审计PPT-完整版.ppt

第1 3章 注册会计师审计概述 第四章 注册会计师职业道德 第一节注册会计师职业道德概述 1 书本道德困境的举例思考 是维护注册会计师行业的声誉 是维护良好的客户关系 考虑是否会面临着股东提出的巨额赔偿 声誉受损 第二节注册会计师职业道德的基本准则 一 诚信诚信要求注册会计师应当在所有的职业关系和商业关系中保持正直和诚实 秉公办事 实事求是 二 独立美注册会计师协会 独立性的涵义相当于完全诚实 公正无私 无偏见 客观认识事实 不偏袒 独立性包括形式上的独立和实质上的独立 三 客观与公正面对压力不屈服 公正 不偏不倚地对待利益各方 不以牺牲一方的利益为条件而使另一方受益 第二节注册会计师职业道德的基本准则 形式上的独立是指 必须与被审单位或个人没有任何特殊的利益关系 实质上的独立又称精神独立性 即它是一种精神状态 一种自信心以及在判断时不依赖和屈从于外界的压力和影响 第二节注册会计师职业道德的基本准则 可能损害独立性的因素包括 经济利益自我评价关联关系外在压力 第二节注册会计师职业道德的基本准则 美国安然公司审计案例案例介绍 安然公司成立于1985年 由几个天然气管道公司组成了第一个全国性的天然气管道系统 拥有121亿美元的资产 而后不断扩张 逐步开始虚夸收入和利润 直到2000年 公司的年收入达到1000亿美元 超过上年收入的一倍 按其市值 安然成为世界第六大能源公司 此时安然账面记录资产高达330亿美元 而实际价值只有账面价值的1 3 2001年12月2日 安然正式向法庭申请破产 第二节注册会计师职业道德的基本准则 安然的破产使许多与安然有着资金和业务往来的公司受到巨大影响 如曾为安然提供贷款的多家银行股价下跌 许多银行的信用评级也被降低 金融债券被抛售 引起美国债券市场振荡 更严重的是安然案引起的冲击波还远远不能控制在国内 如许多航运集团因安然无法履行合同而破产 西方舆论分析 安然公司的债务结构由大量复杂且大部分不受监管的衍生金融工具组合构成 一旦崩溃 整体金融市场必将蒙受难以估量的巨大冲击 第二节注册会计师职业道德的基本准则 安达信对安然公司的审计至少缺乏形式上的独立性 1安达信不仅为安然公司提供审计鉴证服务 而且提供收入不菲的咨询服务 2资料显示 安达信的政治行动委员会在2000年美国国会选举中捐赠了99万美元的 政治现金 3安然公司的许多高层管理人员为安达信的前雇员 他们之间的密切关系至少有损安达信形式上的独立性 第二节注册会计师职业道德的基本准则 四 专业胜任能力和应有的关注 如果CPA缺乏专业能力而提供专业服务 则构成欺诈 应有的关注 保持职业怀疑态度 举例 案例 某港商虞某在海南省注册成立一家注册资本为1000万美元的外商独资企业AB公司 根据我国外商投资企业管理办法 海南省工商管理局要求外商投资企业必须办理年检 以审核公司现行的注册资本与实收资本情况 这一举措对于已取得营业执照但尚未投入实收资本的AB公司来说无疑是当头一棒 如果不能通过年检 就意味着要被注销登记 并被吊销营业执照 案例 对于注册资本并未投入的AB公司而言如何才能顺利通过审计人员的年检呢 虞某绞尽脑汁终于想出 良策 首先 他将1000美元存入银行 银行按照通常手续开具了1000美元的现金解款单 然后他又要求银行开具1000美元的存款证明单 在取得了这两张凭证后 虞某拿出涂改液 将现金解款单上阿拉伯数字1000美元改写为 US 1000万元 而在存款证明单上由于数字后面的空白较多 就轻易的加上了4个0 这样存款证明单上的金额就变成了 10000000 由于使用了涂改液 而解款单和证明单上均注明了 此件涂改无效 的字样 因此 他将 此件涂改无效 的字样用纸贴去 然后再用复印机复印便几乎看不出涂改的痕迹了 只是美中不足的是这是两张复印件 案例 虞某抱着佼幸的心理 开始寻找会计师事务所 几经周折他找到了海南XH会计师事务所 审计人员仅用半个多小时时间匆匆浏览一遍全部文件就动手起草验资报告 刷刷几笔一份证明有1000万美元实收资本的验资报告草稿拟完 案例总结 Q 应该怎么做 缺乏应有的关注 1 要索取账单原件2 向银行询证 第二节注册会计师职业道德的基本准则 五 保密a 注册会计师应当对在执业过程中获知的客户信息保密 这一保密责任不因业务约定的终止而终止 b 注册会计师应采取措施 确保业务助理人员和专家遵守保密原则 c 注册会计师不得利用在执业过程中获知的客户信息为自己或他人谋取不正当的利益 d 注册会计师在以下情况下可以披露客户的有关信息 取得客户的授权 根据法规要求 为法律诉讼准备文件或提供证据 以及向监管机构报告发现的违反法规行为 接受同业复核以及注册会计师协会和监管机构依法进行的质量检查 第二节注册会计师职业道德的基本准则 二 可能对职业道德基本原则产生不利影响的因素1 自身利益2 自我评价3 过度推介4 密切关系5 外在压力 第二节注册会计师职业道德的基本准则 独立性如何通过实例来理解实质和形式上的独立性1 注册会计师王某拥有被审计单位某上市公司5 的股权 即CPA和审计客户有直接经济利益关系 属于自身经济利益威胁的情形 如果CPA受影响 在发表审计意见时没有揭示被审计单位利润的重大错误 如果CPA不受影响 能够揭示被审计单位虚增利润的重大错报 第二节注册会计师职业道德的基本准则 2 CPA李某的妻子是被审计单位的总经理 即CPA和审计客户的董事或高级管理人员存在直接亲属关系 这属于密切关系威胁的情形 如果CPA受此影响 同意被审计单位高估资产的重大错报 如果CPA不受此影响 不同意被审计单位高估资产的重大错报 能够客观公正地发表审计意见 第二节注册会计师职业道德的基本准则 威胁与防范 分析是否威胁独立性1 经济利益2 贷款和担保3 商业关系4 家庭和个人关系5 与审计客户发生雇佣关系6 高级职员与审计客户的长期关联7 为审计客户提供非鉴证服务8 收费9 礼品和招待 诉讼或者诉讼威胁 第二节注册会计师职业道德的基本准则 案例分析 1X银行拟公开发行股票 委托ABC会计师事务所审计其2005 2006和2007年度会计报表 双方于2007年底签订审计业务约定书 假定ABC事务所及其审计小组成员与X银行存在以下情况 1 ABC事务所与X银行签订的审计业务约定书约定 审计费用为1500000元 X银行在ABC事务所提交审计报告时支付50 的审计费用 剩余50 视股票能否上市决定是否支付 第二节注册会计师职业道德的基本准则 2 2006年7月 ABC事务所按照正常借款条件和程序 向X银行以抵押贷款方式借款1千万用于购置办公用房 3 ABC事务所的合伙人A注册会计师目前担任X银行的独立董事 4 审计小组成员C注册会计师自2006以来一直协助X银行编制会计报表 5 审计小组成员D注册会计师的妻子自2004年度起一直担任X银行的统计员 请分别针对上述五种情况 判断ABC事务所或相关注册会计师的独立性是否受到损害 课堂案例 1 V公司系ABC会计师事务所的常年审计客户 2006年11月 ABC会计师事务所与V公司续签了审计业务约定书 审计V公司2006年度会计报表 假定存在以下情形 1 V公司由于财务困难 应付ABC会计师事务所2005年度审计费用100万元一直没有支付 经双方协商 ABC会计师事务所同意V公司延期至2007年底支付 在此期间 V公司按银行同期贷款利率支付资金占用费 2 V公司由于财务人员短缺 2006年向ABC会计师事务所借用一名注册会计师 由该注册会计师将经会计主管审核的记账凭证录入计算机信息系统 ABC会计师事务所未将该注册会计师包括在V公司2006年度会计报表审计项目组 3 甲注册会计师已连续5年担任V公司年度会计报表审计的签字注册会计师 根据有关规定 在审计V公司2006年度会计报表时 ABC会计师事务所决定不再由甲注册会计师担任签字注册会计师 但在成立V公司2006年度会计报表审计项目组时 ABC会计师事务所要求其继续担任外勤审计负责人 课堂案例 1 4 由于V公司降低2006年度会计报表审计费用近1 3 导致ABC会计师事务所审计收入不能弥补审计成本 ABC会计师事务所决定不再对V公司下属的2个重要的销售分公司进行审计 并以审计范围受限为由出具了保留意见的审计报告 5 V公司要求ABC会计师事务所在出具审计报告的同时 提供内部控制审核报告 为此 此行签订了业务约定书 6 ABC会计师事务所针对审计过程中发现的问题 向V公司提出了会计政策选用和会计处理调整的建议 并协助其解决相关账户调整问题 要求 请根据中国注册会计师职业道德规范有关独立性的规定 分别判断上述六种情形是否对ABC会计师事务所的独立性造成损害 并简要说明理由 课堂案例 1 第一种情况是影响到了ABC会计师事务所的独立性是 根据 职业道德规范指导意见 注册会计师和会计师事务所不能够与鉴证客户存在专业收费以外的直接经济利益和重大的间接经济利益 而对于该种情况会计师事务所向被审计单位收取相应的资金利息 所以是影响独立性的 第二种情况并不影响该会计师事务所的独立性 根据 职业道德规范指导意见 如果存在影响注册会计师个人独立性的情形 应当将受到损害的鉴证小组成员调离鉴证小组 而该会计师事务所已经把受到损害的人员调离了审计小组所以是不影响独立性的 第三种情况是影响独立性 根据 职业道德规范指导意见 会计师事务所在承办具体的审计业务时会计师事务所应当定期轮换项目负责人及签字注册会计师 而对于该题目并没有将已经连续审计5年的注册会计师进行调离 所以是影响到独立性 第四种情况是影响独立性 根据 职业道德规范指导意见 会计师事务所应当考虑外界压力对独立性的损害 比如受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当的缩小审计范围 所以对于ABC会计师事务所决定不再对V公司下属的2个重要的销售分公司进行审计 并以审计范围受限为由出具了保留意见的审计报告 是影响独立性的 第五种情况是影响独立性 根据 职业道德准则 注册会计师不得兼任或兼营与其他鉴证业务不相容的其他业务或职务 而对于执行的内部控制审核和审计业务是属于不相容的业务 第六种情况是不影响独立性 根据 职业道德规范指导意见 中规定注册会计师在维护社会公众利益的前提下 竭诚为顾客服务 则对于向V公司提出了会计政策选用和会计处理调整的建议 并协助其解决相关账户调整问题正是属于为顾客提供服务的范围内的 课后案例 2 1 ABC会计师事务所负责审计甲公司20 8年度财务报表 并委派A注册会计师担任审计项目组负责人 在审计过程中 审计项目组遇到下列与职业道德有关的事项 1 A注册会计师与甲公司副总经理H同为京剧社票友 经H介绍 A注册会计师从其他企业筹得款项 成功举办个人专场演出 2 审计项目组成员B与甲公司基建处处长I是战友 I将甲公司职工集资建房的指标转让给B B按照甲公司职工的付款标准交付了集资款 3 审计项目组成员C与甲公司财务经理J毕业于同一所财经院校 课后案例 2 4 审计项目组成员D的朋友于20 7年2月购买了甲公司发行的公司债券20万元 5 ABC会计师事务所原行政部经理E于20 5年10月离开事务所 担任甲公司办公室主任 6 A注册会计师的岳母于20 7年购买甲公司发行的企业债券 面值20000元 即将到期 要求 针对上述事项 1 至 6 分别指出是否对审计项目组的独立性构成威胁 并简要说明理由 课后案例 2 1 第 1 项对独立性产生威胁 项目组负责人A注册会计师与审计客户的高级管理人员副总经理H之间存在长期交往 产生密切关系对独立性的威胁 2 第 2 项对独立性产生威胁 项目组成员B与审计客户的基建处处长I关系密切 而且因为I是基建处处长 所以很可能会对财务报表中的在建工程等产生重大影响 同时项目组成员B是按照甲公司职工的付款标准付款的 并不是市场上的公允价 所以构成对独立性的威胁 3 第 3 项对独立性不产生威胁 项目组成员C与审计客户甲公司的财务经理是校友关系 但不构成密切关系 所以不构成对独立性的影响 课后案例 2 4 第 4 项对独立性不产生威胁 项目组成员D的朋友拥有甲公司的债券 并不能够视同是D拥有审计客户的经济利益关系 也没有说是密切的朋友 所以不构成对独立性的影响 5 第 5 项对独立性不产生威胁 原会计师事务所行政部经理E进入审计客户担任办公室主任的职务 由于E在会计师事务所没有具体从事过对甲公司的审计业务 同时在审计客户担任的职务对财务报表审计业务也没有影响 而且时间已经相隔3年 所以不构成对独立性的影响 6 第 6 项对独立性构成威胁 项目组负责人的直系亲属的直接经济利益 视同注册会计师本人的直接经济利益 对独立性产生威胁 第五章 注册会计师法律责任 注册会计师法律责任 变化中的法律环境 变化中的法律环境针对注册会计师的法律诉讼大量增加扩大了注册会计师对第三方的责任扩充了注册会计师法律责任的内涵 注册会计师法律责任 导致法律环境变化的主要原因已审会计报表的使用人对注册会计师责任的了解增加 期望差 增大法律判例中注册会计师赔偿范围扩大证券管理部门保护投资人利益的意识增强会计和审计业务日趋复杂 深口袋 现象法庭对注册会计师的不利判决法律允许使用 集体诉讼 方式 注册会计师法律责任 深口袋理论 有关于深口袋理论的解释 一方面 审计人员被雇佣来对财务报表的公允表达进行确认和揭弊查错 以减少财务报表隐含的错误和减少信息不对称性 另一方面 委托人和代理人通过审计费用的支付 将风险转嫁给审计人员 如果审计人员失职而没有察觉人为舞弊 法院会判决审计人员提供赔偿 从而实现了风险分担 这就是西方的 深口袋 理论 Thedeeppockettheory 近20年来 经营风险有日益增长的趋势 由于审计只限于抽样 在审计未能发现重大错报并提出错误的审计意见时 因审计人员过失而受损失的人 可望从会计师事务所处得到补偿 当某一公司破产或无力偿还债务时 报表使用者通常会指责审计失误 遭受损失的人们由于对其经济利益的关注而对审计人员提出过高要求 一旦受损就希望得到补偿 而不管错在何方 这就是通常所说的 深口袋 概念 注册会计师法律责任 深口袋理论 CASE回顾 1000改为 1000万 应有的关注 审计师在验资业务中为虚假出资出示了认可的报告 这个企业利用虚假报告顺利注册并拿去诈骗 然后一走了之 这个罪犯是抓不住了 或者追究的成本较高 那么被诈骗的企业可能运用深口袋原则去追究审计师的责任 从审计师或会计师事务所处获得赔偿 这就是深口袋原则的一个运用 注册会计师法律责任 有关法律用语 过失 普通过失 重大过失 欺诈违约受益第三者其他第三者可以合理预期的第三者成文法和习惯法民事责任刑事责任行政责任 注册会计师法律责任 有关法律用语 过失指注册会计师在审计过程中未能遵守相应的职业规范 而侵犯了审计结果使用者利益的无意侵权行为 按其侵权的程度分 过失可分为一般过失和重大过失 一般过失是指注册会计师在执业过程中缺乏作为一个职业专家所应具有的 职业怀疑 主要表现为在审计过程中未能高标准 严要求地执行职业规范 重大过失是指注册会计师在执业过程中缺乏作为一个正常人所应具有的 合理怀疑 主要表现为在审计过程中工作比较随意 未能遵守职业规范要求 欺诈指注册会计师明知被审计单位财务报表虚假而故意作不是证明或隐瞒重要事实的故意侵权行为 注册会计师法律责任 有关法律用语 用 重要性 和 内部控制 来区分CPA的普通过失和重大过失 1 没有发现重大错报事项 重大过失2 多处错报 每一处都不算重大 综合起来对财务报表的影响较大 普通过失3 预期内控是否完备 如果是完备的话 缩小测试范围如果是不完备的话 扩大测试范围如果未实施控制测试 重大过失如果实施了扩大或者缩小的控制测试 普通过失4 重大过失和欺诈的区别在于书本P74的图5 1是否有欺骗动机 注册会计师法律责任 法律责任的种类 一 行政责任 二 民事责任 三 刑事责任 注册会计师法律责任 法律责任的种类 行政责任根据现行 注册会计师法 第三十九条规定 注册会计师在审计中如果有侵权行为等 由省级以上人民政府财政部门给予警告 情节严重的 由省级以上人民政府财政部门暂停其执业行为或者吊销注册会计师证书 会计师事务所在审计中如果有侵权行为等 由省级以上人民政府财政部门给予警告 没受违法所得 可以并处违法所得一倍以上五倍以下的罚款 情节严重的 并可以有省级以上人民政府财政部门暂停其经营业务或予以撤销 注册会计师法律责任 法律责任的种类 民事责任民事责任是指会计师事务所 注册会计师队友与自己违反合同或民事侵权行为所引起的法律后果依法应承担的法律责任 民事责任的法律特征主要是补偿性 即以损失填补和恢复原状为原则 经济赔偿数额一般只能等于而不能高于受害人所受的损失 它与行政责任 刑事责任的强制程度不同 一般允许当事人自由处分 庭外和解 注册会计师的民事责任主体只能是会计师事务所 但是个人超越职责范围从事违法行为 则会计师事务所不承担民事责任 注册会计师的民事责任不是一般的民事责任 而是专家民事责任 注册会计师法律责任 法律责任的种类 刑事责任刑事责任是指犯罪人因其实施犯罪行为而应当承当的最为严厉的一种处罚 即国家司法机关依照刑事法律对其犯罪行为予以追究 并给予刑事制裁所承担的法律责任 注册会计师法 第三十九条第三款规定 会计师事务所 注册会计师违反本法第二十条 第二十一条的规定 故意出具虚假的审计报告 验资报告 构成犯罪的 依法追究其刑事责任 注册会计师法律责任 外国CPA的法律责任 1 CPA的抗辩理由 1 本身无过失 执业时严格遵循了专业标准的要求 保持了职业上应有的认真和谨慎 2 虽然有过失 但是并不是委托人受到损失的直接原因 3 涉及共同过失2 习惯法下CPA对于第三人的责任 受益第三人 合同中所指明的人 但此人既非要约人 又非承诺人 即 如果CPA的过失给依赖审定财务报告的受益第三人造成了损失 受益第三人也可以指控CPA具有过失而向法院提起诉讼 追回遭受的损失 注册会计师法律责任 外国CPA的法律责任 1 厄特马斯主义 判例 犯有普通过失的CPA不对未曾指明的第三人负责 犯有重大过失或者欺诈的 则应当对未指明的第三人负责 过失程度的大小扩大 厄特马斯主义 的含义 普通过失的CPA对可以合理预期的第三人也有责任 合理预期 CASE翻窗而入卫生间的小偷 因为地面湿滑而摔跤是否要对其负责任 赔偿 讨论普通过失 重大过失或者欺诈的CASEAUX的沙盘 宣传册CASE5万的工时券 OR500工时券 价值50000 注册会计师法律责任 外国CPA的法律责任 第三人提起诉讼时 必须证明 1 受到损失 2 依赖了令人误解的已审财务报告 3 这种依赖是受到损失的直接原因 4 注册会计师有某种程度的过失参照美国麦当劳的判例 注册会计师法律责任 外国CPA的法律责任 据英国 每日邮报 报道 1月29日 美国加利福尼亚的黑人韦伯斯特 卢卡斯在当地一家麦当劳餐厅点了巨无霸汉堡外带 他发现外卖袋里只有一张餐巾纸 有点生气 于是回到柜台要求服务员多给几张餐巾纸 但麦当劳经理安杰尔拒绝了他 卢卡斯表示 安杰尔嘟囔着 你们这些人 使用了带有种族歧视性的话语 对他造成严重精神痛苦 卢卡斯给麦当劳总部写了一封信 抱怨他因为受到精神伤害正在接受治疗 他写道 你们在加州麦当劳分店的经理安杰尔涉嫌对我种族歧视 但他的敌对是不合理的 我因为过度的精神痛苦 受情绪困扰 根本无法正常工作和生活 最后 麦当劳公司给了回复 答应为他提供免费汉堡作为赔偿 但卢卡斯觉得麦当劳公司的回复很无礼 于是将麦当劳告上法庭 索赔150万美元作为精神赔偿 目前 该案件正在审理 麦当劳公司尚未作出回应 1992年2月 美国新墨西哥州79岁老人斯黛拉 莉柏克在麦当劳快餐店买了一杯热咖啡后不慎将自己烫伤 最终向麦当劳成功求偿64万美元 注册会计师法律责任 真题案例 D注册会计师负责对上市公司丁公司20 8年度财务报表进行审计 20 8年 丁公司管理层通过与银行串通编造虚假的银行进账单和银行对账单 虚构了一笔大额营业收入 D注册会计师实施了向银行函证等必要审计程序后 认为丁公司20 8年度财务报告不存在重大错报 出具了无保留意见审计报告 在丁公司20 8年度已审计财务报告表公布后 股民甲购入了丁公司股票 随后 丁公司财务舞弊案件曝光 并受到证券监管部门的处罚 其股票价格大幅下跌 为此 股民甲向法院起诉D注册会计师 要求其赔偿损失 D注册会计师以其与股民甲未构成合约关系为由 要求免于承担民事责任 要求 1 为了支持诉讼请求 股民甲应当向法院提出哪些理由 2 指出D注册会计师提出的免责理由是否正确 并简要说明理由 3 在哪些情形下 D注册会计师可以免于承担民事责任 注册会计师法律责任 真题案例答案 1 股民甲应当向法院提出的诉讼理由如下 D注册会计师存在过失 注册会计师在丁公司财务报表的审计中仅执行了银行函证等必要的审计程序 没有保持合理的谨慎 存在过失 D注册会计师出具的无保留意见的报告是不实报告 丁公司报表存在重大错报但是注册会计师出具的审计报告是无保留意见 属于不实报告 股民甲遭受了损失 股民甲由于丁公司股价下跌 存在损失 股民甲遭受了损失是因为使用了D注册会计师的不实报告引起的即二者之间存在因果关系 股民甲是由于信任了丁公司报出的20 8年度的财务报表和注册会计师的审计报告而购买的丁公司股票 两者之间存在因果关系 2 D注册会计师提出的免责理由是不正确的 因合理信赖或者使用会计师事务所出具的不实报告 与被审计单位进行交易或者从事与被审计单位的股票 债券等有关的交易活动而遭受损失的自然人 法人或者其他组织 应认定为注册会计师法规定的利害关系人 所以股民甲是D注册会计师构成利害关系人 3 注册会计师免责情形如下 已经遵守执业准则 规则确定的工作程序并保持必要的职业谨慎 但仍未能发现被审计的会计资料错误 审计业务所必须依赖的金融机构等单位提供虚假或者不实的证明文件 会计师事务所在保持必要的职业谨慎下仍未能发现其虚假或者不实 已对丁公司的舞弊迹象提出警告并在审计业务报告中予以指明 注册会计师法律责任 中国CPA的法律责任 涉及会计师事务所及会计师的法律责任的法律法规 1 中华人民共和国公司法2 中华人民共和国证券法3 中华人民共和国刑法 注册会计师法律责任 可能导致法律责任的原因 审计人员职业道德素质低下审计人员专业胜任能力不够审计人员对客户了解不够审计程序不当没有保持应有的职业谨慎审计证据不充分没有恰当的审计工作底稿对查找舞弊不重视欺诈行为 注册会计师法律责任 避免法律责任的对策 谨慎选择合伙人招收合格审计人员与正直的客户打交道恪守职业技术准则和职业道德准则深入了解客户的业务签定业务约定书 索要管理当局声明书正确运用分析性复核程序执行合格的审计保持应有的职业谨慎保持审计独立性建立健全质量控制制度提取风险基金或购买责任保险聘请熟悉注册会计师法律责任的律师 第六章 审计目标与审计过程 审计目标与审计范围 第一节审计目标第二节审计过程第三节审计范围与审计业务约定书 第一节审计目标 审计目标的含义审计目标的影响因素审计总目标具体审计目标 第一节审计目标 审计目的含义 审计目的是在一定历史环境下 审计主体通过审计实践活动所期望达到的境地或最终结果 它体现了审计的基本职能 是构成审计理论结构的基石 是整个审计系统运行的定向机制 是审计工作的出发点和落脚点 第一节审计目的 影响审计目标的确立和变更的因素 社会需求是影响审计目标确立的根本因素审计能力是影响审计目标确立的决定性的制约因素社会环境的制约使审计目标成为现实的审计目标国家法律法庭判决会计职业团体 第一节审计目标 审计总目标 审计总目标的演变第一阶段 以查错防弊为主要审计目标第二阶段 以验证会计报表的真实公允性为主要目标第三阶段 查错防弊和验证会计报表的真实公允性两目标并重 第一节审计目标 审计总目标 现阶段我国CPA总目标根据 第1101号 的规定 CPA的总体目标是 1 对财务报表整体是否不存在由舞弊或者错误导致的重大错报获取合理保证 使得CPA能够对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见 2 按照审计准则的规定 根据审计结果对财务报表出具审计报告 并与管理层和治理层沟通 第一节审计目标 错报 错报可能是由错误或者舞弊所引起的 错误和舞弊的区别 是否故意重要性的概念重要性取决于在具体环境下对错报金额或性质的判断合理保证高度保证当注册会计师获取充分 适当的审计证据将审计风险降至可接受的低水平时 就获取了合理保证 审计只能提供合理保证 不能提供绝对保证 第二节管理层 治理层和CPA对财务报表的责任 一 管理层和治理层的责任在治理层的监督下 管理层作为会计工作的行为人 对编制财务报表负有直接责任 二 CPA的责任针对财务报表是否在所有重大方面按照财务报告框架编制并实现公允反映发表审计意见 细分为两类责任 1 对发现错误和舞弊的责任2 对发现违反法律法规行为的责任 第三节管理层对财务报表的认定 认定 管理层对财务报表组成要素的确认 计量 列报作出的明确或隐含的表达 例子 管理层在资产负债表中列报存货10万元 意味着哪些认定 新审计准则对认定进行了三个层次的划分 与各类交易和事项相关的认定 与期末账户余额相关的认定 与列报相关的认定 第三节管理层对财务报表的认定 与各类交易和事项相关的认定发生 记录的交易和事项已发生 且与被审计单位有关完整性 所有应当记录的交易和事项均已记录准确性 与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录截止 交易和事项已记录于正确的会计期间分类 交易和事项已记录于恰当的账户 第三节管理层对财务报表的认定 与期末账户余额相关的认定存在 记录的资产 负债和所有者权益是存在的权利和义务 记录的资产由被审计单位拥有或控制 记录的负债是被审计单位应当履行的偿还义务完整性 所有应当记录的资产 负债和所有者权益均已记录计价和分摊 资产 负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中 与之相关的计价或分摊调整已恰当记录 第三节管理层对财务报表的认定 与列报相关的认定发生以及权利和义务 披露的交易 事项和其他情况已发生 且与被审计单位有关完整性 所有应当包括在财务报表中的披露均已包括分类和可理解性 财务信息已被恰当地列报和描述 且披露内容表述清楚准确性和计价 财务信息和其他信息已公允披露 且金额恰当 第三节管理层对财务报表的认定 一般审计目标和项目审计目标 二 一般目标总体合理性真实性所有权完整性估价截止机械准确性分类披露 第三节管理层对财务报表的认定 一般审计目标和项目审计目标 二 项目审计目标将一般审计目标推广到每一报表要素 总体审计目标的进一步具体化 需要根据审计总目标和被审单位管理当局对其财务报表的认定来确定 为获得审计证据来证明被审单位管理当局对其会计报表的认定 审计人员必须针对每一项认定制定具体的审计目标 详细见书本P99 第三节管理层对财务报表的认定 一般审计目标和项目审计目标 发生 高估完整性 低估发生和权利和义务经常是一起的截止的实际运用 业绩变脸的 法宝 之一 第三节管理层对财务报表的认定 课堂习题 1 注册会计师X在对A公司2006年度会计报表进行审计时 发现A公司可能存在下列导致错误的情况 1 已列入存货的委托B公司代销的商品可能并不存在 2 期末存货的盘点可能存在较大的差错 3 当年对应收款项所提的坏账准备可能不正确 4 可能存在未入账的应付账款 5 长期借款中可能有一年内将要到期的部分 请按下列要求 完成题后的表格 针对上述可能存在的问题管理当局是如何认定的 第三节管理层对财务报表的认定 课堂习题 习题参考答案 第四节审计目标的实现 1 计划阶段2 实施阶段3 完成阶段 第四节审计目标的实现 计划阶段是整个审计过程的起点 要完成的工作包括 调查了解被审计单位的基本情况 与被审计单位签定审计业务约定书 初步评价被审计单位的内部控制 确定重要性 评价审计风险 编制审计计划 第四节审计目标的实现 实施审计程序 收集和评价证据 以便形成审计意见 主要工作包括 实施控制测试实施实质性程序 第四节审计目标的实现 结束审计工作 出具审计报告 主要工作包括 整理 评价审计证据 复核审计工作底稿 审计期后事项 汇总审计差异 提请被审计单位做调整 形成审计意见 编制审计报告 第三节管理层对财务报表的认定 课堂习题 具体审计目标或者审计程序对应的管理层认定解题思路 先确定是余额 交易 还是列报然后找关键点所有 完整性界限 分类账簿到原始凭证 发生原始凭证到账簿 完整性最大编号 截止是否正确 准确性联系习题册上的P82 第七章 审计证据与审计工作底稿 第一节审计证据 1 案例作业网络查询渝钛白事件回答下列问题 1 管理层的认定是什么 2 注册会计师的基本职责是什么 3 具体的审计目标是什么 4 注册会计师发表否定意见的依据是什么 第一节审计证据 审计证据的概念和分类审计证据 审计人员在执行某些审计业务的过程中 为形成审计意见而获取的各种凭据 L 哈伯特 与法院审判相比 在独立审计中 既没有决定是否立案的警官 也没有提供证据的控方和辩护律师 更没有决定证据的可接受性并据以做出判决的法官 审计人员只能身兼数职 他既要司警官之职 决定收集证据的必要性 又要扮演控方和辩护律师的角色 从正反两方面提出证据 还要充当法官 去鉴定哪些证据可靠 应予接受 哪些证据欠妥 应予排斥 并最终得出审计结论 第一节审计证据 审计证据的内容由以下三部分组成 1 构成财务报表基础的会计记录所含有的信息 2 其他信息 3 利用管理层专家的工作和使用被审计单位生成的信息 第一节审计证据 审计证据类型按来源分类1内部证据2内 外证据3外 内证据4外部证据 第一节审计证据 按表现形式分类1实物证据 通过实地观察或清点可以确定某些实物资产是否确实存在的证据 案例 在实地观察一家半导体制造公司的存货时 一位审计师清点了令人怀疑的价值几十万美元的半导体 然后向客户询问另一面墙上看上去外表相同的半导体没有包括在清点范围的原因 客户解释那些半导体是次品 已不能出售 对审计师来说 质量有问题的半导体在外表上与那些包括在清查总数中的半导体是没有区别的 随后 审计师去向专业人员请教 第一节审计证据 2书面证据 审计人员获得的各种以书面文件形式表现的审计证据 会计记录其他书面文件3口头证据 审计人员从被审单位员工或其他有关人员那里得到的口头答复而形成的一类证据 4环境证据 对被审单位产生影响的各种环境事实 被审单位内部控制情况被审单位管理条件和管理水平被审单位管理人员和财务人员素质注意 需要记住表7 1 证据与具体审计目标的关系 比如机械准确性 第一节审计证据 审计证据的评价审计师执行审计业务 应当在取得充分 适当的审计证据后 形成审计意见 出具审计报告 审计师应当保持职业怀疑态度 运用专业判断 确定审计证据是否充分 适当 结论 审计证据的充分性和适当性是审计证据的两个特征 第一节审计证据 充分性及其评价审计证据充分性 审计证据的数量足以支持审计人员形成审计意见 要点 错报的风险越大 需要的审计证据可能越多 当重要性水平设定在10000元而不是20000元 注册会计师需要更多的审计证据 审计证据的质量越高 需要的审计证据可能越少 如果审计证据的质量存在缺陷 则紧靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷 第一节审计证据 适当性及其评价审计证据适当性 指审计证据的相关性和可靠性 是对审计证据质量的衡量 1相关性 指审计证据应与审计目标相关联 2可靠性 指审计证据的可信度 应注意问题 审计师获取审计证据时 可以考虑成本效益原则 也就是说 根据获取审计证据的成本效益原则 审计师并不一定要选取最有力的审计证据 对于重要的审计项目 审计师不应以审计成本的高低或获取审计证据的难易程度作为减少必要审计程序的理由 第一节审计证据 考点回顾 1 从单位外部独立来源获取的审计证据更可靠 银行函证的回函 应收账款的回函 保险公司出具的证明VS内部的会计记录 会议纪要注意 独立 切勿经相关利害人手 2 内控有效的比内控薄弱的可靠 3 直接的比间接的可靠 皇上驾到比尚方宝剑可靠 4 文件的比口头的可靠 圣旨比口语可靠 5 原件比复印件可靠 6 函证方式取得的比内部生成的可靠 第一节审计证据 充分性与适当性的关系 1 审计证据的数量受审计证据质量的影响 审计证据质量越高 所需数量可能越少 2 审计证据的质量存在缺陷 无法依靠获取更多的审计数量来弥补 第一节审计证据 1 注册会计师在对某企业现金业务审查时 发现出纳在审计期间有两张未经批准而私自借出现金的白条 金额为5000元 经过盘点证明白条所列现金5000元确实不在库 注册会计师认定出纳挪用库存现金5000元 该出纳也承认了这一事实 请指出该审计事项中 审计证据有哪些 各属何种证据 第一节审计证据 白条 书面证据 现金5000元不在库 实物证据出纳员亦承认挪用库存现金 口头证据 第一节审计证据 2 注册会计师在对昌盛公司进行审计时 发现该公司内部控制制度具有严重缺陷 在此情况下 注册会计师能否依赖下列证据 1 销货发票副本 2 监盘客户的存货 不涉及至检查相关的所有权凭证 3 律师提供的声明书 4 管理层声明书 5 会计记录 第一节审计证据 1 不能依赖 销货发票副本属被审计单位自己提供的 在内部控制制度具有严重缺陷的情况 其可靠性较低 所以内部凭证不能依赖 如果该销货发票副本和向购货单位函证结果一致 则可靠性高一些 2分 2 可以依赖 监盘客户的存货是注册会计师亲自实施的 证明力较强 其可靠程度一般不受内部控制的影响 但不能确定存货所有权归属及其价值情况 1分 3 可以依赖 律师声明书属于被审计单位外部人员提供的 在内部控制有严重缺陷的情况下 其证明力仍较强 1分 4 不可依赖 被审计单位管理层声明书是一种可靠性较低的证据 在内控具有严重缺陷时 它的可靠性更低 1分 5 不可依赖 会计记录属于被审计单位自己编制和记录的 在内控具有严重缺陷时 被审计单位内部凭证记录的可靠性就大为降低甚至不可靠 1分 第一节审计证据 Week7 3 A注册会计师在对甲公司2010年度财务报表进行审计时 收集到以下六组审计证据 1 收料单与购货发票 2 销货发票副本与产品出库单 3 领料单与材料成本计算表 4 工资计算单与工资发放单 5 存货盘点表与存货监盘记录 6 银行询证函回函与银行对账单 7 审计人员收回的应收账款函证与询问客户应收账款负责人的记录 要求 请分别说明每组审计证据中哪项审计证据较为可靠 并简要说明理由 第一节审计证据 正确答案 1 购货发票比收料单可靠 这是因为购货发票来自于公司以外的机构或人员 而收料单是公司自行编制的 2 销货发票副本比产品出库单可靠 这是因为销货发票是在外部流转 并获得公司以外的机构或个人的承认 而产品出库单只在公司内部流转 3 领料单比材料成本计算表可靠 这是因为领料单预先被连续编号 并且经过公司不同部门人员的审核 而材料成本计算表只在会计部门内部流转 4 工资发放单比工资计算单可靠 这是因为工资发放单需经会计部门以外的工资领取人签字确认 而工资计算单只在会计部门内部流转 5 存货监盘记录比存货盘点表可靠 这是因为存货监盘记录是注册会计师自行编制的 而存货盘点表是公司提供的 6 银行询证函回函比银行对账单可靠 这是因为银行询证函回函是注册会计师直接获取的 未经公司有关职员之手 而银行对账单经过公司有关职员之手 存在伪造 涂改的可能性 第二节审计证据的获取 获取审计证据的方法包括 检查监盘观察查询及函证计算分析性检查 第二节审计证据的获取 检查 对会计记录和其他书面文件可靠程度的审阅与复核 审阅会计记录和其他书面文件应注意的问题原始凭证的审阅会计账簿的审阅会计报表的审阅复核会计记录和其他书面文件应注意的问题 第二节审计证据的获取 鉴别虚假原始凭证的基本方法 1比较分析法 对原始凭证的各项要素进行分析比较 判断其真伪 案例 某单位以现金支付购货款及运费90000元 附有两张原始凭证 一张85000元 付购货款 盖有某公司财务专用章 另一张5000元 付运费款 没有财务专用章 而收据上却有某税务局发票专用章 两张笔迹相同 第二节审计证据的获取 四点质疑 1非同一单位填写的凭证笔迹怎么会相同 2税务局发票专用章怎会印在收据上 3有财务专用章必有银行账户 为何用现金结算 4两张凭证若属同一人所开 印章为何不一样 第二节审计证据的获取 2调查核对法 对有疑问的原始凭证采取重点调查法 看有无异常 案例 购某工程材料2000吨 单价220元 共计440000元 从发票上看符合原始凭证的有关要求 没有任何可疑的地方 3计算推导法 在某些环节上用有关数据进行计算对比推导找出疑点 验其真伪 案例 某工程队本年的工资为上年的3倍 4技术鉴定法 对有涂改痕迹的原始凭证 采用科学的方法进行技术鉴定 以辨真伪 刮擦的原始凭证用 消字灵 等化学试剂退字的原始凭证被添加改写的原始凭证 第二节审计证据的获取 比较分析法案例 图表分析得出什么结论 第二节审计证据的获取 分析 单看客户的财务数据 表明客户的经营状况是相当稳定的 没有任何陷入不良经营状况的迹象 然而 与同行业相比 该企业的经营状况有所下降 2008年的优势在2009年不复存在 虽然但从2个指标很难判断企业存在严重的经营问题 但是可以通过比较可以给CPA提供了了解企业经营的有用信息 如企业的市场份额在缩小 产品价格不再具有竞争优势 经营中可能发生非正常成本支出 或者存货项目存在严重的跌价现象 第二节审计证据的获取 案例 利用借款挪用现金疑点 查账人员在2009年12月1日审查某公司 其他应收款 明细账时 发现一笔 上年结转 应收王军暂借差旅费为2万元 查账人员怀疑王军挪用公款 第二节审计证据的获取 案例介绍 细查现金赔款 初露疑点2003年湖北南漳县审计局在保险公司开展行业审计 按照审计方案 审计组首先审阅了该公司的资产负债表 费用支出明细账和企财险赔款支出明细账 然后按照账务处理的对应关系审阅了 银行存款日记账 和 现金日记账 通过审计 审计人员发现大额 赔款支出 存在现金支付的现象 按一般常规 支付保险赔款的方式绝大多数是通过银行转账 即使需用现金支付的赔款也应是千元以下的小数目 为什么超过千元 万元以上的大额赔款还用现金支付呢 面对审计提问 财务人员解释说 是出险单位再三要求后才付的现金 第二节审计证据的获取 续 从表面上看 该公司用现金支付大额赔款似乎是不得已而为之 现实生活中也的确存在这种合情不合理的做法 但多年的查账经验告诉审计人员 隐性问题往往就藏在这种合情不合理的 外衣 里 经过研究 审计组决定将超过千元的现金赔款凭证号全部摘出 并登记到审计工作底稿中 然后一一对照 查找财务凭证中的会计记录 核实理赔登记 付款签批 经办人签收等相关手续 他们从中发现一条重要线索 有17笔赔款合计支出19 88万元 只附有保险公司内部的理赔登记和付款签批 没有出险单位经办人签收记录 第二节审计证据的获取 深挖理赔档案 问题显现14笔赔款14 48万元无明显可疑之处 另外3笔赔付现金5 4万元 分别是 1 某单位运钞车因下雪路滑于2002年7月14日晚9点27分在湖南石首某地出险获赔款1 82万元 2 某企业某年某月因火灾出险获赔款2万元 3 某厂因火灾出险获赔款1 58万元 卷宗里所附的一张火灾出险照片上的时间与上述某企业火灾出险的时间完全一致 第二节审计证据的获取 追踪账外资金 小金库浮出水面领导道出实情 因经费指标限制 授意下属虚编赔案12笔套出现金16万元 由会计单独保管 用于公司的一些不便于公开的支出 第二节审计证据的获取 监盘审计人员现场监督被审计单位各种实物资产及现金 有价证券等的盘点 并进行适当的抽查 审计人员要将现场监督盘点与抽查盘点相结合 监盘方法的局限性是无法确认资产的所有权 观察审计人员对被审计单位的经营场所 实物资产和有关业务活动及其内部控制的执行情况等进行实地查看 常用于对生产经营管理 财产物资保管等内部控制的执行情况 以及资源的利用 劳动效率和劳动纪律等情况的考察 第二节审计证据的获取 查询及函证查询是审计人员对被审计单位内部或外部相关人员进行的书面或口头询问 函证是审计人员为印证被审计单位会计记录所载事项而向第三者发函询证的一种方法 如果没有回函或回函结果不满意 审计人员应实施必要的替代程序 以获得相应的审计证据 计算是审计人员对被审计单位的原始凭证及会计记录中的数据的验算或另行计算 审计人员在进行审计时 往往需要对一些凭证 账簿和报表中的数字进行计算 以验证其正确性 包括对会计资料中有关项目的加总或其他运算 第二节审计证据的获取 案例讨论巨人零售公司是一家上市的美国大型零售折扣店 1972年 该公司为了掩盖其第一次重大经营损失的真相 将250万美元的损失篡改尾150万美元的收益 其中102 6万美元是通过减少应付账款来实现的 执行该公司审计业务的会计师事务所由于执行了一些并无实效的审计程序 尤其是执行了无效的函证程序而导致审计失败 最后 该零售公司倒闭了 会计师事务所也难咎其职 受到证券委员会的批评 下面是审计人员执行函证程序过程中的一些细节 请你加以评价 第二节审计证据的获取 1审计人员为了验证30万美元预付广告费的真实性 从1100家广告商中抽取了24个样本 并向其中的4个广告商发函询证 2审计人员为了印证17 7万美元的差价退款 从该公司提供的名单中 随意抽取几个供应商 通过电话询证进价过高是否真实 在15个电话的询证过程中 公司先同供应商联系并电话交谈 然后将电话交给审计人员 第二节审计证据的获取 3两位业务助理人员就贷项通知单询问员工时 得到了先后三个不同的解释 并且最终也未能拿到书面证明文件 因此对贷项通知单的真实性提出质疑 在工作底稿中形成了一份备忘录 负责公司审计工作的事务所合伙人认为函证已经收集到了足够的证据 可以证实贷项通知单的真实性 不需要实施追加的审计程序 4审计人员对从公司提供的广告商名单中选取的4家广告商发函询证 所收到的回函均指出所列示的预付广告费是错误的 审计人员没有查明差异的原因 确认了预付广告费的真实性和完整性 第二节审计证据的获取 分析性程序分析程序指审计人员通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系 对财务数据做出评价 分析程序还包括调查识别出的 与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系 比较分析法比率分析法趋势分析法 第二节审计证据的获取 课堂习题 检查有形资产 盘点法注册会计师A负责对甲公司2010年度财务报表进行审计 在对甲公司2010年12月31日的存货进行监盘时 发现部分存货的财务明细账 仓库明细账 实物监盘三者的数量不一致 相关资料如表5 1所示 第二节审计证据的获取 要求 1 根据监盘结果 假定不考虑舞弊以及财务明细账串户登记 仓库明细账串户登记的情况 逐项分析存货数量差异可能存在的主要原因 2 针对存货的财务明细账数量与实物监盘数量不一致的情况 简要说明应当实施哪些必要的审计程序 第二节审计证据的获取 答案 1 主要原因是 1 对于A 差异可能是财务部门少记已经发出的存货2 对于B 差异可能是入库时仓库少记 出库时仓库多记3 对于C 差异可能是外单位委托代销存货或已经销售存货未