 350 300 97 49 03 万元 3 未确认融资费用分摊率的选择因为租赁资产的入账价值为最低租赁付款额的现值 因此未确认融资费用分摊率即为租赁合同年利率6 2020 3 3 32 4 未确认融资费用分摊额的计算 做尾数调整 103 77 30 73 77 80 73 77 6 23 2020 3 3 33 5 有关账务处理 租赁期开始日 借 固定资产 融资租入固定资产300 97未确认融资费用49 03贷 长期应付款 应付融资租赁款350 各期末支付租金及分摊未确认融资费用2012年12月31日 借 长期应付款 应付融资租赁款80贷 银行存款80借 财务费用18 06贷 未确认融资费用18 062013年12月31日 借 长期应付款 应付融资租赁款80 其他各期略 贷 银行存款80借 财务费用14 34贷 未确认融资费用14 34 2020 3 3 34 每年计提折旧 各年账务处理相同 租赁资产期满时将退回 则折旧期为租赁期 因存在担保余值 则折旧金额中应扣除担保余值 每年应计提的折旧 300 97 30 4 67 7425 万元 借 制造费用67 7425贷 累计折旧67 7425 租赁期届满归还设备借 长期应付款 应付融资租赁款30累计折旧270 97贷 固定资产 融资租入固定资产300 97 2020 3 3 35 二 出租人的会计处理 一 租赁开始日租赁债权和初始直接费用的确认借 长期应收款 最低租赁收款额 初始直接费用 未担保余值 资产余值 担保余值 贷 融资租赁资产 账面价值 银行存款 初始直接费用 未实现融资收益 差额 融资租赁资产公允价值与其账面价值如有差额 计入 营业外支出 或 营业外收入 2020 3 3 36 二 租金的收取借 银行存款贷 长期应收款 应收融资租赁款 三 未实现融资收益分配的处理计算方法 实际利率法 以租赁内含利率作为未实现融资收益的分配率账务处理借 未实现融资收益贷 租赁收入 最低租赁收款额的现值 未担保余值的现值 租赁资产公允价值 出租人初始直接费用 若超过一个租金支付期未收到租金 出租人应停止确认租金中所含的融资租赁收入 在实际收到租金时 将租金中所含的融资租赁收入确认为当期收入 2020 3 3 37 四 应收融资租赁款的坏账准备计提出租人需将应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额计提坏账准备 计提坏账准备的方法与应收账款等债权计提坏账准备的方法相同 五 或有租金的处理借 应收账款 银行存款贷 租赁收入 六 未担保余值变动的处理出租人至少应当于每年年度终了 对未担保余值进行复核未担保余值增加 不作任何处理未担保余值减少 不作追溯调整 对未担保余值发生减少的当期和以后各期 根据修正后的租赁资产投资净额和重新计算的租赁内含利率计算确认融资收入 2020 3 3 38 七 租期届满时的处理承租方优惠续租 若承租人按合同行使优惠续租选择权 应视同该项租赁一直存在 若未按合同续租 应收取违约金 借记 其他应收款 贷记 营业外收入 承租方留购租赁资产 承租人行使优惠购买选择权 支付价款时 借记 银行存款 贷记 长期应收款 存在未担保余值时 借记 租赁收入 贷记 未担保余值 承租方交还租赁资产 若存在担保余值时 按担保余值借记 融资租赁资产 贷记 长期应收款 若存在未担保余值时 按未担保余值借记 融资租赁资产 贷记 未担保余值 若两者都不存在 出租人无需做账 2020 3 3 39 例6 4 资料同例6 2 对出租方大华租赁公司进行相应的计算和账务处理 解答 1 判断租赁类型本例存在优惠购买选择权 且优惠购买价款100元远低于行使优惠购买选择权日租赁资产公允价值80000元 所以在2007年1月1日就可以确定大东公司将会行使这种选择权 符合融资租赁的判断标准 另外 最低租赁付款额的现值为715116 6元 计算过程见后 大于租赁资产公允价值的90 即630000元 700000 90 符合融资租赁的判断标准 因此这项租赁应认定为融资租赁 2 计算租赁内含利率租赁内含利率是在租赁开始日 使 最低租赁收款额的现值 未担保余值的现值 租赁资产公允价值 出租人初始直接费用 时的折现率 则 150000 P A r 6 100 P F r 6 700000得r 7 7 即未实现融资收益的分配率为7 7 2020 3 3 40 3 租赁开始日的有关计算和处理本例中未涉及资产的担保余值 未担保余值以及初始直接费用 因此 最低租赁收款额 最低租赁付款额 150000 6 100 900100 元 最低租赁收款额的现值 租赁资产的公允价值 700000 元 未实现融资收益 应收融资租赁款 融资租赁资产价值 900100 700000 200100 元 借 长期应收款 应收融资租赁款900100贷 融资租赁资产700000未实现融资收益200100 2020 3 3 41 4 未实现融资收益的分配 作尾数调整 139482 49 139582 49 100 10517 51 150000 139482 49 2020 3 3 42 5 其他相关账务处理 各期收取租金及分配未实现融资收益2007年6月30日 借 银行存款150000贷 长期应收款 应收融资租赁款150000借 未实现融资收益53900贷 租赁收入539002007年12月31日 借 银行存款150000 其他各期略 贷 长期应收款 应收融资租赁款150000借 未实现融资收益46500 30贷 租赁收入46500 30 租赁期届满租赁方行使购买选择权借 银行存款100贷 长期应付款 应收融资租赁款100 2020 3 3 43 例6 5 资料同例6 3 对出租方华夏公司进行相应的计算和账务处理 解答 1 判断租赁类型本例中最低租赁付款额的现值为300 97万元 计算过程见后 大于租赁资产公允价值的90 即279 310 90 万元 符合融资租赁判断标准 另外 租赁期4年占租赁资产尚可使用年限5年的大部分 80 也符合融资租赁判断标准 因此 该租赁为融资租赁 2 计算租赁内含利率租赁内含利率是在租赁开始日 使 最低租赁收款额的现值 未担保余值的现值 租赁资产公允价值 出租人初始直接费用 时的折现率 则 80 P A r 4 30 P F r 4 10 P F r 4 310当r 5 时 80 P A r 4 30 P F r 4 10 P F r 4 316 59当r 6 时 80 P A r 4 30 P F r 4 10 P F r 4 308 89采用插值法 得r 5 86 即未实现融资收益的分配率为5 86 2020 3 3 44 3 租赁开始日的有关计算和处理应收融资租赁款 最低租赁收款额 初始直接费用 80 4 30 0 350 万元 未担保余值 10 万元 未实现融资收益 应收融资租赁款 未担保余值 租赁资产价值 350 10 310 50 万元 借 长期应收款 应收融资租赁款350未担保余值10贷 融资租赁资产310未实现融资收益50 2020 3 3 45 4 未实现融资收益的分配 尾数调整 73 42 113 42 40 6 58 80 73 42 2020 3 3 46 5 其他相关账务处理 各期收取租金及分配未实现融资收益2012年12月31日 借 银行存款80贷 长期应收款 应收融资租赁款80借 未实现融资收益18 17贷 租赁收入18 172013年12月31日 借 银行存款80 其他各期略 贷 长期应收款 应收融资租赁款80借 未实现融资收益14 54贷 租赁收入14 54 租赁期届满归还设备借 融资租赁资产40贷 长期应付款 应收融资租赁款30未担保余值10 2020 3 3 47 三 会计报表揭示承租人应当在资产负债表中 将与融资租赁相关的长期应付款减去未确认融资费用的差额 分别在长期负债或一年内到期的长期负债列示 并在附注中披露下列信息 各类租入固定资产的期初和期末原价 累计折旧额 报表日后连续三个会计年度每年将支付的最低租赁付款额 以及以后年度将支付的最低租赁付款总额 未确认融资费用的余额 以及分摊未确认融资费用所采用的方法 出租人应当在资产负债表中 将应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额 作为长期债权列示 并在附注中披露下列信息 报表日后连续三个会计年度每年将收到的最低租赁收款额 以及以后年度将收到的最低租赁收款总额未实现融资收益的余额 以及分配未实现融资收益所采用的方法 2020 3 3 48 第四节售后租回会计 一 售后租回交易概述售后租回是一种特殊的租赁交易 是指卖主 即承租人 将一项自制或外购资产出售后 又将该项资产从买主手中 即出租人 租回 从实质上 售后租回交易是一种融资行为 通过售后租回交易 资产的原所有者 即承租人 在保留对资产的使用权和控制权的前提下 将固定资本转化为货币资本 在出售时可取得全部价款的现金 而租金则是分期支付 从而获得了所需的资金 对于资产的新所有者 即出租人 通过售后租回交易 找到了一个风险小 回报