企业增值税纳税筹划及案例分析(PPT 146页).ppt

第2章企业增值税纳税筹划及案例分析 徐泓中国人民大学 学习目标 了解增值税特点与其纳税筹划的关系 了解增值税纳税筹划的动因 掌握增值税纳税筹划的基本理论 原则 内容 方法的运用 能够根据纳税人的具体情况进行纳税筹划 第1节增值税纳税筹划概述 一 增值税 一 增值税的基本内容增值税是对在境内销售货物或者提供加工 修理修配劳务以及进口货物的单位和个人的增值额征收的一种税 境内 销售货物的起运地或者所在地在境内以及提供应税劳务发生在境内 货物 有形动产 加工 修理修配劳务 加工是指受托加工货物 即委托方提供原料及主要材料 受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务 修理修配是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复 使其恢复原状和功能的业务 现行的增值税税法是在2008年11月5日通过 于2009年1月1日起施行 2013年5月24日财政部 国家税务总局发布 关于在全国开展交通运输业和部份现代服务业营业税改增值税试点税收政策的通知 财税 2013 37号 财税 2013 37号规定 在中华人民共和国境内 以下称境内 提供交通运输业和部分现代服务业服务 以下称应税服务 的单位和个人 为增值税纳税人 纳税人提供应税服务 应当按照本办法缴纳增值税 不再缴纳营业税 应税服务 是指陆路运输服务 水路运输服务 航空运输服务 管道运输服务 研发和技术服务 信息技术服务 文化创意服务 物流辅助服务 有形动产租赁服务 鉴证咨询服务 广播影视服务 例题 多选题 根据我国现行增值税的规定 纳税人提供下列劳务应当缴纳增值税的有 A 汽车的租赁B 汽车的修理C 房屋的修理D 受托加工白酒 正确答案 BDA 增值额 1 增值额理论增值额 是指企业或个人在生产经营过程中新创造的那部分价值 即相当于商品价值 C V M 扣除在生产上消耗掉的生产资料转移价值 C 之后的余额 V M 它主要包括工资 利润 利息 租金和其他属于增值性的费用 法定增值额 法定增值额是指税法中所规定的据以计算增值税应纳税额的增值额 2 增值税的纳税人 一般纳税人 小规模纳税人 3 增值税的征税范围 销售或进口的货物 提供加工 修理修配劳务 交通运输劳务和部份现代服务业 销售货物 动产 包括电力 热力和气体 增值税销售不动产 无形资产 营业税加工 修理修配劳务 增值税提供劳务交通运输和部份现代服务业劳务 增值税 新 其他劳务 行业 营业税 一般规定 货物期货 应当征收增值税 在期货的实物交割环节纳税 银行销售金银的业务 应当征收增值税 典当业的死当物品销售业务和寄售业代委托人销售寄售物品的业务 均应征收增值税 集邮商品的生产以及邮政部门以外的其他单位和个人销售的 均征收增值税 邮政部门发行报刊 征收营业税 其他单位和个人发行报刊 征收增值税 电力公司向发电企业收取的过网费 应当征收增值税 不征收营业税 特殊项目 1 将货物交付他人代销 代销中的委托方 纳税义务发生时间 收到代销清单或代销款二者之中的较早者 若均未收到 则于发货后的180天缴纳增值税 例题 计算题 某汽车生产企业收到代销公司代销5辆小汽车的代销清单及货款163 8万元 小汽车每辆成本价20万元 与代销公司不含税结算价28万元 应纳增值税 28 5 17 23 8 万元 应纳消费税 28 5 9 12 6 万元 应纳城建税及教育费附加 23 8 12 6 7 3 3 64 万元 8种视同销售行为 2 销售代销货物 代销中的受托方 售出时发生增值税纳税义务 按实际售价计算销项税 取得委托方增值税专用发票 可以抵扣进项税额 受托方收取的代销手续费 应按 服务业 税目5 的税率征收营业税 例题 计算题 某商业企业 一般纳税人 为甲公司代销货物 按零售价以5 收取手续费5000元 尚未收到甲公司开来的增值税专用发票 该商业企业代销业务应纳增值税为 零售价 5000 5 100000 元 增值税销项税额 100000 1 17 17 14529 91 元 应纳营业税 5000 5 250 元 3 设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人 将货物从一个机构移送至其他机构销售 但相关机构设在同一县 市 的除外 移送当天发生增值税纳税义务 4 将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目 5 将自产 委托加工的货物用于集体福利或者个人消费 6 将自产 委托加工或者购进的货物作为投资 提供给其他单位或者个体工商户 7 将自产 委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者 8 将自产 委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人 要点1 上述 4 8 项视同销售行为 对自产货物处理是相同的 对购买的货物用途不同 处理也不同 1 购买的货物 用于投资 6 分配 7 赠送 8 即向外部移送 视同销售计算销项税 2 购买的货物 用于非增值税应税项目 4 集体福利和个人消费 5 即货物进入最终消费 不得抵扣进项税 已抵扣的 作进项税转出处理 例题 多选题 下列各项中属于视同销售行为应当计算销项税额的有 A 将自产的货物用于非应税项目B 将购买的货物委托外单位加工C 将购买的货物无偿赠送他人D 将购买的货物用于集体福利E 将自产的货物用于集体福利 正确答案 ACE 例题 多选题 单位或个体经营者的下列业务 应视同销售征收增值税的有 A 商场将购买的商品发给职工B 饭店将购进啤酒用于餐饮服务C 个体商店代销鲜奶D 食品厂将购买的食品原料赠送他人 正确答案 CD 答案解析 选项A将外购货物用于职工福利 属于不得抵扣进项税行为 而不是视同销售行为 选项B属于应当征收营业税的业务 例题 计算题 某市一家电生产企业为增值税一般纳税人 12月份将自产家电移送职工活动中心 福利部门 一批 成本价20万元 市场销售价格23万元 不含税 计算该业务增值税销项税额 正确答案 应确认销项税额 23 17 3 91 万元 增值税暂行条例 规定的免税项目 农业生产者销售的自产农产品 避孕药品和用具 古旧图书 直接用于科学研究 科学试验和教学的进口仪器 设备 外国政府 国际组织无偿援助的进口物资和设备 由残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品 销售的自己使用过的物品 自己使用过的物品 是指其他个人自己使用过的物品 例题 下列各项中 应当计算缴纳增值税的是 A 邮政部门发行报刊B 农业生产者销售自产农产品C 电力公司向发电企业收取过网费D 残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品 正确答案 C 4 税率与征收率 1 基本税率 17 增值税一般纳税人销售或进口货物 提供加工 修理修配劳务 除低税率使用范围和销售个别旧货适用低税率外 税率一般为17 2 低税率 13 增值税一般纳税人销售或进口下列货物 按低税率计征增值税 低税率为13 粮食 食用植物油 鲜奶 食用盐 自来水 暖气 冷气 热水 煤气 石油液化气 天然气 沼气 居民用煤炭制品 图书 报纸 杂志 饲料 化肥 农药 农机 农膜 国务院及其他有关部门规定的其他货物 3 零税率纳税人出口货物 税率为零 国务院另有规定的除外 零税率不简单地等同于免税 出口货物免税仅指在出口环节不征收增值税 而零税率是指对出口货物除了在出口环节不征收增值税外 还要对该产品在出口前已经缴纳的增值税进行退税 使该出口产品在出口时完全不含增值税税款 从而以无税产品进入国际市场 4 征收率增值税小规模纳税人销售或者进口货物 提供加工 修理修配劳务 按3 的征收率纳税 关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知财税 2013 37号 新增加 一 提供有形动产租赁服务 税率为17 二 提供交通运输业服务 税率为11 三 提供现代服务业服务 有形动产租赁服务除外 税率为6 四 财政部和国家税务总局规定的应税服务 税率为零 第十三条增值税征收率为3 增值税起征点 销售货物的 为月销售额5000 20000元 销售应税劳务的 为月销售额5000 20000元 按次纳税的 为每次 日 销售额300 500元 省 自治区 直辖市财政厅 局 和国家税务局应在规定的幅度内 根据实际情况确定本地区适用的起征点 并报财政部 国家税务总局备案 混合销售行为 一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务 为混合销售行为 从事货物生产 批发或者零售的企业 企业性单位和个体工商户的混合销售行为 视为销售货物 应当缴纳增值税 其他单位和个人的混合销售行为 视为销售非增值税应税劳务 不缴纳增值税 出现混合销售行为 涉及的货物和非增值税应税劳务只针对一项销售行为而言 也就是说 非增值税应税劳务是为了直接销售一批货物而提供的 二者之间是紧密相连的从属关系 它与一般既从事这个税的应税项目 又从事另一个税的应税项目 二者之间没有直接从属关系的兼营行为是完全不同的 常见的混合销售行为 1 从事货物生产或销售的单位或个人 销售货物的同时提供运输劳务为混合销售行为 缴纳增值税 特别注意 在2013 8 1前 未实行营改增前 这是混合销售行为 2013 8 1营改增后 交通运输劳务是增值税劳务 所以该行为在新的税法条例下不是混合销售行为 但是由于交通运输业劳务税率是11 较增值税基本税率17 要低 所以这里也存在纳税筹划的空间 2 电信单位 电信局及经电信局批准的其他从事电信业务的单位 自己销售无线寻呼机 移动电话 并为客户提供有关的电信服务的 属于混合销售 缴纳营业税 对单纯销售无线寻呼机 移动电话 不提供有关电信劳务服务的 征收增值税 3 销售货物并从事安装劳务 安装劳务是销售合同的重要组成部分 如 销售空调并安装等 兼营非增值税应税劳务行为 兼营非增值税应税劳务是指增值税纳税人在从事应税货物销售或提供应税劳务的同时 还从事非增值税应税劳务 且从事的非增值税应税劳务与某项销售货物或提供应税劳务并无直接的联系和从属关系 纳税人兼营非增值税应税项目的 应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额 未分别核算的 由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额 如某公司 一方面批发 零售商品 增值税 另一方面其从事酒店经营 营业税 5 增值税一般纳税人应纳税额的计算 当期应纳税额 当期销项税额 当期进项税额 进项税转出 1 当期销项税额是指纳税人当期销售货物或提供应税劳务时 按照销售额和适用税率计算并向购买方收取的增值税税款 当期销项税额 当期销售额X适用税率销售额是指纳税人销售货物或提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用 如违约金 滞纳金 赔偿金 延期付款利息 包装费 包装物租金 运输装卸费等 注意 增值税是价外税 销售额中不包括向购买方收取的增值税 特殊情况下销售额的确定 指销售货物或应税劳务时 因购货方购货数量较大等原因而给予购货方的价格优惠 纳税人采取折扣方式销售货物 如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的 可按折扣后的销售额征收增值税 未在同一张发票 金额 栏注明折扣额 而仅在发票的 备注 栏注明折扣额的 折扣额不得从销售额中减除 折扣销售仅限于货物价格上的折扣 如果销货者将自产 委托加工和购买的货物用于实物折扣 则该实物款额不能从货物销售额中减除 且该实物应按增值税 视同销售货物 中的 赠送他人 计算征收增值税 折扣销售 销货方在销售货物或应税劳务后 为了鼓励购货方及早偿还货款而协议许诺给予购货方的一种优待 2 10 1 20 N 30 销售折扣发生在销货之后 是一种融资性质的理财费用 销售折扣不得从销售额中减除 销售折扣 销售折让 指货物销售后 由于其品牌 质量等原因购货方未予退货 但销货方需给予购货方一的一种价格折让 可以折让后的货款为销售额 以旧换新 应按新货物的同期销售价格确定销售额 不得扣减旧货物的收购价格 金银首饰以旧换新业务 可以按销售方实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税 采取还本销售方式销售 采取还本方式销售货物后 到一定期限由销售方一次或分次退还给购货方全部或部份价款 税法规定 采取还本销售方式销售货物 其销售额就是货物的销售价格 不得从销售额中减除还本支出 采取以物易物方式销售 采指购销双方不以是货款结算 而是以同等价款的货物相互结算 实现货物购销的一种方式 以物易双方都应作购销处理 以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额 以各自收到的货物按规定核算购货额并计算进项税额 2 当期进项税额的核算当期进项税额 指一般纳税人在购进货物或者应税劳务已缴纳的增值税额 准予从销项税额中抵扣的进项税额 两种凭票抵扣 两种计算抵扣 凭票抵扣 A 从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税税额 B 从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额 计算抵扣 C 一般纳税人购入免税农产品 准予按照买价和13 的扣除率 计算抵扣进项税额 进项税额 买价 扣除率D 一般纳税人外购或销售货物所支付的运输费用 代垫运费除外 根据运费结算单据所列运费金额 包括运费 建设基金 按7 的扣除率计算进项税额并准予扣除 但随同运费支付的装卸费 保险费等其他杂费不得计算扣除进项税额 关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知财税 2013 37号 四 接受铁路运输服务 按照铁路运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7 的扣除率计算的进项税额 进项税额计算公式 进项税额 运输费用金额 扣除率运输费用金额 是指铁路运输费用结算单据上注明的运输费用 包括铁路临管线及铁路专线运输费用 建设基金 不包括装卸费 保险费等其他杂费 不得从销项税额中抵扣的进项税额 A 用于非增值税应税项目 免征增值税项目 集体福利或者个人消费的购进货物或应税劳务 B 非正常损失的购进货物及相关的应税劳务 所称非正常损失 是指因管理不善造成被盗 丢失 霉烂变质的损失C 非正常损失的在产品 产成品所耗用的购进货物或者应税劳务 D 国务院财政 税务主管部门规定的纳税人自用消费品 纳税人自用的应征消费税的摩托车 汽车 游艇 其进项税额不得从销项税额中抵扣 上述A D项规定的货物的运费和销售免税货物的运费不得抵扣 6 小规模纳税人应纳税额计算 小规模纳税人销售货物或者应税劳务 实行简易办法按照销售额和规定的征收率计算应纳税额 不得抵扣进项税额 计算公式为 应纳税额 不含税销售额 征收率含税销售额的换算不含税销售额 含税销售额 1 征收率 2010年9月 某电视机厂生产出最新型号的彩色电视机 每台不含税销售单价5000元 当月发生如下经济业务 1 9月5日 向各大商场销售电视机2000台 对这些大商场在当月20天内付清2000台电视机购货款均给予了5 的销售折扣 解答 销项税额 2000X5000X17 1700000元 2 9月8日 发货给外省分支机构200台 用于销售 并支付发货运费等费用1000元 其中 取得运输单位开具的货票上注明的运费600元 建设基金l00元 装卸费100元 保险费100元 保管费100元 解答 销项税额 200X5000X17 170000万进项税额 600 100 X7 49元 课堂练习1 3 9月10日 采取以旧换新方式 从消费者个人手中收购旧型号电视机 销售新型号电视机100台 每台旧型号电视机折价为500元 解答 销项税额 100X5000X17 85000元注意 旧电视机不能计算进项税额进行抵扣 原因在于旧电视机是从消费者手中直接收购的 不可能取得增值税专用发票 4 9月15日 购进生产电视机用原材料一批 取得增值税专用发票上注明的价款为2000000元 增值税税额为340000元 材料已经验收入库 解答 进项税额 340000元 5 9月20日 向全国第九届冬季运动会赠送电视机20台解答 销项税额 20X5000X17 17000元 6 9月23日 从国外购进两台电视机检测设备 取得的海关开具的完税凭证上注明的增值税税额为l80000元 解答 进项税额 180000元计算该企业9月份应纳增值税税额 该企业9月份应纳增值税税额为 1700000 170000 85000 17000 49 340000 180000 1451951 元 课堂练习2 某企业为增值税小规模纳税人 主要从事汽车修理和装潢业务 2009年9月提供汽车修理业务取得收入21万元 销售汽车装饰用品取得收入15万元 购进的修理用配件被盗 账面成本0 6万元 计算该企业应纳增值税 正确答案 应纳增值税 21 15 1 3 3 1 05 万元 课堂练习3 某玻璃制品厂为增值税一般纳税人 2006年发生以下业务 1 厂库房倒塌 损失一批原材料 成本为33 72万元 其中含运费3 72万元 解答 损失的原材料的进项税额不需转出 2 本月购进一批农产品 支付价款0 22万元 发给职工 解答 购进农产品发给职工用于福利 不得抵扣进项税额 3 购进一批原材料取得的专用发票上注明的进项税额为40万元 已认证相符 解答 可抵扣的进项税额为40万 4 购进零部件取得的普通发票上注明的价款0 72万元 解答 普通发票不得作抵扣凭证 5 进口一批生产用颜料已完税 取得海关缴款书上注明的增值税为12万元 解答 可抵扣进项税额12万 6 上期购进原材料取得的专用发票本期认证通过 专用发票上注明的税金为14万元 解答 可抵扣进项税额14万 请问 本期允许抵扣的进项税额为多少 二 增值税的特点 了解 1 对经济活动有较强的适应性2 有较好的收入弹性3 有利于本国商品公平地参与国际竞争4 有内在的自我控制机制 二 企业增值税纳税筹划的概念 了解 一 增值税的纳税筹划企业增值税纳税筹划的前提是以国家税收法律为依据 符合国家增值税税收政策 遵守税收法律规定 企业增值税纳税筹划的目的是减轻增值税税负 即少负税 企业增值税纳税筹划的主体是增值税的纳税人 按照税法规定这里包括小规模纳税人和一般纳税人 企业是最主要的增值税纳税筹划者 企业增值税纳税筹划的手段是 计划和安排 企业增值税纳税筹划不仅要考虑外在税负 而且要考虑内在税负 三 增值税纳税筹划的动因 了解 一 增值税纳税筹划的必要性进行增值税纳税筹划是企业的一项基本权利进行增值税纳税筹划对国家和企业是双赢的拉弗曲线 拉弗曲线 1 高税率不一定会促旭经济增长 取得高收入ymca收入也不一定需要高税率 2 取得同样多的收入可以采用两种不同的税率 3 税率和税收及经济增长之间的最优结合虽然在实践中很少见 但曲线从理论上证明是可能的 它是税制设计的理想目标模式 也就是最佳税率 二 企业增值税纳税筹划的可行性究分析增值税的转嫁功能是企业增值税纳税筹划活动具有可能性商品额课税较易转嫁 所得课税一般不能转嫁供给弹性较大 需求弹性较小的商品的税负容易转嫁 供给弹性较小 需求弹性较大的商品的税负不易转嫁课税范围宽广的商品较容易转嫁 课税范围狭窄的商品难以转嫁企业的谋求利润的目标对企业增值税税负转嫁的关系税收政策的引导性使企业增值税纳税筹划具有可能性不同行业的企业适用的增值税税收政策的差异性特定地区的企业适用的增值税税收政策差异性增值税法构成要素的差异性使企业增值税纳税筹划具有可行 四 增值税纳税筹划的意义 了解 一 微观经济效益增值税客观存在一部份不可转嫁的税负 存货的延迟销售 导致税款延迟收回损失的货币的时间价值 不能抵扣的进项税额对企业利润的影响 当期免抵退税不得免征和抵扣税额对企业损益产生影响 小规模纳税人进项税额不得抵扣 二 宏观经济效益增值税在我国税制中占主导地位 对其纳税筹划的研究具有重要意义增值税覆盖了我国企业生产流通各个环节 对企业和整个国民经济影响较大增值税是促进对外贸易的发展的一个重要税种 第1节学习目标 1 什么是增值税 2 增值税的纳税人有哪些 3 增值税的征税范围有哪些 4 增值税的税率 5 增值税有哪些特点 6 增值税如何计算 第2节增值税纳税筹划的策略与方法分析 一 企业增值税纳税筹划的理论依据 了解 税收效应理论及其对企业增值税课征的效应分析税收调控理论及其对企业增值税课征的激励和制约税收效应理论及税收调控理论对纳税行为的影响分析二 企业增值税纳税筹划战略 了解 宏观产业政策目标确立中的增值税纳税筹划外部客户利益均衡目标确立中的增值税纳税筹划竞争力目标确立中的增值税纳税筹划 三 企业增值税纳税筹划的内容 一 企业设立的增值税纳税筹划1 企业投资方向及注册地点的筹划2 企业组织形式选择的筹划 充分利用国家对扶持项目和特定地区的税收优惠政策保税区 不同类型企业所享受的增值税优惠政策不同 以高新技术企业名义在高新技术开发区设立保税仓库 保税工厂 保税区 保税区亦称保税仓库区 这是一国海关设置的或经海关批准注册 受海关监督和管理的可以较长时间存储商品的区域 是经国务院批准设立的 海关实施特殊监管的经济区域 是我国目前开放度和自由度最大的经济区域 保税区税收优惠政策 对境外运入区内的企业建设所需机器 设备和基建物资等 企业自用的生产 管理设备和合理数量的办公用品及所需维修零配件 生产用燃料 设备等免关税和进口环节增值税 保税区税收优惠政策 对境外运入区内的企业加工出口所需的原材料 零部件 元器件 包装物件以及转口货物和在区内存储货物实行保税 保税货物在区内存储无期限限制 区内企业生产供区内销售或运往境外的产品 免征区内加工环节增值税 区内加工企业生产销往国内的产品 按照产品所含境外料件的比例征收关税和进口环节税 国内货物进入区视同出口 实行退税 货物入区后凭海关签发的出口退税报关单证明联 即可办理退税 3 企业纳税人身份的选择的筹划一般纳税人和小规模纳税人身份的选择 增值税一般纳税人销售或者进口货物 提供加工 修理修配劳务 税率一般为17 销售或者进口部分优惠税率货物 税率为13 增值税小规模纳税人增值税征收率为3 一般纳税人可以抵扣进项税额 小规模纳税人不可以抵扣进项税额 增值税对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇 为小规模纳税人与一般纳税人进行纳税筹划提供了可能性 案例分析1 某工业企业 现为小规模纳税人 年应税销售额60万元 不含税 会计核算制度也比较健全 符合作为一般纳税人条件 适用17 增值税率 但该企业可抵扣的购进项目金额只有20万元 不含税 请对其进行纳税筹划 不考虑其他税费 方案一若企业申请作为一般纳税人 则应纳增值税额为 60 17 20 17 6 8 万元 方案二若企业仍作为小规模纳税人 则应纳增值税额为 60 3 1 8 万元 可见 方案二比方案一少缴增值税5万元 6 8 1 8 因此 企业应当选择方案二 无差别平衡点应用 增值率 60 20 60 66 67 17 65 故应选择作为小规模纳税人纳税 增值额 不含税售价 增值率选择一般纳税人时应纳增值税 增值额 增值税税率 不含税售价 增值税税率 增值率选择小规模纳税人时应纳增值税 不含税售价 征收率无差别平衡点不含税售价 增值税税率 增值率 不含税售价 征收率解得 增值率 征收率 增值税税率 我们可以用无差别平衡点原理帮助决策 将征收率3 增值税税率17 和13 分别低入上式 计算出无差别平衡点如下 方案选择 在无差别平衡点上 一般纳税人和小规模纳税人的税负相同 当增值率低于平衡点时 小规模纳税人的税负重于一般纳税人 当增值率高于平衡点时 小规模纳税人的税负轻于一般纳税人 表2 2 全年的增值率大于无差别平衡点 17 65 企业作为一般纳税人的税负较重 应选择作为小规模纳税人 筹划时应综合考虑如下因素 P52 1 税法对小规模纳税人认定的要求 2 小规模纳税人对企业经营规模的限制 3 小规模纳税人使用增值税专用发票的限制对其销售的影响 只有当销售对象为小规模纳税人或自然人才有纳税人身份选择的纳税筹划空间 案例分析2 甲饲料销售企业现为增值税小规模纳税人 年应税销售额为100万元 不含增值税 会计核算制度比较健全 符合转化为增值税一般纳税人的条件 适用13 的增值税税率 该企业从生产饲料的增值税一般纳税人处购入饲料80万元 不含增值税 请对其进行纳税筹划 不考虑其他税费 方案一 仍作为增值税小规模纳税人应纳增值税 100 3 3 万元 方案二 申请成为增值税一般纳税人应纳增值税 100 13 80 13 2 6 万元 可见 方案二比方案一少缴增值税0 4万元 3 2 6 因此 企业应当选择方案二 利用无差别平衡点决策 增值率 100 80 100 20 23 08 故应选择作为一般纳税人纳税 二 企业采购活动的增值税纳税筹划 1 选择恰当购货时间的筹划2 合理安排购进货物入库时间的筹划 充分利用市场供求关系 在保证正常生产的条件下选择供大于求时购货 通过压低产品的采购价格实现税负转嫁 将货物尽可能安排在月底或年底入库 延缓当月或当期的应纳税款 延期纳税虽然不能减少企业的应纳税额 但延期纳税可以使企业无偿使用这笔款项而不必支付利息 等同于降低企业的税收负担 3 合理选择购货对象的筹划 税收负担是企业购货成本的重要组成部分 从不同的供货方购买原材料等货物 企业的负担是不一样的 一方面 企业所需的物资既可以从一般纳税人采购 也可以从小规模纳税人处采购 但由于取得的发票不同 导致了可以扣除的进项税额的不同 如果从一般纳税人购入 取得增值税专用发票 可以按买价的17 抵扣进项税 而如果从小规模纳税人处购入 则不能抵扣进项税 即便能够经税务机关代开发票 也只能扣税按买价的3 抵扣进项税 不同的扣税额度 会影响企业的税负 最终会影响到企业的净利润及现金净流量 另一方面 若小规模纳税人的货物比一般纳税人的货物便宜 企业从小规模纳税人处采购也可能更划算 因此 采购时要从供货方纳税人身份 货物的价格等方面进行考虑 最终选择使得企业净利润或现金净流量最大的方案 案例分析 甲公司为增值税一般纳税人 适用增值税税率为17 购买原材料时 有几种方案可供选择 1 从一般纳税人A公司购买 每吨含税价格为11000元 A公司适用增值税税率为17 2 从小规模纳税人B公司购买 则可取得由税务所代开的征收率为3 的专用发票 每吨含税价格为10000元 3 从小规模纳税人C公司购买 只能取得普通发票 每吨含税价格为9000元 甲公司用此原材料生产的产品每吨不含税销售额为20000元 其他相关费用3000元 假设甲企业以利润最大化为目标 请对甲公司购货对象选择进行纳税筹划 结果分析 方案一从一般纳税人A公司购买 净利润 销售收入 成本 费用 相关税金 在此只包括城建税 教育费附加 不包括增值税 1 25 20000 11000 1 17 3000 20000 17 11000 1 17 17 7 3 1 25 5563 189 元 方案二从小规模纳税人B公司购买 净利润 20000 10000 1 3 3000 20000 17 10000 1 3 3 7 3 1 25 5312 337 元 方案三从小规模纳税人C公司购买 净利润 20000 9000 3000 20000 17 7 3 1 25 5745 元 方案三的净利润最大 所以方案三为最优方案 其次是方案一 最后是方案二 4 运费的合理筹划 1 一般纳税人购进或者销售货物以及在生产经营过程中支付的运费 按照运输费用单据上注明的运输费用金额和7 的扣除率计算进项税额 2 准予计算进项税额抵扣的货物运费金额是指运输费用结算单据上注明的运输费用和建设基金 不包括装卸费 保险费等其他杂费 3 准予作为抵扣凭证的运费结算单据 普通发票 是指国有铁路 民用航空 公路和水上运输单位开具的货票 以及从事货物运输的国有运输单位开具的套印全国统一发票监制章的货票 三 企业销售活动的增值税纳税筹划1 销售结算方式选择的筹划 直接收款 不论货物是否发出 均为收到销售款或取得索取销售款凭据的当天 先开具发票的 为开具发票的当天 托收承付和委托银行收款 发出货物并办妥托收手续的当天 赊销和分期收款 为书面合同约定的收款日期当天 无书面合同或书面合同无约定收款日期的 为货物发出的当天 预收款 为发出货物的当天 但销售生产工期超过12个月的大型机械设备 船舶 飞机等货物 为收到预收款或书面合同约定的收款日期的当天 增值税纳税义务发生的时间 委托他人代销货物 为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部份货款的当天 未收到代销清单及货款的 为发出代销货物满180天的当天 销售应税劳务 为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天 视同销售 为货物移送的当天 筹划时 采取没有收到货款不开发票的方式以达到延期纳税的目的 增值税纳税义务发生的时间 一般情况下 企业的促销方式主要有 折扣销售 赠送购物券 返还现金 买一赠一等 促销方式纳税筹划是利用现金流量最大化和利润最大化的原理选择促销方式 2 促销方式的纳税筹划案例 税法依据 1 采取折扣销售方式时 如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的 可以按折扣后的销售额计算缴纳增值税 如果将折扣额另开发票 不论其在财务上如何处理 均不得从销售额中减除折扣额 纳税人因销售价格偏低或无销售价格等原因 按规定需要认定销售价格 2 赠送的货物视同销售 应缴纳增值税 3 赠送购物券 应作视同销售处理 消费者在购买商品时获得购物券属于偶然所得 应该缴纳个人所得税4 返还现金方式销售 应按返还前的价格计算收入 税金 消费者在购买商品时获得的返还现金属于偶然所得 应该缴纳个人所得税 案例分析 某商场商品销售利润率为40 销售100元 含税 商品 其成本为60元 含税 商场是增值税一般纳税人 购货均能取得增值税专用发票 为促销欲采用三种方式 一是 商品7折销售 二是 购物满100元者赠送价值30元的商品 成本18元 均为含税价 三是 购物满100元者返还30元现金 请对其进行纳税筹划 暂不考虑城建税和教育费附加 个人所得税 方案一 7折销售 价值100元的商品售价70元 应缴增值税额 70 1 17 17 60 1 17 17 1 45 元 利润额 70 1 17 60 1 17 8 55 元 应缴所得税额 8 55 25 2 14 元税后净利润 8 55 2 14 6 41 元 现金净流量 6 41 1 45 4 96 方案二 购物满100元者赠送价值30元的商品 成本18元 均为含税价 应缴增值税额 100 1 17 17 60 1 17 17 30 1 17 17 18 1 17 17 7 55 元 利润额 100 1 17 78 1 17 18 80 元 应缴所得税额 18 80 25 4 7 元 税后净利润 18 80 4 70 14 1 元 现金净流量 14 1 7 55 6 55 元 方案三 购物满100元返还现金30元 应缴增值税税额 100 1 17 60 1 17 17 5 81 元 利润额 100 1 17 60 1 17 30 4 19应纳所得税额 4 19 25 1 05 元 税后利润 4 19 1 05 3 14 元 现金净流量 3 14 5 81 2 67 元 方案分析 上述三方案中 方案二最优 方案一次之 方案三最差 从以上分析可以看出 顾客购买价值100元的商品 商家同样是让利30元 但对于商家来说税负和利润却大不相同 因此 在制订每一项经营决策时 先要进行相关的税务问题筹划 以便降低税收成本 获取最大的经济效益 某商业企业为增值税一般纳税人 适用的增值税税率为17 为在节日期间促销商品而进行促销方式的纳税筹划 促销纳税筹划方案表 教材案例P55 表2 7纳税筹划方案比较表 分解各项计算结果 成本 一 正常成本6000 二 6000 x 1 10 6600 增加赠送购物券部份成本 三 返现 货物成本还是6000进项税额 成本X17 一 6000 x17 1020 二 6600 x17 1122 三 6000 x17 1020 四 6600 x17 1122 售价 不含税 一 10000 x90 9000 9折 二 10000 x 1 10 11000 增加赠送购物券部份收入 三 反现 按原价卖10000 四 买一赠一 价格还是10000销项税额 售价 不含税 X17 一 9000 x17 1530 二 11000 x17 1870 三 9000 x17 1530 四 11000 x17 1870 应纳增值税 销项税额 进项税额 一 1530 1020 510 二 1870 1122 748 三 1700 1020 680 四 1870 1122 748现金净流量 收入 成本 应纳增值税 返现支出 一 9000 6000 510 2490 二 11000 1000 购物券部份 6600 748 2652 三 10000 6000 680 1000 返现支出 2320 四 10000 6600 748 2652 营业利润 营业收入 营业成本 销售费用 一 9000 6000 3000 二 11000 6600 1000 赠送购物券部份 作为销售费用 3400 三 10000 6000 1000 返现支出 作为销售费用处理 3000 四 10000 6600 3400 从税款缴纳的角度分析 方案 一 最优 从现金净流量的角度分析 方案 二 最优 从营业利润的角度分析 方案 二 最优 降低税负不是企业的根本目的 实现现金流来能够和利润最大化才是企业进行经营活动的目的 因此 在上述方案中 应选择方案 二 方案分析 代销方式的纳税筹划案例 筹划思路 代销通常有两种方式 一是收取手续费 即受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费 这对受托方来说是一种劳务收入 应交纳营业税 二是视同买断 即由委托方和受托方签订协议 委托方按协议价收取所代销的货款 实际售价可由双方在协议中明确规定 也可受托方自定 实际售价与协议价之间的差额归受托方所有 委托方不再支付代销手续费 两种代销方式对双方的税务处理及总体税负水平是不相同的 合理选择代销方式可达到节税的目的 表2 3 结论见P53方案分析 40X5 手续费交营业税 40X5 X10 城建与教育费附加 2 2 各项计算结果分析 其他税费 应交城建税与教育费附加 应交增值税X10 当期销项税 当期进项税 X10 计入营业税金及附加 营业利润 营业收入 营业成本 营业税金与附加 销售费用 一 1000 600 8 5 50 341 5 二 900 600 6 8 293 2 三 1000 900 1 7 40 58 3 四 1000 600 8 5 40 351 5 五 40 2 2 37 8所得税 营业利润X25 税款合计 销项税额 进项税额 其他税费 所得税 3 货物销售价款与价外费用适当分离的筹划 价外费用 包括价外向购买方收取的手续费 补贴 基金 违约金 滞纳金 延期付款利息 赔偿金 代收款项 代垫款项 包装费 包装物租金 储备费 优质费 运输装卸费以及其他各种性质的价外收费 凡随同销售货物或提供应税劳务向购买方收取的价外费用 无论其会计制度如何核算 均应并入销售额计算应纳税额计算征税 纳税筹划要做的是不能将本来与销售货物或提供应税劳务无关的事项与销售货物人为地联系在一起 避免多缴税款 4 兼营业务的纳税筹划 1 兼营不同税率的货物或应税劳务 分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额 分别计算应纳税额 未分别核算销售额的 从高适用税率征收 2 兼营非增值税应税劳务 分别核算 各自交税 未分别核算或者不能准确核算货物或应税劳务和非增值税应税劳务销售额 由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额 案例分析 蓝天建筑安装材料公司属于增值税一般纳税人 该公司有两大业务 一是批发 零售建筑安装材料 并提供安装 装饰业务 二是提供建材设备租赁业务 2010年5月份 该公司的经营业务如下 销售建筑装饰材料82万元 取得的增值税专用发票的进项税额10 8万元 提供安装 装饰服务收入60万元 设备租赁服务收入16万元 共获得劳务收入76万元 该公司财务人员根据上述业务和会计资料 向税务机关进行纳税申报 应纳增值税额 820000 17 108000 31400 元 应纳营业税额 760000 3 22800 元 税务机关经过查账 将其应纳税额调整为 应纳税额 820000 760000 17 108000 160600 元 该计算结果比公司财务人员的计算结果多出了160600 31400 22800 106400 元 该公司不服 向上级税务机关申请复议 上级税务机关经过审查 认为原税务机关认定事实清楚 处理结果正确 决定维持原税务机关的纳税调整 实例分析针对本案例 你认为应如何进行纳税筹划 分析如下 在本实例中 蓝天建筑安装公司的业务既涉及混合销售行为 又涉及兼营行为 正确的筹划方法 首先应把两大劳务收入 即直接为销售服务的安装 装饰劳务的60万元和与销售没有直接关系的租赁的16万元分开核算 正确的计算方法如下 应缴纳的增值税额 820000 600000 17 108000 133400 元 应缴纳的营业税额 160000 5 8000 元 应缴纳税额共计 133400 8000 141400 元 经过筹划 该公司节约税款 160600 141400 19200 元 5 混合销售的纳税筹划 混合销售原则上依据纳税人的营业主业判断是征增值税 还是征营业税 属于增值税的混合销售行为 只征增值税 应用举例 1 销售货物并从事安装劳务 安装劳务是销售合同的重要组成部分 如 销售空调并安装等 2 邮局提供邮政服务的同时 为邮寄包裹提供的包裹袋 为营业税的混合销售行为 特殊规定 纳税人销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为 按兼营税务处理 分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额 并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税 非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税 未分别核算的 由主管税务机关核定其货物的销售额 混合销售的纳税筹划案例 筹划思路若年非应税劳务营业额超过50 征营业税 我们自然能够降低税负 而若年货物销售额超过50 则征增值税 但为了降低税负 可以把一项销售行为涉及的增值税应税货物以及涉及的营业税应税劳务分给两个核算主体 其中一核算主体是由原核算主体分立出去的 则可使非应税劳务不缴纳增值税而缴纳营业税 案例分析 甲公司生产高科技产品 2009年1月取得不含税销售额500万元 当月可抵扣进项税额为50万元 同时公司下设的技术指导部门为客户提供上门技术指导服务 取得技术指导费40万元 请进行纳税筹划 方案一 由公司的技术指导部门为客户提供上门技术指导服务 由于此行为属于混合销售行为 取得的技术指导服务收入40万元 应并入设备的销售额一并缴纳增值税 不再缴纳营业税 应纳增值税 500 40 1 17 17 50 40 81 万元 方案二甲公司把技术指导部门分立出来 成立独立核算的咨询公司 这样 技术指导收入就不再缴纳增值税 改为按服务业缴纳营业税 应纳税额 500 17 50 40 5 37 万元 可见 方案二比方案一少交税3 81万元 40 81 37 应当采取方案二 实务中 还应考虑成立新公司的成本 6 货物出口的纳税筹划 1 货物收购方式的选择对退税率小于征税率的货物 出口企业从小规模纳税人处进货比从一般纳税人处进货所实现的出口盈利高 这是因为从小规模纳税人处进货 征税率为3 退税率为3 不会因为征 退税率不同而产生增值税差额 增大出口成本 而从一般纳税人进货 货物退税率低于征税率 产生的增值税差额要计入出口商品的成本 2 贸易方式的选择 自营出口 国外料件正常报关进口 缴纳进口环节的增值税或增值税及关税 加工复出口后再申请退还增值税或消费税 进料加工 进口料件实行保税政策 即暂不征进口环节增值税和关税 加工货物复出口后 可申请办理加工及生产环节已缴纳增值税的出口退税 来料加工 进口料件实行保税 即暂不征进口环节增值税和关税 免征加工费的增值税 对其耗用的国产辅料也不办理出口退税 作为生产企业 若开展国外料件加工复出口业务 在出口货物耗用的国产料件少的情况下 应选择来料加工方式 反之 则应选择进料加工贸易方式 3 货物出口方式的选择 自营出口和委托出口自产货物 免 抵 退收购货物出口 先征后退免 抵 退税 免 税指对生产企业出口的自产货物 在出口环节免征本企业生产销售环节增值税 抵 税指生产企业自产货物所耗用的原材料 零部件 燃料 动力等所含予退还的进项税额 抵顶内销货物的应纳税额 退 税指生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时 对未抵顶完的部份予以退税 先征后退 先征后退 外贸企业以及实行外贸企业财务制度的工贸企业收购货出口 其出口销售环节的增值税免征 企业支付收购货款的同时也支付了生产经营该类商品的企业已纳的增值税款 货物出口后按收购成本与退税率计算退税还给外贸企业 征 退之差计入企业成本 作为外贸企业 采购的货物是自己出口还是委托他人出口或是再调拨销售给他人出口 需作进一步分析 当出口货物受出口配额或出口许可证限制时 外贸企业可将收购的货物委托他人出口或再调拨给其他外贸企业出口 前者仍由自己办理退税 后者由接受调拨货物的外贸企业办理退税 而且在这两种方式下 双方都可自己结汇且谁办理结汇都不影响退税 作为生产企业 是自营出口还是委托出口自产货物 或将自产货物销售给外贸企业出口 需视具体情况进行分析 7 销售使用过的固定资产的筹划 案例分析 某企业于2009年1月1日购入生产用机床1台 价格25000元 至2009年3月底已计提折旧400元 2009年4月1日将机床以23400元销售 未发生清理费用 应缴增值税款计算 23400 1 17 17 3400元 1 借 固定资产清理24600累计折旧400贷 固定资产25000 2 借 银行存款23400营业外支出4600贷 应交税费 应交增值税 销项税额 3400固定资产清理24600 某企业于2005年1月购入生产用机床1台 价格25000元 至2009年2月底已计提折旧9800元 2009年3月1日将机床以10400元销售 未发生清理费用 应缴增值税款的计算 10400 1 04 4 2 200元 1 借 固定资产清理15200累计折旧9800贷 固定资产25000 2 借 银行存款10400营业外支出5000贷 固定资产清理15200应交税费 应交增值税 销项税额 200 新购进设备纳税筹划思路 由于新购进机器设备所含的增值税进项税额可以抵扣 因此企业可以在不影响正常经营的前提下合理选择购进机器设备的时间 以尽量晚缴增值税 案例分析 甲企业增值税的纳税期限为1个月 2009年4月 其销项税额为100万元 购买固定资产以外的货物进项税额为83万元 2009年5月 其销项税额为100万元 购买固定资产以外的货物进项税额为100万元 甲企业欲在2009年4月或5月购买一台价值为100万元 不含增值税 的设备来扩大生产 购买当月即可投入使用 预计生产出的产品自购进设备当月起3个月后即可对外销售并实现效益 其纳税筹划方案如下 方案一 2009年5月购进设备2009年4月应纳增值税 100 83 17 万元 2009年5月应纳增值税 100 100 100 17 17 万元 本月不缴增值税 17万元的增值税进项税额留待以后月份抵扣 方案二 2009年4月购进设备2009年4月应纳增值税 100 83 100 17 0 万元 2009年5月应纳增值税 100 100 0 万元 由此可见 2009年4月方案二比方案一少纳增值税17万元 17 0 虽然方案二在2009年4月就支出了117万元 100 100 17 购进设备 比方案一