上海财大控制权取得日后合并报表PPT课件.ppt

第五章控制权取得日后集团内部业务往来的合并报表 1 1 4控制权取得日后编制合并报表之前的调整 一 对子公司的个别财务报表进行调整 一 属于同一控制下企业合并中取得的子公司回顾 什么是同一控制下的企业合并 如果母子公司的会计政策和会计期间一致 则不需要对该子公司的个别财务报表进行调整 只需要抵销内部交易对合并财务报表的影响即可 2 二 属于非同一控制下企业合并中取得的子公司1 母子公司的会计政策与会计期间不一致 需要对个别财务报表进行调整2 根据母公司为该子公司设置的备查簿的记录 以记录的该子公司的各项可辨认资产 负债及或有负债在购买日的公允价值为基础 通过编制调整分录 对该子公司的个别财务报表进行调整 以使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产 负债及或有负债在本期资产负债表日的金额 3 二 按权益法调整对子公司的长期股权投资合并报表准则规定 合并财务报表应当以母公司和其子公司的财务报表为基础 根据其他有关资料 按照权益法调整对子公司的长期股权投资后 由母公司编制 如何调整 见例题 4 例 P公司能够控制S公司 S公司为股份有限公司 2010年12月31日 P公司个别资产负债表中对S公司的长期股权投资金额为3000万元 P公司拥有S公司80 的股份 P公司在个别资产负债表中采用成本法核算该项长期股权投资 2010年1月1日 P公司用银行存款3000万元购得S公司80 的股份 假定P公司与S公司的合并不属于同一控制下的企业合并 P公司备查帐簿中记录的S公司在2010年1月1日可辨认资产 负债及或有负债的公允价值与帐面价值的差异中 只有一项 即管理用的办公楼 按20年直线法折旧 公允价值高于帐面价值的差额为100万元 5 2010年1月1日 S公司的股东权益总额为3500万元 其中股本为2000万元 资本公积为1500万元 盈余公积为0万元 未分配利润为0万元 2010年 S公司实现净利润1000万元 提取法定盈余公积金100万元 向P公司分派现金股利480万元 向其他股东分派现金股利120万元 未分配利润为300万元 S公司因持有的可供出售金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为100万元 8 幻灯片8 12 幻灯片12要求 1 在合并工作底稿中编制合并日相关的调整和抵销分录 13 幻灯片13 2 在合并工作底稿中编制2010年12月31日相关的调整和抵销分录 6 1 2010 1 1合并日 P公司账面上 借 长期股权投资3000贷 银行存款3000P公司在合并工作底稿上 借 固定资产100股本2000资本公积1500盈余公积0未分配利润0商誉120 3000 100 2000 1500 80 贷 长期股权投资3000少数股东权益720 100 2000 1500 20 6 幻灯片6 7 思考 调整前2010年12月31日 S公司股东权益总额 股本 资本公积 盈余公积 未分配利润为 6 幻灯片6S公司股东权益总额 4000 6 幻灯片6股本 2000 6 幻灯片6资本公积 1500 100 1600 6 幻灯片6盈余公积 0 100 100 6 幻灯片6未分配利润为 0 1000 100 480 120 300 6 幻灯片6 8 企业会计准则第2号 长期股权投资 规定 投资企业在确认应享有被投资单位净损益的分额时 应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础 对被投资单位的净利润进行调整后确认 1 办公楼按平均年限法每年补提的折旧 100 20年 5万元 5 幻灯片5借 管理费用50000贷 累计折旧50000据此 以S公司2010年1月1日各项可辨认资产的公允价值为基础 重新确定的S公司2007年的净利润为 6 幻灯片61000 5 995万元 9 2 2010年12月31日 在合并工作底稿中 将对S公司的长期股权投资由成本法调整为权益法 确认P公司在2010年S公司实现净利润995万元中所享有的份额 995 80 796回顾 如何做分录 借 长期股权投资 S公司 损益调整 7960000贷 投资收益 S公司7960000 10 3 确认P公司收到S公司2010年分派的现金股利 同时抵销原按成本法确认的投资收益480万元权益法如何做该分录 A 借 库存现金4800000贷 长期股权投资4800000B 成本法如何做该分录 在底稿中需要做此分录吗 借 库存现金4800000贷 投资收益4800000 原来帐面已做 抵销成本法的分录 C 借 投资收益4800000贷 库存现金4800000 11 所以要调整的分录是分录A和分录C 合并为 借 投资收益 S公司4800000贷 长期股权投资 S公司4800000 4 确认P公司在2010年S公司除净损益以外所有者权益的其他变动中所享有的份额 80万元 100 80 6 幻灯片6借 长期股权投资 S公司800000贷 资本公积 其他资本公积 S公司800000 12 长期股权投资 S公司 5 幻灯片5 6 幻灯片6300000007960000480000080000033960000 2010年12月31日抵销与调整分录 借 股本2000资本公积1600固定资产 增值 100盈余公积100未分配利润295 0 995 100 480 120 商誉120贷 长期股权投资3396 3000 396 少数股东权益819 其中 商誉 3000 3500 100 80 120 购并时确认 少数股东权益 2000 1600 100 100 295 20 819 13 母公司长期股权投资与子公司所有者权益项目抵销 母公司向子公司投资 借 长期股权投资贷 相关资产 从企业集团整体来看 母公司对子公司的长期股权投资实际上相当于母公司将资本拨付下属核算单位 并不引起整个企业集团的资产 负债和所有者权益的变动 因此编制合并财务报表时母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额应当相互抵销 同时抵销相应的长期股权投资减值准备 在购买日母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额的差额 应当在商誉项目列示 商誉发生减值的 应当按照减值测试后的金额列示 各子公司之间的长期股权投资以及子公司对母公司的长期股权投资 应比照上述规定 将长期股权投资同与其对应的子公司或母公司所有者权益中所享有的份额相互抵销 子公司接受母公司投资 借 相关资产贷 相关所有者权益 14 抵销分录有以下两种情况 在全资子公司情况下 借 股本资本公积盈余公积未分配利润商誉贷 长期股权投资 在非全资子公司情况下 借 股本资本公积盈余公积未分配利润商誉贷 长期股权投资少数股东权益 少数股东权益 项目反映除母公司以外的其他投资者在子公司中的权益 表示其他投资者在子公司所有者权益中所拥有的份额 在合并资产负债表中应当在 所有者权益 类项目下以 少数股东权益 项目单独列示 15 例题 假设母公司对其子公司长期股权投资经调整后的数额为28000元 拥有该子公司80 的股份 该子公司所有者权益总额为35000元 其中 股本为20000元 资本公积为8000元 盈余公积为1000元 未分配利润为6000元 抵销分录如下 借 股本20000资本公积8000盈余公积1000未分配利润6000贷 长期股权投资28000少数股东权益7000 16 练习 甲公司于2010年1月合并了乙公司 甲 乙公司适用的增值税率均为17 除特殊注明外 产品销售价格均不含增值税 有关情况 1 2010年1月1日甲公司通过发行2000万股普通股票 面值1元 市价4 2元 取得了乙公司80 的股权 并于当日开始对乙公司实施控制 合并前甲 乙公司不存在关联方关系 2010年1月1日乙公司各项可辨认资产 负债的公允价值与账面价值相同总额均为9000万元 乙公司2010年除实现900万元净利润外未发生其他影响所有者权益变动的交易或事项 当年度也未向投资者分配利润 2010年12月31日所有者权益总额为9900万元 要求 1 判断上述企业合并的类型 同一控制或非同一控制下企业合并 并说明理由 2 确定甲公司对乙公司长期股权投资的初始投资成本 并编制确认长期股权投资的会计分录 3 确定甲公司对乙公司长期股权投资在2010年12月31日的账面价值 4 编制甲公司2010年12月31日合并乙公司财务报表时对长期股权投资的调整分录 17 乙公司所有者权益简表 18 解答 1 上述企业合并的类型为非同一控制下企业合并 因为合并前甲 乙公司不存在关联方关系 2 长期股权投资的初始投资成本 2000 4 2 8400借 长期股权投资8400贷 股本2000资本公积6400 3 甲公司对乙公司长期股权投资在2010年12月31日的账面价值 8400 因为采用成本法 4 合并时调整分录 权益法核算股权投资 借 长期股权投资720 900 0 8 贷 投资收益720 19 2010 1 1 借 股本4000资本公积2000盈余公积1000未分配利润2000商誉1200 8400 9000 80 贷 长期股权投资8400少数股东权益1800 2010 12 31 借 股本4000资本公积2000盈余公积1090未分配利润2810商誉1200贷 长期股权投资9120 8400 720 少数股东权益1980 9900 20 20 第五节集团内部交易抵销处理 一 集团内部存货购销发生当期的抵销处理1 购买企业从集团内部购入的存货当期全部对外销售2 购买企业从集团内部购入的存货当期全部未对外销售3 购买企业从集团内部购入的存货当期部分对外销售 部分对外形成存货 21 存货中包含的未实现内部销售利润的抵销企业集团母公司销售商品子公司毛利 收入相等存货成本2毛利存货成本1存货成本1若子公司购买的存货未对外实现销售时 其存货成本2包括两部分内容 一部分是真正的存货成本1 另一部分为销售企业的销售毛利 从企业集团整体来看 并非真正实现的利润 集团内部的购销活动实际上相当于一个企业内部物资调拨活动 既不会实现利润 也不会增加商品的价值 所以将期末存货中包括的这部分销售企业作为利润确认的部分 称为 未实现内部销售利润 22 例 子公司个别资产负债表存货项目中有20000元为本期从母公司购进的存货 母公司本期销售该商品的销售收入为20000元 不考虑增值税 销售成本为14000元 销售毛利率为30 1 购买企业从集团内部购入的存货当期全部对外销售2 购买企业从集团内部购入的存货当期全部未对外销售3 购买企业从集团内部购入的存货当期60 对外销售 40 形成存货 分别上述情况如何编制合并报表的抵销分录 23 营业收入和营业成本的抵销1 购买企业内部购进的商品当期全部对外实现销售时的抵销处理企业集团母公司销售商品子公司集团外企业收入 20000存货成本b 20000成本a 14000销售收入 22000借 营业收入20000贷 营业成本20000 24 2 购买企业内部购进的商品未实现对外销售时的抵销处理例题 子公司个别资产负债表存货项目中有20000元为本期从母公司购进的存货 母公司本期销售该商品的销售收入为20000元 不考虑增值税 销售成本为14000元 销售毛利率为30 期末子公司该存货价值中包含的未实现内部销售利润为 元 企业集团母公司销售商品子公司收入 20000存货成本b 20000成本a 14000借 营业收入20000借 营业成本6000贷 营业成本20000贷 存货6000 25 3 购买企业内部购进的商品部分实现对外销售 部分形成期末存货时的抵销处理 可以将购买企业内部购进的商品分为两部分 1 假设当期购进并全部实现对外销售 2 当期购进但未实现对外销售而形成期末存货 抵销处理如下 1 按内部销售收入的数额借 营业收入20000贷 营业成本20000 2 按期末存货价值中包含的未实现内部销售利润的数额借 营业成本2400贷 存货2400 20000 14000 40 或将 1 和 2 合并为 借 营业收入20000贷 营业成本17600存货2400 26 课堂练习 2012年度子公司向母公司销售商品 成本300万元 售价为468万元 含增值税 增值税率为17 1 母公司当年将子公司的存货全部对外销售 2 母公司当年将子公司的存货全未对外销售 3 母公司当年将子公司的40 部分存货对外销售 实现的销售收入为200万元 销售成本为160万元 思考1 增值税是企业集团内部交易吗 2 2 与 3 未实现内部销售利润是多少 3 如何编制合并报表的抵销分录 27 1 假设全部对外销售 借 营业收入400贷 营业成本400 2 未实现对外销售部分 借 营业成本60存货60 400 300 60 或 1 和 2 合并为 借 营业收入400贷 营业成本340存货60 28 4 固定资产价值中包含的未实现内部销售利润的抵销 固定资产价值中包含的未实现内部销售利润是由于企业集团内部固定资产购销活动引起的 在企业集团内部固定资产购销活动中 销售企业以高于成本或净值的价格将产品或固定资产销售给企业集团内其他企业作为固定资产使用 并由此确认当期损益 而购买企业以支付的价款作为固定资产原价入帐 其入帐的固定资产原价中就包括销售企业因内部销售而实现的利润 这种内部固定资产交易 从企业集团整体来看 只是固定资产内部转移 或相当于企业内部自行构建固定资产 这种固定资产内部转移或自行构建固定资产 既不增加固定资产价值 也不由此实现利润 销售企业记入利润表中的因该内部销售确认的收益 对于企业集团整体来说 并非实现的利润 购买企业记入资产负债表中的固定资产价值也不应包括销售企业作为利润确认的那一部分数额 因此 在编制资产负债表时必须将固定资产原价中包含的未实现内部销售利润予以抵销 29 4 购买企业从集团内部购进的商品作为固定资产使用企业集团母公司子公司毛利1000收入5000相等固定资产原价5000存货成本40004000例题 子公司个别资产负债表中 固定资产原价项目中有5000元的设备为本期从母公司购入的 该设备是本年12月购入并投入使用 本期未计提折旧 母公司销售该设备的销售价格为5000元 该设备的生产成本为4000元 子公司该固定资产原价中包含有1000元未实现内部销售利润 借 营业收入5000贷 营业成本4000固定资产 原价1000 30 5 无形资产价值中包含的未实现内部销售利润的抵销 无形资产价值中包含的未实现内部销售利润是由于企业集团内部无形资产购销活动引起的 在企业集团内部无形资产购销活动中 销售企业以高于成本或 帐面价值 的价格将无形资产销售转让给企业集团内其他企业时确认当期损益 而购买企业以支付的价款作为无形资产的取得成本入帐 并在其个别资产负债表中列示 因此 在编制资产负债表时必须将无形资产价值中包含的未实现内部销售利润予以抵销 借 营业外收入贷 无形资产 按未实现内部销售利润 如果已对无形资产已计提减值准备 在编制合并报表时进行抵销 31 练习 乙公司是纳入甲公司合并范围的非全资子公司 2012年发生的有关交易或事项如下 1 2012年 甲公司向乙公司销售A产品200台 每台售价6万元 增值税率为17 A产品每台成本4万元 用银行存款支付货款和税款 1 2012年 乙公司从甲公司购入的A产品全部对外售出 单价8万元 2 2012年 乙公司从甲公司购入的A产品全部未对外售出 3 2012年 乙公司从甲公司购入的A产品对外售出60台 其余部分形成期末存货 2 2012年12月31日 甲公司以500万元的价格从乙公司购入一台管理用的设备于当日收到并投入使用 该设备在乙公司的原价是600万元 预计使用年限为10年 预计净残值为零 已使用2年 采用平均法计提折旧 已提折旧120万元 未计提减值准备 甲公司预计该设备尚可使用8年 预计净残值为零 仍用平均法计提折旧 3 2012年 甲公司以180万元向乙公司转让一特许经营权 净值100万元 乙公司作为无形资产核算 要求 编制甲公司2012年合并财务报表的抵销分录 32 二 连续编制合并财务报表时内部存货购销的抵销处理 一 初次编制合并财务报表时的抵销处理借 营业收入借 营业成本贷 营业成本贷 存货 内部未实现销售利润 二 连续编制合并财务报表时的抵销处理1 将上期末内部购入存货价值中包含的未实现利润抵销年初未分配利润借 年初未分配利润贷 营业成本该分录的思路 假定上期末内部购入存货在本期内全部向企业集团外界出售 个别报表上会将该项存货转入销售成本 合并报表上通过冲减销售成本 使存货价值中所包含的未实现利润转为本期实现的利润 33 2 将本期内部购入存货的价格以相同金额抵销销售收入与销售成本借 营业收入贷 营业成本该分录的思路 假定本期内部购入存货在本期内全部向企业集团外界出售 内部交易利润随着对外销售全部实现 只要将重复计算的销售收入和销售成本抵销即可 3 借 营业成本贷 存货该分录的思路 若本期末内部购入存货在本期内全部向企业集团外界出售 则上述两个假定成为现实 不用做抵销处理 若期末仍有内部购入存货 则应将内部未实现的销售利润 内部购入价格 销售毛利率 予以抵销 34 例 2008年末B公司存货中有600000元是从其母公司A公司购入 2009年度B公司又从A公司购入900000元存货 2009年末B公司存货中有640000元是从A公司购入 A公司的销售毛利率为25 思考 1 2008年末600000元存货未实现内部销售利润 抵销分录 2 如何调整本期2009期初未分配利润 3 本期内部销售收入与销售成本如何抵销 4 本期末2009年末存货中包含的内部未实现销售利润 如何作帐 35 1 2008年末600000元存货未实现内部销售利润 600000 25 150000上年末抵销分录 借 营业成本150000贷 存货1500002 调整2009本期初未分配利润借 期初未分配利润150000贷 营业成本1500003 2009本期内部销售收入与销售成本借 营业收入900000贷 营业成本9000004 2009年本期末存货中包含的内部未实现销售利润 640000 25 160000借 营业成本160000贷 存货160000 36 练习 1 2009年 甲公司向乙公司销售A产品1200万元 增值税率为17 用银行存款支付货款和税款 A产品成本800万元 2009年 乙公司从甲公司购入的A产品对外售出40 其余部分形成期末存货 2 2009年末乙公司从甲公司购入的A产品在2010年全部销售 2010年乙公司又以40万元的价格从甲公司购入A产品 甲公司的销售成本为25万元 期末未实现对集团外销售 要求 1 编制2009年合并财务报表的抵销分录 2 编制2010年合并财务报表的抵销分录 37 第六节集团内部抵销交易处理 固定资产交易 一 集团内部不计提折旧的固定资产交易p97例 假设P公司 母公司 以175000元的价格向S公司 部分控股子公司 出售一块成本为125000元的土地 S公司购得土地用于建造新的大楼 P公司 S公司均将土地作为固定资产核算 不考虑所得税对P公司的影响 P公司 借 银行存款175000贷 固定资产 土地125000营业外收入50000 S公司 借 固定资产 土地175000贷 银行存款175000 38 当年末P公司编制合并报表时的抵销分录 借 营业外收入50000贷 固定资产 土地50000第二年P公司编制合并报表时的抵销分录 借 年初未分配利润50000贷 固定资产 土地50000 当S公司对外出售时 借 现金200000贷 固定资产 土地175000营业外收入25000 当S公司对外出售土地后P公司编制合并报表时的抵销分录 借 年初未分配利润50000贷 营业外收入50000 39 二 集团内部计提折旧的固定资产交易 集团内部固定资产交易的三种类型1 固定资产固定资产2 存货固定资产3 固定资产存货 40 一 内部交易的固定资产交易发生当期的抵销1 将内部交易固定资产相关的销售收入 销售成本以及原价中包含的未实现内部销售利润予以抵消借 营业收入贷 营业成本固定资产 原价 原价中包含的未实现内部销售利润 或 借 营业外收入贷 固定资产 原价2 将内部交易固定资产当期多计提的折旧费用和累计折旧予以抵消借 固定资产 累计折旧贷 管理费用等 41 类型1 固定资产固定资产例 假设A公司和B公司均为同一母公司的子公司 A公司以500000元的价格将其使用的固定资产销售给B公司 销售成本为300000元 因该内部固定资产交易实现的销售利润为200000元 B公司购买该产品作为管理用固定资产使用 按500000元的原价入帐并在其个别资产负债表中列示 假设B公司对该固定资产按5年的使用期限计提折旧 预计净残值为零 该固定资产交易为2009年1月1日 为简化抵销处理 该内部交易固定资产按12个月计提折旧 2009年会计处理 借 营业外收入200000贷 固定资产 原价200000借 固定资产 累计折旧40000贷 管理费用40000 42 类型2 存货固定资产例题 假设A公司和B公司均为同一母公司的子公司 A公司以500000元的价格将其生产的产品销售给B公司 销售成本为300000元 因该内部固定资产交易实现的销售利润为200000元 B公司购买该产品作为管理用固定资产使用 按500000元的原价入帐并在其个别资产负债表中列示 假设B公司对该固定资产按5年的使用期限计提折旧 预计净残值为零该固定资产交易为2009年1月1日 为简化抵销处理 该内部交易固定资产按12个月计提折旧 2009年母公司合并报表抵销会计处理 借 营业收入500000贷 营业成本300000固定资产 原价200000借 固定资产 累计折旧40000贷 管理费用40000 43 二 内部交易固定资产使用会计期间的抵销处理1 将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售利润予以抵销 并调整期初未分配利润借 期初未分配利润 按固定资产原价中包含的未实现内部销售利润 贷 固定资产 原价上期母公司个别会计报表上期子公司个别会计报表简单加总上期末合计数通过抵销上期末合并数因为 合计数 合并数所以 在编制当期合并报表时调整本期期初数 44 2 将以前会计期间内部交易固定资产多计提的累计折旧抵销 并调整期初未分配利润借 固定资产 累计折旧贷 期初未分配利润 按以前会计期间抵销该内部交易固定资产多计提的累计折旧额 3 将本期由于该内部交易固定资产的使用而多计提的折旧费用抵销借 固定资产 累计折旧贷 管理费用 45 例题 假设A公司和B公司均为同一母公司的子公司 A公司以500000元的价格将其生产的产品销售给B公司 销售成本为300000元 因该内部固定资产交易实现的销售利润为200000元 B公司购买该产品作为管理用固定资产使用 按500000元的原价入帐并在其个别资产负债表中列示 假设B公司对该固定资产按5年的使用期限计提折旧 预计净残值为零该固定资产交易为2009年1月1日 为简化抵销处理 该内部交易固定资产按12个月计提折旧 2009年会计处理 借 营业收入500000贷 营业成本300000固定资产 原价200000借 固定资产 累计折旧40000贷 管理费用40000 46 2010年会计处理 借 期初未分配利润200000贷 固定资产 原价200000借 固定资产 累计折旧40000贷 期初未分配利润40000借 固定资产 累计折旧40000贷 管理费用400002011年会计处理 借 期初未分配利润200000贷 固定资产 原价200000借 固定资产 累计折旧80000贷 期初未分配利润80000借 固定资产 累计折旧40000贷 管理费用40000 47 2012年会计处理 借 期初未分配利润200000贷 固定资产 原价200000借 固定资产 累计折旧120000贷 期初未分配利润120000借 固定资产 累计折旧40000贷 管理费用40000练习 甲公司2007年1月1日将自产的商品销售给乙公司 该商品的销售价格为100万元 制造成本为80万元 乙公司作为固定资产管理使用 预计使用年限为10年 假定不考虑净残值 自1月份起采用平均年限法计提折旧 编制2007年 2008年和2009年度合并会计报表的抵销分录 48 三 内部交易固定资产清理会计期间的抵销固定资产清理时可能会出现三种情况 期满清理 超期清理 提前清理 1 内部交易固定资产使用期限届满时清理的抵销2013年使用期限届满时的会计处理 借 期初未分配利润200000贷 营业外收入200000借 营业外收入160000贷 期初未分配利润160000借 营业外收入40000贷 管理费用40000以上三种抵销分录 可以合并为 借 期初未分配利润40000贷 管理费用40000 49 2 内部交易固定资产超期使用清理时的抵销若上例题中的固定资产5年后继续使用 则第5年 2013年 抵销分录为 借 期初未分配利润200000贷 固定资产 原价200000借 固定资产 累计折旧160000贷 期初未分配利润160000借 固定资产 累计折旧40000贷 管理费用40000若第6年继续使用 即2014年抵销分录为 借 期初未分配利润200000贷 固定资产原价200000借 固定资产 累计折旧200000贷 期初未分配利润200000 50 3 内部交易固定资产使用期限未满提前进行清理时的抵销若上例题中B公司于第4年 2012年 对该项固定资产进行清理报废 该固定资产清理净收入为250000元 抵销分录为 借 期初未分配利润200000贷 营业外收入200000借 营业外收入120000贷 期初未分配利润120000借 营业外收入40000贷 管理费用40000见教材后练习 51 第七节集团内部抵销交易处理 债券投资交易 编制合并报表时应抵销 1 持有至到期投资与应付债券2 利息收入与利息费用集团内部债券投资获得方式 1 集团内公司从一级市场直接购买另一公司发行的证券2 从二级市场购买集团内公司已发行的债券 52 一 集团内公司从一级市场直接购买另一公司发行的证券例 A公司和B公司同属于甲公司的控股子公司 2009年1月1日A公司购买了B公司当日发行的3年期的债券面值400000元 年利率8 债券每年末计提利息 到期一次还本付息 假定B公司筹集的资金用于生产经营 思考 1 2009年末A公司和B公司个别报表上如何反映上述业务 2 2009年末甲公司编制合并报表时再工作底稿上抵销分录 53 A公司2009 1 1借 持有至到期投资400000贷 银行存款4000002009 12 31借 持有至到期投资 应计利息32000贷 投资收益32000 B公司2009 1 1借 银行存款400000贷 应付债券4000002009 12 31借 财务费用32000贷 应付债券 应计利息32000 54 2009年末甲公司编制合并报表时再工作底稿上抵销分录借 应付债券432000贷 持有至到期投资432000借 投资收益32000贷 财务费用32000 55 练习 B公司是A公司的全资子公司 B公司2009年1月1日按面值500000元购入A公司同日按面值发行的五年期 年利率为6 到期一次还本付息的债券作为长期投资 A公司发行债券的总面值为2000000元 假定不考虑手续费 A公司发行债券筹集的资金由于购建固定资产 56 二 从二级市场购买集团内公司已发行的债券 思考 发行企业S 应付债券 的余额和购买企业P 持有至到期投资 的余额相等吗 SP属于同一集团内部 二级市场发行债券公司S购买债券企业P会计处理 赎回损益归属 全资子公司 合并报表结果一样非全资子公司 归属发行债券的公司 57 见教材P106例5 19 S公司是P公司的部分控股子公司 S公司于2001年1月2日公开发行面值为500000元 利率为10 到期日为2006年1月1日的债券 发行时市场利率为12 采取折价发行 利息于每年的1月1日支付 不考虑发行费用 S公司发行债券取得的净收入为463952元 即按12 复利率计算的面值与利息的折现值 假设P公司在2001年末从公开市场上以257175元加上30000元利息购得面值为300000元 即发行总额的60 的债券 当时的市场利率为15 257175元购买成本即为按15 利率复利计算的300000元面值和4期30000元利息的折现值 64 P公司与购买债券相关的会计分录 要求 1 编制S公司与发行债券 计息摊销折价相关的会计分录 2 编制P公司与购买债券相关的会计分录 3 编制合并报表的抵销分录 58 1 2001 1 2S公司发行债券借 银行存款463952应付债券 利息调整36048贷 应付债券 面值500000 2 年末计息摊销折价 实际利率法 借 财务费用55674 463952 12 贷 应付利息50000 500000 10 应付债券 利息调整5674 差额 61 幻灯片61 62 幻灯片62 59 应付债券3604850000056742001年末46962663552002年末475981 60 3 2002年S公司的处理年初付息借 应付利息30000贷 银行存款300002002年末计息并摊销折价借 财务费用56355 469626 12 62 幻灯片62贷 应付利息50000 500000 10 应付债券 利息调整6355 差额 62 幻灯片62 61 2003年末计息并摊销折价借 财务费用57117 475981 12 贷 应付利息50000 500000 10 应付债券 利息调整7117 差额 59 见教材P106例5 19 62 P公司与购买债券相关的会计分录 2001年末P公司购买债券时 59 见教材P106例5 19 借 可供出售金融资产257175应收利息30000贷 银行存款2871752002年初收息 借 银行存款30000贷 应收利息300002002年末计息摊销折价 借 应收利息30000 300000 10 可供出售金融资产 利息调整8576 差额 贷 投资收益38576 257175 15 62 幻灯片62 63 2003年末计息摊销折价 借 应收利息30000 300000 10 可供出售金融资产 利息调整9863 差额 贷 投资收益39863 265751 15 其中 265751 257175 8576 64 编制合并报表的抵销分录 教材107页 2001年末P公司所购买S公司发行的60 部分债券的账面价值 469626 60 281776P公司购买成本 257175已经实现的证券清偿利得 281776 257175 24601可以认为 母公司P公司被视为子公司在公开市场上的代理 因此利得归属于子公司S公司 即24601元利得体现在2001年合并损益表中 65 2001年合并报表的抵销分录 借 应付债券 面值300000 500000 60 贷 应付债券 利息调整18224 可供出售金融资产257175投资收益24601注 18224为尚未摊销的折价 36048 5674 60 56 幻灯片56 281776 66 2002年末合并报表的抵销分录 借 投资收益 P公司38576 59 P公司与购买债应付债券 面值 S公司300000贷 应付债券 利息调整14411 财务费用 S公司 56355 60 33813 58 幻灯片58可供出售金融资产 P公司 257175 8576 265751 59 P公司与购买债券相关的会计分录年初未分配利润 S公司2460114411 为尚未摊销的折价 36048 5674 6355 60 674 56 幻灯片56 58 幻灯片58 288589 67 108 109页 2003年末合并报表的抵销分录 借 投资收益 P公司39863 265751 15 应付债券 面值 S公司300000贷 应付债券 利息调整10140 财务费用 S公司 475981 12 60 34271可供出售金融资产 P公司 257175 8576 9863 275614年初未分配利润 S公司19838 24601 33813 38576 10140 为尚未摊销的折价 36048 5674 6355 7117 60 56 幻灯片56 68 第八节集团内部债权 债务及其抵销处理 在编制合并报表时需要进行抵销处理的内部债权与债务项目主要有 1 应收帐款与应付帐款2 应收票据与应付票据3 预付帐款与预收帐款4 持有至到期投资与应付债券5 应收股利与应付股利6 其他应收款与其他应付款 69 一 内部往来发生当期的抵销处理例题 母公司个别资产负债表中应收帐款5000元中有3000元为子公司应付帐款 预收帐款中有1000元为子公司预付帐款 应收票据8000元中有4000元为子公司应付票据 子公司应付债券4000元中有2000元为母公司所持有 母公司坏帐准备计提比例为5 1 借 应付帐款3000贷 应收帐款3000借 坏帐准备15 3000 5 贷 资产减值损失15 2 借 预收帐款1000贷 预付帐款1000 3 借 应付票据4000贷 应收票据4000 4 借 应付债券2000贷 持有至到期投资2000 70 二 以后各期内部往来业务的抵销处理本期编制合并财务报表是以本期母公司和子公司当期的个别财务报表为基础编制的 随着上期编制合并财务报表时内部应收帐款计提的坏帐准备的抵销 以此个别财务报表为基础加总得出的期初未分配利润与上一会计期间合并利润分配表中的未分配利润数额之间则发生差额 为此 编制合并财务报表时必须将上期编制合并财务报表时内部应收帐款计提的坏帐准备抵销而抵销的资产减值损失对本期期初未分配利润的影响予以抵销 调整本期期初未分配利润的数额 71 编制合并财务报表时抵销分录如下 1 借 应付帐款贷 应收帐款 按内部应收应付款 2 借 坏帐准备贷 期初未分配利润 按上期资产减值损失项目中抵销的内部应收帐款计提的坏帐准备的数额 3 借 或贷 坏帐准备 本期补提或冲销坏帐准备的数额 贷 或借 资产减值损失 72 1 内部应收帐款本期余额等于上期余额时的抵销处理例题1 母公司本期个别资产负债表中应收帐款50000元全部为内部应收帐款 其应收帐款按余额的5 计提坏帐准备 本期坏帐准备余额为250元 子公司个别资产负债表中应付帐款50000元全部为对母公司应付帐款 1 借 应付帐款50000贷 应收帐款50000 2 借 坏帐准备250贷 资产减值损失250 73 例题2 母公司上期个别资产负债表中应收帐款50000元全部为内部应收帐款 其应收帐款按余额的5 计提坏帐准备 上期坏帐准备余额为250元 子公司个别资产负债表中应付帐款50000元全部为对母公司应付帐款 母公司本期个别资产负债表中内部应收帐款仍为50000元 坏帐准备余额为250元 本期未计提坏帐准备 1 借 应付帐款50000贷 应收帐款50000 2 借 坏帐准备250贷 期初未分配利润250 74 2 内部应收帐款本期余额大于上期余额时的抵销处理例题3 母公司上期个别资产负债表中应收帐款50000元全部为内部应收帐款 其应收帐款按余额的5 计提坏帐准备 上期坏帐准备余额为250元 子公司个别资产负债表中应付帐款50000元全部为对母公司应付帐款 母公司本期个别资产负债表中内部应收帐款为66000元 坏帐准备余额为330元 本期补提坏帐准备80元 1 借 应付帐款66000贷 应收帐款66000 2 借 坏帐准备250贷 期初未分配利润250 3 借 坏帐准备80贷 资产减值损失80 75 3 内部应收帐款本期余额小于上期余额时的抵销处理例题4 母公司上期个别资产负债表中应收帐款50000元全部为内部应收帐款 其应收帐款按余额的5 计提坏帐准备 上期坏帐准备余额为250元 子公司个别资产负债表中应付帐款50000元全部为对母公司应付帐款 母公司本期个别资产负债表中内部应收帐款为32000元 坏帐准备余额为160元 本期冲销内部应收帐款坏帐准备90元 1 借 应付帐款32000贷 应收帐款32000 2 借 坏帐准备250贷 期初未分配利润250 3 借 资产减值损失90贷 坏帐准备90 76 附加 内部存货跌价准备的抵销 一 初次编制合并财务报表时的抵销处理编制合并财务报表时 计提存货跌价准备应当是将该商品的可变现净值比较从企业集团而言的取得成本而确定的计提金额1 购买企业本期期末内部购进存货的可变现净值低于其取得成本 但高于销售企业的销售成本 思考 该批存货对于企业集团而言发生减值了吗 按购买企业本期计提的存货跌价准备的金额 借 存货跌价准备贷 资产减值损失 77 例题5 母公司本期向子公司销售商品10000元 其销售成本为8000元 子公司购进的该商品当期全部未实现对外销售而形成存货 子公司期末对存货进行检查时 发现该存货已部分陈旧 其可变现净值降至9200元 为此子公司期末对该存货计提存货跌价准备800元 1 借 营业收入10000贷 营业成本10000 2 借 营业成本2000贷 存货2000 3 借 存货跌价准备800贷 资产减值损失800 78 2 购买企业本期期末内部购进存货的可变现净值低于销售企业的销售成本 思考 该批存货对于企业集团而言发生减值了吗 例题6 母公司本期向子公司销售商品10000元 其销售成本为8000元 子公司购进的该商品当期全部未实现对外销售而形成存货 子公司期末对存货进行检查时 发现该存货已部分陈旧 其可变现净值降至7600元 为此子公司期末对该存货计提存货跌价准备2400元 1 借 营业收入10000贷 营业成本10000 2 借 营业成本2000贷 存货2000 3 借 存货跌价准备2000贷 资产减值损失2000其中 400元针对企业集团而言属于必须计提的跌价准备 则不需要抵销 79 二 连续编制合并财务报表时的抵销处理 1 将上期资产减值损失中抵销的存货跌价准备对本期期初未分配利润的影响予以抵销借 存货跌价准备贷 初未分配利润2 对于本期对内部购进存货在个别财务报表中补提或者冲销存货跌价准备的数额也予以抵销 借 存货跌价准备贷 资产减值损失 80 例题7 母公司上期向子公司销售商品10000元 其销售成本为8000元 子公司购进的该商品当期全部未实现对外销售而形成存货 子公司期末对存货进行检查时 发现该存货已部分陈旧 其可变现净值降至9200元 为此子公司上期末对该存货计提存货跌价准备800元 本期母公司向子公司销售商品15000元 其销售成本为12000元 子公司上期从母公司购进的存货本期全部对外销售 销售价格为13000元 子公司本期从母公司购进的存货本期对外销售40 销售价格为7500元 另外60 形成期末存货 其取得成本为9000元 子公司本期期末内部购进存货可变现净值降至8000元 为此子公司本期末对该存货计提存货跌价准备1000元 1 借 存货跌价准备800贷 期初未分配利润800 2 借 期初未分配利润2000贷 营业成本2000 81 3 借 营业收入15000贷 营业成本15000 4 借 营业成本1800贷 存货1800 5 借 存货跌价准备200贷 资产减值损失200 82 例题8 母公司上期向子公司销售商品10000元 其销售成本为8000元 子公司购进的该商品当期全部未实现对外销售而形成存货 子公司期末对存货进行检查时 发现该存货已部分陈旧 其可变现净值降至9200元 为此子公司上期末对该存货计提存货跌价准备800元 本期母公司向子公司销售商品15000元 其销售成本为12000元 子公司上期从母公司购进的存货本期全部对外销售 销售价格为13000元 子公司本期从母公司购进的存货本期对外销售40 销售价格为7500元 另外60 形成期末存货 其取得成本为9000元 子公司本期期末对存货进行检查时 该内部购进存货可变现净值降至6500元 为此子公司期末对该存货计提存货跌价准备2500元 83 1 借 存货跌价准备800贷 期初未分配利润800 2 借 期初未分配利润2000贷 营业成本2000 3 借 营业收入15000贷 营业成本15000 4 借 营业成本1800贷 存货1800 5 借 存货跌价准备1000贷 资产减值损失1000 31 二 固定资产折旧或无形资产摊销的抵销 84 乙公司是甲公司的子公司 甲公司拥有乙公司的80 的股份 2012年12月31日资产负债表日 乙公司向甲公司报送年终报表 假定乙公司与甲公司的会计政策和会计期间一致 有关甲 乙公司的资料如下 1 甲公司对乙公司交来的会计报表 按购买日的公允价值和权益法对长期股权投资帐面价值进行调整 调整后的长期股权投资的价值为720万元 调整后子公司的所有者权益总额为750万元 其中股本为300万元 资本公积为150万元 盈余公积为200万元 未分配利润为100万元 2 甲公司年末应收帐款余额为600万元 其中 应收乙公司的货款为100万元 甲公司对应收乙公司该货款计提了坏帐准备5万元 3 乙公司向甲公司销售商品一批 销售价格为30万元 商品的帐面价值为24万元 甲公司购买该批货物 全部实现对外销售 销售额为35万元 要求 根据以上资料编制甲公司2012年合并财务报表的抵销分录 85 借 股本300资本公积150盈余公积200未分配利润100商誉120贷 长期股权投资720少数股东权益150 750 20 86 3 乙公司向甲公司销售商品一批 销售价格为30万元 商品的帐面价值为24万元 甲公司购买该批货物 全部未实现对外销售 4 乙公司向甲公司销售商品一批 销售价格为30万元 商品的帐面价值为24万元 甲公司购买该批货物 40 对外销售 实现销售额为15万元 60 尚未销售 p97 2 87 附加 公司对子公司 子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益和利润分配项目抵销借 投资收益 子公司本期利润分配的来源 少数股东收益子公司实现的净利润 收入 成本 所得税期初未分配利润贷 提取盈余公积应付利润 子公司本期利润分配的结果 未分配利润 88 企业集团母公司子公司 投资收益净利润1 净利润2 来源 其他利润提盈余公积1提盈余公积2应付利润分配未分配利润结果 89 例题 母公司拥有子公司80 的股份 子公司本期净利润为8000元 母公司对子公司本期投资收益为6400元 子公司少数股东收益为1600元 子公司期初未分配利润为3000元 子公司本期提取盈余公积1000元 分出利润4000元 未分配利润6000元 借 投资收益6400少数股东收益1600期初未分配利润3000贷 提取盈余公积1000应付利润4000未分配利润6000 90 P70合并分录 借 股本 S 400000资本公积 S 235000留存收益 S 317300期初留存收益 S 14500 290000 5 少数股东本期收益4200 84000 5 贷 长期股权投资 P 920550股利分配2000 40000 5 少数股东权益48450 400000 235000 334000 5 84000即65页S公司利润表中的净利润 40000即65页S公司留存收益表中的股利分配 290000即65页S公司留存收益表中的年初留存收益 91 需要说明