会计舞弊的约束机制美日德三国的比较研究

1 / 4会计舞弊的约束机制美日德三国的比较研究当人们议论美国的安然、世通、南方保健等会计舞弊事件时，却忽视了另一个极其重要的现实问题：为什么中国、美国的会计舞弊案件发生频率比德国、日本要高得多？回答这个问题，需要立足于会计而又跳出会计，亦即必须深入到会计以外的经济结构乃至社会结构来探究会计舞弊的发生和抑制机理。值得说明的是，本文的全部命题仅适用于市场经济体制，且大部分命题只是逻辑推理的结果，还未经经验的充分证实。不过，虽未经证实，却基本上代表我对会计舞弊问题的基本认识。 一、会计核算模式差异与会计舞弊约束效果即使在经济全球化的背景下，会计的国际差异性也是客观存在的。会计问题绝不是一个技术问题，其更深层次的意义是体现制度、文化和社会结构问题。从世界范围看，肯定了制度、文化和社会结构的多样化发展趋势，就等于认同了会计的国际差异性。从核算角度看，这种差异性主要体现在会计核算的政策倾向、会计计量。会计核算规范等诸多侧面。在会计政策取向上，美国是适度稳健型的，日本和德国则崇尚严格的历史稳健型的；在税法对会计计量的影响力上，美国的会计独立于税法，会计计量不受税法的影响，日本和德国的会计计量则严格受税法的影2 / 4响甚至决定；在会计规范的形式上，美国更多地体现规则导向型的特征，日本和德国则偏向于原则导向的模式选择。命题 1：充分稳健型会计模式比适度稳健型会计模式更有利于约束会计舞弊行为。充分稳健政策的独特优势在于其均衡收益的能力。在充分稳健的会计模式下，公司可以利用各种类型的备抵项目或准备金来调节利润水平，避免了违规性和舞弊性的利润调节行为。充分稳健会计给公司提供的逻辑是：既然可以在制度框架内通过备抵项目均衡收益，何必再违规操作呢？这当然只是一种逻辑推断，还缺乏经验和事实考证。有说服力的推断还必须对英国与美国的差别作出解释。因为，英、美同属适度稳健型会计，但英国公司会计舞弊行为相对美国却较少。对此在会计上比较恰当的解释，是其普遍认同的“真实与公允”会计观念以及区别于美国的类似原则导向型的会计准则模式。英国不像美国那样制订有规模庞大、包罗万象的详细会计准则。到 2001 年 3 月，英国会计准则委员会制订并仍然生效的会计准则仅有 10 项，涉及政府补贴会计、增值税会计。存货与长期合同、折旧会计、研究开发会计处理、资产负债表日后事项会计、物业投资会计、外币折算、租赁和租赁合同的会计处理、分3 / 4部报告。命题 2：历史成本会计模式比公允会计模式更有利于约束会计舞弊行为。从会计程序看，舞弊行为实质上是一个计量问题。历史成本的客观性和 12 下一页可靠性为公允价值或重置成本所无法比拟，因此在恪守历史成本会计的国家，历史成本会计传统所培养起来的人们的客观意识以及历史成本的唯一性和不可随意调节性，对会计舞弊行为具有显著的克制作用。相反，公允价值或重置成本的主观性和多样性，倒是给会计舞弊行为留下了许多可利用的弹性空间。命题 3：税法决定型会计模式比超越税法型会计模式更有利于约束会计舞弊行为。法律与会计的关系处理上，各国的选择有别，于是就有了立法会计与非立法会计之说。相对于非立法会计而言，立法会计更能凸现公司法、商法和税法等法律形式对会计行为的直接约束力，因此也更能凸现法律对会计舞弊行为的震慑效力。立法会计与非立法会计并不仅仅是一个技术处理问题，更重要的会计意识问题。命题 4：原则导向型会计准则比规则导向型会计准则更有利于约束会计舞弊行为。在所能够接触到的会计文献中，选择规则导向型会计制度的典型国家可能就是美国。结构庞大的会计准则体4 / 4系对会计处理的技术性规则进行了最详尽的规定。无一国能够比拟。然而从逻辑上说，在越来越不确定的现实环境中，规则越是详尽，其疏漏就越多，对新兴问题反应越迟缓，规则的不适应性也越差， “钻空子”的可能性也就越大。这大概就是安然事件后美国 SOX 法案责成 SEC 就以原则为基础的会计准则进行研究、而 FASB 建议以原则为基础来制订会计准则的主要缘由吧二、会计监管模式差异与会计舞弊约束效果会计监管模式的多样性也是客观存在的事实。Puxty，Willmolt，Cooper&Lowe 将世界各国的会计监管模式归纳为四种，即自由主义、协会主义、公司主义和法律主义，并将美国模式界定为法律主义和协会主义并存、以前者为主导的模式，将德国模式界定为法律主义居