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国际财务报告准则的发展 金融危机前的发展 1 主要内容 一 国际会计准则委员会 IASC 及其准则的发展 一 IASC历史回顾 二 IASC发布的准则文告 三 IASC改组的原因和过程二 国际会计准则理事会 IASB 的历程与发展 一 IASB的设立 二 IASB的运作框架与程序 三 IASB发布国际财务报告准则 IFRS 三 国际财务报告准则 IFRS 相对于国际会计准则 IAS 的变化四 国际会计准则理事会 IASB 未来的工作任务及安排 2 主要内容 五 国际财务报告准则 IFRS 的概念框架六 国际财务报告准则 IFRS 在世界范围的应用七 国际财务报告准则 IFRS 与中国新会计准则的比较 CAS 3 IASC国际会计准则委员会 IAS国际会计准则 2001 4IASB国际会计准则理事会 IFRS国际财务报告准则 4 一 国际会计准则委员会 IASC 及其准则的发展 一 IASC历史回顾国际会计准则委员会 IASC 是由来自澳大利亚 加拿大 法国 德国 日本 墨西哥 荷兰 英国和爱尔兰以及美国的会计职业团体于1973年发起成立的 总部在英国伦敦 从1983年起 作为国际会计师联合会 InternationalFederationofAccountants 简称 IFAC 成员的所有会计职业团体均已成为IASC的成员 中国于1998年5月正式加入IASC和国际会计师联合会 中国是改组前IASC的观察员 5 组织结构 理事会 TheBoard 成立于1973年 负责批准 发布讨论稿 征求意见稿和国际会计准则 并承担国际会计准则的日常工作 咨询委员会 TheConsultingGroup 成立于1981年 主要负责讨论IASC工作中的有关原则和政策方面的事宜 讨论对接受国际会计准则有影响的实际问题和观念问题 对发布国际会计准则的每一步骤提供支持 顾问委员会 TheAdvisoryCouncil 成立于1995年 主要负责评价和审阅工作 常设解释委员会 TheStandingInterpretationsCommittee SIC 成立于1997年 其职责是对已发布的国际会计准则作出解释 也包括对实践中正在出现或已经存在的重大分歧作出解释 战略工作组 TheStrategyWorkingParty 成立于1998年 负责IASC在完成 核心准则计划 后的战略 组织结构及运作程序等 6 IASC在推动会计国际协调的进程中 一般把其进程分为四个阶段 第一阶段 高度灵活 阶段 1973 1988年 在这一阶段 IASC共制定了26份国际会计准则 IAS 并制定了 关于编制和提供财务报表的框架 由于当时国际会计准则的权威性和会计国际协调程度较低 所以IASC的协调策略是寻同存异 认可了世界上主要国家对主要会计问题采用的方法 即以 最小公倍数 方法 认可了再类似情况下可采用不同的会计政策 由于存在大量可供选择的会计政策 IAS的可比性受到质疑 因而IASC的权威性和认可程度一直很低 可以说是名不见经传 影响甚微 7 第二阶段 财务报告可比性 阶段 1989 1995年 由于有太多的备选方案 使得会计信息很难达到可比 因而要使IAS真正成为全球性的会计准则 需要减少备选方案以提高会计信息的可比性 为此 IASC在这一时期的协调策略师减少会计处理中的备选方法 从1989年开始 IASC开始大量减少相同交易可供选择会计方法的存在 并规定同种交易只规定一种或两种基准方法 Benchmarktreatment 另外提供一种备选方法 Alternativemethod 在正常情况下 企业应选择基准方法 符合特定条件时可选择备选方法 如果选择备选方法 则应当披露不选择基准方法的原因以及由此造成的差异等 8 第三阶段 核心准则阶段 1995 2000年 国际会计准则质量的不断提高 使得IASC的权威性和影响力日益高涨 为了进一步提高IASC的国际地位和权威性 IASC在这一阶段的策略是谋求权威支持 以增强国际会计准则在全球的适用性 IASC于1995年与国际证监会组织 InternationalOrganizationofSecuritiesCommissions IOSCO 达成 核心准则 协议 并于1998年基本完成了核心准则项目计划 2000年5月 IOSCO在要求作适当调整 披露及解释的基础上批准和推荐了IAS中的30份准则 IOSCO对IASC核心准则的认可提高了IASC的地位 扩大了国际会计准则的影响力 促使IASC由全球会计准则的协调者转变为制定者 9 第四阶段 国际趋同阶段 2001年至今 为顺应经济全球化的需要 IASC于2001年3月成功改组 更名为IASB 负责国际财务报告准则的制定以及在全球范围内推进IFRS的趋同 这次改组已经使IASC这一会计准则协调者的使命终结 取而代之的是使IASB作为强制性全球统一会计准则的制定者 并明确树立起会计准则全球趋同的目标 曲晓辉 2005 截至2007年年底 共有100多个国家和地区宣布认可或采纳IAS IFRS 很多国家和地区直接以IAS IFRS取代了本国会计准则 IAS IFRS正在赢得全球会计准则的地位 全球会计准则正以势不可挡的趋势日益变为现实 10 二 IASC的准则文告 1 概念框架 1989年发布 该框架性文件不属于具体的会计准则 是用以制定和评价国际会计准则的指导性文件 IASC颁布的 编报财务报表的框架 明确了财务报表的目标 基本假设 要素及其确认 计量 报告等 以有助于执委会制定IAS 促进会计准则的国际协调 11 2 国际会计准则 IAS IASC的国际会计准则由IASC理事会负责制定 IASC从成立起到2001年1月底为止 先后发布了41项国际会计准则 IAS 其中IAS3 IAS4 IAS5 IAS6 IAS9 IAS13 IAS25 IAS14等7项准则已被以后发布的国际会计准则所取代 其中目前有效的国际会计准则有34项 12 3 常设解释委员会解释公告 SICInterpretations IASC的常设解释委员会于1997年1月成立 其目的是通过对有可能引起争论的会计问题的解释 推动国际会计准则的正确运用 提高按国际会计准则编制的财务报表在世界范围内的广泛可比性 常设解释委员会已发布了31项解释公告 SIC 目前仍然有效的是11项 13 三 IASC改组的原因和过程 1 改组原因 资本市场全球化 复杂经济业务纷呈 区域经济合作 亚洲金融危机 国际社会对IASC制定全球会计准则寄予了厚望 SEC WTO IFAD 巴塞尔委员会等 克服IASC管理体制和组织架构缺陷的需要 为了保持IASC制定国际通用会计准则地位的需要 14 2 改组的要点 一 修订目标与使命 以制定全球统一会计准则为已任 IASC新章程明确其终极目标是全球所有大公司都采用IAS 近期目标是跨国筹资的公司采纳IAS 并为那些无能力制定准则的国家提供一套准则 二 扩大准则制定者队伍 增强准则的权威性 改革前 IASC只是一个注册会计师的组织 参与其决策的是各国注册会计师团体 改革后的IASC将是一个广泛参与的组织 其中最明显的特征是突出资本市场和金融市场代表的影响力 此举的目的是增加IASC的资源 提升IAS的权威性 15 三 构筑合理的组织结构 提高准则制定的有效性 相对于原来的较松散的组织形式 新章程明确IASC应转化为一个独立的法人实体 并且要采用企业化的组织架构和管理模式 其中关键是四个机构 1 提名委员会 该委员会负责遴选首届基金会 主席为美国证监会前主席利维特 成员包括世界银行行长沃夫森 英国金融管理局局长戴维斯 法国证监会主席普雷达 香港证监会主席沈联涛等 2 基金会 基金会是IASC最高权力机构 负责遴选IASC各委员会成员 还负责监控IASC的工作 筹集资金 审批预算 修改章程等 基金会首任主席为美国联邦储备局前主席沃尔克 3 执委会 执委会由高薪聘请的全职技术专家组成 负责会计准则的制定 4 顾问委员会 顾问委员会委员来自不同地区或不同背景的组织 负责为国际会计准则制定过程提供咨询 16 3 改组过程1997年初 IASC专门设立了一个 战略工作小组 StrategyWorkingParty SWP 研究组织架构的重组问题 1998年12月 IASC发布了SWP提交的关于 塑造IASC的未来 ShapingIASCfortheFuture 的第一份建议报告 1999年11月召开的IASC理事会上 讨论了经过修订的SWP报告 采用无记名方式一致通过了IASC改组以及成立新机构的决议 17 二 国际会计准则理事会 IASB 的历程与发展 一 IASB的设立 根据2000年5月通过的IASC基金会章程的安排 改组后IASC的新机构及IASB在2001年相继成立 IASB在2001年4月正式运作 原IASC改成IASC基金会 由 国际会计准则委员会基金会 负责管理 下设 国际会计准则理事会 IASB 国际财务报告解释委员会 IFRIC 和 准则咨询委员会 SAC 18 二 IASB的运作框架与程序 国际会计准则委员会基金会 Trustees 由19人组成 负责任命人员 监督 筹资 审批预算 修改章程 IASB包括12名全职成员和2名兼职成员 IASB负责批准国际财务报告准则 IFRS 和其他相关文件 如编报财务报表的框架 简称框架 征求意见稿和其他讨论文件 国际财务报告解释委员会 IFRIC 是一个由基金会任命的14人小组 IFRIC的作用是起草IFRS解释公告并提交IASB批准 准则咨询委员会 SAC 也是由基金会任命的 该委员会为一些组织和个人提供了一个正式参与的渠道 这些组织和个人与国际财务报告利益相关 具有不同地理和功能背景 有意向IASB建议优先项目和主要准则制定项目 19 图例 任命 成员联系向 报告 向 建议 IASC改组后的组织结构图 20 三 IASB发布国际财务报告准则 IFRS IASB从2001年4月成立迄今 共发布了以下9项国际财务报告准则 IFRS IFRS1首次采用国际财务报告准则IFRS2以股份为基础的支付IFRS3企业合并IFRS4保险合同IFRS5持有以备出售的非流动资产和终止经营IFRS6矿产资源勘探与评价IFRS7金融工具 披露IFRS8经营分部IFRS9金融工具注 IFRS9 FinancialInstruments于2009年11月12日正式颁布 IFRS9的官方生效日期为2013年1月1日 为了与G20领导人和其他利益相关方的要求保持一致 也可在编制2009年度的财务报表时提前采用IFRS9 21 国际财务报告准则 具有广泛的含义 包括 IASB本身发布的国际财务报告准则 IFRS IASC发布的国际会计准则 IAS 国际财务报告解释委员会发布的解释公告 IFRIC IASC 常设解释委员会 发布的解释公告 SIC 国际财务报告准则体系 22 三 国际财务报告准则 IFRS 相对于国际会计准则 IAS 的变化 一 IASB的新设目标 改组前IASC基本目标为 1 为了公众的利益 制定和发布编制财务报表应遵守的会计准则 并推动这些准则在全世界范围内被接受和得到遵守 2 为改进和协调与编制财务报表有关的规定 会计准则和程序开展广泛的工作 IASC改组后 IASC基金会对IASB明确了新的工作目标 1 为了公众的利益 制定一套高质量的 可理解的并具有实施效力的全球会计准则 该准则要求在财务报表和其他财务报告中提供高质量的 透明的和可比的信息 以帮助资本市场的参与者和其他使用者作出经济决策 2 促使这些准则得到使用和严格的应用 3 促使各国会计准则与国际财务报告准则达到高质量解决方法的趋同 23 国际协调 harmonization 全球趋同 convergence 24 二 IASB的国际充分程序2002年5月公布的 国际财务报告准则前言 第18 19段分别阐述了国际财务报告准则和国际财务报告解释公告制定的国际充分程序 InternationalDueProcess 二者基本类同 1 国际财务报告准则制定的国际充分程序 工作人员结合 框架 确定与审核相关问题 与国家准则制定机构交换看法 SAC建议是否可列入议程 成立咨询委员会就该项目向IASB提供建议 公布讨论稿征求意见 IASB至少8票同意 公布征求意见稿征求意见 包括结论基础 考虑收到的意见 有必要的话 听证会 实地试验 IASB投票 至少8票同意 公布准则 2 国际财务报告准则解释公告制定的国际充分程序 工作人员结合 框架 确定与审核相关问题 与国家准则制定机构交换看法 IFRIC至少9票同意 公布解释公告草案征求意见 考虑收到的意见 有必要的话 听证会 实地试验 IFRIC投票批准 至少9票同意 IASB投票批准 至少8票同意 注 国际充分程序 InternationalDueProcess 另译为 应循程序 见于小旺译 朱海林校 国际财务报告准则前言 会计研究 2002年第7期 25 相对于IASC的充分程序 IASB的充分程序主要在以下方面作了改进 第一 程序更加公开 第二 举行听证会和实地测试 第三 加强了与各国准则制定机构充分程序的协调 第四 IASB在发布征求意见稿和会计准则时 还将公布IASB成员的不同意见以及形成最终结论的基础 从而使准则制定程序更加完善 26 三 国际财务报告准则相对于IASC准则的改进 相对于IASC的国际会计准则来说 IASB发布的国际财务报告准则试图在以下方面作出一些改进 第一 国际财务报告准则更加重视 以原则为基础 鼓励专业判断 20世纪90年代初 IASC对新发布的所有国际会计准则采用了新的格式 并对已发布的国际会计准则进行了格式重排 Reformatting 新格式将准则内容划分为粗斜体字段落和普通字段落 前者作为 原则 或 准则 段落 后者作为 实施指南 段落 但它们具有相同的权威性 IASB的国际财务报告准则沿用了IASC准则的新格式 但发生了以下一些变化 1 在 原则 段落中 IASC准则使用 应当 Should 一词 IASB准则使用 必须 Shall 一词 而在 实施指南 段落中不再使用 Should 或 Shall 的用词 2 对于 原则 段落 IASC准则采用 粗斜体字 标示 IASB准则采用 粗体字 标示 经过以上处理 国际财务报告准则更加突出了 原则 的地位 用词语气也明显加强 27 第二 国际财务报告准则将取消 基准处理法 和 备选处理法 同时并存的做法 以提高会计信息的可比性 对于一些相似的交易和事项 一些国际会计准则允许采用两种会计处理方法 IASC将首选的方法称为 基准处理法 将首选方法之外的方法称为 备选处理法 IASB认为 对于相似的交易和事项 同时允许采用 基准处理法 和 备选处理法 是不恰当的 因此主张采用单一的处理方法 IASB在2002年5月发布的关于 对现有国际会计准则的改进 的征求意见稿 提出对IASC已发布的12项国际会计准则加以改进 而改进的重点就是减少或消除备选处理方法以及其他准则之间的冲突 28 第三 国际财务报告准则规范的范围有所增加 内容更加丰富 国际财务报告准则除规定确认 计量 列报和披露的要求以及规范通用财务报表中重要的交易和事项外 还可以为主要出现于特定行业的交易和事项规定要求 在IASB的工作计划中 已对制定银行业 保险业 采掘业的会计准则作了考虑 同时 IASB还考虑制定适用于中小型企业和新兴经济的会计准则 此外 IASB还打算为如何首次采用国际财务报告准则 如何改进现有的国际会计准则发布专门的国际财务报告准则 29 第四 国际财务报告准则的应用范围进一步扩大 国际财务报告拟应用于所有营利实体的通用财务报表和其他财务报告 营利实体包括商业 工业 金融及类似活动的实体 不论是组成公司还是以其他形式 相对于一些国家的会计准则来说 它们有时只要求适用于上市公司 即使是IASC制定的国际会计准则 有些准则如IAS14 分部报告 IAS33 每股收益 和IAS34 中期报告 也只是要求适用于某些实体 30 四 国际会计准则理事会 IASB 未来的工作任务及安排 IASB设立后不久 即制定了未来几年的工作计划 明确了将来的任务 IASB的工作计划 Worki