审计学-20章舞弊审计.ppt

1 第二十章舞弊审计本章学习目的 1 了解舞弊的含义及其产生要素 2 了解和掌握舞弊的防范措施 3 了解和掌握舞弊审计的特征和程序 4 了解员工舞弊的征兆及舞弊审查 5 财务报告舞弊征兆及舞弊风险的评估 6 了解和掌握财务报告舞弊的形式和审查方法 2 本章主要内容第一节舞弊及舞弊审计概述第二节舞弊财务报告审计 3 第一节舞弊及舞弊审计概述一 舞弊的涵义及其种类二 舞弊的产生要素三 舞弊防范四 舞弊审计的涵义与特征五 员工舞弊征兆与舞弊审计六 舞弊审计报告 4 一 舞弊的涵义及其种类 一 舞弊的涵义美国 国家审计准则第82号通知 对舞弊的定义是 为了得到他人的信任 故意歪曲事实真相 并且明知其行为是违法的或者错误的 舞弊者因此行为获得利益 同时第三者因此行为造成损失 我国审计准则 财务报表审计中对舞弊的考虑 对舞弊的界定 舞弊是指被审计单位的管理层 治理层 员工或第三方使用欺骗手段获取不正当或非法利益的故意行为 5 二 舞弊的种类1 按舞弊的受害对象可以分为 公司为受害对象的舞弊他人为受害对象的舞弊2 按从事舞弊的主体可以分为 管理舞弊 是指管理当局故意通过具有严重误导性质的财务报表损害投资者和债权人的行为 也称为财务报告舞弊 非管理舞弊 也称员工舞弊 是指公司内部的雇员以欺骗性手段不正当地获取组织的钱财或其他财产的行为 舞弊者为公司员工 而公司为受害者 6 二 舞弊的产生要素在一个企业中 舞弊发生的可能性大小 可以采用下边的公式来衡量 P F f M O L 其中 F代表舞弊 M代表动机 O代表机会 L代表借口 或缺乏正直感 7 一 动机动机是指企业内拥有权利和责任的个人或集体 出于某种压力从事违法活动的意图或驱动力 舞弊动机可分为四种 精神动机 利己主义动机 意识形态动机和经济动机 常见的舞弊动机包括 1 为子女支付学费 2 偿还赌博债务 3 支付离婚赡养费和孩子抚养费 4 金融业务或股票投资损失 5 报告良好的财务业绩 6 为得癌症的父母支付医疗费 7 支付生活中的高消费支出 8 二 机会机会是指导致舞弊行为产生的条件 下列情况为舞弊者提供了机会 1 盛放零用金的盒子经常无人看管 2 监督人员把存货拿回家 起到不良的示范作用 3 高级管理人员曾考虑过书面的道德原则 但决定不惩罚任何人 4 其他职员在被发现舞弊后 虽然予以开除 但没有对其起诉 5 无人对财务副总裁的投资决策进行审核 6 经常出现的紧急工作使大量的超额原材料没有得到应有的看管 7 没有人盘点存货 因此就算发生了损失 也无人知晓 9 三 缺乏正直感缺乏正直感是指企业内拥有权利和责任的个人 或集体 的容易导致舞弊行为的工作态度或道德观念 正直感是指自始至终都按照最高的道德价值标准来行动的一种能力 常用的使舞弊行为合理化的借口有 1 我比其他人更需要它 金钱 地位等 2 我现在是在借钱 将来我会还回去 3 每个人都这么做 4 没有人会受到伤害 5 公司有足够的能力承担它 6 成功的自我形象只是游戏 10 三 舞弊防范注册会计师对发现舞弊的责任可以从两个方面界定 注册会计师有责任按照审计准则的规定实施审计工作 获取财务报表在整体上不存在重大错报的合理保证 由于审计的固有限制 即使按照审计准则的规定恰当地计划和实施审计工作 注册会计师也不能对财务报表整体不存在重大错报获取绝对保证 防止或发现舞弊仍然是被审计单位治理层和管理层的责任 11 一 缓解员工在工作单位的压力1 高压力的情况高压力环境会引起舞弊行为的发生 因此我们必须首先识别产生高压力的情况 高压力的环境主要有 1 管理当局非常专横 2 危机管理 3 权利集中于高级管理部门 4 按短期表现来计量业绩 5 把利润作为评定业绩的唯一标准 6 所提供的反馈总是批评和否定 7 在单位里创造一种充满敌意的竞争氛围 8 坚持把每件事都按其相应规则记录下来 12 2 减轻压力的方法设专人了解员工在工作单位所遇到的道德困境 帮助他们采取合法措施解决问题 设热线电话 可以让员工在可以不透露姓名的条件下 放松地倾诉压力 并且把他们对管理当局的某些批评 建议和要求传达给管理当局 长期来看 最有效的防范措施还是管理当局与员工之间形成相互关心的融洽机制 13 二 完善内部控制 减少舞弊机会完善的内部控制应该包括能识别并解释舞弊行为征兆 红旗 的程序 这些程序在防止舞弊的不断蔓延方面起重要作用 同时还能揭示出尚处于萌芽状态的舞弊 必须建立能够识别出下列征兆的控制程序 1 文件丢失 2 支票上的第二次背书 3 非正常的背书 4 未予以说明的存货余额调整 5 未予以说明的应收账款调整 6 银行存款余额调节表的长期未达账项 7 长期未兑现支票 8 顾客抱怨 9 在途存款的非正常模式 14 三 通过正直的示范作用和某些措施的实施来提高人们的正直感某个单位制定的行为规范是否有效 最高管理层的态度起关键作用 最高管理层以身作则 其行为所起的示范教育影响极大 聘用和开除制度对保证员工的正直性也起到一定的作用 15 四 舞弊审计的涵义与特征 一 舞弊审计的涵义美国舞弊审计师协会 AssociationofCertifiedFraudExamination ACFE 对舞弊审计的定义为 一种发现舞弊的先发制人的方法 即运用会计记录和其他信息 进行分析性复核 识别出舞弊行为及其隐瞒方法 二 舞弊审计的特征1 更高的技能2 工作方法上的特殊性舞弊审计人员与一般财务报表审计人员在工作方法上有着明显不同 主要表现在 16 1 财务审计人员在审计时遵循的是一套标准化的 程序性的方法 而舞弊审计人员在工作时没有什么准则可言 他需要对异常和例外现象保持敏感 并展开推测 2 财务审计人员评价控制风险是为了设计其他审计程序 而舞弊审计人员则是按小偷的思维进行想象 应主要想象控制制度中的以下问题 哪里是最薄弱的环节 哪些地方有可能背离常规的会计惯例 致使这一制度受损的最简单的途径是什么 高层主管部门可能超越该制度中的哪些控制环节 17 3 审计人员所确定的重要性水平通常比舞弊审计人员所认定的值得追查的金额要高财务审计人员用重要性水平来衡量其对某一年是否重要 而舞弊审计人员要考虑重要性水平的累积影响 18 三 舞弊审计的一般策略与程序舞弊审计的一般策略与程序主要包括以下几个方面 观察 检查 比较和询问实施分析程序测试和评价与交易 资产相关的内部控制实施连续审计策略 19 五 员工舞弊征兆与舞弊审计 一 舞弊过程舞弊由三个步骤组成 舞弊行为本身 把资产转为舞弊者使用 以及舞弊行为的掩盖过程 二 员工舞弊的征兆从职员个人生活习惯和生活方式及其变化中 可以发现一些征兆 但是 舞弊审计人员不能完全依赖这些个性特征来发现舞弊 此外 舞弊者在掩盖过程中往往要在会计记录上做手脚 舞弊审计人员应注意会计记录中的一些例外或奇怪的交易记录 20 例外情况或奇怪的现象可以表现为以下形式 1 文件丢失 2 现金短款或溢余 3 顾客抱怨 4 款项经常退给某些人或某些地址 5 逾期应收账款增加 6 调整应收和应付款 7 存货短缺 8 更改文件 9 废料增多 10 重复付款 11 虚构员工 12 启用已长期不用的帐户 13 复制的文件 14 支票上的第二次背书 21 三 延伸性审计程序1 调查供应商2 调查客户3 一日之内突击盘点现金两次4 计算现金送存银行的拖延时间5 关注支票的二次背书6 文件检查7 询问8 水平和垂直分析 22 六 舞弊审计报告舞弊审计报告分为两类 清白审计意见的舞弊审计报告和不清白审计意见的舞弊审计报告 如果在舞弊审计过程中 没有发现舞弊现象 就发表清白的 CLEAN 审计意见 如果发现了舞弊 尤其是舞弊审计人员取得了法律所要求的认罪声明 就发表不清白的审计意见 23 24 25 第二节舞弊财务报告审计一 财务报告舞弊的产生要素二 财务报告舞弊的识别三 财务报告舞弊的形式与审查方法 26 一 财务报告舞弊的产生要素 一 财务报告舞弊的产生动机管理人员的报酬在很大程度上取决于经营成果 该企业将要被出售 管理当局正在用本公司的股票积极地实施盘购计划 有迹象表明该公司不能实现本公司的盈利目标或证券分析家的盈利预测 27 在我国 上市公司常见的舞弊动机有以下几个 发行股票 圈钱 二级市场炒作避免戴帽或退市其他动机 高层管理人员为了仕途发展 报酬薪金 声誉名气 或为获得信贷资金和商业信用 或为了减少纳税也有可能虚报财务报表 28 二 财务报告舞弊的产生机会公司治理结构不健全所有者职能淡化注册会计师不能实施有效的监管 三 缺乏正直感管理当局在面临现金短缺 竞争增加 成本超支等困难时 可能会认为出具虚假财务报表也是为了 使公司受益 29 二 财务报告舞弊的识别企业财务报告的舞弊总是通过一定的征兆 红旗 表现出来的 审计人员应注意发现这些征兆 如果红旗相当普遍 就应该考虑是否需要修改和追加审计程序 获取充分 适当的证据 证实舞弊是否确实存在 常见的管理当局舞弊的征兆如下表20 1所示 30 表20 1管理当局舞弊征兆 红旗 机会1 一个人或少数几个人 合谋 操纵管理经营和融资决策 2 公司的控制环境薄弱 3 公司有大量交易难以审计 4 公司处于快速成长期 5 公司的会计制度不完善 6 公司财务报表中某些重要账户的余额在确定时需要大量的判断 7 公司与关联方有重大的交易 8 公司的某个交易或某些交易对公司财务报表的综合影响比较大 9 财务报表的重要账户需要经过复杂的计算 10 公司和其职员之间存在利益冲突 11 公司有大量资产容易被挪用 12 公司的管理当局经验不足 13 公司实行分权管理 但监督不够 14 客户属于新客户 以前没有被审计过 或是不能从前任审计人员处获取充分的信息 15 管理人员变动频繁 16 其他机会 31 动机 1 管理当局对实现盈利目标过分强调 2 公司的盈利能力低于行业水平或与行业水平不一致 3 客户所属的整个行业不景气 4 公司处于快速发展期 5 客户所属行业属夕阳产业 许多企业破产 6 公司承担了重大的合同责任 7 客户所属行业的变化很快 8 经营成果对经济因素非常敏感 9 公司目前的偿付能力有问题 10 管理人员感觉到不良业绩已危及他们的工作 11 根据所记录的业绩决定报酬 12 公司面临不利的法律环境 13 管理当局持有的公司股票代表很大一部分其个人财富 14 管理人员对增加个人财富表现出强烈需要 15 公司计划通过对外发行股票或其他行动来筹集资金 16 管理当局表现出承担过度风险的倾向 17 其他动机 32 缺乏正直感 1 公司的控制环境薄弱 2 管理当局对实现盈利目标过分强调 3 管理当局对财务报告的态度过分激进 4 管理当局对审计人员撒谎或闪烁其词 5 审计人员的经验表明管理当局不太诚实 6 客户职员的个性十分反常 7 客户给审计人员的压力过大 8 管理当局对管制机构表现出强烈的不尊重 9 在企业界的信誉很差 10 管理人员变动频繁 11 客户曾经购买意见 12 高层管理当局非常不讲道理 13 客户管理当局表现得十分缺乏道德感 14 管理当局表现出承担过度风险的倾向 15 其他 33 在我国 如果公司存在下列征兆之一 财务报告舞弊的概率基本上就等于1 全行业不景气或行业过度紧张 业绩或股价波动很大的上市公司 公司重组和关联方交易频繁 34 三 财务报告舞弊的形式与审查方法 一 高估资产或计价不正确1 具体形式存货计价不正确 高估应收账款 高估固定资产 高估其他资产项目 2 审计方法对于资产高估现象 审计人员可以采用账实核对 账账核对 账证核对的方式 审查实物资产的真实性和计价的合理性 而对于应收账款 递延资产等项目 可以采用分析性复核等方法 发现并关注异常项目 35 二 操纵收入1 具体形式蓄意使用不当会计核算方法 虚增收入 会计期间划分不正确 虚构交易 2 审计方法对重要的应收账款进行函证 采用分析性复核 审核大额或非正常交易的会计记录 尤其是期末记录的交易 对于重大或复杂的合同 审计人员更应该留心合同的具体条款以及公司的承担能力 36 三 费用记录不正确1 具体形式将费用跨