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企业所得税征管业务 二 一二年十二月 1 2020 3 18 主要内容 一 会计和税法的差异二 企业所得税后续管理规定 2 2020 3 18 会计和税法的差异 会计与税法存在差异的原因收入确认中的差异成本与费用确认的差异资产处理的差异亏损的确认与弥补差异 3 2020 3 18 会计与税法存在差异的原因 4 2020 3 18 会计与税法存在差异的原因 目标不同遵循原则不同计量依据不同 5 2020 3 18 收入的差异 6 2020 3 18 一 收入的概念 收入的概念 会计 企业会计准则第14号 收入 规定 收入是指企业在日常活动中形成的 会导致所有者权益增加的 与所有者投入资本无关的经济利益的总流入 小 企业会计制度规定 收入是指企业在销售商品 产品或提供劳务及他人使用本企业资产等日常经营活动中取得的经济利益的总流入 7 2020 3 18 收入的概念 税法 税法第六条 企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入 为收入总额 包括 1 销售货物收入 2 提供劳务收入 3 转让财产收入 4 股息 红利等权益性投资收益 5 利息收入 6 租金收入 7 特许权使用费收入 8 接受捐赠收入 9 其他收入 8 2020 3 18 收入范围的差异 收入 利得 视同销售收入 免税收入 应税所得 未实现收益 不征税收入 9 2020 3 18 视同销售是指会计上不作为销售核算 而在税收上作为销售 确认收入 计缴税金的商品或劳务的转移行为 视同销售的定义 10 2020 3 18 视同销售的确认 实施条例 第25条 企业发生非货币性资产交换 以及将货物 财产 劳务用于捐赠 偿债 赞助 集资 广告 样品 职工福利或者利润分配等用途的 应当视同销售货物 转让财产或者提供劳务 但国务院财政 税务主管部门另有规定的除外 11 2020 3 18 视同销售的税务处理 例 新华公司为一家生产电脑的企业 2008年12月 公司以其生产的单位成本为3000元的液晶电脑50台作为春节礼物直接捐赠给该市的一个希望工程学校 该型号电脑的售价为每台6000元 新华公司适用的增值税率为17 12 2020 3 18 视同销售的帐务处理 会计账务处理 借 营业外支出201000贷 库存商品150000应交税费 应交增值税 销项税额 51000纳税调整方法 视同销售调增收入300000元 附表一第15行 视同销售调增成本150000元 附表二第14行 13 2020 3 18 税法规定 实施条例 第18条 企业所得利息收入 按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现 实施条例 第19条 租金收入 按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现 实施条例 第20条 特许权使用费收入 按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现 二 让渡资产使用权收入 14 2020 3 18 会计规定 使用费收入是指一般企业在让渡资产的过程中取得的使用费收入 通常有两种情况 1 合同或协议规定一次性收取使用费 不提供后续服务的 应当视同销售该项资产一次性确认收入 提供后续服务的 应在合同或协议规定的有效期内分期确认收入 2 合同或协议规定分期收取使用费 应按合同或协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入 15 2020 3 18 租金收入的确认差异 例 2008年康达公司根据业务需要租入瑞林公司的一间库房 作为存放商品的仓库使用 合同约定租赁期两年 从2008年9月1日开始至2010年8月31日止 租金共24万元 租赁开始日康达公司支付12万元租赁费 租赁期结束时再支付另外的12万元 16 2020 3 18 确认收入12万元 确认收入12万元 确认收入4万元 确认收入12万元 确认收入8万元 17 2020 3 18 2008年9月收到租金 借 银行存款120000贷 预收帐款120000年末确认本年中四个月的租金收入 借 预收帐款40000贷 其他业务收入40000 18 2020 3 18 根据税法规定 瑞林公司2008年的租赁收入是12万元 2009年的租赁收入是0万元 2010年租赁收入是12万元 19 2020 3 18 成本与费用的差异 20 2020 3 18 一 概念和范围的差异 会计规定 费用是指企业在日常活动中发生的 会导致所有者权益减少的 与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出 成本是指企业在生产产品 提供劳务等活动中发生的各种耗费 损失是指与非日常活动引起的资产耗费 21 2020 3 18 税法规定 税法第8条企业实际发生的与取得收入有关的 合理的支出 包括成本 费用 税金 损失和其他支出 准予在计算应纳税所得额时扣除 成本是纳税人销售商品 提供劳务 转让固定资产 无形资产 包括技术转让 的成本 费用是指纳税人每一纳税年度发生的可扣除的销售费用 管理费用和财务费用 已计入成本的有关费用除外 22 2020 3 18 税金 即纳税人按规定缴纳的消费税 营业税 资源税 关税 城市维护建设费 教育费附加等产品销售税金及附加 企业缴纳的房产税 车船使用税 土地使用税 印花税等一般列入管理费用在税前列支 如果未列入管理费用也可在销售税金中列支 损失 即纳税人生产 经营过程中的各项营业外支出 已发生的经营亏损和投资损失以及其他损失 税法规定 23 2020 3 18 二 扣除内容分类 一般肯定条款特殊肯定条款特殊否定条款 24 2020 3 18 不得扣除的项目第十条在计算应纳税所得额时 下列支出不得扣除 特殊否定条款 1 向投资者支付的股息 红利等权益性投资收益款项 2 企业所得税税款 3 税收滞纳金 4 罚金 罚款和被没收财物的损失 5 本法第九条规定以外的捐赠支出 6 赞助支出 7 未经核定的准备金支出 财税 2009 64号 财税 2009 33号 8 与取得收入无关的其他支出 25 2020 3 18 限制扣除的内容 工资薪金保险费职工福利工会经费职工教育经费业务招待费广告宣传费借款费用捐赠支出专项资金 26 2020 3 18 企业会计准则第9号 职工薪酬 职工薪酬的内容和范围是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出 职工薪酬包括 1 职工工资 奖金 津贴和补贴 2 职工福利费 3 医疗保险费 养老保险费 失业保险费 工伤保险费和生育保险费等社会保险费 4 住房公积金 5 工会经费和职工教育经费 6 非货币性福利 7 因解除与职工的劳动关系给予的补偿 8 其他与获得职工提供的服务相关的支出 27 2020 3 18 职工 是指与企业订立劳动合同的所有人员 含全职 兼职和临时职工 也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员 如董事会成员 监事会成员等 在企业的计划和控制下 虽未与企业订立劳动合同或未由其正式任命 但为其提供与职工类似服务的人员 也纳入职工范畴 如劳务用工合同人员 职工薪酬 包括企业为职工在职期间和离职后提供的全部货币性薪酬和非货币性福利 提供给职工配偶 子女或其他被赡养人的福利等 也属于职工薪酬 28 2020 3 18 1 工资薪金支出 企业实际发生的合理的职工工资薪金 准予在税前扣除 薪金 是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或与其有雇用关系职工工资的员工的所有现金或非现金形式的劳动报酬 包括 基本工资 奖金 津贴 补贴 年终加薪 加班工资 以及与任职或者受雇有关的其他支出 29 2020 3 18 2 职工福利费企业发生的职工福利费支出 不超过工资薪金总额14 的部分 准予扣除 30 2020 3 18 3 职工教育经费企业发生的职工教育经费按照工资薪金总额的2 5 准予扣除 超过部分 准予在以后纳税年度结转扣除 软件生产企业发生的职工教育经费中的职工培训费用 根据财税 2008 1号规定 可以全额在企业所得税前扣除 软件生产企业应准确划分职工教育经费中的职工培训费支出 对于不能准确划分的 以及准确划分后职工教育经费中扣除职工培训费用的余额 一律按照 实施条例 第四十二条规定的比例扣除 国税函 2009 202号 31 2020 3 18 例题 企业2009年企业列支的职工薪酬是300万元 实际发放240万元 企业根据全年工资的2 5 计提职工教育经费7 5万元 当年实际发生的职工教育经费是8万元 2010年实际发放工资400万元 包括上年欠发的60万元 本年计提职工教育经费8 5万元 当年实际发生的职工教育经费是6万元 1 2009年职工教育经费纳税调整 万元A 0B 调减0 5C 调增2D 调增1 5 2 2010年税前可以扣除的职工教育经费是 万元 A 10B 8 5C 8D 6 32 2020 3 18 1 D 分析 本年实际可以扣除的限额是240 2 5 6 万元 实际发生是8万元 超过部分2万元 以后年度继续扣除 但是因会计列支了7 5万元 所以纳税调增1 5万元 2 C 分析 2010年可以扣除的限额是400 2 5 10 万元 2010年实际支付6万元 小于限额均可以当期扣除 因2009年还有2万元余额未扣除 所以本期可以扣除8万元 33 2020 3 18 4 业务招待费企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出 按照发生额的60 扣除 但最高不得超过当年销售 营业 收入的5 34 2020 3 18 例 企业发生的业务招待费用是50万元 全年实现的主营业务收入是2000万元 其他业务收入500万元 投资收益300万元 营业外收入60万元 根据税法规定调增的视同销售收入300万元 税前可以扣除的业务招待费 35 2020 3 18 2000 500 300 0 5 1450 60 30可以扣除的限额是14万元 纳税调增36万元 36 2020 3 18 5 广告费和业务宣传费企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出 除国务院财政 税务主管部门另有规定外 不超过当年销售 营业 收入15 的部分 准予扣除 超过部分 准予在以后纳税年度结转扣除 37 2020 3 18 6 公益性捐赠支出企业所得税法第九条所称公益性捐赠 是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门 用于 中华人民共和国公益事业捐赠法 规定的公益事业的捐赠 企业发生的公益性捐赠支出 不超过年度利润总额12 的部分 准予扣除 年度利润总额 是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润 38 2020 3 18 财政部国家税务总局民政部关于公益性捐赠税前扣除有关问题的补充通知 财税 2010 45号 对于通过公益性社会团体发生的公益性捐赠支出 企业或个人应提供省级以上 含省级 财政部门印制并加盖接受捐赠单位印章的公益性捐赠票据 或加盖接受捐赠单位印章的 非税收入一般缴款书 收据联 方可按规定进行税前扣除 39 2020 3 18 资产的差异及协调 40 2020 3 18 固定资产折旧 1 折旧 是指在固定资产使用寿命内 按照确定的方法将应计折旧额进行系统分摊 41 2020 3 18 企业会计准则第4号 固定资产 第十四条 企业应当对所有固定资产计提折旧 但是 1 已提足折旧仍继续使用的固定资产和 2 单独作为固定资产计价的土地使用权除外 2 固定资产折旧的范围 会计规定 42 2020 3 18 固定资产折旧的范围 税法规定 下列固定资产不得计算折旧扣除 1 房屋 建筑物以外未投入使用的固定资产 2 以经营租赁方式租入的固定资产 3 以融资租赁方式租出的固定资产 4 已足额提取折旧仍继续使用的固定资产 5 与经营活动无关的固定资产 6 单独估价作为固定资产入账的土地 7 其他不得计算折旧扣除的固定资产 43 2020 3 18 例题 某企业2010年8月购入一台生产设备直接投入使用 替换原有旧设备 该资产原值210万元预计净残值10万元 假设折旧年限5年 该设备符合税法规定的加速折旧的条件 采用年数总和法计提折旧 被替换设备处于闲置状态 旧设备每月折旧额是1万元 请计算2010年折旧额 并进行纳税分析 44 2020 3 18 新设备折旧额 第一年年折旧率 5 15 100 33 33 每月折旧率 33 33 12 2 78 2010年折旧额 210 10 2 78 4 22 24 万元 闲置的旧设备折旧额 2010年折旧额 1 12 12 万元 合计 22 24 12 34 24 万元 税法要求 未使用的设备不能计提折旧 所以税前可以扣除的折旧是30 24万元 所得税纳税申报 附表九中纳税调增4万元 45 2020 3 18 亏损的确认与弥补 46 2020 3 18 一 亏损的计算会计亏损 收入 利得 费用 损失 0税法亏损 每一纳税年度的收入总额减除不征税收入 免税收入和各项扣除后小于零的数额 47 2020 3 18 例 某企业执行新会计准则 适用17 增值税率 2008年有关事项如下 商品收入700万元 处置固定资产净收益10万元 获得政府给予的08年和09年的银行贴息8万元 已售产品成本500万元 管理费用200万元 其中业务招待费80万元 计提坏账准备30万元 为促销将自产产品作为赠品发给客户 成本15万元 市价20万元 会计利润 会计利润 700 10 4 500 200 30 15 3 4 34 4税法利润 税法利润 700 10 8 20 500 120 3 6 15 3 4 15 81 48 2020 3 18 会计利润 700 10 4 500 200 30 15 3 4 34 4税法利润 700 10 8 20 500 120 3 6 15 3 4 15 813 6是基于80 60 48 720 0 5 应交所得税81 25 20 25 49 2020 3 18 二 弥补亏损的方式会计 在转账过程中自动实现弥补税法 用以后年度实现的利润弥补 50 2020 3 18 1 时间要求企业在汇总计算缴纳企业所得税时 其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利 企业纳税年度发生的亏损 准予向以后年度结转 用以后年度的所得弥补 但结转年限最长不得超过五年 51 2020 3 18 2 范围要求 1 境内营业机构的亏损可以用境外营业机构的盈利弥补 但是境外营业机构的亏损不可以用境内营业机构的盈利弥补 2 对企业取得的免税收入 减计收入以及减征 免征所得额项目 不得弥补当期及以前年度应税项目亏损 当期形成亏损的减征 免征所得额项目 也不得用当期和以后纳税年度应税项目所得抵补 52 2020 3 18 一 企业所得税后续管理工作分类 概念 企业所得税后续管理 是对企业所得税备案项目 自行申报项目以及日常管理中涉及跨年度项目所进行的税收管理工作 分类 企业所得税后续管理项目按管理方式划分 包括备案类项目和自行申报类项目 备案类项目 是指企业需按规定报送相关资料接受主管地税机关备案管理的企业所得税项目 下列项目实行备案管理 会计和税法的差异 53 2020 3 18 一 企业所得税后续管理工作分类 1 关于修订的通知 青地税函 2010 200号 要求备案的项目 2 企业发生特殊重组并选择特殊处理的 3 房地产开发企业计税成本对象 4 税收法律法规要求的项目及主管地税机关根据税收法律法规确定的项目 54 2020 3 18 一 企业所得税后续管理工作分类 自行申报类项目 是指不需要报主管地税机关备案 企业在申报时可直接计入应纳税所得额或享受税收优惠的企业所得税项目 下列项目实行自行申报管理 1 国债利息收入 2 地方政府债券利息收入 3 铁路建设债券利息收入 4 法定期限内的亏损弥补 55 2020 3 18 一 企业所得税后续管理工作分类 5 符合条件的居民企业之间的股息 红利等权益性投资收益 6 债务重组收入均匀计入应纳税所得额 7 政策性搬迁收入延迟计入应纳税所得额 8 专项用途财政性资金延迟计入应纳税所得额 9 国有性质企业的工资限额 10 境外所得税抵免 56 2020 3 18 一 企业所得税后续管理工作分类 11 资产损失 12 其他申报类项目 亏损弥补项目 附报有资质的中介机构的鉴证报告或在企业所得税汇缴鉴证报告中作出专项说明 专项说明需要对企业被弥补年度亏损金额确认情况 以往年度弥补亏损情况 税务部门检查及评估调整情况 当年度弥补亏损情况作出详细的说明 不能仅仅在汇缴鉴证报告中提供一张弥补亏损表 57 2020 3 18 企业所得税后续管理工作 资产损失项目 按照总局2011年第25号公告和青岛市地税局2011年第4号公告规定报送资料 总局2011年第25号公告第5条 企业发生的资产损失 应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除 未经申报的损失 不得在税前扣除 58 2020 3 18 企业所得税后续管理工作 企业在进行企业所得税年度汇算清缴申报时 可将资产损失申报材料和纳税资料作为企业所得税年度纳税申报表的附件一并向税务机关报送 市局2011年第4号公告第4条 按照 公告 第7条的要求 企业资产损失申报资料和纳税资料作为企业所得税年度纳税申报表的附件在进行企业所得税年度汇算清缴申报时 一并向税务机关报送 对于上门申报的企业 资产损失申报资料和纳税资料应当于年度 59 2020 3 18 一 企业所得税后续管理工作分类 汇算清缴申报时一并向主管税务机关报送 主管税务机关在其资产损失税前扣除申报资料上加盖受理专用章后 再完成年度汇算清缴申报 对于其它申报的企业 资产损失申报资料和纳税资料应当于年度汇算清缴申报前先行向主管税务机关报送 主管税务机关在其资产损失税前扣除申报资料上加盖受理专用章后 企业方能进行年度汇算清缴申报 企业资产损失按其申报内容和要求的不同 60 2020 3 18 企业所得税后续管理工作 分为清单申报和专项申报两种申报形式 其中 属于清单申报的资产损失 企业可按会计核算科目进行归类 汇总 然后再将汇总清单报送税务机关 有关会计核算资料和纳税资料留存备查 属于专项申报的资产损失 企业应逐项 或逐笔 报送申请报告 同时附送会计核算资料及其他相关的纳税资料 企业在申报资产损失税前扣除过程中不符合上述要求的 税务机关应当要求其改正 企业拒绝改正的 税务机关有权不予受理 61 2020 3 18 企业所得税后续管理工作 下列资产损失 应以清单申报的方式向税务机关申报扣除 一 企业在正常经营管理活动中 按照公允价格销售 转让 变卖非货币资产的损失 二 企业各项存货发生的正常损耗 三 企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失 四 企业生产性生物资产达到或超过使用年限而 62 2020 3 18 企业所得税后续管理工作 正常死亡发生的资产损失 五 企业按照市场公平交易原则 通过各种交易场所 市场等买卖债券 股票 期货 基金以及金融衍生产品等发生的损失 第10条前条以外的资产损失 应以专项申报的方式向税务机关申报扣除 企业无法准确判别是否属于清单申报扣除的资产损失 可以采取专项申报的形式申报扣除 63 2020 3 18 企业所得税后续管理工作 企业资产损失相关的证据包括具有法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据 第17条具有法律效力的外部证据 是指司法机关 行政机关 专业技术鉴定部门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件 主要包括 一 司法机关的判决或者裁定 二 公安机关的立案结案证明 回复 64 2020 3 18 企业所得税后续管理工作 三 工商部门出具的注销 吊销及停业证明 四 企业的破产清算公告或清偿文件 五 行政机关的公文 六 专业技术部门的鉴定报告 七 具有法定资质的中介机构的经济鉴定证明 八 仲裁机构的仲裁文书 九 保险公司对投保资产出具的出险调查单 理赔计算单等保险单据 十 符合法律规定的其他证据 65 2020 3 18 企业所得税后续管理工作 第18条特定事项的企业内部证据 是指会计核算制度健全 内部控制制度完善的企业 对各项资产发生毁损 报废 盘亏 死亡 变质等内部证明或承担责任的声明 主要包括 一 有关会计核算资料和原始凭证 二 资产盘点表 三 相关经济行为的业