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2016 建筑业营改增政策解析及合同修订 首都经济贸易大学会计学院石彦文 目录 一 增值税的基本原理二 建安企业营改增基本内容三 企业供应链票据 发票 取得 管理及法律风险四 营改增 企业合同文本修订应秉持的10个原则 前言 一 增值税的基本原理二 合同的合法审阅及合规修订 1 产品定价和供应商管理 2 明确销售结算方式 3 纳税义务发生时间时开具发票 跨期发票能否抵扣进项税 4 明确价格和发票类型 5 增加双方详细信息栏 6 合同中描述清楚不同税率服务内容 7 明确发票不符合规定所导致的赔偿责任 8 提前筹划跨期合同 9 关注履约期限 地点和方式等细节 前言 某建筑企业 三价不统一 的涉税风险分析 1 案情介绍建筑公司与房地产公司签订1亿元的建筑施工包工包料合同 其中建筑公司购买建筑材料6000万元 建筑施工劳务为4000元 由于市场价格波动 建筑材料在施工过程中的价格飞涨 出现材料差价款200万元 同时应房地产公司的要求变更绿化工程设计 追加工程量200万元 另外 由于工程提前完工 按照合同约定 房地产公司应该给予建筑公司提前竣工奖100万元 使最后的工程结算价为1 05亿元 该建筑公司向房地产公司开具1 04亿元增值税专用发票 收到100万元提前竣工奖时 向房地产公司开具100万元收据 请分析本案例中的涉税风险 前言 2 涉税风险分析 中华人民共和国增值税暂行条例实施细则 规定 价外费用 包括收取的手续费 补贴 基金 集资费 返还利润 奖励费 违约金 滞纳金 延期付款利息 赔偿金 代收款项 代垫款项 罚息及其他各种性质的价外收费 基于以上法律规定 建筑公司收到房地产公司100万提前竣工奖和200万元的材料差价款是一种价外费用 必须依法缴纳增值税 而本案例中的建筑公司收到房地公司100万元的提前竣工奖 向房地产公司开具100万元收据 显然是一种漏税行为 即建筑公司漏了增值税的计税依据100万元 对于房地产公司而言 获得的100万元收据不可以再企业所得税前进行扣除 通过以上法律手续 使合同价与结算价保持一致 即合同价从1亿元变为1 05亿元 于是建筑施工企业以结算价1 05亿元开具增值税专用发票给房地产公司 房地产公司给建筑施工企业支付1 05亿元的工程款 实现了合同价 发票价和结算价的 三价统一 关于合同价 发票价和结算价的相互统一问题 必须注意一个前提条件 合同上的价格是符合民法规定有效合同上载明的价格 而不是阴阳合同或黑白合同上注明的价格 前言 结论 三价统一原理 所谓的 三价统一 是指符合民法规定具有法律效力的合同或协议上注明的价格 发票上填写的金额和结算价格都必须是相等的 实践中 发票上的金额是根据结算价而开具的 如果发票上的金额大于结算价 则一定是虚开发票 如果发票上的金额小于结算价 则企业有隐瞒收入之嫌疑 前言 三流 统一案例 什么是虚开发票 国税发 1995 192什么是虚开发票 1 为他人 为自己开出与实际不符的发票 2 让他人为自己开出与实际不符的发票 3 介绍他人开具与实际业务不符的发票最高人民法院认定虚开 1 有实际业务 数量金额不实 2 收取款项或取得索取销售款项的凭证 提货单 入库验收单 货款结算单 发运单 三方协议 合同 3 以自己的名义开具的发票内容 数量 单价 金额与所提供的业务向吻合 前言 案例并分析 A 甲将货物销售给乙 乙与甲商议 由丙企业支付甲企业货款 并三方签订委托付款协议B 由甲开具两份专票 一份给乙 一份开给丙企业C 甲不开具专票 由丙企业开给乙增专票D 甲 乙长期供销关系 乙当月销项多 为了税负率 乙先预付款 让甲先开票 次月发票 E 网上商城甲商家注册在上海 乙向甲购货 但甲没货 接到乙订单后 直接让丙公司将货物发给乙 F 甲是总公司 丙是甲的分公司 购销合同是丙与乙供销商签订 但却由甲总机构统一付款 总结 根据公告 2014 39三流统一表现为 1 先货物及劳务流 后发票流 资金流 先卖后买 2 先发票流 货物及劳务流 后资金流 赊销 3 先资金流 发票流 后货物及劳务流 预收款 研发等 前言 税总公告 2016 24号关于修订重大税收违法案件信息公布办法 试行 1 虚开发票问题由 骗取出口退税及虚开增值税专用发票由1000万调整为不设金额限制 普通发票由 票面额累计5000万调整为虚开普票100份或金额40万以上的 同时增加私自印制 伪造 变革 变造发票等 2 偷税案件标准由原500万降为100万且占应纳税额10 3 信息永久保存 4 欠缴税款的纳税人 法人 实际负责人 中介机构及从业人员 4 如及时补税 不公布 但信息系统与信用记录永久保存 增值税基本原理 一 增值税的特点 一 增值税是价外税增值税的组成计税价格 成本 利润 成本 1 10 营业税组成计税价格 成本 利润 消费税 增值税基本原理 一 增值税的特点 二 增值税以增值额为征税对象1 不重复课税 仅就本环节增值额课税 重复的成本部分不课税 2 逐环节征税 逐环节扣税 最终消费者 是指进入消费环节 而不是专指消费者个人 是全部税款的承担者 3 税基广阔 基本覆盖社会再生产的全过程 4 中性调节 基本将税收对经济决策的扭曲降到了最低 增值税基本原理 例 二手房交易 出售购买2年内房屋 销售额总价100万 增值税税率与营业税税率都是5 营业税100 5 5万 增值税 含税价 100 1 5 4 76万元相差0 24万元 例 A公司生产的甲产品 成本100 售价150 依次经过B C D流通环节到达最终消费者手里 B进价150售价200 C进价200售价200 D进价200售价250 营业税5 增值税税率17 每个环节都能取得增值税专用发票并抵扣 营业税框架下 A 150 5 7 5 B 200 5 10 C 200 5 10 D 250 5 12 5合计 7 5 10 10 12 5 40增值税框架下 A 150 100 1 17 17 7 26B 200 150 1 17 17 7 26C 200 200 1 17 17 0D 250 200 1 17 17 7 26合计 7 26 7 26 0 7 26 21 78结论 营业税是逐环节全额征税 特殊规定除外 增值税是逐环节差额征税 在实践中两种方法 实耗扣税法购进扣除法 关键是 采购环节可以抵扣进项税额 生产环节 接受的劳务抵扣难 造成一个纳税年度内不均衡 增值税基本原理 一 增值税的特点 三 我国目前实行的是消费型增值税 案例 甲公司2016年6月应税商品销售收入为10万元 消耗原材料4万元 购入设备5万元 计提折旧0 5万元 在不同类型增值税下增值额是多少 结论 消费型增值税 可以扣除固定资产价款 从全社会角度来看 增值税相当于只对消费品征税 其税基总值与全部消费品总值一致 增值税基本原理 一 增值税的特点 四 增值税实行的是专用发票抵扣制抵扣增值税的进项税税金 必须要取得增值税专用发票或税法规定的凭证 如农产品收购凭证或销售发票或海关缴款书等 销项税金 可以没有票 不开发票同样要征税 增值税基本原理 二 一般纳税人应纳税额的计算1 采用当期购进扣税应纳税额 销售额 税率 进项税额 当期销项税额 当期进项税额 2 关键因素销项税额的计算进项税额的抵扣 准予抵扣 不予抵扣 建安企业营改增基本内容 一 建筑业营改增后征税范围及税率 一 应税收入涵盖的范围建筑业 纳税人的销售额为纳税人提供应税劳务所取的全部价款和价外费用 工程结算收入计算应纳税额包括 1 向发包单位收取的手续费 2 基金 3 集资费 4 各种性质的价外收费 工程奖励 赔款 针对建筑业分包施工的特点 纳税人将建筑工程分包给其他单位的 仍应以其取得的全部价款和价外费用为应税销售额 而支付给分包单位的工程结算收入应由分包企业开具增值税专用发票 并在当期抵扣 正常情况下 建筑工程施工合同价格是含税价格 应将其调整为不含税价格 建安企业营改增基本内容 一 建筑业营改增后征税范围及税率 二 适用税率的确定1 提供交通运输业 邮政 基础电信 建筑 不动产租赁服务 销售不动产 销售土地使用权 税率11 2 提供有形动产租赁服务 税率17 3 财政部 国家税务总局规定的应税行为 税率为0 4 除 1 2 3 以外 税率为6 5 增值税征收率为3 6 预征率 新增加 建安企业营改增基本内容 二 增值税上一般纳税人与小规模纳税人认定 who 一 一般纳税人和小规模纳税人的认定标准 两个标准 1 经营规模 年应税销售额 应税销售额 超过财政部和国家税务总局规定标准的纳税人 注意 年应税销售额应包括 1 纳税申报销售额 2 稽查查补销售额 3 纳税评估调整销售额 4 税务机关代开发票销售额 5 免税 减税销售额 建安企业营改增基本内容 二 增值税上一般纳税人与小规模纳税人认定 who 一 一般纳税人和小规模纳税人的认定标准 两个标准 2 核算水平 划分标准 年应税销售额未超过标准的纳税人 会计核算健全能够提供准确税务资料的可向主管税务机关办理一般纳税人资格登记 成为一般纳税人 一经登记为一般纳税人后 不得转为小规模纳税人 建安企业营改增基本内容 二 增值税上一般纳税人与小规模纳税人认定 who 二 建筑业一般纳税人和小规模纳税人的认定除国家规定外 对房屋建筑业 土木工程建筑业和建筑安装都有资质 规模大 有健全的财务核算制度 可以认定为 一般纳税人 建筑装饰和其他建筑业的资质企业规模相对小 其应税服务销售额没超过小规模纳税人的标准 应认定为 小规模纳税人 一般纳税人以清包工方式提供建筑服务甲供工程提供建筑服务为建筑工境内的单位和个人销售的下列服务和无形资产免征增值税 但财政部和国税总局规定适用增值税零税率的除外 工程项目在境外的建筑服务b 工程项目在境外的工程监理服务c 工程 矿产资源在境外的工程勘察勘探服务 建安企业营改增基本内容 二 增值税上一般纳税人与小规模纳税人认定 who 三 新 老项目的划分老项目提供的建筑服务 1 建筑工程施工许可证 注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目 2 未取得 建筑工程施工许可证 的 建筑工程承包合同注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目 建安企业营改增基本内容 二 增值税上一般纳税人与小规模纳税人认定 who 四 营改增后供应商 劳务提供方 的选择营改增前营业税税率3 企业所得税的征收可采取核定征收 所以供应商的选择 自由度 较高 营改增后 税率11 可能会取消 核定征收 那么税负高低的计算就是关键 货物的供应商或劳务的提供方面临 价格定价 发票的类型 合同的签订 案例 甲公司为营改增后建筑业增值税一般纳税人 适用增值税税率为11 购买原材料时 有以下几种方案可供选择 一是从一般纳税人A公司购买 每吨含税价格为12000元 乙公司适用增值税税率为17 二是从小规模纳税人B商业公司购买 可取得其由税务机关代开的征收率为3 的专用发票 每吨含税报价为11000元 三是从小规模纳税人C工业企业购买 只能取得普通发票 每吨含税价格为10000元 该企业城建税税率为7 教育费附加率为3 假设甲建筑公司购进后作为施工材料 假设当期甲公司的营业额为20000元 不含税 建安企业营改增基本内容 思考 在材料的质量相同的情况下 您选择哪家公司 思考 您能为您的企业提供一般性的结论吗 思考 通过此案例 您认为营改增后如何选择劳务 商品 供应商 决策的依据是什么 建安企业营改增基本内容 三 建筑业营改增后的纳税地点 where 1 固定业户 机构所在地或居住地主管税务局 总 分机构不在同一县 市 的 分别申报纳税 如财政部和国家税务总局或授权的财政和税务机关批准 可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税 2 非固定业户 应税行为发生地申报纳税 未申报的 由其机构所在地或居住地的主管税务机关补征税款 3 其他个人提供建筑服务 销售或者出租不动产 建筑劳务发生地 不动产所在地税务机关申报纳税 4 扣缴义务人 机构所在地或居住地主管税务机关申报缴纳扣缴的税款 建安企业营改增基本内容 三 建筑业营改增后的纳税地点 where 优点 1 解决了异地建筑劳务 可在机构所在地纳税申报 由于按该项工程的结算款的一定比例 在工程项目所在地预缴多退少补 2 预缴款当中应包括预收款部分 3 分支机构按月将销售额 预收款 进项税额 已缴纳的增值税额归集汇总 报主管税务机关签章确认后 于次月十日内传递给总机构 总机构汇总后 分公司已交数 抵减不完的可以继续抵减 4 解决分支机构没有进项税的问题 建安企业营改增基本内容 四 建筑业营改增后纳税时间 when 一般而言 建筑业存在预付工程款 合同完成后一次性结算价款及大型项目采取的按工程进度支付款项 竣工后清算等结算方式 解决办法 1 大型工程实行增值税预缴制度 2 双方加强合同管理 施工方 结算方式的严谨 违约责任的约定 房地产方 及时支付工程款 未来资金需要量会增大 建安企业营改增基本内容 四 建筑业营改增后纳税时间 when 第四十五条增值税纳税义务 扣缴义务发生时间 一 纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天 先开具发票的 为开具发票的当天 收讫销售款项 是指纳税人销售服务 无形资产 不动产过程中或者完成后收到款项 取得索取销售款项凭据的当天 是指书面合同确定的付款日期 未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的 为服务 无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天 二 纳税人提供建筑服务 租赁服务采取预收款方式的 其纳税义务发生时间为收到预收款的当天 三 纳税人从事金融商品转让的 为金融商品所有权转移的当天 四 纳税人发生本办法第十四条规定情形的 其纳税义务发生时间为服务 无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天 五 增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天 建安企业营改增基本内容 四 建筑业营改增后纳税时间 when 本条是关于纳税义务发生时间确认原则的规定 一 先开具发票的 纳税义务发生时间为开具发票的当天 不论是否收取款项或提供服务 如果纳税人发生应税行为时先开具发票 其纳税义务发生时间为开具发票的当天 二 收讫销售款项 是指纳税人发生应税行为过程中或者完成后收到款项 一 按照收讫销售款项确认应税行为纳税义务发生时间的 应以发生应税行为为前提 二 收讫销售款项 是指在应税行为开始提供后收到的款项 包括在应税行为发生过程中或者完成后收取的款项 三 除了提供建筑服务 租赁服务采取预收款方式外 在发生应税行为之前收到的款项不属于收讫销售款项 不能按照该时间确认纳税义务发生 建安企业营改增基本内容 四 建筑业营改增后纳税时间 when 三 取得索取销售款项凭据的当天 是指书面合同确定的付款日期的当天 未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的 为应税行为完成的当天 取得索取销售款项凭据的当天按照如下顺序掌握 一 签订了书面合同且书面合同确定了付款日期的 按照书面合同确定的付款日期的当天确认纳税义务发生 二 未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的 按照应税服务完成的当天确认纳税义务发生 建安企业营改增基本内容 四 建筑业营改增后纳税时间 when 四 纳税人提供建筑服务 租赁服务采取预收款方式的 其纳税义务发生时间为收到预收款的当天 纳税人提供有形动产租赁服务与提供其它应税服务的处理原则有所不同 如果纳税人采取预收款方式的 以收到预收款的当天作为纳税义务发生时间 例如 某试点纳税人出租一辆小轿车 租金5000元 月 一次性预收了对方一年的租金共60000元 则应在收到60000元租金的当天确认纳税义务发生 并按60000元确认收入 而不能将60000元租金采取按月分摊确认收入的方法 也不能在该业务完成后再确认收入 五 纳税人从事金融商品转让 为金融商品所有权转移的当天 六 纳税人发生 试点实施办法 第十四条视同发生应税行为的 其纳税义务发生时间为应税行为完成的当天 建安企业营改增基本内容 五 建筑服务的具体征税范围 what 建筑服务 是指各类建筑物 构筑物及其附属设施的建造 修缮 装饰 线路 管道 设备等的安装以及其他工程作业的业务活动 包括工程服务 安装服务 修缮服务 装饰服务和其他建筑服务 1 工程服务 工程服务 是指新建 改建各种建筑物 构筑物的工程作业 包括与建筑物相连的各种设备或者支柱 操作平台的安装或者装设工程作业 以及各种窑炉和金属结构工程作业 2 安装服务 安装服务 是指生产设备 动力设备 起重设备 运输设备 传动设备 医疗实验设备以及其他各种设备 设施的装配 安置工程作业 包括与被安装设备相连的工作台 梯子 栏杆的装设工程作业 以及被安装设备的绝缘 防腐 保温 油漆等工程作业 固定电话 有线电视 宽带 水 电 燃气 暖气等经营者向用户收取的安装费 初装费 开户费 扩容费以及类似收费 按照安装服务缴纳增值税 建安企业营改增基本内容 五 建筑服务的具体征税范围 what 3 修缮服务 修缮服务 是指对建筑业 构筑物进行修补 加固 养护 改善 使之恢复原来的使用价值或者延长其使用期限的工程作业 4 装饰服务 装饰服务 是指对建筑物 构筑物进行修饰装饰 使之美观或者具有特定用途的工程作业 5 其他建筑服务 是指上列工程作业之外的各种工程作业服务 如钻井 打井 拆除建筑物或者构筑物 平整土地 园林绿化 疏浚 不包括航道疏浚 建筑物平移 搭脚手架 爆破 矿山穿孔 表面附着物 包括岩层 土层 沙层等 剥离和清理劳务等工程作业 建安企业营改增基本内容 六 对建筑业营改增短期过渡性政策规定的建议 how 建筑房地产企业老项目的增值税计税方式的选择及涉税处理财税 2016 36号 附件2 营业税改征增值税试点有关事项的规定 第一条第 七 项第3款规定 一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务 可以选择适用简易计税方法计税 财税 2016 36号 附件2 营业税改征增值税试点有关事项的规定 第一条第 七 项第7款规定 房地产开发企业中的一般纳税人 销售自行开发的房地产老项目 可以选择适用简易计税方法按照5 的征收率计税 在该文件中 有两个非常重要的字 可以 即建筑和房地产企业老项目增值税计税方法的选择上 在2016年5月1日后 既可以选择适用简易计税方法也可以选择一般计税方法 到底应如何选择增值税计税方法呢 建安企业营改增基本内容 六 对建筑业营改增短期过渡性政策规定的建议 how 一 建筑企业老项目的增值税计税方法的选择及涉税处理建筑企业老项目在实践中体现为三类 第一类是营改增之前 2016年4月30日之前 已经完工的施工项目 且已与业主进行了工程结算 但业主拖欠工程款 营改增后才支付施工企业工程款的老项目 第二类是营改增之前 2016年4月30日之前 已经完工的施工项目 但没有进行工程决算 营改增以后才进行工程结算的老项目 第三类是营改增之前未完工的施工项目 营改增后继续施工的老项目 以上三类老项目增值税计税方法的选择如下 建安企业营改增基本内容 六 对建筑业营改增短期过渡性政策规定的建议 how 一 建筑企业老项目的增值税计税方法的选择及涉税处理1 第一类老项目增值税计税方法的选择及涉税处理营改增之前 2016年4月30日之前 已经完工的施工项目 且已与业主进行了工程结算 但业主拖欠工程款 营改增后才支付施工企业工程款的老项目 分以下两种情况来处理 一是如果工程结算报告书中未注明业主未来支付拖欠工程款的时间 则营业税纳税义务时间为工程决算书上签订的时间 因此 在2016年4月30日之前 按照3 税率在工程劳务所在地缴纳营业税 向业主开具建筑业的营业税发票 二是如果工程结算书注明了业主未来支付拖欠工程款的时间 则营业税纳税义务时间为工程结算书中注明的时间 因此 在2016年5月1日后 建筑企业一定选择适用简易计税方法 以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额 应按照3 的征收率 依照 销售额 1 3 3 计算缴纳增值税 向业主开具增值税普通发票 由于 收到业主支付的工程款 1 3 3 收到业主支付的工程款 3 因此 从节省税收的角度考虑 建议营改增前已经完工且进行工程决算 但业主拖欠工程款的老项目在2016年5月1日后进行开票 建安企业营改增基本内容 六 对建筑业营改增短期过渡性政策规定的建议 how 一 建筑企业老项目的增值税计税方法的选择及涉税处理2 第二类老项目增值税计税方法的选择及涉税处理营改增之前 2016年4月30日之前 已经完工的施工项目 但没有进行工程决算 营改增以后才进行工程结算的老项目 一定选择适用简易计税方法 根据财税 2016 36号 附件2 营业税改征增值税试点有关事项的规定 第一条第 二 项第9款的规定 以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额 应按照3 的征收率 依照 销售额 1 3 3 计算缴纳增值税 向业主开具增值税普通发票 建安企业营改增基本内容 六 对建筑业营改增短期过渡性政策规定的建议 how 一 建筑企业老项目的增值税计税方法的选择及涉税处理3 第三类老项目增值税计税方法的选择及涉税处理营改增之前未完工的施工项目 营改增后继续施工的老项目增值税计税方法的选择应分两种情况 一是如果未完工项目在整个项目中所占的比重较大 有大量的成本发票可以抵扣增值税 则选择增值税一般计税方法 按照11 的税率计算增值税 二是如果未完工项目在整个项目中所占的比重较小 已经发生大量的成本发票是增值税普通发票 没有多少增值税进项税可以抵扣 则选择增值税简易计税方法 以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额 应按照3 的征收率 依照 销售额 1 3 3 计算缴纳增值税 向业主开具增值税普通发票 建安企业营改增基本内容 六 对建筑业营改增短期过渡性政策规定的建议 how 二 房地产开发企业的增值税计税方法的选择及涉税处理1 营改增前已经开发完毕的楼盘项目 但未销售完毕 营改增之后继续销售的老项目 一定选择适用简易计税方法按照5 的征收率计税 给购买方开具增值税普通发票 2 营改增之前 房地产企业已经进行了项目的立项 报建 审批和规划等法律手续 且已经与建筑企业签订了建筑施工总承包合同 但未办理 建筑工程施工许可证 导致项目一直未动工 营改增后才办理 建筑工程施工许可证 致使工程正式动工的项目为新项目 选择增值税一般计税方法 按照11 计算缴纳增值税 3 营改增之前 房地产企业已经进行了项目的立项 报建 审批和规划等法律手续 且已经与建筑企业签订了建筑施工总承包合同 并办理 建筑工程施工许可证 工程已经动工 营改增后 继续开发的项目 一定是老项目 增值税计税方法的选择应分两种情况 一是如果已经开发的项目在整个开发项目中占的比例很小 成本发票还没有收到 有大量的成本发票可以抵扣增值税 则选择增值税一般计税方法 按照11 的税率计算增值税 但是根据财税 2016 36号 附件2 营业税改征增值税试点有关事项的规定 第一条第 十 项第2款的规定 应以取得的全部价款和价外费用 按照3 的预征率在不动产所在地预缴税款后 向机构所在地主管税务机关进行纳税申报 二是如果已经开发的项目在整个开发项目中所占的比例较大 已经收到了大部分成本发票 是增值税普通发票和建筑业营业税发票 没有多少增值税进项税可以抵扣 则选择适用简易计税方法按照5 征收率征收增值税 建安企业营改增基本内容 六 对建筑业营改增短期过渡性政策规定的建议 how 三 老项目营改增后发生分包业务的涉税处理由于一项工程只有一份 建筑工程施工许可证 而且是由总包办理 分包人不需要办理 建筑工程施工许可证 所以营改增前 2016年4月30日之前 的老项目在营改增后 2016年5月1日之后 发生总包与分包人签订分包合同 作为建筑企业的分包人做的分包业务是老项目 根据财税 2016 36号 附件2 营业税改征增值税试点有关事项的规定 第一条第 七 项的规定 一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务 可以选择适用简易计税方法计税 房地产开发企业中的一般纳税人 销售自行开发的房地产老项目 可以选择适用简易计税方法按照5 的征收率计税 基于此分析 总包和分包都有可能选择增值税一般计税方法和简易计税方法 到底如何选择增值税计税方法 总分包之间一定进行商议考虑各自的税收成本 选择对双方都能节省税收成本的增值税计税方法 建议 1 区分新老合同工程 分别纳税问题 2 对生产用存量资产的进项税抵扣的问题 建议企业生产用存量资产 如固定资产 周转材料 件时设施等 其净值或摊余价值 还要在营改增后的一些年度里转为建筑施工产值 同时产生销项税 但可扣除的进项税已经无法取得 造成 营改增 后的销项税和进项税不匹配 结论 存量资产不可能在以后得到抵扣 建安企业营改增基本内容 七 价外费用销售额 是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用 第三十七条销售额 是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用 财政部和国家税务总局另有规定的除外 价外费用 是指价外收取的各种性质的收费 但不包括以下项目 一 代为收取并符合本办法第十条规定的政府性基金或者行政事业性收费 二 以委托方名义开具发票代委托方收取的款项 疑难问题处理 增值税暂行条例实施细则 规定 价外费用 包括价外向购买方收取的手续费 补贴 基金 集资费 返还利润 奖励费 违约金 滞纳金 延期付款利息 赔偿金 代收款项 代垫款项 包装费 包装物租金 储备费 优质费 运输装卸费以及其他各种性质的价外收费 建安企业营改增基本内容 八 营改增后对挂靠与总分包管理模式的影响 一 营改增后对建筑业的挂靠管理模式的影响 案例 甲建筑公司为一级资质 乙施工队承揽了一笔建筑业务 合同总价为1000万元挂靠在甲公司名下 合同估计成本为800万元 甲建筑公司收取30万元管理费用 甲建筑公司将收取的管理费用30万 会计处理时借记银行存款 贷记管理费用 思考 营改增后甲建筑公司账务处理是否有错误 若是查账征收是否有涉税风险 思考 甲建筑公司营改增后开具增值税专用发票是否属于虚开增值税发票的行为 思考 营改增后被挂靠人的建筑公司应如何加强财务管理 资质的需要 收挂靠费 被挂靠方一般按自有的项目进行核算 挂靠方以开具除挂靠费外的材料和人工费发票方式取得工程收入问 挂靠的风险是什么 挂靠费应放哪科目 管理费用的冲减吗 建安企业营改增基本内容 八 营改增后对挂靠与总分包管理模式的影响 一 营改增后对建筑业的挂靠管理模式的影响公告 2014 39号第一 如果挂靠方以被挂靠方名义 向受票方纳税人销售货物 提供增值税应税劳务和产品 应税服务 应以被挂靠方为纳税人 被挂靠方作为货物的销售方或应税劳务 应税服务的提供方按相关规定向受票方开具增值税专票 属公告规定的情形 第二 如果挂靠方以自己名义向受票方纳税人销售货物提供增值税应税劳务或应税服务被挂靠方与此项业务无关则应以挂靠方为纳税人 这种情况下被挂靠方向受票方纳税人就该项目业务开具增专票不在本公告之列而区分此业务是以挂靠方名义还是以被挂靠方的名义从事经营活动的主要依据是谁签定的合同 财税 2013 106号 如果甲公司签定合同甲公司对外开具专票不属于虚开增值税专票的行为 总结 营改增后被挂靠人的建筑公司如何加强财务管理解决 挂靠方开专票真 真实的交易 材料供应商必会加价销售 挂靠单位利润会少 可打击挂靠 营改增后迫使企业从粗放型的经营方式向管理出效益的方式转变 建安企业营改增基本内容 八 营改增后对挂靠与总分包管理模式的影响 二 总 分包管理模式的涉税风险1 工程总承包营改增后的税收风险控制 总承包人必须是查账征税企业 分包人必向总包人开具建筑安装专票 并向建筑劳务所在地税局提供分包人开具建安专票和税收缴款书复印件 分包人必有建筑资质的建筑企业 而不是个人 中华人民共和国建设部0124号令严禁个人承揽分包工程业务 必把总 分包合同到工程所在地税务备案登记 向劳务发生地主管税务机关进行建筑工程项目登记 申报纳税 建筑工程不得转包 中华人民共和国建设部0124号令 建安企业营改增基本内容 八 营改增后对挂靠与总分包管理模式的影响 二 总 分包管理模式的涉税风险2 营改增后对总 分包业务中常见的课程风险探讨 总包向分包收取配合费是否要缴纳增值税 a 若总包向分包有提供管理咨询服务 财税 2013 106 可双方签定合同 开具6 增专票 b 若双方在结算工程款时进行扣除 相当于商业折扣 应在发票上体现 实际是销售折让 总包方的进项税额少了 应纳所得额大了 比上述方法多缴税 总 分包方之间收取违约金是否缴纳增值税 问题 总分包是否向分包方开具专票 答 在总 分包方合同中 总包是建筑劳务的接受方 分包是建筑劳务的提供方 因此总包必须向分包收取安全作业违约金 不属于价外费用不需要申报缴纳增值税 反之 分包应向总包开具专票 建安企业营改增基本内容 八 营改增后对挂靠与总分包管理模式的影响 二 总 分包管理模式的涉税风险3 如何规范总 分包策略 1 规范工程专业分包 工程总承包合同需明确工程专业分包事项或取得发包方书面认可 对分包商的工程专业承包资质 与分包工程匹配 进行备案 专业分包合同采取清包模式 主材 机械等甲方提供 明确约定发票条款 税率 发票 类型 提供发票时间 2 规范劳务分包模式 对分包商的劳务作用资质 与工程匹配 进行备案 劳务分包应采取清包模式 综合单价包括人工费 难以取得进项抵扣的二 三类材料等 明确约定发票条款 税率 发票类型 提供发票时间 建安企业营改增基本内容 八 营改增后对挂靠与总分包管理模式的影响 二 总 分包管理模式的涉税风险注 劳务分包若无资质有法律后果 建设部建市 2005 0131号 关于建立和完善劳务分包制度发展劳务分包企业的意见 和 资质管理规定 劳务分包方除了具备能够独立承担责任 持有 营业执照 税务登记证 外 还应该持有由建设主管部门签发的劳务企业 资格证书 否则 最高院可判 无效合同 劳务分包方无资质会承担工伤事故的赔偿责任 发包方受到行政处罚 并可能承担拖欠农民工资的连带责任 建安企业营改增基本内容 九 营改增后甲供材的涉税处理 一 什么是甲供材 设想 甲供材合同中的工程款价税合计 不含甲方购买的材料和设备 为A 则 甲供材 中建筑企业选择 1 一般计税方式 应纳税额 A 11 1 11 建筑企业采购材料物资的进项税额 B 9 91 A B2 简易计税方法 应纳税额 A 3 1 3 2 91 A两方法税负相同的临界点是 9 91 A B 2 91 AB 7 A如果假设建筑企业采购材料物资的适用17 推出B 48 18 A结论 B 48 18 甲供材 合同中约定的工程价款合计 选 一般计税法 B 48 18 甲供材 合同中约定的工程价款合计 选 简易计税法 建安企业营改增基本内容 九 营改增后甲供材的涉税处理 二 营改增后甲供材的涉税处理 案例 房地产开发公司与一建筑工程总承包公司签订了建筑工程承包合同 工程总造价为5000万元 其中商品混泥土500万元 钢筋500万元 约定由房地产公司负责供应 1 营改增后建筑材料的采购权将决定受益方 2 不同建材的抵扣率不同影响劳务双方的增值税税负 3 决定谁购买材料是建设方与建安企业博奕的结果 案例 甲房地产开发企业与乙建安企业签订了一份工程合同 安装铝合金门窗 所需铝合金门窗不含税价款为600万 劳务款为400万 劳务成本为300万元 无进项 双方提出两种方案 一是建设方甲自行购买铝合金 二是由建安企业乙公司购买 铝合金门窗的税率为17 建安劳务的增值税税率为11 思考 以上例为例 以乙供材的利润为基数 若建设方需要外购材料 甲供材 保证工程质量 请问乙公司 施工方 应报的价格为多少 建安企业营改增基本内容 九 营改增后甲供材的涉税处理 三 营改增后接受运输 设计 广告等劳务的涉税处理及选择 四 营改增后外购沙石料能否取得增值税专用发票 五 营改增后建安企业租赁机械设备如何取得进项发票 六 人工成本能否取得增值税专用发票 建安企业营改增基本内容 十 建筑业营改增后的税负影响分析 一 建筑业特点及主要风险1 建筑业财务核算不规范 原始凭证来源渠道混乱 工程项目部真实专票量少 报账虚构购进业务取得扣税凭证将涉嫌偷逃增值税2 建筑业人工费用占比高 一般而言 建筑人工费用占全部成本30 且抵不了进项税3 建筑业采购市场不规范 大型设备 如挖掘机 吊机是租赁取得 劳工带机作业 区分税率 主材 沙石 砖等 小规模纳税人 无专票辅料 铁丝 扣件等 小规模纳税人 无专票 建安企业营改增基本内容 十 建筑业营改增后的税负影响分析 二 营改增后抵扣率的测算概括 收入 营业税税率 收入 增值税税率 1 增值税税率 收入 抵扣率 建安企业营改增基本内容 十 建筑业营改增后的税负影响分析 二 营改增后抵扣率的测算下列以建筑施工企业为例 1 增值税税负 增值税应纳税额 含税工程结算收入2 增值税应纳税额 工程销项税额 工程进项税额3 工程销项税额 工程结算收入 1 11 11 4 工程进项税额 材料等含税成本 1 材料等适用税率 适用税率假设 第一种情况 除人工费用的全部材料费用都可以取得增值税专票第二种情况 按建筑企业估计 目前只有部分项目可以取得增值税扣税发票 建安企业营改增基本内容 十 建筑业营改增后的税负影响分析 二 营改增后抵扣率的测算举两个已完工项目的相关数据指标进行的营改增税负测算1 营改增税负测算 甲 工程结算收入8720万工程成本为8007 79万乙 工程结算收入12850万工程成本为11898 33万 1 销项税额的测算甲 销项 8720 1 11 11 864 1万乙 销项 12850 1 11 11 1273 4万 建安企业营改增基本内容 十 建筑业营改增后的税负影响分析 二 营改增后抵扣率的测算 2 进项税额的计算分全部材料可扣税 部分材料扣税 其中混凝土 预拌砂浆 砖 砂石按3 征收率扣税 其他材料17 税率 经计算 甲 全部可以取得进项税情况下进项税6837820 17元部分可以取得进项税情况下进项税3493419 67元乙 全部 9942917 66部分 5105454 77 建安企业营改增基本内容 十 建筑业营改增后的税负影响分析 二 营改增后抵扣率的测算 3 营改增后的税负变化情形之一 材料可全部扣税情况的税负甲 应交增值税额 8641441 6837820 1803621增值税税金 1803621 87200000 2 07 乙 应交增值税额 12734260 9942915 2791345增值税税金 2791345 128500255 2 17 情形之二 部分材料可扣税情况的税负甲 应交 5148021增值税税负 5 9 乙 应交 7628806增值税税负 5 94 建安企业营改增基本内容 十 建筑业营改增后的税负影响分析 二 营改增后抵扣率的测算 4 营改增后保持原税负不变的税率营改增之前建筑营业税3 假设税负平衡点的增值税税率为M 如果前后税负不变 那么 工程结算收入X3 工程结算收入 1 M XM 当期可抵扣进项税额a 在全部材料可抵扣情况下 甲项目M 12 16 乙项目M 12 03 b 在部分材料可抵扣情况下 甲项目M 7 49 乙项目M 7 53 建安企业营改增基本内容 十 建筑业营改增后的税负影响分析 二 营改增后抵扣率的测算结论 a 全部抵扣 其应纳增值税与含税工程收入的比率分别为2 07 和2 17 明显低于营改增前3 的营业税税负率 部分抵扣 实际税负率达到5 9 和5 94 高于原来的3 b 如果达到营业税税负水平 两个项目的增值税分别为7 56 和7 49 由此可见 建筑业税负的高与低 关键取决于专用发票的取得和进项税扣除额大小 甲供材料取得不了 会吃亏 c 对建筑业的原材料中主要材料砂石 黄砂 混泥土等进项税额达不到17 根据财税 2014 57号 按简易征收率只有3 抵扣率 a 若加权平均进税税率为11 收入为营改增后的收入 那么营改增前的含税收入就是收入 1 11 可以计算出取票成本 收入 1 11 3 收入 成本 11 计算出进项发票成本必达到不含税收入的69 72 才能达到与营改增之前的一样的税负 b 若一般建筑人工费用占销售30 销售利润率为3 5 左右 管理费用按2 5 计算无法抵扣 其他社保业务费 政府税费等无法抵扣费用10 还余54 的可能可以抵扣费用 已经低于69 72 的平衡点结论 加大进项发票取得的基础上 提高服务质量 提高工程报价方能转移税负 建安企业营改增基本内容 十一 特别关注事项第十条销售服务 无形资产或者不动产 是指有偿提供服务 有偿转让无形资产或者不动产 但属于下列非经营活动的情形除外 一 行政单位收取的同时满足以下条件的政府性基金或者行政事业性收费 1 由国务院或者财政部批准设立的政府性基金 由国务院或者省级人民政府及其财政 价格主管部门批准设立的行政事业性收费 2 收取时开具省级以上 含省级 财政部门监 印 制的财政票据 3 所收款项全额上缴财政 二 单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务 三 单位或者个体工商户为聘用的员工提供服务 四 财政部和国家税务总局规定的其他情形 建安企业营改增基本内容 十一 特别关注事项第十四条下列情形视同销售服务 无形资产或者不动产 一 单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务 但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外 二 单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产 但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外 三 财政部和国家税务总局规定的其他情形 建安企业营改增基本内容 十一 特别关注事项第二十七条下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣 一 用于简易计税方法计税项目 免征增值税项目 集体福利或者个人消费的购进货物 加工修理修配劳务 服务 无形资产和不动产 其中涉及的固定资产 无形资产 不动产 仅指专用于上述项目的固定资产 无形资产 不包括其他权益性无形资产 不动产 纳税人的交际应酬消费属于个人消费 二 非正常损失的购进货物 以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务 三 非正常损失的在产品 产成品所耗用的购进货物 不包括固定资产 加工修理修配劳务和交通运输服务 四 非正常损失的不动产 以及该不动产所耗用的购进货物 设计服务和建筑服务 建安企业营改增基本内容 十一 特别关注事项第二十七条下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣 五 非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物 设计服务和建筑服务 纳税人新建 改建 扩建 修缮 装饰不动产 均属于不动产在建工程 六 购进的旅客运输服务 贷款服务 餐饮服务 居民日常服务和娱乐服务 七 财政部和国家税务总局规定的其他情形 本条第 四 项 第 五 项所称货物 是指构成不动产实体的材料和设备 包括建筑装饰材料和给排水 采暖 卫生 通风 照明 通讯 煤气 消防 中央空调 电梯 电气 智能化楼宇设备及配套设施 固定资产 是指使用期限超过12个月的机器 机械 运输工具以及其他与生产经营有关的设备 工具 器具等有形动产 非正常损失 是指因管理不善造成货物被盗 丢失 霉烂变质 以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收 销毁 拆除的情形 建安企业营改增基本内容 十一 特别关注事项第三十九条纳税人兼营销售货物 劳务 服务 无形资产或者不动产 适用不同税率或者征收率的 应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额 未分别核算的 从高适用税率 本条规定了纳税人提供适用不同税率或者征税率的销售货物 劳务 服务 无形资产或者不动产 即 兼营行为 的税收处理原则 即 应当分别核算销售额 未分别核算的 从高适用税率 1 兼有不同税率的销售货物 加工修理修配劳务 服务 无形资产或者不动产 从高适用税率 2 兼有不同征收率的销售货物 加工修理修配劳务 服务 无形资产或者不动产 从高适用征收率 3 兼有不同税率和征收率的销售货物 加工修理修配劳务 服务 无形资产或者不动产 从高适用税率 建安企业营改增基本内容 十一 特别关注事项四十条一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物 为混合销售 从事货物的生产 批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为 按照销售货物缴纳增值税 其他单位和个体工商户的混合销售行为 按照销售服务缴纳增值税 本条所称从事货物的生产 批发或者零售的单位和个体工商户 包括以从事货物的生产 批发或者零售为主 并兼营销售服务的单位和个体工商户在内 本条是对混合销售行为的规定 沿用了增值税和营业税有关混合销售的管理 即只有当一项销售行为既涉及服务又涉及货物时 才认定为混合销售行为 从事货物的生产 批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为 按照销售货物缴纳增值税 其他单位和个体工商户的混合销售行为 按照销售服务缴纳增值税 混合销售行为成立的行为标准有两点 一是其销售行为必须是一项 二是该项行为必须即涉及服务又涉及货物 其 货物 是指增值税税法中规定的有形动产 包括电力 热力和气体 服务是指属于改征范围的交通运输服务 建筑服务 金融保险服务 邮政服务 电信服务 现代服务 生活服务等 我们在确定混合销售是否成立时 其行为标准中的上述两点必须是同时存在 如果一项销售行为只涉及销售服务 不涉及货物 这种行为就不是混合销售行为 反之 如果涉及销售服务和涉及货物的行为 不是存在一项销售行为之中 这种行为也不是混合销售行为 如 生产货物的单位 在销售货物的同时附带运输 其销售货物及提供运输的行为属于混合销售行为 所收取的货物款项及运输费用应一律按销售货物计算缴纳增值税 建安企业营改增基本内容 十一 特别关注事项案例 营改增后的EPC涉税及处理 什么是EPC Engineer Procure Construct EPC总承包合同 即涉及 采购 施工合同 是一种包括设计 设备采购 施工 安装和调试 直至竣工移交总承包模式 试用范围 专业强 技术含量高 工艺及结构较复杂 一次性投资较大的建筑项目 现行 建筑法 第24条 建筑工程的发包单位可以将建筑工程的勘察 施工 设备采购一并发包给一个工程总承包单位 将一揽子的一项或多项发包给一个工程总承包单位 建安企业营改增基本内容 十一 特别关注事项 一 营改增后EPC模式设计的税费分析 案例 甲公司为中国境内法人企业 乙公司为中国境内一家具备设计资质且有能力承建电厂的专业施工企业 甲公司 乙公司均为某省企业 且均为一般纳税人 2015年10月甲公司与乙公司签订了 某市生活垃圾填埋气发电项目EPC总承包协议 工程总承包范围为某市生活垃圾填埋气发电项目工程的全部勘测 设计 设备和材料采购 建筑安装和电网接入系统工程施工直至竣工验收的相关工作 甲公司为工程发包人 乙公司为工程承包方 根据 EPC总承包协议 的约定 乙公司负责按某市生活垃圾填埋气发电项目EPC总承包协议的约定 进行勘测设计 材料采购 设备采购 设备检验检测 建筑安装施工 材料检验检测 测试 并网安全评价 竣工投产 性能试验等所有工作 直至完成工程至正常并网发电 请对上述业务中的涉税风险点进行分析及提出建议 建安企业营改增基本内容 十一 特别关注事项风险点分析及建议 第一 总承包协议之税收建议甲公司 发包方 应规范与乙公司 EPC承包方 的施工及采购合同 将合同明细合并到设备采购 建筑安装施工 勘察设